Finanzgericht Baden-Württemberg 7. Senat — 7 K 2127/19 — Zwischenurteil

Entscheidungsdatum: 2023-04-26

Aktenzeichen: 7 K 2127/19

ECLI: ECLI:DE:FGBW:2023:0426.7K2127.19.00

Dokumenttyp: Zwischenurteil

Normen: § 89 Abs 2 AO vom 13.12.2006, § 89 Abs 3 AO vom 01.11.2011, § 1 StAuskV, Art 2 Abs 1 GG, Art 3 Abs 1 GG ... mehr

Orientierungssatz

1. Ob und wie viele Gebühren nach § 89 Abs. 3 Satz 1 AO festgesetzt werden dürfen, richtet sich zunächst nach der Anzahl der Anträge auf verbindliche Auskunft i.S. des § 89 Abs. 2 Satz 1 AO. Dies wiederum hängt maßgeblich von der Anzahl der zur Auskunft gestellten Sachverhalte ab (hier: zwei Sachverhalte; "Beteiligungsumstrukturierung" (Vorhabenkomplex 1) und "vorweggenommene Erbfolge" (Vorhabenkomplex 2)). Dann richtet sich die Anzahl der Gebühren pro Antrag danach, wie viele Antragsteller den betreffenden Antrag stellten bzw. ob der Adressat des Gebührenbescheids Antragsteller war.(Rn.39) (Rn.40) (Rn.45)

2. Für die Qualifizierung als "Sachverhalt" kommt dem Antragsteller ein Beurteilungsspielraum darüber zu, welches Vorhaben er angehen möchte und welche sämtlichen Einzelmaßnahmen zu eben diesem gehören. Die Frage, wie viele Rechtsprobleme oder Rechtsfragen damit verbunden sind, ist unerheblich; eine wie auch immer geartete Eingrenzung des Sachverhalts auf eine bestimmte Maximalgröße oder einen Maximalumfang existiert nicht. Auch kann es sich bei dem Sachverhalt um einen großen, mehrschrittigen Sachverhalt handeln, ohne dass schon jeder einzelne (Teil- oder Zwischen-) Schritt von aufeinanderfolgenden und aufeinander aufbauenden Schritten einen eigenen Antrag begründen und eine eigene Gebühr auslösen würde, auch wenn sich für jeden Schritt steuerliche Fragen stellen mögen.(Rn.42)

3. Für das Begriffsverständnis vom "Sachverhalt" i.S. des § 89 Abs. 2 Satz 1 AO gilt eine vorhabenbezogene/dispositionsbezogene Betrachtungsweise. Maßgeblich ist, welches Vorhaben der Antragsteller subjektiv verfolgt und welche Einzelmaßnahmen davon umfasst sein sollen, wenn und soweit diese objektiv wirtschaftlich von diesem Vorhaben getragen werden und zu dessen Verwirklichung beitragen sollen und können.(Rn.43) (Rn.44)

4. Die gesetzlichen Vorschriften sowohl für die Erteilung einer verbindlichen Auskunft als auch für die Erhebung zugehöriger Gebühren sind verfassungsgemäß (Anschluss an BFH-Rechtsprechung).(Rn.50)

Verfahrensgang

nachgehend BFH, 25. Februar 2026, II R 38/23, Urteil

Tenor

1. Die Festsetzung von zehn Gebühren gegen den Kläger selbst mit Bescheid vom 22.07.2019 und in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25.07.2019 wird dahingehend abgeändert, dass dem Grunde nach nur insgesamt zwei Gebühren festzusetzen sind. Die Festsetzung von einer Gebühr gegen den Kläger für die noch zu errichtende Stiftung 1 mit Bescheid vom 15.12.2015 und in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25.07.2019 bleibt dem Grunde nach bestehen.

2. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

1 Streitig ist die Festsetzung von Gebühren gemäß § 89 Abs. 3 bis 6 Abgabenordnung (AO) für die Bearbeitung eines Antrags auf verbindliche Auskunft i.S.d. § 89 Abs. 2 AO dem Grunde und der Höhe nach.

