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Deductibility of MAS Philosophy and Management as continuing education

SGSTA.2011.148Other CourtJun 17, 2012Dismissed

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X., active in spatial planning and company management, sought to deduct CHF 17,000 for a part-time MAS in Philosophy and Management for tax year 2009. The Solothurn tax authority and the Federal Tax Administration opposed the deduction, arguing that the program was not related to his existing profession. The Tax Court held that, despite being taken while employed, the course mainly provided new management knowledge and constituted supplementary training with independent value. The appeal and complaint were dismissed; the deduction was refused.

Omnilex headnote

StG § 33 Abs. 1 lit. d; DBG Art. 26 Abs. 1 lit. d; distinction between deductible continuing-education costs and non-deductible training costs. Whether expenses qualify depends on the concrete circumstances and the substance of the course. Relevant is whether the training remains within the framework of the taxpayer’s already learned and practiced profession and serves to maintain or improve existing occupational skills; costs for acquiring substantially new knowledge, additional qualifications, or a new professional position are not deductible, even if the course is taken part-time and may have some relation to the taxpayer’s current activity (consid. 3).

Full text

Geschäftsnummer:** SGSTA.2011.148**
Instanz:Steuergericht
Entscheiddatum:18.06.2012
FindInfo-Nummer:O_SG.2015.20
Titel:** Abzug Weiterbildungskosten**
Resümee:** StG § 33 Abs. 1 lit. d, DBG Art. 26 Abs. 1 lit. d - Entscheidend für die Unterscheidung steuerlich abziehbarer Weiterbildungskosten von nicht abziehbaren Ausbildungskosten sind die konkreten Umstände und der Inhalt der absolvierten Fortbildung. Fall des Studiengangs zum Master of Advanced Studies in Philosophy und Management, welcher vorliegend eine Zusatzausbildung bzw. eine nicht abzugsfähige Ausbildung darstellt.**
KSGE 2012 Nr. 4 StG § 33 Abs. 1 lit. d, DBG Art. 26 Abs. 1 lit. d - Entscheidend für die Unterscheidung steuerlich abziehbarer Weiterbildungskosten von nicht abziehbaren Ausbildungskosten sind die konkreten Umstände und der Inhalt der absolvierten Fortbildung. Fall des Studiengangs zum Master of Advanced Studies in Philosophy und Management, welcher vorliegend eine Zusatzausbildung bzw. eine nicht abzugsfähige Ausbildung darstellt. Urteil SGSTA.2011.148; BST.2011.129 vom 18. Juni 2012 Sachverhalt 1. Der Steuerpflichtige X. hat ein Architektur- und ein Nachdiplomstudium in Raumplanung absolviert und ist auf dem Gebiet der Raumplanung tätig. Im Jahr 2009 nahm er ein Philosophie-Studium auf. In der Steuererklärung 2009 vom 15. Juni 2010 hat er namentlich Weiterbildungskosten von Fr. 17‘000.-- geltend gemacht. In der Veranlagung der Staats- und direkten Bundessteuer 2009 vom 22. November 2010 wich die Behörde indessen von der Steuerdeklaration ab, so insbesondere auch bei den Weiterbildungskosten. Dazu führte die Veranlagungsbehörde (VB) Solothurn namentlich aus, ein Studium, das Voraussetzung für eine höhere berufliche Stellung sei, sei nicht abziehbar. Dagegen reichte der Steuerpflichtige am 8. Dezember 2010 Einsprache ein und verlangte die Berücksichtigung der Abzüge betreffend die Unterhaltsbeiträge für minderjährige Kinder, die Weiterbildungs- und Umschulungskosten sowie die Berufsauslagen. Zu den Weiterbildungskosten hielt er vor allem fest, dass das Studium Philosophie und Management ihm ermögliche, sich vertiefter mit den Anforderungen seines Berufs auseinanderzusetzen. Mit Einspracheentscheid vom 1. Dezember 2011 wies die VB Solothurn die Einsprache ab betreffend den Abzug der geleisteten Unterhaltszahlungen seit Datum Volljährigkeit der Tochter (Dispositiv Ziff. 1). Betreffend die Berufskosten wurde die Einsprache indessen gutgeheissen (Dispositiv Ziff. 2). Schliesslich wies die VB Solothurn die Einsprache betreffend die geltend gemachten Weiterbildungskosten von Fr. 17‘000.