FG Hamburg 3. Senat — 3 K 136/23 — Urteil

Entscheidungsdatum: 2026-02-26

Aktenzeichen: 3 K 136/23

ECLI: ECLI:DE:FGHH:2026:0226.3K136.23.00

Dokumenttyp: Urteil

Normen: § 21 Abs 1 S 1 Nr 1 EStG 2009, § 1093 BGB, EStG VZ 2018

Leitsatz

1. Die Nutzung einer Wohnimmobilie durch einen Wohnungsberechtigten indiziert keine Vermietungsabsicht des Eigentümers. Das gilt auch dann, wenn der Eigentümer mit dem Wohnungsberechtigten zusätzlich einen Mietvertrag abschließt ohne dass der Wohnungsberechtigte auf sein Wohnungsrecht verzichtet.(Rn.40) (Rn.41) (Rn.42) (Rn.43)

2. Der subjektive Tatbestand des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ist neu zu bewerten, wenn der Steuerpflichtige sich nach einer vorangegangenen dauerhaften Vermietung zu einer Sanierungsphase und anschließender möblierter Kurzzeitvermietung an Geschäftsleute entschließt.(Rn.45)

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens fallen den Klägern zur Last.

Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand

1 Streitig ist, ob bei den Klägern, die als Eheleute gemeinsam zur Einkommensteuer veranlagt werden, im Streitjahr 2018 (negative) Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung des Hausgrundstücks des Klägers in der X-Straße ..., A (im Folgenden: Grundstück) zu berücksichtigen sind. Der Kläger erzielt im Wesentlichen Einkünfte aus seiner Tätigkeit als selbständiger Rechtsanwalt in einer Anwaltssozietät.

I.

2 1. Auf dem Grundstück steht ein 1911 erbautes Zweifamilienhaus (Wohnfläche ca. 85 m² je Wohnung). Die Eltern des Klägers erwarben das Grundstück im Jahr 1977 und nutzten es sodann als Familienheim. Nach dem Tod des Vaters 1990 war die Mutter Alleineigentümerin. Sie bewohnte das Haus nach dem Auszug des Klägers bis zu ihrem Versterben am ... 2017 allein.

3 2. Aufgrund einer vorgezogenen Erbauseinandersetzung im Jahr 2004 überließ die Mutter dem Kläger das Grundstück mit Ablauf des 31. Dezember 2004. Er zahlte der Schwester eine "Geschwisterabfindung" in Höhe von ... €, löste den noch offenen Teil des Immobiliendarlehens seiner Mutter ab (ca. ... €) und räumte ihr ein lebenslanges dingliches Wohnungsrecht gemäß § 1093 des Bürgerlichen Gesetzesbuches (BGB) an sämtlichen Räumen des Hauses ein. Das Wohnungsrecht wurde im Grundbuch eingetragen. Schuldrechtlich vereinbarten der Kläger und die Mutter im Überlassungsvertrag, dass die Mutter während der Dauer des Wohnungsrechts sämtliche Kosten und Lasten einschließlich etwa erforderlicher Dekorationsarbeiten und Anliegerbeiträge und Grundsteuer zu tragen und den Kläger insoweit von jeglicher Inanspruchnahme freizuhalten habe. Wörtlich heißt es: "Eine Miete oder Nutzungsentschädigung schuldet die Überlassende nicht." Die Instandhaltungsaufwendungen hatte der Kläger als Erwerber zu tragen.

4 Am ... Januar 2005 schlossen der Kläger und seine Mutter eine als Mietvertrag überschriebene Vereinbarung (...). In der Vorbemerkung wurde auf den Überlassungsvertrag und das dingliche Wohnungsrecht, die Mietfreiheit und die Kostenlast der Mutter Bezug genommen. Dies vorausgeschickt vereinbarten der Kläger und seine Mutter, dass die Mutter in Abweichung hierzu eine Nettokaltmiete von monatlich ... € an den Kläger zu zahlen habe und der Kläger für die Kosten und Lasten des Grundstücks wie Grundsteuer, Anliegerbeiträge, Abwassergebühren etc. aufkommen werde. Kosten für etwaige Schönheitsreparaturen innerhalb des Hauses sowie Verbrauchskosten für Heizung, Wasser, Strom etc. sollte unverändert die Mutter tragen.

5 3. In den Folgejahren versteuerten die Kläger Einkünfte aus der Vermietung des Grundstücks.

II.

6 Nach dem Tod der Mutter nahm der Kläger notwendige Sanierungs- und Renovierungsarbeiten vor und zwar im Streitjahr an der Wohnung im Obergeschoss. So wurden die Außenwände durch Einbau einer Vorsatzschale in den Räumen gedämmt, der Dachboden isoliert, ein Raum wieder zur Küche hergerichtet, das Badezimmer saniert und die elektrischen Leitungen (inkl. LAN, Telefon, TV) erneuert. Teilweise wurden die Innenwände neu verputzt, weil sich der Kalkputz hinter den Tapeten im Lauf der Jahre in Staub aufgelöst hatte.

