VG Schwerin 6. Kammer — 6 A 3526/25 SN — Urteil

Entscheidungsdatum: 2026-06-18

Aktenzeichen: 6 A 3526/25 SN

ECLI: ECLI:DE:VGSCHWE:2026:0618.6A3526.25.00

Dokumenttyp: Urteil

Normen: Anl 9 BewG, § 249 BewG, § 254 BewG, § 2 Abs 1 KAG MV 2005, § 75 VwGO

Leitsatz

1. Die rückwirkende Änderung einer kommunalen Abgabensatzung zum Zweck der Fehlerheilung verletzt das Gebot des Vertrauensschutzes grundsätzlich nicht. Dies gilt jedenfalls solange, wie die Gründe für die Rechtswidrigkeit der Satzung in einer Weise behoben werden können, die den Charakter und die wesentliche Struktur der von Anfang an beabsichtigten Abgabe unberührt lassen.

2. Das Kommunalabgabengesetz Mecklenburg-Vorpommern in der Fassung der Bekanntmachung vom 12. April 2005 (zuletzt geändert durch Gesetz vom 26. Mai

2023. enthält kein Schlechterstellungsverbot.

3. Ein Steuermaßstab in einer Zweitwohnungssteuersatzung, der sich nach dem jährlichen Rohertrag der Wohnung gemäß der Anlage 39 des § 254 BewG

einschließlich der in Abhängigkeit der Mietniveaustufen festgelegten Zu- und Abschläge gemäß der Mietniveau-Einstufungsverordnung (MietNEinV) multipliziert

mit einem am Bodenrichtwert orientierten Lagefaktor bemisst, ist auch unter Berücksichtigung des weiten Ermessens des Satzungsgebers ohne weitere

Anpassungen nicht geeignet, den Aufwand abzubilden.

4. Der kommunale Satzungsgeber darf bei einem rückwirkenden Satzungserlass nur die Regelungen zulasten der Steuerpflichtigen ändern, die zum Zweck der

Fehlerheilung geändert werden müssen.

Tenor

Der Bescheid vom 23. Dezember 2024 wird aufgehoben.

Die Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

Das Urteil ist wegen der Kosten gegen Sicherheitsleistung in Höhe von 110 % des jeweils zu vollstreckenden Betrages vorläufig vollstreckbar.

Die Berufung wird zugelassen.

Tatbestand

1 Die Beteiligten streiten um die Festsetzung von Zweitwohnungssteuer für eine in der Gemeinde E gelegene Ferienwohnung.

2 Die Gemeinde E erließ nach Beschlussfassung der Gemeindevertretung vom 14. Dezember 2023 eine Zweitwohnungssteuersatzung (im Folgenden: ZwStS), nachdem die Vorgängersatzungen vom 20. September 2016 und vom 18. Dezember 2012 in der Fassung der Änderungssatzungen vom 19. Januar 2015 und 29. Dezember 2015 im Verwaltungsstreitverfahren 4 A 2171/20 SN von dem erkennenden Gericht für rechtswidrig und deshalb unwirksam gehalten wurden. Das Gericht stützte dies im Wesentlichen auf die Unvereinbarkeit des gewählten Steuermaßstabes mit dem Gleichheitssatz.

3 Aufgrund dieser Entscheidung hob die Beklagte mit Bescheid vom 20. Februar 2024 den vom Kläger angefochtenen Zweitwohnungssteuerbescheid vom 21. Dezember 2022 über die Festsetzung der Zweitwohnungssteuer für die Steuerjahre 2018, 2019, 2020, 2021 und 2022 auf.

4 Die nunmehr streitgegenständliche Zweitwohnungssteuersatzung vom 14. Dezember 2023 regelt ihr Inkrafttreten in § 10 ZwStS wie folgt:

5 Diese Satzung tritt rückwirkend zum 1. Januar 2020 in Kraft. Mit dem Inkrafttreten dieser Satzung tritt die Satzung der Gemeinde E über die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer vom 20. September 2016 außer Kraft.

6 Zudem gilt nun folgender Steuermaßstab gemäß § 4 ZwStS:

7 (1) Die Steuer bemisst sich nach dem jährlichen Rohertrag der Wohnung gemäß der Anlage 39 des § 254 des Bewertungsgesetzes (BewG) einschließlich der in Abhängigkeit der Mietniveaustufen festgelegten Zu- und Abschläge gemäß der Mietniveau – Einstufungsverordnung (MietNEinV), multipliziert mit dem Lagefaktor gemäß Absatz 2. Wohnungen, Wohn- und Campingwagen, Mobilheime auf einem vertraglich gemieteten Dauerstellplatz eines Campingparks gemäß § 2 Absatz 5 und Gartenlauben, die nicht unter § 2 Absatz 9 fallen, sowie sonstige bebaute Grundstücke (z.B. Wochenendhäuser, welche nicht ganzjährig bewohnbar sind) werden, sofern nicht im Einzelfall die Gebäudearten Einfamilienhaus, Zweifamilienhaus oder Mietwohngrundstück gemäß Anlage 39 zu § 254 BewG einschlägig sind, mit 50 % der monatlichen Nettokaltmieten je Quadratmeter Wohnfläche der Gebäudeart Einfamilienhaus gemäß Anlage 39 zu § 254 BewG bemessen.

8 (2) Der Lagefaktor bemisst sich nach den Bodenrichtwerten des durch das Finanzamt K-Stadt zuletzt versendeten Messbescheides der Hauptfeststellung (siehe Anlage dieser Satzung).

(3) […]

9 (4) Hat der Inhaber einer Zweitwohnung die Möglichkeit der Eigennutzung von mindestens 2 Monaten im Jahr, so ist die Zweitwohnungssteuer im vollen Umfang zu erheben. Zeiten des Wohnungsleerstandes, für die eine Eigennutzungsmöglichkeit rechtlich nicht ausgeschlossen worden ist, sind grundsätzlich den Zeiten zuzurechnen, in denen die Wohnung für Zwecke des persönlichen Lebensbedarfes vorgehalten wird.

10 Der Kläger ist Eigentümer der Ferienwohnung F im F-Weg in E. Am 20. Januar 1998 schloss er mit der ABC-Gesellschaft (im Folgenden ABC-Gesellschaft) einen Geschäftsbesorgungsvertrag über dieses Objekt, welcher zum 01. Januar 1998 begann. Dieser Geschäftsbesorgungsvertrag, auf den im Übrigen Bezug genommen wird, enthält in § 2 die Formulierung „Eine Eigennutzung durch den Unternehmer wird ausdrücklich ausgeschlossen.“ Darüber hinaus ist vereinbart, dass der Kläger die ABC-Gesellschaft beauftragt und bevollmächtigt für ihn ganzjährig alle den Gewerbebetrieb betreffenden Maßnahmen und Rechtsgeschäfte vorzunehmen und vornehmen zu lassen. Weiterhin ist in § 7 des Geschäftsbesorgungsvertrages vereinbart, dass der Kläger für eine Eigenvermietung an Feriengäste an die ABC-Gesellschaft eine Provision von 10 % zuzüglich der gesetzlichen Mehrwertsteuer zahlt. Eine Veranlagung erfolgte aufgrund dieser Regelungen zunächst nicht.