2 1. Der Kläger ist und war auch in den Jahren 2012 bis 2015 gemeinsam mit weiteren Mitgliedern seiner Familie Inhaber einer Unternehmensgruppe, (...), u.a. die Firma 1 mit Sitz und Ort der Geschäftsleitung in Deutschland. (…).

3 […].

4 Unter dem Datum vom XX.11.2012 reichte u.a. der Kläger beim Beklagten sowie beim Finanzamt B und beim Finanzamt C drei gleichlautende Schreiben ein (…) „Antrag auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft gemäß § 89 Abs. 2 AO“ (…) (Auskunftsantragsschreiben). (…).

5 […].

6 Im Auskunftsantragsschreiben vom XX.11.2012 wurde der Beklagte um verbindliche Auskunft zu zwei Rechtsfragen gebeten (…). Wegen der weiteren Einzelheiten der geplanten Umstrukturierung und deren steuerlicher Behandlung wird auf das Auskunftsantragsschreiben vom XX.11.2012 nebst sämtlicher Anlagen verwiesen (...).

7 Mit Bescheid vom 18.11.2013 erteilte der Beklagte die verbindliche Auskunft nach § 89 Abs. 2 AO. (…). Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Bescheid vom 18.11.2013 verwiesen (...).

8 Mit Bescheid vom 13.12.2013 hob der Beklagte die vorgenannte verbindliche Auskunft mit Wirkung für die Zukunft allerdings wieder auf. Dies begründete er im Wesentlichen damit, dass die verbindliche Auskunft unrichtig sei. (…). Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Aufhebungsbescheid vom 13.12.2013 verwiesen (...).

9 Am 10.04.2014 erließ der Beklagte einen neuen Bescheid, mit dem er eine verbindliche Auskunft ablehnte. (…). Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Ablehnungsbescheid vom 10.04.2014 verwiesen (...).

10 2. Zur Festsetzung der Gebühren wegen der Erteilung einer verbindlichen Auskunft hörte der Beklagte den Kläger mit Schreiben vom XX.XX.XXXX gemäß § 89 Abs. 3 S. 1 AO an. (…). Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf das Schreiben vom 30.10.2015 verwiesen (...).

11 Dem hielt der Kläger mit Schreiben vom 07.12.2015 entgegen, dass nur eine Gebühr pro Sachverhalt festgesetzt werden dürfe, und es sich im vorliegenden Fall um einen einheitlichen Sachverhalt handele. (…). Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf das Schreiben vom 07.12.2015 verwiesen (...).

12 Mit Bescheid vom 15.12.2015 setzte der Beklagte gegen den Kläger selbst gemäß § 89 Abs. 3 AO für die Bearbeitung des Auskunftsantragsschreibens vom 30.11.2012 Gebühren i.H.v. insgesamt XXX € fest. (…).

13 […].

14 (…).

15 Das Finanzamt B setzte mit Bescheiden vom 18.12.2015 weitere Gebühren gemäß § 89 Abs. 3 AO gegen den Kläger fest, nämlich (...):

16 […]

17 Ebenfalls mit Bescheid vom 15.12.2015 setzte der Beklagte gegen den Kläger (…) gemäß § 89 Abs. 3 AO für die Bearbeitung des Auskunftsantragsschreibens vom 30.11.2012 eine Gebühr i.H.v. XXX € fest. (…). Auch hier werde von einer Höchstgebühr ausgegangen. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Gebührenbescheid vom 15.12.2015 verwiesen (...).

18 Das Finanzamt B setzte mit Bescheid vom 18.12.2015 eine weitere Gebühr i.H.v. XXX € gemäß § 89 Abs. 3 AO gegen den Kläger (…) fest (...).

19 Den gegen beide Gebührenbescheide des Beklagten eingelegten Einsprüchen half der Beklagte teilweise ab. Mit Änderungsbescheid vom 22.07.2019 reduzierte er die Gebührenfestsetzung (...). Die Einsprüche wies der Beklagte sodann mit Einspruchsentscheidungen vom 25.07.2019 zurück.

