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No depreciation for improvements to privately used property

SGSTA.2013.98Other CourtFeb 2, 2014Dismissed

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Omnilex summary

A married couple appealed Solothurn tax assessments for 2009 and 2010. The wife, a self-employed physiotherapist, had claimed depreciation on practice fit-out costs incurred in the couple’s jointly owned home. The tax authority and the tax court held that the house was predominantly privately used and therefore fully allocated to private assets. Because private assets are not depreciable, the practice-related building investments could not be activated and written off. The court also noted that ordinary maintenance expenses had already been accepted through the tax returns. The appeals were dismissed.

Omnilex headnote

§ 35 Abs. 1 StG; Art. 28 Abs. 1 DBG; depreciation of investments made in a privately attributable mixed-use property: under the predominance method, the asset is allocated as a whole to private or business assets according to the dominant use. Where private use predominates, the entire property falls into private assets and investments made into the building itself are not depreciable, even if they were incurred for a self-employed activity carried on in the premises. The taxpayer may, however, claim deductible maintenance expenses as permitted for private real estate. The decisive distinction is between separable business equipment and building-related value-enhancing expenditure (consid. 2.1–2.3).

Full text

Geschäftsnummer:** SGSTA.2013.98**
Instanz:Steuergericht
Entscheiddatum:03.02.2014
FindInfo-Nummer:O_SG.2015.259
Titel:** Staats- und Bundessteuern 2009 & 2010**
Resümee:** Einkommen, selbständige Erwerbstätigkeit, Privatvermögen. Bestätigung der kantonalen Praxis, wonach ein Einzelunternehmer, der in der eigenen, vorwiegend privat genutzten Liegenschaft sein Geschäft betreibt, in die dem Privatvermögen zuzurechnende Liegenschaft getätigte Investitionen nicht aktivieren und abschreiben kann.**
KSGE 2014 Nr. 3 ** StG § 24 Abs. 5,DBG Art. 18 Abs. 2.Einkommen, selbständige Erwerbstätigkeit, Privatvermögen. * Bestätigung der kantonalen Praxis, wonach ein Einzelunternehmer, der in der eigenen, vorwiegend privat genutzten Liegenschaft sein Geschäft betreibt, in die dem Privatvermögen zuzurechnende Liegenschaft getätigte Investitionen nicht aktivieren und abschreiben kann. Sachverhalt 1. Die Steuerpflichtigen A. und B. X. reichten mit Datum vom 14. September 2010 die Steuererklärung 2009 ein und mit Datum vom 27. September 2011 die Steuererklärung 2010. Mit Datum vom 26. Oktober 2012 erfolgten durch die Veranlagungsbehörde (VB) Solothurn die Veranlagungen der Staats- und Bundessteuern 2009 und 2010. Bei den Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit der Ehefrau, welche als Physiotherapeutin tätig ist, wurden namentlich die Abschreibungen des Praxiseinbaus über CHF 8‘365 (2009) und CHF 15‘738 (2010) aufgerechnet. Es gehe nach der sog. Präponderanzmethode um eine private Liegenschaft. Die Unterhaltskosten könnten mit dem Liegenschaftsformular geltend gemacht werden; Investitionen würden als wertvermehrend gelten und könnten nicht abgezogen werden. Mit Schreiben vom 19. November 2012 (betreffend Steuerjahr 2009) und vom 21. November 2012 (betreffend Steuerjahr 2010) liessen die Steuerpflichtigen Einsprache erheben. Sie stellten diverse Anträge, u.a. auch auf den Verzicht der Aufrechnung der Abschreibungen für den Praxiseinbau von CHF 8‘365 (2009) und CHF 15‘738 (2010). Mit 2 Einspracheentscheiden vom 19. September 2013 bestreffend Staats- und Bun-dessteuern 2009 und 2010 wurde jeweils der Punkt der Abschreibung des Praxiseinbaus von CHF 8‘365 (2009) und CHF 15‘738 (2010) abgewiesen. Zur Begründung wurde im Wesentlichen ausgeführt, bei der fraglichen Liegenschaft handle es sich um das Einfamilienhaus GB C. Nr. 0001; Eigentümer seien die Steuerpflichtigen je zur Hälfte (Miteigentum). In den Steuerjahren 2009 und 2010 sei die Liegenschaft umfassend renoviert und umgebaut worden. In den Jahresrechnungen 2009 und 2010 seien von den aktivierten wertvermehrenden Kosten für den Praxiseinbau CHF 8‘365 (2009) und CHF 15‘738 (2010) abgeschrieben worden. Hier überwiege indes die private Nutzung der fraglichen Liegenschaft, weshalb diese klar dem Privatvermögen zuzurechnen sei. Privatvermögen sei nach Gesetz indes nicht abschreibungsfähig. Die Einsprachen seien in diesem Punkt unbegründet. 