11 Aufgrund seines Renteneintritts und des Wunsches, die Ferienwohnung zeitweise auch selbst nutzen zu können, schloss der Kläger in den darauffolgenden Jahren weitere verschiedene Vermittlungsverträge mit der ABC-Gesellschaft (am 27. November 2020, 31. Dezember 2022, 19. September 2023 und 29. März 2024). In diesen Verträgen vereinbarten die ABC-Gesellschaft und der Kläger unter anderem eine Verfügbarkeit der Zweitwohnung für den Kläger als Eigentümer. Die Verfügbarkeitstage wurden dabei in den Vermittlungsverträgen unterschiedlich (21, 61 oder 58 Tage) festgelegt. Wegen der Einzelheiten wird auf den jeweiligen Vermittlungsvertrag Bezug genommen.

12 Mit Schreiben vom 20. Februar 2024 sandte die Beklagte an den Kläger die Erklärung zur Erhebung der Zweitwohnungssteuer mit der Bitte, diese ausgefüllt zurückzusenden. Mit Schreiben vom 28. März 2024 übersandte der Kläger die Erklärung und fügte dieser den Geschäftsbesorgungsvertrag vom 19. September 2023, den Bescheid über den Grundsteuerwert und die Belegungslisten für die Jahre 2020 bis 2023 bei.

13 Mit „Änderungs-Bescheid“ vom 23. Dezember 2024 setzte die Beklagte gegenüber dem Kläger für die Wohnung rückwirkend für die Steuerjahre 2020 bis einschließlich 2024 Zweitwohnungssteuer in Höhe von jährlich 1.147,40 Euro fest.

14 Am 22. Januar 2025 erhob der Kläger Widerspruch. Er trug zur Begründung vor, der Bescheid lasse die Rechtsgrundlage nicht erkennen. Zudem sei er mit Änderungsbescheid überschrieben, obwohl keine Zweitwohnungssteuerbescheidung zu diesem Zeitpunkt mehr vorgelegen habe. Die neue Zweitwohnungssteuersatzung enthalte eine echte Rückwirkung, ohne eine Schlechterstellung bei der rückwirkenden Anwendung auszuschließen. Weiterhin sei gemäß § 4 Abs. 4 ZwStS die volle Erhebung der Zweitwohnungssteuer nur zulässig, wenn die Möglichkeit der Eigennutzung von mindestens zwei Monaten bestehe. Die Geschäftsbesorgungsverträge würden eine Eigennutzung aber nur von maximal 61 Tagen ermöglichen. Zu einer anteiligen Steuererhebung bei anteiliger Eigennutzung verhalte sich die Satzung nicht.

15 Mit Schreiben vom 15. Oktober 2025 forderte der Kläger die Beklagte auf, die Bearbeitung seines Widerspruchs bis zum 27. Oktober 2025 aufzunehmen. Eine Entscheidung über den Widerspruch erfolgte nicht.

16 Am 17. November 2025 hat der Kläger Klage erhoben.

17 Er trägt vor, der Bescheid sei rechtswidrig und verletze ihn in seinen Rechten. Er wiederholt und präzisiert seine Ausführungen im Widerspruchsverfahren dahingehend, dass die echte Rückwirkung dazu geführte habe, dass sich die Zweitwohnungssteuer nahezu verdoppelt habe. Das Halten der Ferienwohnung in E werde mit nachteiligeren Folgen belastet als zuvor. Hätte er dies gewusst, hätte er die Wohnung gegebenenfalls veräußert. Es liege ein Verstoß gegen das Gebot des effektiven Rechtsschutzes (Art. 19 Abs. 4 GG) vor. Wenn ein Bürger damit rechnen müsse, nach einem erfolgreich geführten Rechtsbehelfsverfahren durch rückwirkend angewandte neue Rechtsvorschriften noch höhere Lasten tragen zu müssen, werde ihn das von der Wahrnehmung seiner Rechte abhalten. Denn alle Steuerpflichtigen, die ihre Bescheide nicht angegriffen hätten, hätten nun Bestandsschutz und die Steuer nur auf Grundlage der alten Satzung zu zahlen. Der Kläger habe, bevor er Kenntnis des Verfahrens vor dem Verwaltungsgericht Schwerin zur alten Satzung erlangt habe, nicht mit einer Änderung des Steuermaßstabes rechnen müssen. Im Übrigen sei in hohem Maß keine Veranlagung zur Zweitwohnungssteuer erfolgt, sondern die Verjährung in Kauf genommen worden, sodass eine Ungleichbehandlung im Sinne von Art. 3 GG vorliege. Dass im Kommunalabgabengesetz Mecklenburg-Vorpommern kein Schlechterstellungsverbot mehr zu finden sei, bedeute nicht, dass die Schlechterstellung aufgrund von höherrangigem Recht nicht unzulässig sein könne.

18 Weiterhin sei die Satzung rechtswidrig, da gemäß § 4 Abs. 4 ZwStS die volle Steuer bereits dann anfalle, wenn der Wohnungsinhaber die Möglichkeit zur Eigennutzung – entgegen der Rechtsprechung – von zwei Monaten habe. Zudem sei die Regelung nicht bestimmt genug. Die Satzung vom 20. September 2016 habe in § 4 Abs. 6 eine volle Erhebung der Zweitwohnungssteuer nur dann vorgesehen, wenn der Inhaber die Möglichkeit zur Eigennutzung von mindestens 62 Tagen im Jahr gehabt habe. In Absatz 7 habe es dann eine weitere Staffelung gegeben. Zu seinen Gunsten und im Sinne der Klarheit der Abgabenlast sei also davon auszugehen, dass mit den zwei Monaten in § 4 Abs. 4 ZwStS keine Abweichung zu der vorherigen Rechtslage habe normiert werden wollen und es sich somit um zwei Monate mit je 31 Tagen handeln müsse. Dem Steuerpflichtigen dürfe nicht zum Nachteil gereichen, wenn er im Vertrauen auf die bisherige Satzung Regelungen getroffen habe, die die Eigennutzung im Umfang des bisherigen Maßstabes ausschließe. Darüber hinaus würden die Geschäftsbesorgungsverträge für die streitgegenständlichen Jahre die tatsächliche Vermutung eines Vorhaltens für Zwecke des persönlichen Lebensbedarfs erschüttern.

19 Schließlich nenne der angefochtene Bescheid die Zweitwohnungssteuersatzung nicht, sodass die Berechnung für den Steuerpflichtigen und die Herkunft der aufgelisteten Beträge nicht nachvollziehbar sei. Die Anlage 39 zu § 254 BewG sei überdies in der falschen Fassung angewandt worden. Für das Jahr 2020 hätte die Fassung vom 26. November 2019 angewandt werden müssen. Weiterhin befinde sich in der Anlage 39 keine auf das Wohnungseigentum anzuwendende Nettokaltmiete. Obwohl das Wohnungseigentum in § 249 Abs. 1 i.V.m. Abs. 3 BewG genannt werde, tauche es in der Tabelle in Anlage 39 nicht auf. Die Mietniveaueinstufungsverordnung gelte erst ab dem 27. August 2021 (Tag nach der Verkündung) und dürfe auch erst ab diesem Datum angewandt werden, da keine Rückwirkung angeordnet sei.

20 Der Kläger beantragt,

21 den Bescheid vom 23. Dezember 2024 aufzuheben.

22 Die Beklagte beantragt,

23 die Klage abzuweisen.