-- ab (Dispositiv Ziff. 3), im Wesentlichen mit der Begründung, aus der Studienbeschreibung gehe hervor, dass das während des Studiums vermittelte Wissen in keinem direkten Zusammenhang stehe mit dem ursprünglich erlernten Beruf des Architekten ETH. So handle es sich bei diesen Kosten um Aufwendungen zur Erlernung eines vollständig neuen Berufs mit einem eigenständigen Berufstitel, mithin um steuerlich nicht abzugsfähige Ausbildungskosten. 2. Mit Eingabe vom 20. Dezember 2011 reichte der Steuerpflichtige (nachfolgend: Re-kurrent) gegen diesen Einspracheentscheid Rekurs und Beschwerde beim Steuergericht ein. Er beantragte, Ziff. 3 des angefochtenen Entscheids aufzuheben und den geltend gemachten Abzug für Weiterbildungskosten von Fr. 17‘000.-- bei der Staats- und Bundessteuer 2009 zuzulassen; alles unter Kostenfolge zulasten der VB Solothurn. Zur Begründung führte der Rekurrent im Wesentlichen aus, es sei unzutreffend, dass er heute als Architekt tätig sei. Seine derzeitige Tätigkeit stütze sich insbesondere auf die Ausbildung und Erfahrung als Raumplaner. Mit dem Begriff Raumplanung würden politische Verfahren bzw. Aufgaben der öffentlichen Hand bezeichnet, welche namentlich die Bodennutzung und die Verteilung der Infrastruktur regeln würden. Der Rekurrent sei in der operativen Geschäftsleitung, Partner und Verwaltungsrat der A. AG, was Kenntnisse erfordere, die sich nicht allein auf ein Grundstudium abstützen liessen. Demnach würden die gewonnenen Erkenntnisse der Weiterbildung sich im aktuell ausgeübten Beruf manifestieren und seien mit der nicht mehr ausgeübten Tätigkeit als Architekt nicht zu vergleichen. Das Studium Philosophie und Management stehe in direktem Zusammenhang zu seinem gegenwärtigen Beruf und sei auch zur Erhaltung seiner beruflichen Chancen angezeigt. Schliesslich habe er Ende September 2011 das Studium erfolgreich abgeschlossen. Die VB Solothurn (Vorinstanz) beantragte mit Vernehmlassung vom 1. Februar 2012, Rekurs und Beschwerde kostenfällig abzuweisen. Dazu wurde ausgeführt, der Rekurrent gebe selber in der Steuererklärung als Beruf „Architekt und Planer / Geschäftsleitung“ an; massgebend sei hier jedoch seine jetzige berufliche Tätigkeit in den Bereichen Beratung, Planung, Schulung und Öffentlichkeitsarbeit. Das Studium der Raumplanung der ETH Zürich befasse sich mit der Gestaltung und Nutzung unseres Lebensraums sowie den darin sich abspielenden sozialen, ökonomischen und ökologischen Prozessen. Das Studium Philosophie und Management umfasse hingegen Module, die mit dem Studieninhalt der Raumplanung und dem vom Rekurrenten ausgeübten Beruf gar nicht übereinstimmen würden. Die Ausbildung hänge somit nicht mit seinem gegenwärtigen Beruf zusammen. Mit Vernehmlassung vom 5. März 2012 - innert erstreckter Frist - beantragte die Eid-genössische Steuerverwaltung (ESTV), die Beschwerde vom 20. Dezember 2011 kostenfällig abzuweisen. Würden die Ausbildung des Rekurrenten und seine momentane Tätigkeit im Bereich der Raumplanung mit den Modulen und Inhalten des Studiums Philosophie und Management verglichen, so zeige sich, dass weder Übereinstimmungen noch ein Zusammenhang ersichtlich seien. Der Rekurrent weise selber darauf hin, dass die Erkenntnisse aus dem fraglichen Studium nicht mit der Tätigkeit als Architekt vergleichbar seien. Ebenso