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100.2017.115/116U

ARB/SBE/ROS

Verwaltungsgericht des Kantons Bern

Verwaltungsrechtliche Abteilung

Urteil vom 11.März 2019

Verwaltungsrichterin Arn De Rosa, präsidierendes Mitglied

Verwaltungsrichter Häberli, Verwaltungsrichter Keller

Gerichtsschreiberin Streun

Steuerverwaltung des Kantons Bern

Brünnenstrasse 66, Postfach, 3001 Bern

Beschwerdeführerin

gegen

A.________ und B.________

vertreten durch Fürsprecher …

Beschwerdegegnerschaft

und

Steuerrekurskommission des Kantons Bern

Sägemattstrasse 2, Postfach 54, 3097 Liebefeld

betreffend Kantons- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer 2005-2007 (Ent­scheide der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 14. März 2017; 100 15 302-304, 200 15 247-249)

Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 11.03.2019, Nrn. 100.2017.115/ 116U, Seite 1

Sachverhalt:

A.

A.________ ist an mehreren Gesellschaften beteiligt. In den hier in­ter­essierenden Steuerjahren war er Alleinaktionär der C.________ AG und hielt u.a. 24 von 25 Stammanteilen an der D.________ GmbH. Die C.________ AG bezweckt die Anlage in Sach­werte, ins­besondere in Aktien und Immobilien (Erwerb, Überbauung, Ver­waltung und Verkauf von Grundstücken). Sie verfügt über ein Aktienkapital von Fr. 1'000'000.--. Die D.________ GmbH erbringt gemäss ihrer Zweck­bestimmung Dienstleistungen in den Bereichen Management, Ver­wal­tung und Beratung; ihr Stammkapital beträgt Fr. 25'000.--. Sie wurde im Jahr 2004 gegründet und verfügt seither über einen Kontokorrentkredit der C.________ AG. Beide Gesellschaften gewährten A.________ sowie weiteren durch ihn und seine Ehefrau beherrschten Un­ter­nehmen Darlehen.

B.

Mit Einspracheentscheiden vom 20. Mai 2011 rechnete die Steuerverwal­tung des Kantons Bern A.________ und B.________ für die Steuer­jahre 2005 bis 2007 diverse geldwerte Leistungen aus den Beteili­gungen an der D.________ GmbH und der C.________ AG auf. Am 18. Juni 2011 gelangten A.________ und B.________ mit Rekurs und Beschwerde an die Steuerrekurskommission des Kan­tons Bern (StRK), welche die Rechtsmittel mit Entscheiden vom 16. De­zember 2014 insoweit guthiess, als sie die angefochtenen Ein­sprache­entscheide aufhob und die Sache zum Erlass von rechtsgenüglich be­gründeten Einspracheentscheiden an die Steuerverwaltung zurückwies. Mit neuen Einspracheentscheiden vom 9. Juni 2015 setzte die Steuerver­wal­tung das steuerbare Einkommen von A.________ und B.________ für die Steuerjahre 2005 bis 2007 wiederum auf Fr. 1'268'755.-- (2005), Fr. 1'283'296.-- (2006) und Fr. 1'428'053.-- (2007) bei den Kantons- und Gemeindesteuern sowie Fr. 1'280'075.-- (2005), Fr. 1'297'604.-- (2006) und Fr. 1'443'867.-- (2007) bei der direkten Bundessteuer fest. Die dage­gen erhobenen Rechtsmittel hiess die StRK am 14. März 2017 (im zweiten Rechts­gang) teilweise gut und wies die Sache zur Neuveranlagung im Sinn der Erwägungen an die Steuerverwaltung zurück. Soweit weitergehend wies sie die Rechtsmittel ab.

C.

In einer einzigen Rechtsschrift vom 18. April 2017 hat die Steuerverwaltung so­wohl bezüglich der Kantons- und Gemeindesteuern als auch der direkten Bundes­steuer 2005 bis 2007 Verwaltungsgerichtsbeschwerde erhoben. Sie be­antragt die Aufhebung der Entscheide der StRK und (sinngemäss) die grund­sätzliche Bestätigung ihrer Einspracheentscheide vom 9. Juni 2015 (vgl. hinten E. 2.1).