7 Am ... Dezember 2018 schloss der Kläger mit einem Freund (im Folgenden: Herr B) einen Mietvertrag über die obere Wohnung. Die Mietdauer betrug einen Monat vom 1. bis 31. Dezember 2018.

8 Ohne dass es noch zu weiteren Mietverhältnissen gekommen war, übertrug der Kläger das Eigentum an dem Hausgrundstück am ... August 2019 auf seinen Sohn.

III.

9 1. In ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2018 erklärten die Kläger im Hinblick auf das streitgegenständliche Grundstück Vermietungseinnahmen des Klägers in Höhe von ... € (Vermietung Dezember) und -aufwendungen von insgesamt ... € (darin ... € für Instandhaltungsmaßnahmen und ... € für laufende Grundstücksaufwendungen).

10 Der Beklagte teilte den Klägern mit, die Aufwendungen für das Grundstück nicht berücksichtigen zu wollen. Es läge keine Vermietungsabsicht vor. Die im Jahr 2019 erfolgte Veräußerung des Grundstücks an den Sohn habe schon im Vorweg festgestanden. Außerdem sei Herr B offenbar nie in der Wohnung gemeldet gewesen.

11 Die Kläger antworteten, das Objekt sei bereits in der Zeit von 2004 bis 2017 durchgängig vermietet gewesen und anschließend mit dem Ziel der weiteren Vermietung renoviert worden. Der Kläger habe das Grundstück zudem nicht veräußert, sondern im Weg der vorweggenommenen Erbfolge unentgeltlich auf seinen Sohn übertragen. Die Vermietungsabsicht des Klägers werde durch seinen Sohn als Rechtsnachfolger verwirklicht.

12 Der Beklagte berücksichtigte die Einkünfte aus dem Objekt in dem Einkommensteuerbescheid vom 17. Januar 2020 nicht.

13 2. Die Kläger legten am 31. Januar 2020 Einspruch ein.

14 a) Zur Begründung machten die Kläger geltend, es habe durchgängig Vermietungsabsicht für beide Wohnungen des Hauses bestanden. Das Haus sei zuletzt beim Einzug der Eltern des Klägers im Jahr 1978 und damals auch nur optisch renoviert worden. Die Mutter habe in der Zeit ab Überlassung des Grundstücks an den Kläger die Durchführung von größeren Arbeiten an dem Haus abgelehnt. Das Haus sei im Zeitpunkt des Todes der Mutter 2017 umfassend renovierungsbedürftig gewesen. Wegen des erheblichen Umfangs des Renovierungsstaus habe sich der Kläger zur etappenweisen Renovierung entschlossen. Durch Renovierung und anschließende Vermietung zunächst des Obergeschosses habe er Mittel für die weiteren Renovierungsarbeiten erwirtschaften wollen. Er habe beabsichtigt, die Räumlichkeiten des Hauses möbliert und jeweils nur kurzfristig, insgesamt aber dauerhaft zu vermieten. Von diesem Vermietungsmodell habe er sich höhere Mieteinkünfte versprochen. Zu diesem Zweck habe er sich im Oktober 2018 bei dem Unternehmen "C", welches eine Online-Plattform für möbliertes Wohnen für Geschäftskunden betreibe, telefonisch erkundigt; der Kontakt werde durch die vorgelegte E-Mail des Unternehmens belegt. Diesem Konzept habe die dann stattgefundene Vermietung des Obergeschosses für den Monat Dezember 2018 entsprochen. Die Kläger trugen weiter vor, die Renovierungsarbeiten seien Anfang 2019 im Treppenhaus fortgesetzt worden. Die Klägerin habe im April 2019 ihren Cousin gebeten, für eine Vermietungsanzeige Fotos des Hauses zu machen. Die ihr im Juni 2019 übermittelten Fotos habe sie im Juli 2019 zusammen mit einem von ihr entworfenen Textvorschlag dem Kläger zur weiteren Abstimmung vorgelegt. Zur Veröffentlichung einer Vermietungsanzeige sei es dann allerdings vor der Übertragung des Grundstücks auf den Sohn nicht mehr gekommen.

15 Die Kläger meinten, das Bestehen einer Vermietungsabsicht sei bereits in der Renovierungsphase durch die Umstände - durchgängige Vermietung 2004 bis 2017, auf Wiedervermietung abzielende Renovierung, Werbemaßnahmen bereits während der Renovierung, Vermietung des Obergeschosses im Dezember 2018, keine Selbstnutzung oder Verkauf, Weitervermietung durch den Rechtsnachfolger - hinreichend belegt. Dass die Renovierungsarbeiten und die Vorbereitung der Vermietungsanzeige längere Zeit benötigt hätten, sei ihrer, der Kläger, Berufstätigkeit und familiären Verpflichtungen geschuldet gewesen und könne nicht als Argument gegen die Ernsthaftigkeit ihrer Vermietungsabsicht gelten. Auf den entsprechenden Einwand des Beklagten trugen die Kläger vor, wegen der kurzen Dauer der Vermietung an Herrn B. sei es ohne Bedeutung, dass er sich nicht beim Einwohneramt unter der Adresse des Grundstücks angemeldet hatte.