wenig ersichtlich sei, dass sich die erwähnten Module auf Kenntnisse beziehen würden, die bei der gegenwärtigen Berufsausübung verwendet würden. Das Studium vermittle dem Rekurrenten demnach wesentliche Zusatzkenntnisse, wobei die Kosten nicht zu den abzugsfähigen Berufskosten gezählt werden könnten. Mit Replik vom 26. März 2012 hielt der Rekurrent an seinen Anträgen fest. Seine heutige Tätigkeit basiere auf dem Grundstudium der Architektur und der zusätzlichen Ausbildung in Raumplanung. Die Lernmodule des Studiums Philosophie und Management würden im direkten Zusammenhang mit den Modulen des Studiums in Raumplanung und seiner mehrjährigen Tätigkeit als Architekt und Planer stehen. Namentlich könne Raumplanung ein Gegenstand philosophischen Nachdenkens sein. Seine Tätigkeit bei der A. AG stütze sich nicht nur auf seine Ausbildung und frühere Tätigkeit als Architekt, sondern auch auf die Aus- und Weiterbildung sowie heutige Tätigkeit als Raumplaner. Aufgrund der konkreten Umstände seines Falles sei der von der Rechtsprechung verlangte Bezug zum erlernten und ausgeübten Beruf in genügendem Ausmass gegeben. Die vom Bundesgericht verlangten Kriterien würden durch die während des Studiums Philosophie und Management bearbeiteten Themen sowie durch die Masterarbeit belegt; zudem seien die Themen in der Würdigung der Masterarbeit festgehalten. Ausserdem könne nicht gesagt werden, die Weiterbildung führe zu einem Titel mit eigenständigem Wert. Der Zusammenhang mit dem bisherigen Beruf sei im erforderlichen Ausmass vorhanden. Dies werde auch deutlich, wenn die Tätigkeit als Geschäftsleitungsmitglied und die Zielsetzung der Weiterbildung berücksichtigt würden. Die Weiterbildung habe dem Rekurrenten dazu verholfen, seine bestehenden Kenntnisse und Erfahrungen in einen breiteren und tieferen Zusammenhang zu stellen, weshalb ein genügend starker Bezug zu seiner bisherigen Tätigkeit als Architekt und Planer / Geschäftsleiter anzunehmen sei. Daher sei die Abzugsfähigkeit der Weiterbildung zu Unrecht abgelehnt worden. Erwägungen 2. Gemäss § 33 Abs. 1 lit. d StG und Art. 26 Abs. 1 lit. d DBG können als Berufskosten abgezogen werden die mit dem Beruf zusammenhängenden Weiterbildungs- und Um-schulungskosten. § 33 Abs. 1 lit. d StG enthält die Ergänzung: „nicht jedoch Ausbildungskosten“. Als Weiterbildungskosten können die Aufwendungen für jene Weiterbildung abgezogen werden, die objektiv mit der gegenwärtigen Berufsausbildung zusammenhängt, zur Erhaltung und Sicherung der beruflichen Stellung und dem beruflichen Fortkommen dient (§ 6bis Abs. 1 der Steuerverordnung Nr. 13 über Abzüge für Berufskosten, StVO Nr. 13, BGS 614.159.13). Nach der Rechtsprechung sind alle Kosten der Weiterbildung abzugsfähig, die objektiv mit dem gegenwärtigen Beruf des Steuerpflichtigen im Zusammenhang stehen und die der Steuerpflichtige zur Erhaltung seiner beruflichen Chancen für angezeigt hält, auch wenn sich die Ausgabe als nicht absolut unerlässlich erweist, um die gegenwärtige berufliche Stellung nicht einzubüssen (Urteil des Bundesgerichts 2C_28/2011 vom 15. November 2011 E. 2.1 mit Hinweisen). Als mit dem Beruf zusammenhängende Weiterbildungskosten sind indessen nur solche Kosten abziehbar, die im Rahmen des bereits erlernten und ausgeübten Berufs anfallen, nicht dagegen die Ausbildungskosten im Sinne von Art. 34 lit. b DBG für die erstmalige Aufnahme einer Berufstätigkeit bzw. für einen neuen (oder zusätzlichen) Beruf. Zur Anerkennung als abzugsfähige Weiterbildungskosten ist es aber nicht notwendig, dass der Steuerpflichtige das Erwerbseinkommen ohne die streitige Auslage überhaupt nicht hätte erzielen können; vielmehr ist lediglich darauf abzustellen, ob