24 Sie trägt vor, zu einer Bescheidung des Widerspruchs sei es bisher nicht gekommen, da die für ein Tourismusschwerpunktgebiet zuständige Amtsverwaltung mit einer hohen Anzahl von Widerspruchsverfahren in Bezug auf verschiedene Abgaben, insbesondere die Grundsteuer B und die Zweitwohnungssteuer, belastet sei, was in Summe einen erheblichen Rückstau verursache, der nur langsam abgearbeitet werden könne. Hinsichtlich der Bedenken gegen die der Besteuerung zugrundeliegende Satzung werde auf die Entscheidungen des Verwaltungsgerichts Schwerin vom 08. Oktober 2025 zu dem Aktenzeichen 6 B 2541/24 SN und vom 10. Oktober 2025 zu dem Aktenzeichen 6 B 2296/24 SN verwiesen. Anknüpfungspunkt des Steuermaßstabes sei ein objektiver Bewertungsmaßstab gewesen, den der Bundesgesetzgeber im Bewertungsgesetz aufgestellt und dessen Rechtmäßigkeit der Bundesfinanzhof (vgl. BFH, Urteil vom 12. November 2025 – II 25/24 –, juris) für die Ermittlung der Grundsteuer angenommen habe. Die pauschalierende Betrachtungsweise sei in Ordnung, zumal die Anlage 39 zu § 254 BewG zwischen der Gebäudeart Einfamilienhaus, Zweifamilienhaus, Wohnung und dem Baujahr differenziere und insoweit eine Unterscheidung in angemessener Weise auch im pauschalierten Sinne erfolge mit Blick auf die zu besteuernden Tatbestände. Dass die Anlage 39 zu § 254 BewG die Nettokaltmieten auf den Hauptfeststellungszeitpunkt 01. Januar 2022 enthalte, gelte zu Gunsten der Steuerpflichtigen, da davon auszugehen sein dürfte, dass die Roherträge stiegen. Eine Eigentumswohnung sei auch nichts anderes als ein Mietwohngrundstück.

25 Darüber hinaus sei im Rahmen der vierjährigen Festsetzungsverjährungsfrist ein rückwirkender Satzungserlass ohne Weiteres möglich. Im Übrigen sei zwischen einer erstmaligen rückwirkenden Veranlagung und einer Nachveranlagung bei bereits erfolgter Veranlagung zu unterscheiden. Bei Kommunalabgabenbescheiden handele es sich ausschließlich um belastende Verwaltungsakte, die festlegen würden, welche Abgaben in welcher Höhe von wem zu zahlen seien. Demgegenüber sei diesen Bescheiden nicht auch die begünstigende negative Feststellung (wie bei auf gesetzlicher Grundlage ergehenden Steuerbescheiden) zu entnehmen, dass über den festgesetzten Betrag hinaus keine weiteren Zahlungen durch den Abgabenpflichtigen zu leisten seien. Dementsprechend seien Nachveranlagungen während der Festsetzungsverjährungsfrist nicht nur zulässig, sondern sogar geboten. Ein Schlechterstellungsverbot innerhalb der Festsetzungsverjährungsfrist existiere nicht. Es spiele für die Wirksamkeit des Bescheides keine Rolle, dass er mit Änderungs-Bescheid überschrieben sei. Zum Erlasszeitpunkt hätten zwar keine Bescheide mehr vorgelegen. Dementsprechend ergebe sich aus dem streitgegenständlichen Bescheid aber auch nicht, dass bestehende Bescheide geändert würden. Zudem schließe die behauptete tatsächliche Nichtnutzung oder zulässige Nutzung von weniger als zwei Monaten der Wohnung eine vollständige Besteuerung nicht aus. Zweitwohnungssteuerpflichtig seien alle Wohnungen, die nicht als reine Kapitalanlage anzusehen seien. Ausgangspunkt für diese Unterscheidung sei eine umfassende Würdigung aller objektiven Umstände des Einzelfalls. Im Ausgang bestehe eine Vermutung dahingehend, dass zusätzliche Wohnungen als Zweitwohnungen zum Zweck der persönlichen Lebensführung vorgehalten würden. Die Vermutung könne insbesondere dadurch erschüttert werden, dass eine Vermietungs-/Vermittlungsagentur dauerhaft eingeschaltet werde, ein Nachweis ständiger Vermietungsbemühungen erbracht sei, jegliche Eigennutzung des Inhabers, also auch das Anmieten zu den für Dritte geltenden Bedingungen, umfassend ausgeschlossen sei und auch die unentgeltliche Fremdnutzung derart wirksam ausgeschlossen sei, dass auch sämtliche Mieter, die gegebenenfalls von dem Eigentümer an die Agentur vermittelt würden, die von der Vermittlungsagentur vorgegebenen Mietpreise zahlen müssten. Ein rechtlich verbindlicher Ausschluss der Eigennutzungsmöglichkeit liege nach keinem der geschlossenen Geschäftsbesorgungsverträge vor. Eine anteilige Erhebung bei begrenzter Eigennutzung an im Einzelnen festgelegten Verfügbarkeitstagen, wie sie die alte Satzung vorgesehen habe, erfolge nun nicht mehr. Die Regelung in § 4 Abs. 4 ZwStS gehe gemäß § 191 BGB von einem Monat mit 30 Tagen aus.

26 Die Kammer hat am 18. Juni 2026 mündlich verhandelt. Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf das Protokoll Bezug genommen.

27 Hinsichtlich des weiteren Sach- und Streitstandes wird auf die Gerichtsakte und den Verwaltungsvorgang der Beklagten, der Gegenstand der mündlichen Verhandlung war, Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

28 Die Klage hat Erfolg, sie ist zulässig und begründet.

29 Die Klage ist als Anfechtungsklage gemäß § 42 Abs. 1 Var. 1 VwGO zulässig. Zwar lag zum Zeitpunkt der gerichtlichen Entscheidung noch keine behördliche Entscheidung über den Widerspruch des Klägers vom 22. Januar 2025 vor. Die Untätigkeit der Beklagten hindert jedoch weder den Kläger daran, sein Begehren im Klagewege weiterzuverfolgen noch das Gericht daran, eine Sachentscheidung zu treffen.

30 Gemäß § 75 Satz 1 Var. 1 VwGO ist eine Klage abweichend von § 68 VwGO auch dann zulässig, wenn über einen Widerspruch ohne zureichenden Grund in angemessener Frist sachlich nicht entschieden worden ist. Wird eine Anfechtungsklage – wie im vorliegenden Fall – nach Ablauf von drei Monaten seit der Einlegung des Widerspruchs (vgl. § 75 Satz 2 VwGO) erhoben, kann diese nicht als unzulässig abgewiesen werden, sondern das Gericht hat zu prüfen, ob ein zureichender Grund dafür vorliegt, dass über den Widerspruch noch nicht entschieden wurde und das Verfahren beim Vorliegen dieser Voraussetzung nach § 75 Satz 3 VwGO auszusetzen.

31 Die Belastung der für ein Tourismusschwerpunktgebiet zuständigen Amtsverwaltung mit einer hohen Anzahl an Widerspruchsverfahren in Bezug auf verschiedene Abgaben, insbesondere die Grundsteuer B und die Zweitwohnungssteuer, stellt keinen zureichenden Grund für eine Verzögerung der Entscheidung dar. Zureichende Gründe sind nur solche, die mit der Rechtsordnung in Einklang stehen und im Lichte der Wertentscheidungen des Grundgesetzes, vor allem der Grundrechte, als zureichend angesehen werden können. Ob ein zureichender Grund vorliegt, ist nach objektiven Gesichtspunkten zu beurteilen (vgl. Schoch/Schneider, VwGO, 48. EL Juli 2025, § 75 Rn. 8). Keinen zureichenden Grund stellen dabei Verzögerungen dar, die ihren Grund in behördeninternen Bearbeitungsengpässen finden, wie etwa urlaubs- und krankheitsbedingte Abwesenheiten. Auch eine Vielzahl von eingelegten Widersprüchen stellt keinen zureichenden Grund dar, ebenso wenig die permanente Arbeitsüberlastung einzelner Behörden, Referate oder gar einzelner Sachbearbeiter, da es in einem solchen Fall Aufgabe des zuständigen Ministeriums bzw. der Behördenleitung ist, für hinreichenden Ersatz zu sorgen oder entsprechende organisatorische Maßnahmen zu treffen (vgl. Sodan/Ziekow, VwGO, 6. Auflage 2025, § 75 Rn. 52).