16 Die vom Kläger angestrebte möblierte, jeweils kurzfristige Vermietung an Geschäftsleute sei infolge des coronabedingten Erliegens der Reisetätigkeit von Geschäftsleuten nicht mehr realisierbar gewesen.

17 Auf den Einwand des Beklagten, das Haus sei vor Ausführung der Renovierungsarbeiten nicht vermietet gewesen, weil die Mutter aufgrund ihres Wohnungsrecht in dem Haus gewohnt habe, trugen die Kläger vor, Wohnungsrecht und Wohnungsmiete könnten auch nebeneinander bestehen. Die Unentgeltlichkeit des Wohnungsrechts der Mutter habe sich nur auf die Einräumung dieses Rechts bezogen. Es sei bei der Überlassung des Hauses von der Mutter an den Kläger im Übrigen von vornherein vereinbart gewesen, dass die Mutter das Haus nicht mietfrei bewohnen werde. Hintergrund für die Vereinbarung der Mietzahlungen sei unter anderem gewesen, dass der Kläger infolge des Erwerbs des Hauses für dessen Erhalt verantwortlich geworden sei.

18 Die Kläger trugen außerdem vor, der Kläger habe sich zu der Übertragung des Grundstücks auf den Sohn entschlossen, nachdem dieser 18 Jahre alt geworden sei und im Juni 2019 die Abiturprüfung erfolgreich abgelegt habe. Der Kläger habe dem Sohn ermöglichen wollen, mit den Einkünften aus der Vermietung ein Studium zu finanzieren. Der Sohn habe nach der Übertragung des Grundstücks das Obergeschoss des Hauses an seinen Vater, den Kläger vermietet, der darin eine von ihm, dem Kläger, neu gegründete weitere Rechtsanwaltskanzlei betrieben habe. Die Kläger tragen vor, dass für den Kläger wegen der Übernahme von ...-Mandaten im Oktober 2019 kurzfristig die Gründung einer neuen Einzelkanzlei und damit die Anmietung entsprechender Räumlichkeiten notwendig werden würde, sei bei Übertragung des Grundstücks noch nicht absehbar gewesen.

19 b) Der Beklagte nahm in seinen Schreiben vom 27. April 2023 und vom 14. Juli 2023 im Wesentlichen wie folgt Stellung: Eine auf Dauer angelegte Vermietung sei nicht erfolgt; die einmonatige Vermietung im Dezember 2018 sei hierfür nicht hinreichend. Das Bestehen einer Vermietungsabsicht sei nicht hinreichend dargelegt worden. Vermietungsannoncen seien nicht aufgegeben worden. Ob der Sohn nach dem Erwerb des Grundstücks Räumlichkeiten vermietet habe, sei unbeachtlich; die Nutzung durch einen Rechtsnachfolger sei nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung nur ausnahmsweise, nicht aber in Fällen wie dem vorliegenden zugunsten eines Steuerpflichtigen berücksichtigungsfähig. Der Beklagte machte außerdem geltend, der Vortrag der Kläger sei teilweise in sich unstimmig. Wegen der Einzelheiten wird auf diese Schreiben (...) Bezug genommen.

20 3. Mit der Einspruchsentscheidung vom 15. August 2023 half der Beklagte dem Einspruch nur im Hinblick auf die seinerzeit zusätzlich streitige Frage eines Rentenbezugs der Klägerin ab, wies den Einspruch aber hinsichtlich der hier streitigen Frage der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung des Grundstücks als unbegründet zurück. Zu Begründung der Zurückweisung nahm der Beklagte Bezug auf seine Schreiben vom 27. April 2023 und 14. Juli 2023.

IV.

21 Die Kläger haben hiergegen am 11. September 2023 Klage erhoben.

22 Die Kläger meinen, der Kläger habe das Haus bereits seit dem Erwerb durch ihn im Jahr 2005 vermietet und seine Absicht zur Vermietung und zur Erzielung von Einkünften habe er bis zum Zeitpunkt der Übertragung auf seinen Sohn nicht aufgegeben. Steuerlich unerheblich sei, dass es nach dem Tod der Mutter wegen der erforderlichen Sanierungsarbeiten zu Leerstandszeiten gekommen sei.

23 Die Kläger tragen vor, der Kläger habe von Beginn der Renovierungsarbeiten an vorgehabt, das Obergeschoss dauerhaft zu vermieten, allerdings nicht an einen Dauermieter, sondern jeweils befristet an Unternehmen, die für ihre Mitarbeiter Wohnraum anmieten. Die obere Wohnung sei unter Einsatz auch erheblicher Eigenleistungen saniert und in der zweiten Jahreshälfte 2018 mit gebrauchten, über Kleinanzeigen gefundenen Einrichtungsgegenständen möbliert worden. Eine vom Kläger gewollte Vermietung über die Vermieter-Plattform "C" sei daran gescheitert, dass die Plattform nur in Hamburg belegene Wohnungen, aber keine Objekte im Hamburger Umland in ihr Angebot aufnehme. Der Kläger habe sich dann selbst, allerdings ohne Erfolg, um Mieter für die gewollte möblierte Kurzzeitvermietung bemüht. Sein Freund Herr B habe die Wohnung im Obergeschoss anlässlich einer akuten Ehekrise im Dezember 2018 angemietet.