20 Dagegen wendet sich der Kläger mit seiner am 22.08.2019 erhobenen Klage.

21 […].

22 […].

23 Wegen der weiteren Einzelheiten des Vorbringens des Klägers wird auf die Schreiben (…) Bezug genommen (...).

24 Der Kläger beantragt sinngemäß,

25 die Festsetzung von Gebühren gemäß § 89 Abs. 3 AO für den Kläger als Antragsteller für sich selbst mit geändertem Bescheid vom 22.07.2019 i.H.v. XXX € in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25.07.2019 auf insgesamt eine Gebühr i.H.v. XXX € herabzusetzen; sowie

26 die Festsetzung von Gebühren gemäß § 89 Abs. 3 AO für den Kläger als Antragsteller für die noch zu errichtende Stiftung 1 mit Bescheid vom 15.12.2015 i.H.v. XXX € in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25.07.2019 aufzuheben.

27 Der Beklagte beantragt,

28 die Klage abzuweisen.

29 Er nimmt Bezug auf die Gründe seiner Einspruchsentscheidungen.

30 […].

31 Wegen der weiteren Einzelheiten des Vorbringens des Beklagten wird auf dessen Einspruchsentscheidungen vom 25.07.2019 sowie auf die Schreiben vom (…) Bezug genommen (...).

32 Wegen der weiteren Einzelheiten wird Bezug genommen auf die Schriftsätze der Beteiligten nebst sämtlicher Anlagen sowie auf die vom Beklagten vorgelegten (§ 71 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung [FGO]) und aus dem Verfahren (…) beigezogenen Akten.

33 Mit Beschluss vom 26.01.2023 hat der Senat das Verfahren wegen des anderen Streitgegenstands (Erlass von Gebühren gemäß § 89 Abs. 7 AO) und des diesbezüglichen Sachverhalts abgetrennt; (…).

34 Die Beteiligten haben auf mündliche Verhandlung verzichtet (...).

Entscheidungsgründe

35 I. Der Senat entscheidet im Einvernehmen mit den Beteiligten gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung und durch Zwischenurteil über den Grund eines Anspruchs des Beklagten auf Gebühren gemäß § 89 Abs. 3 bis 6 AO.

36 Gemäß § 99 Abs. 1 FGO kann das Gericht durch Zwischenurteil über den Grund vorab entscheiden, wenn bei einer Anfechtungsklage gegen einen Verwaltungsakt ein Anspruch nach Grund und Betrag streitig ist. Dies ist im vorliegenden Fall gegeben, da die Festsetzungen von insgesamt elf Gebühren mit Bescheiden vom 15.12.2015 und vom 22.07.2019 sowohl deshalb angefochten wurden, weil die Gebührenansprüche dem Grunde nach schon ganz oder teilweise nicht bestünden, als auch ggf. weitergehend deshalb, weil der Beklagte nicht nachvollziehbare und unzutreffende Gegenstandswerte für die Höhe der jeweiligen Gebühr zugrunde gelegt habe (...). Der Senat übt sein daraufhin eröffnetes Ermessen nach Abwägung aller für und wider sprechenden Gesichtspunkte dahingehend aus, vorab über den Grund eines oder mehrere Gebührenansprüche durch Zwischenurteil zu entscheiden. Denn während das Verfahren über den Grund entscheidungsreif ist, erfordert die Klärung des Streitstoffs über die zutreffende Höhe der jeweiligen Gebühr weitere, umfangreiche Ermittlungen, etwa mit welchem Wert „bewegte“ Anteile an betroffenen Gesellschaften anzusetzen sind, zumal bei den hier vorliegenden recht zahlreichen Schritten und Gebühren. Mithin wiegen für den Senat sowohl prozessökonomische Erwägungen (Vereinfachung durch Abschichtung sowie Beschleunigung) als auch die darauf gerichteten Interessen der Beteiligten zu Gunsten eines Zwischenurteils den damit verbundenen Nachteil einer gewissen Verfahrenszersplitterung auf.