32 Die Klage ist auch begründet. Der Bescheid der Beklagten vom 23. Dezember 2024 ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten, vgl. § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO.

33 Die Rechtswidrigkeit des Bescheides folgt daraus, dass nach § 2 Abs. 1 Satz 1 KAG M-V Abgaben nur aufgrund einer Satzung erhoben werden dürfen und es für die davon als Aufwandsteuer erfasste Zweitwohnungssteuer (vgl. § 3 Abs. 1 Satz 1 KAG M-V) im vorliegenden Fall an einer solchen Rechtsgrundlage fehlt. Die Satzung der Gemeinde E über die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer (Zweitwohnungssteuersatzung) vom 14. Dezember 2023 erweist sich zwar nicht im Hinblick auf die in § 10 ZwStS geregelte Rückwirkung wegen Verstoßes gegen höherrangiges Recht als rechtswidrig und deshalb unwirksam, aber im Hinblick auf den für die Bemessung der Zweitwohnungssteuer gewählten Steuermaßstab in § 4 Abs. 1 ZwStS. Da die Satzung damit nicht den erforderlichen Mindestinhalt nach § 2 Abs. 1 Satz 2 KAG M-V aufweist, wozu auch der Maßstab der Abgabe gehört, ist sie (schon daher) insgesamt unwirksam und kann – ebenso wie die früheren Satzungen (vgl. die Erwägungen in der Entscheidung des erkennenden Gerichts vom 04. September 2023 im Verwaltungsstreitverfahren 4 A 2171/20 SN, denen sich die Kammer anschließt) – dem streitgegenständlichen Bescheid nicht als Rechtsgrundlage dienen.

34 Das in § 10 ZwStS geregelte rückwirkende Inkrafttreten der Zweitwohnungssteuersatzung vom 14. Dezember 2023 zum 01. Januar 2020 führt nicht zur Rechtswidrigkeit der Satzung. Es handelt sich dabei um eine ausnahmsweise zulässige echte Rückwirkung.

35 Eine Rechtsnorm entfaltet dann Rückwirkung, wenn der Beginn ihres zeitlichen Anwendungsbereichs normativ auf einen Zeitpunkt festgelegt ist, der vor dem Zeitpunkt liegt, zu dem die Norm rechtlich existent, das heißt gültig geworden ist. Rechtlich existent wird eine Norm durch ihre ordnungsgemäße Verkündung (vgl. BVerfG, Beschluss vom 14. Mai 1986 – 2 BvL 2/83 –, juris Rn. 85). Für die Frage nach dem zeitlichen Anwendungsbereich wird danach gefragt, ob diese Rechtsfolgen für einen bestimmten, vor dem Zeitpunkt der Verkündung der Norm liegenden Zeitraum eintreten sollen – echte Rückwirkung – oder ob dies für einen nach (oder mit) der Verkündung beginnenden Zeitraum geschehen soll (vgl. BVerfG, Beschluss vom 14. Mai 1986 – 2 BvL 2/83 –, juris Rn. 87). Die Satzung der Gemeinde wurde durch öffentliche Bekanntmachung am 21. Dezember 2023 rechtlich existent. Ihre Rechtsfolgen sollen aber (auch schon) für einen davorliegenden Zeitraum eintreten, denn auf ihrer Grundlage kann die Zweitwohnungssteuer bereits ab dem 01. Januar 2020 erhoben werden.

36 Das Rechtsstaatsprinzip des Grundgesetzes zieht der Befugnis des Gesetzgebers, den Eintritt nachteiliger Rechtsfolgen auf einen Zeitraum vor der Verkündung des Gesetzes zu erstrecken, zwar enge Grenzen. In der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts sind dabei aber Rechtfertigungsgründe entwickelt worden, die nicht erschöpfend sind. Sie sind Ausprägung des Grundgedankens, dass allein zwingende Gründe des gemeinen Wohls oder ein nicht – oder nicht mehr – vorhandenes schutzbedürftiges Vertrauen des Einzelnen eine Durchbrechung des rechtsstaatlichen Rückwirkungsverbots zugunsten der Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers rechtfertigen oder gar erfordern können (vgl. BVerfG, Beschluss vom 14. Mai 1986 – 2 BvL 2/83 –, juris Rn. 128, 129). Der Vertrauensschutz wird dem Bürger deshalb dann versagt, wenn er zum Zeitpunkt, auf den der Eintritt der Rechtswirkung vom Gesetz zurückbezogen wird, mit der getroffenen Regelung rechnen musste. Nicht erforderlich ist dabei, dass die zu erwartende Regelung bereits in jeder Einzelheit feststeht, es genügt, wenn sich die normative Regelung im Rahmen der Erwartung hält (vgl. BVerwG, Urteil vom 22. November 1968 – IV C 87.68 –, juris Rn. 9). Bei der Neueinführung einer Abgabe, muss der Abgabenpflichtige im Allgemeinen zwar nicht damit rechnen, dass er rückwirkend veranlagt wird (vgl. BVerwG, Urteil vom 26. Februar 2003 – 9 CN 2.02 –, juris Rn. 13). So liegt der Fall hier aber gerade nicht.

37 Die Abgabenpflichtigen mussten mit der getroffenen Regelung rechnen. Zwar ging das Verwaltungsgericht Schwerin aufgrund der mündlichen Verhandlung vom 04. September 2023 im Verfahren zu dem Aktenzeichen 4 A 2171/20 SN davon aus, dass die Vorgängersatzungen der Gemeinde E vom 20. September 2016 und vom 18. Dezember 2012 in der Fassung der Änderungssatzungen vom 19. Januar 2015 und 29. Dezember 2015 rechtswidrig und deshalb unwirksam sind. Zuvor wurde die Zweitwohnungssteuer aber über viele Jahre erhoben. Während der zirka drei Monate, die zwischen dem Urteil des Verwaltungsgerichts Schwerin und der Verkündung der neuen Satzung lagen, konnte kein Vertrauenstatbestand dahingehend begründet werden, dass die Gemeinde in Zukunft keine neue Satzung erlassen und von der Erhebung der Zweitwohnungssteuer absehen wird. Dafür ist der Zeitraum zu kurz, zumal der Gemeinde auch die Zeit eingeräumt werden muss, unter Berücksichtigung des verwaltungsgerichtlichen Urteils eine neue (rechtmäßige) Satzung zu entwerfen.

38 Eine Rechtswidrigkeit kann auch nicht damit begründet werden, dass der Rückwirkungszeitraum von vier Jahren zu lang wäre. Eine Rückwirkung ist jedenfalls bis zu demjenigen Zeitpunkt rechtmäßig, von dem an eine Verjährung der Forderung bis zur tatsächlichen Bekanntmachung der Satzung nicht hätte eintreten können, wenn die Forderung bei rechtmäßiger, ordnungsgemäßer Bekanntmachung der Satzung bereits seinerseits entstanden wäre (vgl. OVG Niedersachsen – Schleswig-Holstein, Urteil vom 28. Mai 1968 – I A 104/67 –, juris). Der Verjährungszeitraum wurde nicht überschritten. Die Festsetzungsverjährungsfrist beträgt gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 2 KAG M-V i.V.m §§ 169 Abs. 2, 170 Abs. 1 AO vier Jahre.