2. Mit 2 Eingaben bzw. Rekurs und Beschwerde vom 17. Oktober 2013, die inhaltlich gleich lauten, gelangten die Steuerpflichtigen (Rekurrenten) gegen die beiden Einspracheentscheide vom 19. September 2013 an das Kantonale Steuergericht. Die Rekurrenten liessen jeweils beantragen, auf die Aufrechnung der Abschreibungen für den Praxiseinbau im Rahmen der selbständigen Erwerbstätigkeit der Ehefrau in den Beträgen von CHF 8‘365 (2009) und CHF 15‘738 (2010) sei vollumfänglich zu verzichten. Zur Begründung wurde v.a. geltend gemacht, die fragliche Liegenschaft sei jeweils zu 50 % im Besitz der Rekurrenten. Es dürfe nicht sein, dass der Einbau nicht als Geschäftsinvestition anerkannt werde, nur weil die Geschäftsinhaberin zu 50 % auch Besitzerin der Liegenschaft sei. Dies wäre eine krasse Benachteiligung gegenüber Inhabern mit fremden Liegenschaften. Dass hier die Liegenschaft im Privatvermögen und nicht im Geschäftsvermögen sei, sei unbestritten. Die Abgrenzung Wertvermehrung und Werterhaltung sei bekannt und auf den Umbaukosten auch so in der Steuererklärung deklariert worden. Es handle sich hier jedoch um Investitionen, die explizit für die Physiotherapie-Praxis vorgenommen worden seien. Nicht die ganze Liegenschaft sei in die Praxisbuchhaltung eingebucht worden, sondern nur derjenige Teil, der spezifisch für die Praxis eingerichtet worden sei. Es gehe nicht darum, dass die Rekurrenten als Liegenschaftsbesitzer steuerliche Abzüge für wertvermehrende Aufwendungen machen könnten, sondern dass die Rekurrentin im Rahmen ihrer selbständigen Erwerbstätigkeit spezifische Einbauten für ihre Praxis aktivieren und abschreiben dürfe. Mit Vernehmlassung vom 11. November 2013 beantragte die VB Solothurn (Vo-rinstanz), Rekurs und Beschwerde seien kostenfällig abzuweisen. Dazu wurde v.a. ange-führt, aus den eingereichten Belegen sei ersichtlich, dass es sich bei den wertvermehrenden Kosten für den Praxisausbau nicht um Praxiseinrichtungen bzw. Fahrnis handle, sondern um Kosten, welche in die Liegenschaft getätigt worden seien. Auch wenn diese Kosten explizit für die Physiotherapie-Praxis vorgenommen worden seien, hätten sie wertvermehrenden Charakter und würden den Wert der privaten Liegenschaft erhöhen. Privatvermögen sei nach Gesetz indes nicht abschreibungsfähig. Mit Stellungnahme vom 9. Dezember 2013 liessen die Rekurrenten festhalten, dass es bei Gesundheitspraxen üblich sei, diese im Rohbau zu mieten und auf Kosten des Praxisinhabers umzubauen. Dabei seien auch bauliche Massnahmen üblich, die für die Kantonale Gebäudeversicherung relevant seien und dort wertvermehrend beurteilt würden. Die baulichen Massnahmen seien klar abgegrenzt und ausgewiesen sowie in die Buchhaltung integriert worden. Es dürfe nicht zu Nachteilen für die Rekurrentin kommen. Erwägungen 2.1 Sowohl nach Bundesrecht wie nach kantonalem Recht gilt für gemischt genutzte Vermögenswerte, insbesondere Liegenschaften, die sog. Präponderanzmethode, d.h. die ungeteilte Zuweisung des Vermögensgegenstandes zum Privatvermögen oder zum geschäftlichen Vermögen, je nach dem, welche Nutzungsart überwiegt (vgl. Steuerpraxis 1999 Nr. 17 = Urteil des Steuergerichts ST98000117/BST98000028 vom 17.5.1999). Im vorliegenden Fall überwiegt nach Ansicht aller Beteiligter die private Nutzung der Liegenschaft. GB C. Nr. 0001 ist deshalb vollständig dem Privatvermögen zuzurechnen. Dies bleibt grundsätzlich auch unbestritten. 