37 II. Die Klage ist teilweise begründet.

38 1. Gebührenbescheid gegen den Kläger selbst

39 Der Gebührenbescheid gegen den Kläger selbst vom 22.07.2019 und in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25.07.2019 ist insoweit dem Grunde nach rechtmäßig, als für das Vorhaben „Beteiligungsumstrukturierung“ (Vorhabenkomplex 1) eine Gebühr und für das Vorhaben „vorweggenommene Erbfolge“ (Vorhabenkomplex 2) eine weitere Gebühr festzusetzen war; im Übrigen ist der Bescheid aber rechtswidrig und verletzt als belastender Verwaltungsakt den Kläger insoweit in seinen Rechten aus Art. 2 Abs. 1 des Grundgesetzes (allgemeine Handlungsfreiheit), vgl. §§ 99 Abs. 1, 100 Abs. 1 S. 1 FGO.

40 Ob und wie viele Gebühren nach § 89 Abs. 3 S. 1 AO festgesetzt werden dürfen, richtet sich zunächst nach der Anzahl der Anträge auf verbindliche Auskunft i.S.d. § 89 Abs. 2 S. 1 AO. Dies wiederum hängt maßgeblich von der Anzahl der zur Auskunft gestellten Sachverhalte ab; im vorliegenden Fall sind dies zwei. Ausgehend davon richtet sich dann die Anzahl der Gebühren pro Antrag danach, wie viele Antragsteller den betreffenden Antrag stellten bzw. ob der Adressat des Gebührenbescheids Antragsteller war.

41 a) Jeder einzelne zur Auskunft gestellte Sachverhalt begründet einen eigenen Antrag auf verbindliche Auskunft. Umfang und Reichweite des jeweiligen Sachverhalts richten sich nach einer Gesamtbetrachtung aller Umstände des Einzelfalls im Wege der Verkehrsanschauung. Maßgeblich ist das einzelne, vom Antragsteller subjektiv verfolgte Vorhaben mit all den daraufhin gerichteten und beabsichtigten Einzelmaßnahmen, wofür der Antragsteller einen Beurteilungsspielraum hat, soweit diese einzelnen Maßnahmen objektiv und wirtschaftlich betrachtet von eben diesem gemeinsamen Vorhabensziel getragen werden und zu dessen Verwirklichung beitragen sollen und können; ein bloß zufälliges, z.B. lediglich zeitliches Zusammenfallen etwa „bei Gelegenheit“ genügt nicht (vorhaben-/dispositionsbezogene Betrachtung).