Mit Verfügung vom 19. April 2017 hat der Abteilungspräsident die Verfah­ren betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bun­des­steuer vereinigt.

Die StRK beantragt mit Vernehmlassung vom 27. April 2017, auf die Be­schwer­den sei nicht einzutreten, eventuell seien sie abzuweisen. Die Be­schwer­degegnerschaft beantragt mit Beschwerdeantwort vom 19. Juli 2017, die Beschwerden seien abzuweisen und auf die Aufrechnung der Dar­lehensbeträge als geldwerte Leistungen sei zu verzichten.

Die Steuerverwaltung und die Beschwerdegegnerschaft haben sich am 21. Au­gust bzw. 20. September 2017 nochmals zur Streitsache geäussert.

Erwägungen:

1.

1.1 Das Verwaltungsgericht ist zur Beurteilung der Beschwerden als letzte kantonale Instanz gemäss Art. 74 Abs. 1 i.V.m. Art. 76 und 77 des Ge­setzes vom 23. Mai 1989 über die Verwaltungsrechtspflege (VRPG; BSG 155.21) zuständig (vgl. auch Art. 201 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 21. Mai 2000 [StG; BSG 661.11] und Art. 145 des Bundesgesetzes vom 14. De­zember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] so­wie Art. 9 Abs. 3 der Verordnung vom 18. Oktober 2000 über den Vollzug der direkten Bundessteuer [BStV; BSG 668.11]).

1.2 Die StRK hat die Rekurse und Beschwerden teilweise gutgeheissen und die Sache zur Neubeurteilung an die Steuerverwaltung zurückgewie­sen. Da sich die Verwaltungsgerichtsbeschwerden insoweit gegen Rück­wei­sungs­entscheide richten, stellt sich die Frage, ob diese als materielle End­entscheide, selbständig anfechtbare Teilentscheide oder als Zwischen­ent­scheide gemäss Art. 74 Abs. 3 i.V.m. Art. 61 VRPG zu qualifizieren sind.

1.2.1 Zwischenentscheide sind – soweit sie weder die Zuständigkeit noch Aus­stand oder Ablehnung betreffen (vgl. Art. 61 Abs. 2 VRPG) – vor Ver­wal­tungsgericht nur unter den Voraussetzungen von Art. 61 Abs. 3 VRPG selb­ständig anfechtbar. Falls keine dieser Voraussetzungen gegeben ist, sind sie nur gemeinsam mit dem Endentscheid anfechtbar, soweit sich ihr In­halt noch auf diesen auswirkt (Art. 74 Abs. 3 i.V.m. Art. 61 Abs. 4 VRPG; vgl. BVR 2017 S. 205 E. 1.3). – Die StRK hat in den angefochtenen Ent­scheiden die durch die Steuerverwaltung vorgenommenen Aufrechnungen aus Privatanteilen, Lohn-, Rechtsberatungs- und IT-Aufwand abschliessend be­urteilt und bestätigt (vgl. angefochtene Entscheide E. 4, 4.2 f., 5 und 6). Hin­sichtlich der Aufrechnungen aus Darlehens- und Kontokorrentforderun­gen wies sie die Sache hingegen zur weiteren Abklärung und Beurteilung unter dem Gesichtspunkt der Simulation an die Steuerverwaltung zurück (vgl. E. 4.1). Die Rückweisungsentscheide stellen demnach keine (materi­ellen) Endentscheide dar, da die Rückweisung nicht bloss zur rechneri­schen Umsetzung des von der StRK Angeordneten erfolgt ist (BVR 2017 S. 205 E. 1.4). Ebenso wenig liegen Teilentscheide über selbständig be­urteil­bare Anträge vor. Die angefochtenen Entscheide sind daher vor Ver­wal­tungs­gericht nur selbständig anfechtbar, wenn sie einen nicht wieder gut­­zu­machenden Nachteil bewirken können oder die Gutheissung der Be­schwer­den sofort Endentscheide herbeiführen und damit einen bedeuten­den Auf­wand an Zeit oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren er­sparen würde (Art. 74 Abs. 3 i.V.m. Art. 61 Abs. 2 und 3 VRPG).