39 Eine Unwirksamkeit der Zweitwohnungssteuersatzung folgt auch nicht aus einem Verstoß gegen das Schlechterstellungsverbot aufgrund der nunmehr rückwirkend höheren Steuerlast bei der Satzungsanwendung.

40 Die rückwirkende Änderung einer Satzung zum Zweck der Fehlerheilung verletzt das Gebot des Vertrauensschutzes grundsätzlich nicht. Dies gilt jedenfalls solange, wie die Gründe für die Rechtswidrigkeit der Satzung in einer Weise behoben werden können, die den Charakter und die wesentliche Struktur der von Anfang an beabsichtigten Abgabe unberührt lässt. In diesem Fall wird den Belasteten durch die Rückwirkung nichts zugemutet, womit sie nicht ohnehin schon zu rechnen hatten (vgl. OVG Schleswig, Urteil vom 09. Oktober 2024 – 6 LB 6/24 –, juris Rn. 82 m.w.N.). Dies gilt gerade auch für die rückwirkende Heilung kommunaler Abgabensatzungen und damit auch für die Neufassung des Steuermaßstabs aufgrund von Zweifeln an dessen Vereinbarkeit mit höherrangigem Recht (vgl. OVG Schleswig, Urteil vom 21. Januar 2025 – 6 LB 7/24 –, juris Rn. 77, 78). Dabei besteht kein schutzwürdiges Vertrauen der Abgabenpflichtigen dahingehend, dass sich die Steuerbelastung nicht zu ihren Lasten verändern werde. Das ist insbesondere der Fall, wenn der Mangel der Ausgangssatzung in einem Fehler des Maßstabs besteht und das Entstehen einer höheren Abgabenpflicht eine unmittelbare Konsequenz der rückwirkenden Beseitigung gerade dieses Fehlers ist (vgl. VerfGH München, Entscheidung vom 12. Januar 2005 – Vf. 3-VII-03 –, juris Rn. 219; VGH München, Urteil vom 23. Februar 2010 – 4 N 09.1960 –, juris Rn. 20; Aussprung/Siemers/Holz, Kommunalabgabengesetz Mecklenburg-Vorpommern, Stand Mai 2025, § 3 Erl. 3.4.3; a.A. wohl OVG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 14. Mai 2014 – OVG 9 A 4.11 –, juris Rn. 29). Die Steuerpflichtigen mussten mit einem neuen Steuermaßstab rechnen. Es war ausgeschlossen, dass der bisherige fortgilt, denn die Vorgängersatzungen der Gemeinde E vom 20. September 2016 und vom 18. Dezember 2012 in der Fassung der Änderungssatzungen vom 19. Januar 2015 und 29. Dezember 2015 wurden gerade aufgrund des Steuermaßstabes für rechtswidrig gehalten.

41 Darüber hinaus hat der Landesgesetzgeber mit der Streichung von § 2 Abs. 5 Satz 4 KAG M-V a.F. zum 31. März 2005 ausdrücklich klargestellt, dass er an dem dort verankerten Schlechterstellungsverbot nicht mehr festhalten möchte (vgl. Aussprung/Siemers/Holz, Kommunalabgabengesetz Mecklenburg-Vorpommer, Stand Mai 2025, § 2 Erl. 9.4.2). Die Einhaltung dieses Schlechterstellungsverbots erforderte regelmäßig eine Vergleichsberechnung, welche die konkreten Steuerbelastungen der Pflichtigen nach der alten und nach der neuen (rückwirkenden) Satzung gegenüberstellte. Diese landesgesetzlich gebotene Verfahrensweise führte teilweise dazu, dass sich trotz der Heilung von Satzungsmängeln durch eine nunmehr rechtmäßige Satzung, die Abgabenhöhe im Ergebnis wiederum nach einer alten offensichtlich rechtswidrigen Satzung bestimmte. Vor diesem Hintergrund wurde die Regelung gestrichen (vgl. LT-Drs. 4/1307, S. 27). Anders als der Kläger meint, war das Argument für die Streichung des § 2 Abs. 5 Satz 4 KAG M-V a.F. nicht ein erhöhter Verwaltungsaufwand aufgrund der vorzunehmenden Vergleichsberechnung. Ausschlaggebend war, dass diese Vergleichsberechnung dazu führen konnte, dass sich die Steuer weiterhin nach einem rechtswidrigen Maßstab bemisst. Mithin ist es in Mecklenburg-Vorpommern nicht erforderlich, dass die in der Satzung geregelte Rückwirkung eine Schlechterstellung der Steuerpflichtigen ausschließt. Das insoweit vom Kläger zitierte Urteil des Oberverwaltungsgerichts Schleswig vom 20. März 2002 zu dem Aktenzeichen 2 K 4/00 ist für das hiesige Verfahren nicht einschlägig, da das Kommunalabgabengesetz Mecklenburg-Vorpommern kein Schlechterstellungsverbot (mehr) enthält.

42 Nach der Streichung des § 2 Abs. 5 Satz 4 KAG M-V a.F. gilt das Schlechterstellungsverbot nicht mehr, da es nur im einfachgesetzlichen Landesrecht verankert war. Daher konnte der Landesgesetzgeber es auch streichen (vgl. Aussprung/Siemers/Holz, Kommunalabgabengesetz Mecklenburg-Vorpommern, Stand Mai 2025, § 2 Erl. 9.4.1).

43 Aber der Steuermaßstab in § 4 Abs. 1 ZwStS erweist sich als mit höherrangigem Recht nicht vereinbar. Dies folgt jedoch nicht bereits daraus, dass Wohnungseigentum in der Tabelle in der Anlage 39 zu § 254 BewG nicht ausdrücklich aufgezählt wird, in § 249 BewG, der die Grundstücksarten definiert, hingegen schon. Eine Nennung des Wohnungseigentums erfolgt in der Anlage 39 zu § 254 BewG dahingehend, dass dort festgestellt wird, dass für Wohnungseigentum die Nettokaltmieten für Mietwohngrundstücke gelten. Vielmehr ist der Rohertrag, wie ihn § 4 Abs. 1 ZwStS abbildet, nicht geeignet, um den betriebenen Aufwand der Zweitwohnungsnutzung hinreichend realitätsnah abzubilden. Auch unter Berücksichtigung des weiten Ermessens des Satzungsgebers bei der Maßstabsregelung ist der hiesige Steuermaßstab jedenfalls ohne Dynamisierung und Berücksichtigung neuerer Baujahre nicht geeignet, den betriebenen Aufwand hinreichend realitätsnah abzubilden. Dies gilt trotzdem, dass der in § 4 Abs. 2 ZwStS geregelte Lagefaktor eine ortsinterne Differenzierung ermöglicht.