24 Der Kläger habe seine im Jahr 2019 gegründete Zweitkanzlei steuerlich, fachlich und auch räumlich von der Kanzlei seiner bisherigen Tätigkeit trennen wollen, weil sie im Bereich des gewerblichen ... tätig sein sollte. Hierfür habe er das Obergeschoss des streitgegenständlichen Hauses nutzen wollen. Nach dem Hinweis seines Steuerberaters, eine Vermietung an sich selbst könne eine mit steuerlichen Nachteilen behaftete Betriebsaufspaltung bedeuten, habe der Kläger sich entschlossen, das Grundstück unentgeltlich auf seinen Sohn zu übertragen und die benötigten Räume von ihm anzumieten.

25 Die Kläger beantragen sinngemäß, den Bescheid über die Einkommensteuer für 2018 vom 17. Januar 2020 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15. August 2023 dahingehend zu ändern, dass negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung des Hausgrundstücks X-Straße ..., A, in Höhe von ... € berücksichtigt werden.

26 Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

27 Der Beklagte nimmt auf seine Einspruchsentscheidung Bezug.

V.

28 Dem Gericht lagen außer den Schriftsätzen der Beteiligten nebst Anlagen folgende Steuerakten zur Steuernummer der Kläger xxx vor:

...

29 Auf das Protokoll des Erörterungstermins am 8. Januar 2025 wird Bezug genommen. Die Beteiligten haben in dem Termin übereinstimmend erklärt, auf eine mündliche Verhandlung zu verzichten und mit der Entscheidung durch den Berichterstatter einverstanden zu sein.

Entscheidungsgründe

30 Die Entscheidung ergeht im Einvernehmen mit den Beteiligten ohne mündliche Verhandlung und durch den Berichterstatter, § 79a Abs. 3, 4, § 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

31 Die Klage ist unbegründet. Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht gemäß § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO in ihren Rechten. Die (negativen) Einkünfte für das Hausgrundstück sind im Streitjahr steuerlich nicht zu berücksichtigen. Das Gericht ist nicht davon überzeugt, dass der Kläger im Streitjahr mit der erforderlichen Überschusserzielungsabsicht gehandelt hat, denn schon die hierfür vorauszusetzende Vermietungsabsicht kann nicht positiv festgestellt und auch nicht vermutet werden.

I.

32 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gemäß § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) erzielt, wer ein Grundstück, Gebäude oder Gebäudeteil anderen gegen Entgelt zur Nutzung überlässt und beabsichtigt, auf die voraussichtliche Dauer der Nutzung einen Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erzielen (Bundesfinanzhof - BFH -, Urteil vom 20. Juni 2023, IX R 17/21, BFHE 281, 415, BStBl II 2024, 35). In diesem Fall können Aufwendungen, sofern eine erkennbare Beziehung zu den angestrebten Einkünften besteht, selbst dann - als vergeblicher Aufwand - abziehbar sein, wenn es entgegen den Planungen des Steuerpflichtigen nicht zu Einnahmen kommt (BFH, Urteil vom 29. November 1983, VIII R 160/82, BFHE 140, 216, BStBl II 1984, 307, m.w.N.).

33 Ob der Steuerpflichtige endgültig entschlossen war, die Immobilie zur Einkünfteerzielung dauerhaft zu nutzen, hat das Finanzgericht anhand der objektiven Gesamtumstände des Falles nach seiner freien Überzeugung zu entscheiden (§ 96 Abs. 1 FGO; BFH, Urteil vom 6. September 2016, IX R 19/15, BFH/NV 2017, 19). Es bedarf der positiven Feststellung der Vermietungsabsicht, während es nicht ausreicht, dass andere Gründe für die Investitionen in die Immobilie nicht positiv festgestellt werden können (Finanzgericht Berlin-Brandenburg, Urteil vom 11. Juni 2025, 3 K 3005/23, EFG 2025, 1293). Auf die Vermietungsabsicht als innere Tatsache kann nur anhand von äußeren (vom Finanzgericht festgestellten) Umständen (Indizien) geschlossen werden. Absichtsbekundungen des Steuerpflichtigen genügen insoweit nicht (BFH, Urteil vom 16. Februar 2016, IX R 1/15, BFH/NV 2016, 1261; Finanzgericht Berlin-Brandenburg, Urteil vom 11. Juni 2025, 3 K 3005/23, EFG 2025, 1293). Erforderlich ist in jedem Fall eine Gesamtwürdigung der objektiven Umstände des Einzelfalles. Dabei müssen nicht nur die im Streitzeitraum eingetretenen Umstände berücksichtigt werden. Bei der tatrichterlichen Würdigung der Umstände kann in Zweifelsfällen auch das spätere Verhalten des Steuerpflichtigen miteinbezogen werden (BFH, Urteil vom 16. Februar 2016, IX R 1/15, BFH/NV 2016, 1261; Finanzgericht Berlin-Brandenburg, Urteil vom 11. Juni 2025, 3 K 3005/23, EFG 2025, 1293). Für die Ernsthaftigkeit und Nachhaltigkeit der Vermietungsbemühungen trägt der Steuerpflichtige die Feststellungslast (BFH, Urteil vom 9. Juli 2003, IX R 102/00, BFHE 203, 86, BStBl II 2003, 940).