1.2.2 Da die Gutheissung der Beschwerden hier wohl keinen bedeuten­den Aufwand an Zeit und Kosten ersparen würde, fragt sich, ob die ange­fochtenen Rückweisungsentscheide einen nicht wieder gutzumachenden Nach­teil bewirken können (BVR 2017 S. 221 E. 2.1). Gemäss der Recht­spre­chung von Bundesgericht und Verwaltungsgericht liegt ein solcher irre­versibler Nachteil unter anderem dann vor, wenn die beschwerdeführende Be­hörde einen ihrer Rechtsauffassung widersprechenden neuen Entscheid fällen muss, den sie in der Folge nicht weiterziehen könnte (vgl. BVR 2013 S. 45 [VGE 2012/22 vom 19.9.2012] nicht publ. E. 1.2; BGE 141 II 318 [BGer 2C_309/2014 vom 16.7.2015] nicht publ. E. 1.2.1, 134 II 124 E. 1.3; 133 II 409 E. 1.2). Diese Voraussetzung ist hier erfüllt: Die Steuerverwal­tung wird mit den Rückweisungsentscheiden angewiesen, die Aufrechnun­gen der Darlehen unter Simulationsgesichtspunkten zu prüfen (vgl. ange­fochtene Entscheide E. 4.1), was sie als rechtsfehlerhaft erachtet (vgl. Be­schwer­de S. 3 ff.). Ohne materielle Prüfung in der Sache lässt sich nicht be­antworten, ob sich die zu beurteilenden Aufrechnungen im Ergebnis auch nach den von der StRK als massgebend erachteten Kriterien als recht­mässig erweisen. Da somit nicht auszuschliessen ist, dass sich die Steuer­verwaltung gezwungen sehen könnte, ihrer Auffassung widerspre­chende Entscheide zu fällen, ohne dass sie sich hiergegen später zur Wehr setzten könnte, droht ihr ein nicht wieder gutzumachender Nachteil (vgl. BGE 141 II 318 [BGer 2C_309/2014 vom 16.7.2015] nicht publ. E. 1.2.2; VGE 2017/67 vom 12.12.2017 E. 1.3 f.). Die angefochtenen Entscheide sind somit selbständig anfechtbar.

1.3 Die Steuerverwaltung ist zur Verwaltungsgerichtsbeschwerde befugt (Art. 79 Abs. 2 VRPG i.V.m. Art. 201 Abs. 2 StG; Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 141 Abs. 1 DBG). Auf die im Übrigen form- und fristgerecht einge­reichten Beschwerden ist einzutreten.

1.4 Sind sowohl Entscheide bezüglich der Kantons- und Gemeindesteu­ern als auch der direkten Bundessteuer angefochten, so muss das Ver­waltungs­gericht zwei Urteile fällen, zumal es sich um zwei verschiedene Steuern handelt, die unterschiedlichen Gemeinwesen zustehen und in ge­trennten Verfahren veranlagt werden. Allerdings können die Entscheide in ein und derselben Urteilsschrift getroffen werden (vgl. BGE 135 II 260 E. 1.3.1, 130 II 509 E. 8.3). Die für die Aufrechnung geldwerter Vorteile aus Be­teiligung massgeblichen Bestimmungen des StG und des DBG lauten so­weit hier interessierend gleich, weshalb sich die gemeinsame Beurteilung der Streitigkeit hinsichtlich kommunaler, kantonaler und eidgenössischer Steu­ern rechtfertigt.

1.5 Das Verwaltungsgericht überprüft die angefochtenen Entscheide auf Rechts­verletzungen hin (Art. 80 Bst. a und b VRPG).

2.