44 Die Zweitwohnungssteuer ist als Aufwandsteuer i.S.v. Art. 105 Abs. 2a GG eine Steuer auf die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit, die in der Verwendung des Einkommens für den persönlichen Lebensbedarf sichtbar wird (st. Rspr. von BVerfG und BVerwG; vgl. BVerfG, Beschluss vom 06. Dezember 1983 – 2 BvR 1275/79 Rn. 69 –; BVerwG, Urteil vom 30. Juni 1999 – 8 C 6.98 Rn. 13 –, beide zitiert nach juris). Das Innehaben einer weiteren Wohnung für den persönlichen Lebensbedarf (Zweitwohnung) neben der Hauptwohnung ist ein besonderer Aufwand, der gewöhnlich die Verwendung von finanziellen Mitteln erfordert und in der Regel wirtschaftliche Leistungsfähigkeit zum Ausdruck bringt (vgl. BVerwG, Urteil vom 30. Juni 1999 – 8 C 6.98 –, juris Rn. 13). Besteuert werden darf und soll danach durch die Zweitwohnungssteuer mit anderen Worten die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Betroffenen, wenn und soweit sie in dem besonderen Aufwand des Innehabens einer Zweitwohnung zur persönlichen Lebensführung zum Ausdruck kommt. Dabei ist die Gemeinde in der Wahl der Maßstabsgröße grundsätzlich frei, sofern diese den betriebenen Aufwand der Zweitwohnungsnutzung hinreichend realitätsnah abzubilden in der Lage ist (vgl. BVerwG, Urteil vom 29. Januar 2003 – 9 C 3.02 –, juris Rn. 21). Das bedeutet jedoch nicht, dass die steuererhebende Gemeinde den vom Steuerpflichtigen getätigten Aufwand in jedem einzelnen Fall konkret zu ermitteln hat (vgl. BVerwG, Urteil vom 29. Januar 2003 – 9 C 3.02 –, juris Rn. 22). Lässt sich der individuelle, wirkliche Aufwand nicht oder kaum zuverlässig erfassen und steht damit kein praktikabler Wirklichkeitsmaßstab zur Verfügung, darf der Satzungsgeber zur Bemessung der Aufwandsteuer auf einen Ersatzmaßstab zurückgreifen (vgl. BVerwG, Urteil vom 29. Juni 2017 – 9 C 7.16 –, juris Rn. 54). Sowohl bei der Wahl als auch bei der Ausgestaltung eines solchen Ersatzmaßstabes kommt den kommunalen Satzungsgebern ein weitreichender Regelungsspielraum zu. Der gewählte Ersatzmaßstab muss allerdings einen zumindest lockeren Bezug zu dem mit dem Innehaben einer Zweitwohnung verbundenen Aufwand aufweisen und dessen Erfassung wenigstens wahrscheinlich machen. Denn der Ersatzmaßstab nutzt den normgeberischen Spielraum in Bezug auf die Realitätsnähe der Steuerbemessung. Dies bedeutet jedoch weder, dass der Ersatzmaßstab bei der Zweitwohnungssteuer einen Wert ausweisen muss, der dem des tatsächlichen Aufwands für das Innehaben der Zweitwohnung entspricht noch, dass der Satzungsgeber von der notwendigen inhaltlichen Ausrichtung der Steuer am Belastungsgrund entbunden wird. Für die Erhebung der Zweitwohnungssteuer folgt hieraus vielmehr im Wesentlichen, dass sich die Steuer möglichst proportional zu dem zu erfassenden Aufwand entwickeln muss. Ein Zweitwohnungsinhaber, der eine Zweitwohnung innehat, deren Vorhaltung (vermutlich) einen vergleichsweise hohen finanziellen Aufwand erfordert, muss eine entsprechend höhere Zweitwohnungssteuer zahlen als jener, der eine Zweitwohnung innehat, die (vermutlich) einen geringeren finanziellen Aufwand erfordert (vgl. OVG Schleswig, Urteil vom 21. Januar 2025 – 6 LB 7/24 –, juris Rn. 99).

45 Vor diesem Hintergrund war es in der Vergangenheit in den alten Bundesländern zulässig, auf die nach Maßgabe des Bewertungsgesetzes ermittelte Jahresrohmiete aus § 79 BewG a.F. zurückzugreifen, denn diese war grundsätzlich geeignet, den mit der Nutzung einer Wohnung typischerweise betriebenen Aufwand entsprechend ihrem Nutzwert generalisierend, aber dennoch hinreichend realitätsnah darzustellen (vgl. BVerwG, Urteil vom 29. Januar 2003 – 9 C 3.02 –, juris Rn. 22). Die Satzungsgeber, die auf die Jahresrohmiete aus § 79 a.F. BewG zurückgriffen, kombinierten diese in ihren Steuermaßstäben mit einer Hochrechnung der Jahresrohmiete anhand des Preisindexes des Statistischen Bundesamtes auf – je nach Satzung – den jeweiligen Besteuerungszeitraum oder das jeweilige Vorjahr.

46 Die Jahresrohmiete war gemäß § 79 BewG a.F. das Gesamtentgelt, das die Mieter (Pächter) für die Benutzung des Grundstücks auf Grund vertraglicher Vereinbarungen nach dem Stand im Feststellungszeitpunkt für ein Jahr zu entrichten hatten. Sie basierte auf der Hauptfeststellung vom Finanzamt vom 01. Januar 1964. Ziel der Verwendung der Jahresrohmiete als Steuermaßstab war eine realitätsgerechte Einschätzung des Mietwerts der Wohnung, die durch die Indexierung dem aktuellen Preisstand angepasst werden sollte (vgl. OVG Schleswig, Urteil vom 30. Januar 2019 – 2 LB 90/18 –, juris Rn. 80 m.w.N.). Das Bundesverwaltungsgerichts entschied indes mit Urteil vom 27. November 2019, dass dieser Steuermaßstab nicht mehr zulässig ist (vgl. BVerwG, Urteil vom 27. November 2019 – 9 C 4.19 –, juris). Zur Begründung führte es aus, dass es durch erhebliche Wertverzerrungen zu Ungleichbehandlungen komme, die vor dem Hintergrund von Art. 3 Abs. 1 GG nicht mehr gerechtfertigt seien. Da die Verwendung dieses Maßstabs ganz generell keine realitätsnahe und relationsgerechte Bewertung mehr ermögliche, könnten jedenfalls seit dem Jahr 2009 weder das Ziel der Verwaltungsvereinfachung noch Gründe der Typisierung und Pauschalierung die Verwendung des Maßstabs rechtfertigen (vgl. BVerfG, Beschluss vom 18. Juli 2019 – 1 BvR 807/12 und 1 BvR 2917/13 –, juris Rn. 32 f.). Bei diesem Steuermaßstab würden seit 1964 veränderte Ausstattungsstandards von Gebäuden ebenso wenig berücksichtigt wie Veränderungen der Lage oder verkehrlichen Anbindung von Grundstücken. Dies führe dazu, dass mit diesem Steuermaßstab der durch das Halten einer Zweitwohnung betriebene Aufwand nicht bei allen Zweitwohnungsinhabern gleichmäßig abgebildet werde, sondern erhebliche Wertverzerrungen auftreten würden, die eine gleichheitsgerechte Erhebung der Zweitwohnungssteuer verhindere. Die Wertverzerrungen würden auch nicht durch die Hochrechnung der Jahresrohmiete entsprechend dem Preisindex der Lebenshaltung für Wohnungsmieten ausgeglichen, vielmehr werde die ungleiche Behandlung unterschiedlicher Zweitwohnungsinhaber im Gemeindegebiet durch die Hochrechnung perpetuiert (vgl. BVerfG, Beschluss vom 18. Juli 2019 – 1 BvR 807/12 und 1 BvR 2917/13 –, juris Rn. 32 und 34 f.).

47 Ausgehend von diesen Erwägungen hat die Kammer bereits erhebliche Bedenken an der Geeignetheit des Rohertrages aus § 254 BewG an sich, um den durch das Halten einer Zweitwohnung betriebenen Aufwand gleichmäßig abzubilden und realitätsnah widerzuspiegeln.