34 Dass der Steuerpflichtige über eine ihrer Art nach zur dauerhaften Vermietung für Wohnzwecke grundsätzlich geeigneten Immobilie verfügt, begründet für sich noch keine Vermutung der Absicht zur Erzielung eines Überschusses mit der Folge der automatischen Anerkennung (negativer) Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (Finanzgericht Berlin-Brandenburg, Urteil vom 11. Juni 2025, 3 K 3005/23, EFG 2025, 1293).

35 Nach dem Regelungszweck des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ist - jedenfalls bei Wohnimmobilien - im Fall einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit grundsätzlich und typisierend - wenn also keine besonderen Umstände dagegen sprechen - davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige beabsichtigt, einen Einnahmenüberschuss zu erwirtschaften, auch wenn sich über längere Zeiträume Werbungskostenüberschüsse ergeben (BFH, Urteil vom 22. Januar 2013, IX R 13/12, BFHE 240, 294, BStBl II 2013, 533; vgl. BFH, Urteil vom 20. Juni 2023, IX R 17/21, BFHE 281, 415, BStBl II 2024, 35, m. w. N.). Im Sinne einer zugunsten des Steuerpflichtigen wirkenden Vermutung indiziert eine vorangehende, auf Dauer angelegte Vermietung die Einkünfteerzielungsabsicht auch während nachfolgender Leerstandszeiten, in denen das zuletzt dauerhaft vermietete Objekt betriebsbereit gemacht bzw. saniert und anschließend tatsächlich wieder vermietet wird (vgl. BFH, Urteil vom 8. Januar 2019, IX R 37/17, BFH/NV 2019, 390; BFH, Urteil vom 31. Juli 2007, IX R 30/05, BFH/NV 2008, 202).

36 Kommen Vermietungsbemühungen noch nicht in Betracht, z. B. weil das Objekt noch nicht hergestellt ist, muss sich aus anderen objektiven Umständen ergeben, ob der Steuerpflichtige zur Vermietung bereits entschlossen war (BFH, Urteil vom 16. Februar 2016, IX R 1/15, BFH/NV 2016, 1261; Finanzgericht Berlin-Brandenburg, Urteil vom 11. Juni 2025, 3 K 3005/23, EFG 2025, 1293).

II.

37 Zunächst ist festzustellen, dass hier kein Fall einer vor dem Streitjahr auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit vorliegt, die für sich bereits das Vorhandensein einer Vermietungs- und Überschusserzielungsabsicht im Streitjahr indizieren könnte.

38 1. Die Jahre von 2005 bis 2017, in der der Kläger schon Eigentümer des Grundstücks war, aber seine Mutter das Haus bewohnte, sind nicht als Zeit der dauerhaften Vermietung zu berücksichtigen.

39 a) Den objektiven Tatbestand der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung verwirklicht grundsätzlich nur, wer die rechtliche oder tatsächliche Macht hat, eines der in § 21 Abs. 1 EStG genannten Wirtschaftsgüter anderen entgeltlich auf Zeit zum Gebrauch oder zur Nutzung zu überlassen; er muss Träger der Rechte und Pflichten aus einem Miet- oder Pachtvertrag oder einem ähnlichen Vertrag über eine Nutzungsüberlassung sein. Nicht entscheidend ist für die Vermietereigenschaft, wer rechtlicher oder wirtschaftlicher Eigentümer des Mietobjekts ist (vgl. BFH, Urteil vom 13. Oktober 1992, IX R 17/88, BFH/NV 1993, 227). Maßgebend ist vielmehr, wer als Inhaber (Eigentümer, sonstiger Nutzungsberechtigter, tatsächlich Nutzender) über das mit der Erwerbsgrundlage verbundene Nutzungsverhältnis wirtschaftlich verfügen kann, d. h. wer - im Regelfall als Nutzungsberechtigter - die maßgebenden wirtschaftlichen Dispositionsbefugnisse über das Mietobjekt und damit eine Vermietertätigkeit selbst oder durch einen gesetzlichen Vertreter oder Verwalter ausübt (BFH, Urteil vom 19. November 2003, IX R 54/00, BFH/NV 2004, 1079, m.w.N.). Das kann auch derjenige sein, dem ein Wohnungsrecht entgeltlich oder unentgeltlich, formlos oder konkludent zur Ausübung überlassen wurde (vgl. BFH, Urteil vom 14. November 2007, IX R 51/06, juris; BFH, Urteil vom 6. September 2006, IX R 13/05, BFH/NV 2007, 406, m.w.N.). Ein fortbestehendes dingliches Wohnungsrecht steht einer schuldrechtlichen Nutzungsvereinbarung dann nicht entgegen, wenn es nicht ausgeübt wird (BFH, Urteil vom 6. September 2006, IX R 13/05, BFH/NV 2007, 406, m.w.N.).