2.2 Dass die Investitionen wertvermehrend sind (vgl. dazu § 2 Abs. 2 lit. a Steuerverordnung Nr. 16, BGS 614.159.16), ist dem Grundsatz nach ebenfalls unbestritten. Die Rekurrenten sehen sich aber gegenüber Mietern benachteiligt. Die Praxis der als Physiotherapeutin tätigen Rekurrentin befindet sich in der eigenen Liegenschaft. Die Räumlichkeiten wurden im Rohbau gemietet. Die Rekurrentin hat die Kosten des Praxiseinbaus aktiviert und diese Kosten abgeschrieben. Die Vorinstanz akzeptierte dies nicht, weil die Liegenschaft im Privatbesitz ist und wertvermehrende Kosten nicht abgezogen werden könnten. Diese Auffassung der Vorinstanz ist nicht zu beanstanden. 2.3 Die Investitionen erfolgten grösstenteils in die Liegenschaft selbst und nicht in Fahr-nisbauten. Die Liegenschaft gehört aber wie gesagt als Ganzes zum Privatvermögen. Und Privatvermögen ist nach Gesetz unbestrittenermassen nicht abschreibungsfähig (vgl. § 35 Abs. 1 StG; Art. 28 Abs. 1 DBG). Die Investitionen führten zudem zu einer Höherbewertung durch die Gebäudeversicherung (Einschätzung vom … 2010), was auch für eine Wertvermehrung spricht. Die angefochtenen Einspracheentscheide entsprechen ausserdem der kantonalen Praxis (vgl. Steuerpraxis 1999 Nr. 17). Danach hat der Einzelunternehmer, der in der eigenen, vorwiegend privat genutzten Liegenschaft sein Geschäft betreibt, aufgrund des klaren gesetzgeberischen Willens keine Möglichkeit, in die dem Privatvermögen zuzurechnende Liegenschaft getätigte Investitionen zu aktivieren und abzuschreiben. Er kann allerdings als Privater bei den Liegenschaftsunterhaltskosten entsprechend disponieren und anstelle des Pauschalabzugs rechtzeitig die effektiven Kosten geltend machen und so anfallende Unterhalts- und Ersatzaufwendungen steuerlich abziehen, wenn sie anfallen, wie das bei jeder Liegenschaft im Privatvermögen möglich ist (vgl. oben genanntes Steuergerichtsurteil vom 17.5.1999 E. 2). Dies ist hier der Fall, wurden die abziehbaren Unterhaltskosten doch unbestritten in den Veranlagungen 2009 und 2010 berücksichtigt. Gründe, die erwähnte Praxis zu ändern, sind keine erkennbar und wurden an sich auch nicht explizit geltend gemacht. Es könnte sich höchstens fragen, ob die Rekurrenten aus der Miete der Praxis in der Privatliegenschaft durch die Ehefrau etwas zu ihren Gunsten ableiten könnten. Ein entsprechender Mietvertrag wurde zwar genannt, geht aus den Unterlagen aber nicht hervor. Auch wenn die Kosten nur für die Physiotherapie-Praxis vorgenommen worden sein mögen, ist hier eine hinreichende Abgrenzung gemäss Mietvertrag nicht ersichtlich. Zudem stellt sich grundsätzlich die Frage der Zulässigkeit einer solchen Konstruktion (vgl. Steuergerichtsurteil vom 17.5.1999 E. 2). Diese Frage kann nach dem Gesagten vorliegend aber letztlich offen bleiben. Rekurs und Beschwerde erweisen sich als unbegründet und sind deshalb abzuweisen. * Steuergericht, Urteil vom 3. Februar 2014 (SGSTA.2013.98; BST.2013.90)

Keywords

income taxself-employmentprivate assetsdepreciationmixed-use propertyvalue-enhancing investmentmaintenance expensespredominance method

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Key legal questions extracted by Omnilex

Key legal question

Whether depreciation on practice fit-out costs in a privately used property used for a self-employed physiotherapy practice is deductible.

Extracted holding

No. Because the building is entirely allocated to private assets under the predominance method, investments made into it cannot be activated or depreciated.

Extracted reasoning

The property’s private use predominates, so it belongs entirely to private assets. Private assets are not depreciable. The fact that the costs were incurred specifically for the practice does not change their nature when they were spent on the building itself rather than on separable business equipment.

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