42 aa) Dieser Rechtsmaßstab ergibt sich zunächst aus dem Gesetzeswortlaut der unmittelbar einschlägigen Rechtsgrundlage für eine Gebührenerhebung in § 89 Abs. 3 S. 1 AO und der weiteren damit im Zusammenhang stehenden Regelungen innerhalb von § 89 AO. Gemäß § 89 Abs. 3 S. 1 AO wird für die Bearbeitung „eines“ Antrags auf verbindliche Auskunft i.S.d. § 89 Abs. 2 AO „eine“ Gebühr erhoben. Infolge der Formulierung „für die Bearbeitung“ eines Antrags ist klar, dass eine Gebühr nicht nur bei Positiv-Auskunft festgesetzt werden darf. Nicht ganz klar ist demgegenüber, was Gegenstand der Bearbeitung sein soll. Zwar indiziert die Formulierung „für die Bearbeitung eines Antrags“, dass es auf das Vorhandensein eines oder mehrere Anträge ankommt. Aber zum einen lässt auch diese Formulierung offen, wann ein oder mehrere Anträge vorliegen. Und zum anderen kann eine (formelle) Antragsschrift nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung, welcher der Senat aus den dort genannten Gründen folgt, auch mehrere (materielle) Anträge enthalten (Urteil des BFH vom 27.11.2019, II R 24/17, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2020, 528). Entscheidend ist, was einen Antrag auf verbindliche Auskunft i.S.d. § 89 Abs. 2 AO ausmacht. Dazu bestimmt § 89 Abs. 2 S. 1 AO in seinem Wortlaut, dass die Finanzämter auf Antrag verbindliche Auskünfte über die steuerliche Beurteilung von genau bestimmten, noch nicht verwirklichten Sachverhalten erteilen können, wenn daran im Hinblick auf die erheblichen steuerlichen Auswirkungen ein besonderes Interesse besteht. Zentral ist demnach der zur Auskunft gestellte Sachverhalt. Auch S. 2 von § 89 Abs. 2 AO knüpft an den Sachverhalt an und erklärt dasjenige Finanzamt für örtlich zuständig, das auch bei der Verwirklichung des zu beauskunftenden Sachverhalts zuständig wäre. Konkretisierend heißt es ferner in § 89 Abs. 2 S. 4 AO i.V.m. § 1 Abs. 1 StAuskV, dass ein Antrag auf verbindliche Auskunft u.a. eine umfassende und in sich abgeschlossene Darstellung des zum Zeitpunkt der Antragstellung noch nicht verwirklichen Sachverhalts, eine ausführliche Darlegung des Rechtsproblems und eine Formulierung konkreter Rechtsfragen enthalten muss. Diese weit gefassten Formulierungen sprechen dafür, dass dem Antragsteller für die Qualifizierung als „Sachverhalt“ ein Beurteilungsspielraum darüber zukommt, welches Vorhaben er angehen möchte und welche sämtlichen Einzelmaßnahmen zu eben diesem gehören. Anders als der Beklagte meint, ist die Frage, wie viele Rechtsprobleme oder -fragen damit verbunden sind, unerheblich. Eine darauf gerichtete Eingrenzung lässt sich schon nicht § 1 Abs. 1 StAuskV entnehmen, worin in Nummer 5 gerade von mehreren Rechtsfragen die Rede ist. Jedenfalls fehlt dafür ein Anhaltspunkt im Gesetzeswortlaut in § 89 Abs. 2 S. 2 AO. Eine wie auch immer geartete Eingrenzung des Sachverhalts auf eine bestimmte Maximalgröße oder einen Maximalumfang enthält der Wortlaut ebenfalls nicht. Anders als die Finanzverwaltung meint, kann es sich bei dem Sachverhalt auch um einen großen, mehrschrittigen handeln, ohne dass schon jeder einzelne (Teil- oder Zwischen-) Schritt von aufeinanderfolgenden und aufeinander aufbauenden Schritte einen eigenen Antrag begründen und eine eigene Gebühr auslösen würde, auch wenn sich für jeden Schritt steuerliche Fragen stellen mögen (...). Dies gilt umso mehr, als es § 89 Abs. 2 S. 4 AO i.V.m. § 2 Abs. 1 StAuskV dem Antragsteller und Steuerpflichtigen überantwortet, den beauskunfteten Sachverhalt genauso zu verwirklichen, wie er von ihm zur Auskunft gestellt wurde, um eine Bindungswirkung der erteilten verbindlichen Auskunft wirklich zu erreichen. Den gesetzlichen Vorschriften ist nach ihrer Abfassung immanent, dass es zu seinen, des Steuerpflichtigen, Lasten in Form eines umso höheren Risikos geht, je umfangreicher und komplexer der von ihm zur Auskunft gestellte Sachverhalt war. Hinzu kommt, dass es nach § 89 Abs. 4 S. 1 AO bei der Bemessung der Gebühr ausdrücklich auf den Wert ankommt, den die verbindliche Auskunft für den Antragsteller hat. Nur insofern wirkt es sich aus, nämlich wert- und damit gebührenerhöhend, wenn sich bei der Verwirklichung des maßgeblichen Sachverhalts verschiedene, eigens „zugängliche“ steuerliche Fragen stellen, etwa auch zu verschiedenen Steuerarten. Mit anderen Worten fallen auch die Kosten für den Antragsteller für die Bearbeitung seines Antrags gleichfalls umso höher aus und sind von ihm ans Finanzamt zu begleichen, je größer er sein Vorhaben und die avisierte Disposition plant, § 89 Abs. 4 S. 1 AO. Aus all dem spricht der normative Gedanke, dass es grundsätzlich ihm, dem Antragsteller, obliegt, den Sachverhalt zu seinem Vorhaben zu bestimmen und zu konturieren.