40 b) Vor diesem Hintergrund war der Kläger zu Lebzeiten seiner Mutter - unbeschadet des zwischen ihm und ihr am ... Januar 2005 geschlossenen "Mietvertrags" - nicht Vermieter des Hauses, weil nicht er, sondern seine Mutter nutzungsberechtigt war.

41 Seine Mutter hatte sich bei der Überlassung des Grundstücks an den Kläger das Nutzungsrecht in Form eines dinglichen Wohnungsrechts gemäß § 1093 BGB einräumen lassen und hatte dieses bis zu ihrem Tod ausgeübt, indem sie das Haus bewohnte.

42 Dass sich die Mutter in dem Vertrag vom ... Januar 2005 zur Zahlung einer "Miete" verpflichtete, führte ohne weiteres nicht dazu, dass sie damit auf die Ausübung ihres dinglichen Wohnungsrechts verzichtet bzw. dieses nicht mehr ausgeübt hätte. Einer solchen Auslegung des Vertrags steht bereits entgegen, dass die Vertragsparteien in dem Vertrag auf das Wohnungsrecht Bezug nahmen und nicht etwa vereinbarten, dass dieses von der Mutter aufgegeben oder nicht mehr ausgeübt werde.

43 Es ist auch kein stillschweigender Verzicht der Mutter anzunehmen. Die im "Mietvertrag" vereinbarten Leistungen standen nicht - wie die Kläger selbst eingeräumt haben - in einem Widerspruch zum Innehaben des Wohnungsrechts. Es sind auch keine Gründe vorgetragen oder ersichtlich, dass bzw. warum die Mutter auf die Ausübung ihres Wohnungsrechts hätte verzichtet haben sollen. Als Grund kommt insbesondere nicht der einzig erkennbare Vorteil in Betracht, den ihr der "Mietvertrag" brachte und der in der Übernahme der Kostenlast für Grundsteuer, Anliegerbeiträge und Abwassergebühren durch den Kläger lag. Denn diese Kosten machten offensichtlich nur einen Bruchteil der Zahlungen von monatlich ... € an den Kläger aus, zu denen sich die Mutter in dem "Mietvertrag" verpflichtet hatte. Da jedenfalls kein Verzicht der Mutter auf ihr Wohnungsrecht festgestellt werden kann, kann es dahinstehen, aus welchen Gründen es zu dem "Mietvertrag" gekommen war.

44 c) Im Übrigen würde aber auch in dem Fall, dass es sich - wovon hier nicht ausgegangen wird - um ein Mietverhältnis mit der Mutter gehandelt hätte, eine Vermietungsabsicht des Klägers über den Tod der Mutter hinaus nicht indiziert sein, weil nicht erkennbar ist und nicht vermutet werden kann, dass er die gegebenenfalls gegenüber der Mutter ausgeübte Vermietungstätigkeit hatte fortsetzen wollen. Anders als bei einem typischen Dauermietverhältnis hat sich für den Kläger die Frage, wie er das Grundstück nutzen soll, mit dem Tod der Mutter erstmalig und von Grund auf neu gestellt. Bei Erwerb des Grundstücks hatte der Kläger wegen des Wohnungsrechts keine Entscheidungsfreiheit über die Nutzung.

45 Außerdem ist der subjektive Tatbestand des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG beim Steuerpflichtigen, wenn er sich nach einer vorangegangenen dauerhaften Vermietung und einer sich anschließender Sanierungsphase dafür entschließt, eine andere Form der Vermietung aufzunehmen - wie etwa die Nutzung als Ferienimmobilie -, in diesem Zeitpunkt neu zu bewerten (BFH, Urteil vom 8. Januar 2019, IX R 37/17, BFHE 197, 151, BFH/NV 2019, 390).

46 So liegt der Fall hier. Die vom Kläger behauptete Absicht, möblierten Wohnraum für kurzfristige Zeiträume an Unternehmen für die Unterbringung von Mitarbeitern oder an Geschäftsleute zur Verfügung zu stellen, ist eine andere Form der Vermietung als die langjährige Vermietung an einen Dauerbewohner.

47 Nur ergänzend ist darauf hinzuweisen, dass der Entschluss des Klägers, in dem von seinen Eltern offenbar als Einfamilienhaus genutzten Haus wieder zwei Wohnungen einzurichten, eine geänderte Vermietungsabsicht hinsichtlich jeder der beiden Wohnungen erfordert hätte.