die Aufwendungen für die Erzielung des Einkommens nützlich sind und nach der Verkehrsauffassung im Rahmen des Üblichen liegen. Dazu gehören nicht nur Anstrengungen, um den Stand bereits erworbener Fähigkeiten zu erhalten, sondern vor allem auch der Erwerb verbesserter Kenntnisse für die Ausübung des gleichen Berufs. Abzugsfähig sind insbesondere Fortbildungskosten zur Sicherung der bisherigen Stelle ohne im Wesentlichen zusätzliche Berufschancen. Hingegen sind Auslagen für eine Fortbildung, die zum Aufstieg in eine eindeutig vom bisherigen Beruf zu unterscheidende höhere Berufsstellung (sog. Berufsaufstiegskosten) oder gar zum Umstieg in einen anderen Beruf dienen, keine Weiterbildungskosten. Sie werden nicht für eine Weiterbildung im Rahmen des bereits erlernten und ausgeübten Berufs erbracht, sondern letztlich für eine neue Ausbildung. Auslagen, die anfallen, um die notwendigen Fähigkeiten und Kenntnisse zur Ausübung eines eigentlichen Berufs zu erlernen, z.B. im Bereich der Nachdiplomstudien, sind demnach als Ausbildungskosten auch dann nicht abziehbar, wenn die Fortbildung berufsbegleitend absolviert wird, im Ergebnis aber dem Aufstieg in eine vom bisherigen Beruf eindeutig unterscheidbare höhere Berufsstellung dient. Wesentlich für die Beurteilung der Abzugsfähigkeit der Kosten für Zusatzausbildungen ist nicht nur der Vergleich zwischen der bestehenden Grundausbildung und den neu erworbenen Kenntnissen; zu berücksichtigen sind auch die gegenwärtige und künftige Berufstätigkeit (Urteile des Bundesgerichts vom 15. November 2011, a.a.O.; 2C_269/2011 vom 22. September 2011, je E. 2.2 mit Hinweisen). 3.1 Entscheidend für die Unterscheidung von Aus- und Weiterbildung sind die konkreten Umstände und der Inhalt der absolvierten Fortbildung. Zwingende abstrakte Kriterien gibt es dafür nicht; es können sich aber aus den allgemeinen Zusammenhängen Anhaltspunkte ergeben. Wird etwa eine Fortbildung berufsbegleitend absolviert, spricht dies grundsätzlich eher für eine Weiter- als eine Zusatzausbildung. Wird demgegenüber für die Fortbildung eine bereits begonnene Berufstätigkeit unterbrochen oder sogar vorher eine Stelle aufgegeben und danach eine neue angenommen, dürfte es sich regelmässig eher um eine Ausbildung handeln (Urteil des Bundesgerichts vom 15. November 2011, a.a.O., E. 4.1). 3.2 Im vorliegenden Fall ist der Rekurrent gemäss Handelsregisterauszug seiner Arbeitgeberin A. AG auf dem Gebiet der Raumplanung tätig. Laut Firmenportrait kon-zentriert sich die Tätigkeit auf die Bereiche Beratung, Planung, Schulung und Öffentlichkeitsarbeit. Die Firma realisiert selber keine Bauten noch beteiligt sie sich an Grundstück- oder Immobiliengeschäften. Der Rekurrent ist im Verwaltungsrat und in der Geschäftsleitung der A. AG. Die Fortbildung zum Master of Advanced Studies in Philosophy and Management an der Universität Luzern begann im April 2009 und dauerte bis September 2011. Gemäss Reglement über diesen Studiengang befähigt der Master Führungskräfte, ihre unternehmerischen Aufgaben im gesellschaftlichen, kulturellen und politischen Kontext zu beurteilen, und zielt darauf ab, die Handlungskompetenz aus philosophischer Reflexion heraus zu stärken. Der Studiengang wird berufsbegleitend durchgeführt. Er ist modular aufgebaut. Gemäss Leistungsausweis des Rekurrenten umfasst er die Module Philosophie und Wirtschaft, Macht und Gesellschaft, Wahrheit und Weisheit, Zeit und Erfolg, Politik und Medien, Netzwerke und Strategie, Freiheit und Kultur sowie Kant und Ich. Der Studiengang ist in zwei Phasen eingeteilt, eine Diplom- und eine Masterphase, letztere ist verstärkt theoriegeleitet und forschungsorientiert. In den Master-Lehrgang kann aufgenommen werden, wer über ein abgeschlossenes Universitäts- oder Fachholschulstudium oder über eine vergleichbare Ausbildung verfügt. Auch können Teilnehmer mit Bachelorabschluss und Berufserfahrung zugelassen werden. Der Rekurrent hat den Studiengang mit dem Masterdiplom Ende September 2011 erfolgreich abgeschlossen. 