48 Diese Bedenken folgen zunächst aus dem Verfahren zur Ermittlung der in Anlage 39 zu § 254 BewG gelisteten Nettokaltmieten. Der Rohertrag eines Grundstücks ergibt sich gemäß § 254 BewG aus den in Anlage 39 nach Land, Gebäudeart, Wohnfläche und Baujahr des Gebäudes angegebenen monatlichen Nettokaltmieten je Quadratmeter Wohnfläche einschließlich der in Abhängigkeit der Mietniveaustufen festgelegten Zu- und Abschläge. Die aktuelle Fassung beruht im Wesentlichen auf dem Grundsteuerreform-Umsetzungsgesetz, welches zum 23. Juli 2021 in Kraft getreten ist. Diesem liegt der Mikrozensus des Statistischen Bundesamtes aus dem Jahr 2018 zugrunde. Die sich daraus ergebenden Nettokaltmieten wurden auf den Bewertungsstichtag 01. Januar 2022 hochgerechnet und in die Anlage 39 aufgenommen (vgl. BT-Drs. 19/28902, S. 1). Das Grundsteuerreform-Umsetzungsgesetz änderte die durch das Grundsteuer-Reformgesetz, welches zum 03. Dezember 2019 in Kraft trat, eingeführte Anlage 39. Dies war erforderlich, da die damaligen Nettokaltmieten noch auf dem Mikrozensus des Statistischen Bundesamtes aus dem Jahr 2014 beruhten, welche ebenfalls zum Bewertungsstichtag 01. Januar 2022 hochgerechnet wurden. Da sowohl die aktuelle als auch die alte Fassung der Anlage 39 zu § 254 BewG die auf den 01. Januar 2022 hochgerechneten Nettokaltmieten enthalten, ist zweifelhaft, ob der Steuermaßstab für die Jahre 2020 und 2021, für die er aufgrund der in § 10 ZwStS geregelten Rückwirkung auch gelten soll, einen zu besteuernden Aufwand abbilden kann, da für diese Jahre die Nettokaltmieten in der Anlage 39 nicht festgestellt wurden.

49 Weiterhin hat die Kammer Bedenken bezüglich der Eignung als Steuermaßstab, da die in Abhängigkeit der Mietniveaustufe festgelegten Zu- und Abschläge nicht für den gesamten Geltungszeitraum der Zweitwohnungssteuersatzung ermittelbar sind. Die Mietniveaustufe ergibt sich aus der Mietniveaueinstufungsverordnung. Diese Verordnung ordnet jeder Gemeinde eine Mietniveaustufe zu. Diese Einordnung führt zu einem Zu- oder Abschlag auf die in Anlage 39 geregelte Nettokaltmiete. Die Mietniveaueinstufungsverordnung ist erst im Bundesgesetzblatt vom 26. August 2021 veröffentlicht worden (vgl. Bundesgesetzblatt vom 26. August 2021, S. 3738 ff.). Ohne diese Verordnung, kann nicht ermittelt werden, welcher Zu- oder Abschlag für die jeweilige Gemeinde auf die Nettokaltmiete zu machen ist, sodass auch die Zweitwohnungssteuer nicht berechnet werden kann. Der der Verordnung zugrunde liegende maßgebliche Gebietsstand ist vom 25. Januar 2021. Eine Rückwirkung auf frühere Zeiträume ist nicht enthalten, sodass ein wesentliches Kriterium für die Berechnung des Rohertrages vor dem 26. August 2021 noch nicht existierte. Insoweit erwähnt auch die Gesetzesbegründung, dass ohne die entsprechende Mietniveaustufe die Bewertung der Grundstücke nicht möglich ist (vgl. BR-Drs. 306/21, S. 1).

50 Schließlich hat zwar der Bundesfinanzhof mit Urteil vom 12. November 2025 (Az.: II R 3/25, juris) die Regelungen der §§ 252 bis 257 BewG in der Fassung des Grundsteuer-Reformgesetzes zur Bewertung von Wohnungseigentum für Zwecke der Grundsteuer für materiell verfassungsgemäß gehalten. Die Zielsetzungen der Grundsteuer, deren Ermittlung der Rohertrag dient, und die der Zweitwohnungssteuer sind jedoch unterschiedlich. Der Rohertrag ist die Ausgangsgröße im Ertragswertverfahren und dient der Ermittlung des Grundsteuerwertes. Der Grundsteuerwert wird vom Finanzamt festgelegt und bildet mit dem Grundsteuermessbetrag und dem Hebesatz der Gemeinde die zu zahlende Grundsteuer. Damit könnte der Rohertrag an sich die in der Einkommensverwendung zum Ausdruck kommende Leistungsfähigkeit der Wohnungsinhaber nicht hinreichend widerspiegeln (vgl. für den Grundsteuermessbetrag als untauglicher Steuermaßstab für die Zweitwohnungssteuer OVG Magdeburg, Beschluss vom 02. April 2015 – 4 L 2/15 –, juris Rn. 8; Aussprung/Siemers/Holz, Kommunalabgabegesetz Mecklenburg-Vorpommern, Stand Mai 2025, § 3 Erl. 3.4.6.4). Belastungsgrund der Grundsteuer ist nach der gesetzgeberischen Vorstellung die durch den Grundbesitz vermittelte Möglichkeit einer ertragsbringenden Nutzung, die sich im Sollertrag widerspiegelt und eine entsprechende objektive Leistungsfähigkeit vermittelt, beziehungsweise im Falle der Eigennutzung des Grundbesitzes die Ersparnis entsprechender Aufwendungen, die bei Nutzung von fremdem Grundbesitz – zum Beispiel im Rahmen von Mietverhältnissen – typischerweise anfallen (vgl. BFH, Urteil vom 12. November 2025 – II R 3/25 –, juris Rn. 45). Steuergegenstand der Grundsteuer ist daher die Ertragsfähigkeit des Grundbesitzes als eine mögliche Einnahmequelle. Die Zweitwohnungssteuer erfasst hingegen das Innehaben einer Zweitwohnung als Form einer Einkommensverwendung. Durch die beiden Steuern werden also unterschiedliche Quellen wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit erschlossen. Die Grundsteuer zielt als Objektsteuer wirtschaftlich auf die durch den Besitz sogenannten fundierten Einkommens vermittelte Leistungskraft. Es handelt sich um eine Sollertragsteuer. Die Zweitwohnungssteuer erfasst dagegen die in der Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit. Sie ist eine Aufwandsteuer. Dient die Zweitwohnung gerade nicht der Einkommensverwendung, sondern ausschließlich der Einkommenserzielung (Kapitalanlage), scheidet diese als steuerpflichtige Zweitwohnung als Gegenstand einer örtlichen Aufwandsteuer aus (vgl. BVerwG, Urteil vom 10. Oktober 1995 – 8 C 40.93 –, juris Rn. 10 m.w.N.). Der Rohertrag könnte daher nicht in einem hinreichend sachlichen Bezug zum Aufwand des Steuerpflichtigen, den dieser mit der Zweitwohnung für seinen persönlichen Lebensbedarf tätigt, stehen.

51 Insoweit dürfte der Rohertrag aus § 254 BewG auch noch allgemeiner bestimmt sein als die ehemalige Jahresrohmiete aus § 79 BewG a.F.. Dies war auch der Wille des Gesetzgebers im Rahmen der Grundsteuer-Reform. Die Anwendung einer durchschnittlichen Miete auf statistischer Grundlage sollte in einem Massenverfahren insbesondere die Fälle vereinfachen, in denen Grundstücke eigengenutzt, ungenutzt, zu vorübergehendem Gebrauch oder unentgeltlich überlassen werden. Die Erklärung der tatsächlichen Mieteinnahmen durch den Steuerpflichtigen und die Ermittlung einer üblichen Miete im Sinne des § 79 Abs. 2 BewG a.F. wurde dadurch entbehrlich (vgl. BT-Drs. 19/11085, S. 115).