48 2. Der mit Herrn B am ... Dezember 2018 für einen einzigen Monat geschlossene Mietvertrag über die obere Wohnung kann jedenfalls in Anbetracht der Tatsache, dass es seit dem maßgeblichen Zeitpunkt des Todes der Mutter im ... 2017 bis zur Übertragung des Grundstücks auf seinen Sohn im August 2019 keine sonstigen Mietverhältnisse gegeben hat, nicht als Teil einer Dauervermietung gewertet werden.

III.

49 Das Gericht kann nicht feststellen, dass der Kläger in der maßgeblichen Zeit nach dem Tod der Mutter und bei den Renovierungs- und Einrichtungsarbeiten eine hinreichende Absicht hatte, das Haus zur Erzielung von Überschüssen zu vermieten. Aus dem Vortrag des Klägers ergibt sich, dass ohnehin nur ein Teil des Hauses, die obere Wohnung, im Streitjahr und in der Zeit bis zur Veräußerung des Grundstücks in einen renovierten Zustand gebracht worden ist und zur Vermietung bereit gestanden hätte, die weitere Renovierung jedoch allenfalls bedingt in Aussicht genommen worden war. Es ist allerdings auch hinsichtlich der oberen Wohnung schon keine hinreichende Vermietungsabsicht feststellbar.

50 Es liegen keine hinreichenden objektiven Umstände vor, aus denen sich das Bestehen einer vom Kläger behaupteten Vermietungsabsicht ergibt. Es ist nicht zu einer bzw. mehreren insgesamt dauerhaften Vermietungen gekommen, aus denen eine Vermietungsabsicht geschlossen werden könnte. Vermietungsbemühungen des Klägers sind nicht substantiiert dargetan und belegt worden.

51 1. Aus dem Umstand, dass der Kläger Zeit, Geld und Arbeit in die Renovierung investiert und laufende Unterhaltskosten getragen hat, lässt sich - entgegen der Ansicht der Kläger - eine Vermietungsabsicht nicht ableiten.

52 Die Überlegung, dass ein wirtschaftlich denkender Immobilieneigentümer typischerweise Aufwendungen nicht freiwillig auf sich nehmen wird ohne Aussicht, einen Vorteil zu erlangen, ist nicht ausreichend, um eine Vermietungsabsicht festzustellen. Es gibt verschiedene denkbare und vernünftige Gründe, in eine Immobilie zu investieren, ohne die unbedingte Absicht zu haben, damit selbst Vermietungsüberschüsse zu generieren. So kann z. B. ein Gewinn durch Weiterveräußerung zu einem höheren Preis angestrebt werden oder es kann die Absicht bestehen, die Immobilie kostenlos oder zu einem unter dem marktüblichen Mietzins liegenden Nutzungsentgelt aus persönlichen Gründen an einen Angehörigen zu überlassen (Finanzgericht Berlin-Brandenburg, Urteil vom 11. Juni 2025, 3 K 3005/23, EFG 2025, 1293).

53 2. Die telefonische Nachfrage des Klägers im Oktober 2018 bei der Firma "C" belegt eine Vermietungsabsicht nicht hinreichend. Es handelte sich um eine unverbindliche und allgemeine Anfrage nach dem Geschäftsmodell dieser Firma, das, wie die Kläger selbst einräumen und wie sich aus den von ihnen als Anlage K6 vorgelegten Angeboten ergibt, auf das außerhalb Hamburgs belegene Grundstück des Klägers ohnehin nicht passte.

54 3. Eine entgeltliche Überlassung der Wohnung für den Zeitraum von einem Monat an Herrn B ist nicht geeignet, eine unbedingte Vermietungsabsicht des Klägers zu indizieren. Mindestens ebenso wahrscheinlich ist es, dass die kurze Unterbringung des Freundes im Wesentlichen eine Hilfeleistung anlässlich dessen akuter Ehekrise gewesen ist.

55 Im Übrigen lässt sich aus der Überlassung der Wohnung an Herrn B, die zudem erst nach Ablauf bereits eines Drittels der "Mietzeit" in einem schriftlichen Mietvertrag fixiert worden ist, die steuerlich erforderliche Absicht des Klägers zur dauerhaften Vermietung nicht ableiten, denn hierfür ist die Mietzeit von einem Monat viel zu kurz. Nicht auszuschließen ist außerdem, dass es dem Kläger daran gelegen war, einen kurzfristigen Mietungsvertrag abzuschließen, um gemäß § 4 Abs. 12 Satz 2, § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG insoweit umsatzsteuerpflichtig zu werden und er sich daraus einen steuerlichen Vorteil versprochen hat. Dafür könnte sprechen, dass in der Einkommensteuererklärung ca. ... € "Vorsteuer" als Werbungskosten geltend gemacht worden sind.

56 4. Es sind keine beachtenswerten Vermietungsbemühungen erkennbar. Die Kläger tragen in der Klagebegründung zwar vor, sie hätten sich im Jahr 2019 weiter darum bemüht, dem angedachten Modell entsprechend Mieter für eine möblierte Kurzzeitvermietung zu finden. Allerdings haben sie die Behauptung nicht ansatzweise substantiiert und belegt.