43 bb) Eine solche vorhaben-/dispositionsbezogene Betrachtung folgt darüber hinaus auch aus einer gesetzessystematischen Zusammenschau mit anderen, vergleichbaren Vorschriften. So ist auch für Zwecke der verbindlichen Zusage ein Zusageinteresse nötig. Dies ist insofern mit dem besonderen Auskunftsinteresse i.S.d. § 89 Abs. 2 S. 1 AO vergleichbar, als es in beiden Fällen um ein Interesse des Antragstellers und Steuerpflichtigen um eine verlässliche, zukünftige steuerliche Behandlung eines Sachverhalts geht. Das Zusageinteresse wird gemeinhin mit einem Dispositionsinteresse gleichgesetzt (z.B. Seer in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 204 AO Rn. 12). Dies spricht dafür, dass Gleiches für das Auskunftsinteresse i.S.d. § 89 AO gilt, d.h. Anknüpfungspunkt die Disposition bzw. das Vorhaben des Antragstellers ist. Zwar verwendet das Gesetz auch in § 174 AO den Begriff des „bestimmten Sachverhalts“, wie von den Beteiligten zutreffend ausgeführt. Aber diese Norm steht gesetzessystematisch in einem anderen Kontext. Ihr Sinn und Zweck liegt darin, einen Widerstreit zwischen verschiedenen Steuerfestsetzungen in Bezug auf einen bereits vergangenen, abgeschlossenen Sachverhalt aufzulösen. Jedenfalls ist unter einem „bestimmten Sachverhalt“ i.S.d. § 174 AO der einzelne Lebensvorgang zu verstehen, an den das Gesetz steuerliche Folgen knüpft. Darunter fällt jedoch nicht nur die einzelne steuerlich erhebliche Tatsache oder das einzelne Merkmal, sondern der einheitliche, für die Besteuerung maßgebliche Sachverhaltskomplex (z.B. Urteile des BFH vom 14.01.2010, IV R 33/07, BStBl II 2010, 586; und vom 21.09.2016, V R 24/15, BStBl II 2017, 143). Auch dort bilden die einzelnen Elemente einen einheitlichen Sachverhalt, wenn die Elemente eben einen inneren wirtschaftlichen Zusammenhang aufweisen, was sich – wie hier – nach den konkreten Umständen des Einzelfalls bestimmt (z.B. Urteile des BFH vom 12.02.2015, V R 38/13, BStBl II 2017, 31; und vom 19.08.2015, X R 50/13, BStBl II 2017, 15).