52 Letztlich ermöglicht § 220 Abs. 2 BewG auch eine im Einzelfall aufgrund erheblicher Abweichungen des festgestellten Grundsteuerwerts vom tatsächlichen Verkehrswert verursachte (gerechtfertigte) Ungleichbehandlung abzumildern, indem dem Steuerpflichtigen in einem solchen Fall der Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts offensteht (vgl. BFH, Urteil vom 12. November 2025 – II R 3/25 –, juris Rn. 58). Eine vergleichbare Regelung enthält die streitgegenständliche Zweitwohnungssteuersatzung nicht.

53 Jedenfalls ergibt sich die Unwirksamkeit des Steuermaßstabes aber daraus, dass ihm eine Hochrechnung – wie sie die Steuermaßstäbe, die auf die Jahresrohmiete abstellten vorsahen – auf das jeweils zu besteuernde Jahr fehlt. Solch eine wäre aber erforderlich gewesen, da nicht ersichtlich ist, dass die in der Anlage 39 geregelten Nettokaltmieten in den Folgejahren angepasst werden. Mithin regelt der Steuermaßstab, dass bis zu einer Gesetzesänderung auf eine Nettokaltmiete zurückgegriffen wird, die ausgehend vom Mikrozensus aus dem Jahr 2018, auf einer Hochrechnung zum 01. Januar 2022 beruht. Gemäß der Gesetzesbegründung zum Grundsteuer-Reformgesetz ist die nächste Hauptfeststellung erst zum 01. Januar 2029 geplant. In der Zwischenzeit sollen lediglich gegebenenfalls Fortschreibungen und Nachfeststellungen durchzuführen sein (vgl. BT-Drs. 19/11085, S. 87). Ob und wann solche Fortschreibungen und Nachfeststellungen erfolgen sollen, ist nicht bekannt. Für den Fall, dass keine Fortschreibungen und Nachfeststellungen bis zur nächsten Hauptfeststellung erfolgen, führt der gewählte Steuermaßstab dazu, dass die Zweitwohnungssteuer anhand von einer Nettokaltmiete von vor bis zu sieben Jahren berechnet wird.

54 Hinzukommt, dass die Anlage 39 zu § 254 BewG den durch das Halten einer Zweitwohnung betriebenen Aufwand aus dem Grund nicht gleichmäßig abzubilden und realitätsnah widerzuspiegeln in der Lage ist, da die Nettokaltmieten für alle Einfamilien- und Zweifamilienhäuser und Mietwohngrundstücke ab dem Baujahr 2001 als gleich dargestellt sind. Eine gleichbleibende Nettokaltmiete, unabhängig davon, ob beispielsweise das Einfamilienhaus im Jahr 2001 oder im Jahr 2025 gebaut wurde, erscheint der Kammer insbesondere unter der Berücksichtigung der Änderungen in der Baubranche nicht realitätsnah. Mittlerweile wird vermehrt auf energieeffizientes Bauen Wert gelegt, wodurch Niedrigenergie- und Passivhäuser zur Norm geworden sind. Weiterhin wird mehr Fokus auf Nachhaltigkeit gelegt. Dies wird insbesondere durch die Energiesparverordnung verdeutlich. Ein Einfamilienhaus aus dem Jahr 2001 wurde demnach nach anderen Standards gebaut als ein Einfamilienhaus beispielsweise im Jahr 2025.

55 Der Vollständigkeit halber weist die Kammer darauf hin, dass auch erhebliche Bedenken dahingehend bestehen, ob die Gemeinde E berechtigt war, rückwirkend die Regelung in § 4 Abs. 6 ZwStS a.F. zulasten der Steuerpflichtigen zu ändern. Die Vorgängersatzung vom 20. September 2016 sah vor, dass die Zweitwohnungssteuer in vollem Umfang zu erheben ist, wenn der Inhaber einer Zeitwohnung die Möglichkeit der Eigennutzung von mindestens 62 Tagen im Jahr hatte. Nunmehr regelt die Satzung in § 4 Abs. 4 ZwStS, dass die Zweitwohnungssteuer in vollem Umfang zu erheben ist, wenn der Inhaber einer Zeitwohnung die Möglichkeit der Eigennutzung von mindestens zwei Monaten im Jahr hatte. Diese stimmt zwar insoweit mit der Rechtsprechung überein, wonach eine solche Regelung einer Zweitwohnungssteuersatzung nicht als unverhältnismäßig beanstandet werden kann (vgl. BVerwG, Urteil vom 26. September 2001 – 9 C 1.01 –, juris). Die Zulässigkeit der echten Rückwirkung unter Berücksichtigung der Erhöhung der Steuer folgt im hiesigen Verfahren aber gerade daraus, dass ein Steuermaßstab geändert wurde, der in einem vorangegangen verwaltungsgerichtlichen Verfahren für unwirksam erachtet wurde. Dies bedeutet jedoch im Umkehrschluss, dass nur das ggf. zulasten der Steuerpflichtigen geändert werden durfte. Da ein Monat mit 30 Tagen bemessen wird, beinhaltet § 4 Abs. 4 ZwStS eine Verschlechterung für die Steuerpflichtigen, die ihre Vermittlungsverträge – wie der Kläger – auf der Grundlage der in § 4 Abs. 6 ZwStS a.F. geregelten 62 Tage abgeschlossen hatten. Gegen die weggefallene anteilsmäßige Erhebung für weniger Verfügbarkeitstage dürften angesichts dessen, dass dies eine im Vergleich zur Vorgängersatzung günstigere Rechtsfolge ist, indes keine Bedenken bestehen.

56 Aufgrund der vorstehenden Erwägungen kommt es auf die konkrete Ausgestaltung der Eigennutzungsmöglichkeit in den Vermittlungsverträgen nicht an.

57 Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1 VwGO und die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit aus § 167 Abs. 1 Satz 1 VwGO i.V.m. § 709 Satz 2 ZPO.

58 Die Berufung war gemäß § 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO zuzulassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat. Eine Rechtssache hat grundsätzliche Bedeutung im Sinne des § 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO, wenn für die Entscheidung der Vorinstanz eine grundsätzliche, bisher in der Rechtsprechung noch nicht geklärte Rechts- oder Tatsachenfrage von Bedeutung war, die auch für die Entscheidung im Berufungsverfahren erheblich wäre und deren Klärung im Interesse der einheitlichen Rechtsanwendung oder der Fortbildung des Rechts geboten erscheint. An der Klärung der aufgeworfenen Rechts- oder Tatsachenfrage muss ein über den Einzelfall hinausgehendes allgemeines Interesse bestehen (vgl. Sodan/Ziekow, VwGO, 6. Auflage 2025, § 124 Rn. 127). Das ist hier der Fall.

59 Die Zulässigkeit des in § 4 Abs. 1 ZwStS gewählten Steuermaßstabes ist in der Rechtsprechung bisher nicht geklärt. Zudem geht das Interesse an der Klärung dieser Frage über den hiesigen Einzelfall hinaus, da eine Vielzahl an Zweitwohnungsinhabern in den zum Amt A gehörenden Gemeinden, die eine Zweitwohnungssteuersatzung erlassen haben, von diesem Steuermaßstab betroffen sind. Die zum Amt A gehörenden Gemeinden E, G, H, I und J haben insoweit denselben Steuermaßstab in ihren Zweitwohnungssteuersatzungen gewählt.