3.3 Die Kurskosten des vom Rekurrenten absolvierten Master-Studiengangs betrugen, wie hier bei sukzessiver Buchung nach dem Diplomkurs, Fr. 34‘000.--. Dazu kam die Zertifikatsgebühr für das Diplom von Fr. 600.--. Nicht eingeschlossen war der Aufwand für Studienliteratur, Unterkunft und Verpflegung. Die geltend gemachten Kosten von Fr. 17‘000.-- betreffen lediglich die Diplomphase. Bereits eine solche hohe Investition spricht nicht dafür, dass es sich lediglich um eine Weiterbildung im Rahmen der bisherigen Berufstätigkeit handelte. Dass der Studiengang berufsbegleitend absolviert wurde, deutet dagegen eher auf eine Weiterbildung hin. Indes gibt es keine Hinweise dafür, dass es sich um eine von der Arbeitgeberin gewährte Auszeit handelte („sabbatical“; vgl. dazu Urteil des Bundesgerichts vom 15. November 2011, a.a.O., E. 4.1 am Ende). Selbst wenn inhaltlich gewisse Überschneidungen der Bereiche der neu erworbenen Fachkenntnisse mit der bisherigen beruflichen Tätigkeit bestanden haben mögen, diente der Studiengang doch klarerweise der Erweiterung dieser Kenntnisse und der Verbesserung der beruflichen Entfaltungsmöglichkeiten. Es handelt sich damit beim geleisteten finanziellen Aufwand nicht um abzugsfähige Weiterbildungskosten, sondern um solche einer eigentlichen Zusatzausbildung; es sind damit Ausbildungskosten, die nicht zum Abzug zugelassen werden können. Auch wenn der Begriff der Weiterbildung „weitherzig“ auszulegen ist (vgl. Urteil des Bundesgerichts vom 22. September 2011, a.a.O., E. 2.4 mit Hinweis), können die fraglichen Kurskosten nicht gewährt werden. Wie sich auch aus dem Schreiben des Studiengangleiters vom 24. November 2010 ergibt, verschaffe das Studium dem Rekurrenten Kompetenzen, die für seine aktuelle Berufspraxis erfolgsentscheidend seien. Der gesamte Studiengang sei darauf ausgerichtet, bestehende Managementkompetenzen zu stärken und innovative Lösungen für die ständig steigenden Anforderungen in der Berufspraxis zu entwickeln. Zudem geht, wie gesehen, aus dem Reglement über den Master hervor, dass dieser sich an Führungskräfte richtet. Der Rekurrent verfügte vor dem Lehrgang nach seinen Angaben und Unterlagen über eine rein naturwissenschaftliche Ausbildung: Lehrabschluss als Metallbauzeichner, eidg. Maturität Typ C, dipl. Architekt und Raumplaner NDS, je ETH Zürich. Nach seiner Darstellung basiert seine heutige Tätigkeit als Planer auf dem Grundstudium der Architektur und der Zusatzausbildung in Raumplanung, während ihm das Studium Philosophie und Management die Möglichkeit gegeben habe, sich vertiefter mit seinem Beruf als Raumplaner und der Führungsfunktion in seinem Unternehmen auseinanderzusetzen. Die Fortbildung vermittle Philosophie für Management auf diversen Ebenen, wobei für die Zulassung Managementerfahrung vorausgesetzt werde. Daraus ergibt sich indessen, dass der fragliche Lehrgang in erster Linie Managementkenntnisse vermittelt, die nicht Gegenstand der universitären Grundausbildung des Rekurrenten bildeten. Es ist damit davon auszugehen, dass es im Fall des Rekurrenten nicht nur darum geht, die bestehenden Kenntnisse und Erfahrungen in einen breiteren und tieferen Zusammenhang zu stellen bzw. um eine Vertiefung und Erweiterung des im Rahmen des Studiums bzw. seiner späteren Tätigkeiten erworbenen Wissens, sondern um den Erwerb bisher fehlenden Wissens im Bereich Management. So führt er denn auch selber aus, er leite zusammen mit Y. operativ das Geschäft der A. AG, sei zudem deren Partner und auch im Verwaltungsrat. Die Leitung der Firma und Führung von aktuell 25 Mitarbeitenden erfordere Kenntnisse, die sich nicht alleine auf ein Grundstudium abstützen würden. Es handelt sich demnach um eine zusätzliche Ausbildung, deren Kosten nicht zu den abzugsfähigen Berufskosten zählt. 