44 cc) Schließlich entspricht das eingangs genannte Begriffsverständnis von „Sachverhalt“ i.S.d. § 89 Abs. 3 S. 1 AO auch dem Sinn und Zweck des Rechtsinstituts der verbindlichen Auskunft und der Historie von § 89 Abs. 2 ff. AO. So beabsichtigte der Gesetzgeber mit diesem Rechtsinstitut, auch außerhalb von §§ 204 ff. AO und § 42e EStG Investoren Planungssicherheit zu geben, indem sie vom zuständigen Finanzamt im Vorhinein eine verbindliche Auskunft über die steuerliche Behandlung erhalten (vgl. Bundestags-Drucksache 16/814, S. 23 f.). Zum Ausgleich für die besondere Inanspruchnahme der staatlichen Verwaltung und für den mit dem Rechtsinstitut der verbindlichen Auskunft grundsätzlich verbundenen Vorteil für den Antragsteller soll der Antragsteller eine Gebühr entrichten müssen (Kostendeckungs- und Vorteilsausgleichsfunktion, z.B. Urteil des BFH vom 22.04.2015, IV R 13/12, BStBl II 2015, 989). Ungeachtet dessen, was als angemessen oder „moderat“ für eine Gebühr angesehen werden kann, war es jedenfalls das konkrete Ziel des Gesetzgebers, v.a. in wesentlichen und aufwändigen Fällen (z.B. großen Investitionen) die Kosten dieser Leistung der Finanzverwaltung zur individuellen Unterstützung der steuerlichen Gestaltungsplanung des Antragstellers, welche nicht Hauptaufgabe der Finanzverwaltung ist, sachgerecht, nämlich verursacher- und wertgerecht dem Antragsteller zuzuweisen. Dies tat der Gesetzgeber insofern typisierend und pauschalierend, als sich die Gebühr grundsätzlich nach dem Gegenstandswert richtet, d.h. jenem Wert, den die Auskunft für den Antragsteller in dessen individuellen Fall steuerlich nun mal hat (Bundestags-Drucksachen 17/5125, S. 49; 16/3368, S. 24 und 16/3036, S. 15; Bundesrats-Drucksache 622/1/06, S. 32). Auch dies spricht dafür, dass sich sowohl die verbindliche Auskunft als auch die dafür erhobene Gebühr nach dessen, des Antragstellers, Vorhaben richtet. Gleichwohl erschöpfen sich die gesetzgeberischen und in § 89 Abs. 2 ff. AO Gesetz gewordenen Ziele der steuerlichen Planungssicherheit für ein bestimmtes Vorhaben des Antragstellers darin. Eine uferlose Begutachtung jedweden Tatsachenvortrags war nicht intendiert. Damit vertrüge sich ein grenzenloser Beurteilungsspielraum des Antragsstellers, was der zu beauskunftende Sachverhalt sein soll, nicht. Folgerichtig ist dessen Beurteilungsspielraum begrenzt. Anders als der Beklagte meint, genügt dafür allerdings eine wie auch immer geartete (theoretische) Abgrenzbarkeit und Zugänglichkeit einzelner Elemente für eine steuerliche Beurteilung nicht. Maßstab bleibt die Investition bzw. das wirtschaftliche Vorhaben, für welches der Antragsteller um steuerliche Planungssicherheit nachsuchen kann. Mithin ist auch nach einer teleologischen und historischen Gesetzesauslegung maßgeblich, welches Vorhaben der Antragsteller subjektiv verfolgt und welche Einzelmaßnahmen davon umfasst sein sollen, wenn und soweit diese objektiv wirtschaftlich von diesem Vorhaben getragen werden und zu dessen Verwirklichung beitragen sollen und können.

45 b) Bezogen auf den vorliegenden Einzelfall ist der Senat nach einer Gesamtbetrachtung aller Umstände des Einzelfalls und Abwägung aller für und wider sprechenden Gesichtspunkte davon überzeugt, dass die Antragsteller einschließlich des Klägers mit dem Auskunftsantragsschreiben vom 30.11.2012 zwei Vorhaben und damit zwei Sachverhalte zur Auskunft stellten. […].

46 2. Gebührenbescheid (…)

47 Der Gebührenbescheid gegen den Kläger (…) vom 15.12.2015 und in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25.07.2019 ist dem Grunde nach rechtmäßig.

48 (…). Gemäß § 89 Abs. 3 S. 1 AO wird für die Bearbeitung jedes einzelnen Antrags auf verbindliche Auskunft eine Gebühr erhoben. Die Gebühr ist nach Satz 2 von § 89 Abs. 3 AO vom Antragsteller zu entrichten. Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung, welcher der Senat aus den dort genannten Gründen folgt, ist zum einen Antragsteller derjenige, in dessen Namen der Antrag gestellt wird (z.B. Urteil des BFH vom 09.03.2016, I R 81/14, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 2016, 1137); dies ist der Kläger ausweislich der ersten Seite des Auskunftsantragsschreibens vom 30.11.2012 zweifach (…). Und zum anderen enthält eine auf Auskunft gerichtete Eingabe mindestens so viele Anträge auf verbindliche Auskunft, wie nach dem Inhalt der Eingabe Steuerpflichtige von der Bindungswirkung der verbindlichen Auskunft erfasst sein sollen (z.B. Urteil des BFH vom 27.11.2019, II R 24/17, BStBl II 2020, 528). Dies trifft auf den Kläger als Antragsteller für sich selbst zu. […]. Die Gebührenpflicht und -schuldnerschaft richtet ausschließlich danach, wer Antragsteller ist, vgl. § 89 Abs. 3 S. 2 AO. […].