57 Wird der Vortrag der Kläger aus dem Einspruchsverfahren ergänzend herangezogen, dann wurden zur bloßen Vorbereitung einer Vermietungsanzeige lediglich Fotos gemacht und der Entwurf eines Anzeigentextes erstellt, es wurde aber bis zur Übertragung der Wohnung auf den Sohn Ende August 2019 noch keine Anzeige erstellt oder gar aufgegeben. In Anbetracht der Tatsache, dass die obere Wohnung bereits im Dezember 2018 hätte vermietet werden können, spricht der ungenutzte Zeitablauf nicht für eine ernsthafte Vermietungsabsicht. Der Hinweis der Kläger auf berufliche und familiäre Belastungen rechtfertigt die allenfalls schleppende Annäherung an eine Mietersuche nicht. Die Hintanstellung der mit einer Vermietung verbundenen Tätigkeiten durch die Kläger spricht nicht dafür, dass eine möglicherweise vorhandene Idee für eine Vermietung bereits zu einer Absicht erstarkt war.

58 5. Da die Vermietungsabsicht auch und gerade in der Zusammenschau der Umstände nicht, wie erforderlich, positiv festgestellt werden kann, ist nur ergänzend darauf hinzuweisen, dass die dann erfolgte Veräußerung oder Überlassung des Grundstücks an den Sohn eher gegen das Bestehen einer endgültigen Vermietungs- und Überschusserzielungsabsicht des Klägers spricht.

59 Veräußert der Steuerpflichtige ein bebautes Grundstück innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs - von in der Regel bis zu fünf Jahren - seit der Anschaffung oder Herstellung wieder und hat er innerhalb dieser Zeit nur einen Werbungskostenüberschuss erzielt, so liegt darin ein gegen die Einkünfteerzielungsabsicht sprechendes Indiz vor (BFH, Urteil vom 22. Januar 2013, IX R 13/12, BFHE 240, 294, BStBl II 2013, 533; BFH, Beschluss vom 29. Dezember 2006, IX B 139/05, BFH/NV 2007, 1084; BFH, Urteil vom 9. Juli 2002, IX R 47/99, BFHE 199, 417, BStBl II 2003, 580).

60 Demnach steht die Veräußerung bzw. Überlassung des Grundstücks an den Sohn gegen die Annahme, der Kläger habe bei Beginn der Renovierungsarbeiten in Vermietungsabsicht gehandelt, denn sie erfolgte innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs von weniger als zwei Jahren nach dem Tod der Mutter. Da der Kläger erst mit ihm die Nutzungsmöglichkeit für das Haus erlangte, stellt er den insoweit maßgeblichen Zeitpunkt für die Feststellung eines Zusammenhangs mit der Veräußerung im Sinne der zitierten Rechtsprechung dar.

IV.

61 Im Übrigen wäre es, entgegen der Auffassung der Kläger, unbeachtlich, wenn die Übertragung des Grundstücks von dem Kläger auf seinen Sohn unentgeltlich erfolgt sein sollte - dies mag an dieser Stelle angenommen werden, obwohl in der Veräußerungsanzeige des Notars eine Gegenleistung von ... € angegeben ist (...) - und ob der Sohn das Haus bzw. Teile davon anschließend vermietet hat.

62 Nach dem Grundsatz der Individualbesteuerung hat sich die Überschussprognose auch bei späterer unentgeltlicher Übertragung einer Einkunftsquelle durch den Steuerpflichtigen regelmäßig an der Nutzung des Vermögensgegenstandes durch ihn zu orientieren. Nur ausnahmsweise kann auch die Nutzung durch den (unentgeltlichen) Rechtsnachfolger des Steuerpflichtigen berücksichtigt werden (vgl. BFH, Urteil vom 18. April 2018, I R 2/16, BFHE 261, 298, BStBl II 2018, 567). Auch in etwaigen Ausnahmefällen ist Voraussetzung für eine steuerliche Berücksichtigung der Werbungskostenüberschüsse, dass bei dem Steuerpflichtigen selbst bereits eine Vermietungsabsicht bestanden hatte (vgl. BFH, Urteil vom 23. Oktober 2018, VI R 5/17, BFHE 262, 425, BStBl II 2019, 601; BFH, Beschluss vom 17. Dezember 2007, GrS 2/04, BFHE 220, 129, BStBl II 2008, 608), die sein Rechtsnachfolger dann gegebenenfalls fortführen konnte. Nicht hinreichend ist, wenn erstmals bei dem Rechtsnachfolger eine Vermietungsabsicht festgestellt werden kann. Ob bei dem Sohn der Kläger eine Vermietungsabsicht vorlag und ob die vorgetragene Vermietung der oberen Wohnung durch den Sohn an den Kläger als Fortführung einer Vermietungstätigkeit des Klägers angesehen werden könnte und gegebenenfalls einem Fremdvergleich standhalten würde, bedarf deshalb in diesem Verfahren keiner Prüfung.

V.

63 Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

64 Gründe für die Zulassung der Revision, § 115 Abs. 2 FGO, liegen nicht vor.