3.4 Was der Rekurrent weiter einwendet, vermag nicht zu überzeugen. Auch wenn das Kriterium der Notwendigkeit weit auszulegen ist (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_104/2010 vom 23. Juni 2010 E. 3.2.1 am Ende), ist hier dafürzuhalten, dass die getätigten Aufwendungen nicht mehr im Rahmen des Üblichen liegen. Daran ändert nichts, dass der Rekurrent im massgeblichen Zeitpunkt (2009) nach seinen Angaben schon mehr als 8 Jahre im Bereich der Raumplanung tätig war. Das Gesagte lässt nicht darauf schliessen, dass der von der Rechtsprechung verlangte Bezug zum erlernten und ausgeführten Beruf hier in genügendem Ausmass gegeben ist. Wohl können die neu erworbenen Kenntnisse zu einem besseren Verständnis der vom Rekurrenten ausgeübten Tätigkeit als Raumplaner geführt haben. Im vorliegenden Fall ist aber zu beachten, dass der Rekurrent nach seinen Angaben seit dem Jahr 2008 als Partner und Mitglied der Geschäftsleitung der A. AG tätig ist. Zuvor hatte er gemäss seinen Angaben mit der Anstellung als Stadtplaner der Stadt B. die Gelegenheit, sich ausschliesslich auf den Beruf als Planer zu konzentrieren; dass er dort insbesondere auch Management-Funktionen wahrgenommen hätte, macht er nicht geltend. Anders als im vom Rekurrenten zitierten Fall (Urteil des Bundesgerichts vom 23. Juni 2010, a.a.O.) ging es bei dem von ihm befolgten Nachdiplomstudium darum, an sich notwendiges, aber bisher nicht erlerntes und bei der konkreten Berufsausübung fehlendes Wissen nachzuerwerben. Die absolvierte Ausbildung führte zu wesentlichen Zusatzkenntnissen mit eigenem Wert im Sinne von Ausbildungskosten und nicht zu einer blossen Vertiefung vorhandener Kenntnisse, weshalb nicht von Weiterbildungskosten ausgegangen werden kann. Dass es politische Bestrebungen gibt, die steuerrechtlichen Abzugsmöglichkeiten für Zusatzausbildungen zu vergrössern, kann hier im Übrigen keine Rolle spielen (Urteil des Bundesgerichts vom 15. November 2011, a.a.O., E. 2.3). Demnach können die Kosten nicht abgezogen werden. Rekurs und Beschwerde sind somit unbegründet und abzuweisen. * Steuergericht, Urteil vom 18. Juni 2012* (Die gegen dieses Urteil vor Bundesgericht erhobene Beschwerde wurde mit Urteil 2C_743/2012 vom 7. Dezember 2012 abgewiesen)

Keywords

education expensescontinuing educationtraining coststax deductionprofessional developmentmanagement studiespart-time studyspatial planning

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Key legal questions extracted by Omnilex

Key legal question

Whether the costs of the Master of Advanced Studies in Philosophy and Management are deductible continuing-education expenses or non-deductible training expenses.

Extracted holding

The study program was a supplementary training that expanded managerial knowledge and improved career prospects; its costs were therefore non-deductible training expenses, not deductible continuing-education expenses.

Extracted reasoning

Deductibility depends on the concrete circumstances and the content of the course. Although the program was taken alongside work, it mainly conveyed new management knowledge not contained in the taxpayer's prior education and served to gain additional skills of independent value.

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