49 3. Verfassungsmäßigkeit

50 Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung, welcher der Senat aus den dort genannten Gründen folgt, sind die gesetzlichen Vorschriften sowohl für die Erteilung einer verbindlichen Auskunft als auch für die Erhebung zugehöriger Gebühren verfassungsgemäß. Dies gilt insbesondere auch insoweit, als sich der Gesetzgeber bei seiner Belastungsentscheidung für die Erhebung von Gebühren nicht nur von der Kostendeckungs-, sondern auch von der Vorteilsausgleichsfunktion leiten ließ (z.B. Beschluss des BFH vom 30.03.2011, I B 136/10, BFH/NV 2011, 1042; Urteile des BFH vom 30.03.2011, I R 61/10, BStBl II 2011, 536; vom 22.04.2015, IV R 13/12, BStBl II 2015, 989; und vom 09.03.2016, I R 66/14, BStBl II 2016, 706). Zwar mag der Kläger die Anzahl der Gebühren und den sich daraus ergebenden Gesamtbetrag an Gebühren im vorliegenden Einzelfall als verhältnismäßig grotesk empfinden, bezogen auf die beklagtenseits angefallenen Arbeitsstunden und einen sich daraus ergebenden Stundensatz. Auch mag es beim Kläger auf Unverständnis stoßen, dass er mangels Positiv-Auskunft (...) keinen Vorteil erlangt habe und dennoch Gebühren entrichten solle, zumal einige Rechtsfragen wie zur Schenkungsteuer trotz mehrerer Antragsteller nur ein einziges Mal zu prüfen gewesen seien und einheitlich zu beantworten gewesen wären. Aber soweit der Beklagte mit den streitgegenständlichen Bescheiden die Gebühren dem Grunde nach rechtmäßig festsetzte – zwei gegen den Kläger selbst und eine gegen den Kläger für die noch zu errichtende Stiftung 1 – zeichnete er die in § 89 Abs. 3 S. 1 AO gesetzlich vorgesehene und verfassungsmäßige Belastungsentscheidung über die Erhebung von Gebühren für die Bearbeitung der Anträge auf verbindliche Auskünfte im Auskunftsantragsschreiben vom 30.11.2012 lediglich nach und setzte diese schlicht um. Demgemäß setzte der Beklagte auch insoweit verfassungsgerecht pro Antragsteller pro Antrag eine Gebühr an (zumal nach der gesetzlichen Grundentscheidung in § 89 Abs. 4 S. 1 AO grundsätzlich nach dem Gegenstandswert, einschließlich Deckelung auf den Höchstwert von XXX € [Übermaßschutz], und gerade nicht nach zeitlichen Aufwandsüberlegungen). Weshalb der Beklagte wegen einer etwaigen anderslautenden Verwaltungspraxis aufgrund von Treu und Glauben an der Anwendung des formell und materiell rechtmäßigen Gesetzes insoweit gehindert gewesen sein sollte, erschließt sich dem Senat nicht. Weder bestehen für eine gesetzeswidrige Verwaltungspraxis Anhaltspunkte, noch vermögen es die Grundsätze von Treu und Glauben, einen gesetzlich begründeten Steuer- oder Gebührenanspruch zum Erlöschen zu bringen.

51 III. Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 und Nr. 2 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung und zur Rechtsfortbildung zugelassen (vgl. z.B. Urteil des Finanzgerichts Münster vom 26.07.2022, 13 K 1563/20 AO, EFG 2022, 1725, Revision beim BFH unter dem Az. I R 30/22; Urteile des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg jeweils vom 09.06.2022, 9 K 9084/21, 9 K 9085/21 und 9 K 9086/21, Revisionen beim BFH unter den Az. II R 39/22, II R 40/22 und II R 37/22).

Permalink

• Diesen Link können Sie kopieren und verwenden, wenn Sie genau dieses Dokument verlinken möchten: https://www.landesrecht-bw.de/perma?d=NJRE001642715