2.1 Vor Verwaltungsgericht strittig ist die Aufrechnung verdeckter Ge­winn­ausschüttungen bzw. geldwerter Leistungen beim Einkommen der Be­schwerdegegnerschaft aus Kontokorrentguthaben und Darlehen, die die C.________ AG und die D.________ GmbH ihren Schwes­ter­gesellschaften und dem Beschwerdegegner gewährt haben (vgl. an­gefochtene Entscheide E. 4.1). Nicht strittig sind demgegenüber die durch die Steuerverwaltung vorgenommenen Aufrechnungen geldwerter Leistungen aus Privatanteilen sowie aus Lohn-, Rechtsberatungs- und IT-Auf­wand (vgl. angefochtene Entscheide E. 4, 4.2 und 4.3 und 5). Weiter ist un­strittig, dass soweit die Aufrechnung der Darlehen bestätigt werden sollte, nicht gleichzeitig eine Aufrechnung geldwerter Leistungen aus feh­lender Verzinsung selbiger Darlehen zu erfolgen hat (vgl. angefochtene Ent­scheide E. 4.1 sowie Beschwerde S. 5 a.E.). Ebenfalls nicht (mehr) strittig ist, dass für die steuerliche Beurteilung die ursprünglich mit den Steuer­erklärungen 2005-2007 eingereichten Jahresrechnungen der Gesell­schaften und nicht die nachträglich vorgelegten «berichtigten» Abschlüsse mass­gebend sind (vgl. angefochtene Entscheide E. 3).

2.2 Der Besteuerung als Einkommen unterliegen u.a. die Erträge aus be­weglichem Vermögen (Art. 24 Abs. 1 StG bzw. Art. 20 Abs. 1 DBG). Als solche gelten Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse sowie geld­werte Vorteile aus Beteiligungen aller Art (Art. 24 Abs. 1 Bst. c StG; Art. 20 Abs. 1 Bst. c DBG). Erfasst werden auch die sogenannten ver­deckten Gewinnausschüttungen, also Leistungen einer Gesellschaft an die In­haber­schaft von Beteiligungsrechten oder dieser nahestehende Perso­nen, denen keine oder keine genügende Gegenleistung gegenübersteht und die einer an der Gesellschaft nicht beteiligten Drittperson nicht oder nur in wesentlich geringerem Umfang erbracht worden wären (BGE 140 II 88 E. 4.1, 138 II 57 E. 2.2; VGE 2017/197/198 vom 18.6.2017 E. 2.1; Peter Locher, Kommentar zum DBG, II. Teil, 2004, Art. 58 N. 96 ff.; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3. Aufl. 2016, Art. 20 N. 140 ff.; Reich/Weidmann, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schwei­zeri­schen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, Art. 20 DBG N. 46 ff.). Der Grund solcher Vorteilszuwendungen liegt nicht in der Geschäftstätig­keit der Ge­sell­schaft, sondern im Beteiligungsverhältnis. Mit der Ausrich­tung von geld­werten Vorteilen kommt die Gesellschaft nicht geschäftlichen Ver­pflich­tungen nach, sondern verwendet Gewinn im Interesse der Inha­berschaft von Beteiligungsrechten (vgl. Markus Reich, Verdeckte Vorteils­zu­wen­dun­gen zwischen verbundenen Unternehmen, in ASA 54 S. 609 ff., 621 f.). Ob eine Leistung der Gesellschaft an die Anteilsinhaberschaft ge­rade aufgrund von deren Stellung erfolgt ist und einer Drittperson nicht er­bracht worden wäre, sodass es sich um eine steuerbare Zuwendung han­delt, beurteilt sich an­hand eines Drittvergleichs (sog. Grundsatz des «deal­ing at arm's length»). Dabei ist unter Beachtung der konkreten Umstände des Einzel­falls zu prüfen, ob das Geschäft in gleicher Weise mit einer Dritt­person ab­ge­schlossen worden wäre, die mit der Gesellschaft nicht verbun­den ist (vgl. BGE 140 II 88 E. 4.1, 138 II 57 E. 2.2; VGE 2017/197/198 vom 18.6.2017 E. 2.1, Peter Locher, a.a.O., Art. 58 N. 103; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 20 N. 142; Reich/Weidmann, a.a.O., Art. 20 DBG N. 47 und 50).

2.3 Das Darlehen einer Kapitalgesellschaft an ihre Anteilsinhaberschaft stellt eine geldwerte Leistung dar, wenn die Gesellschaft das Darlehen nur des­halb überhaupt gewährt oder es bloss darum in einer bestimmten Höhe und zu den konkreten Bedingungen zugesteht, weil die darlehensnehmen­den Personen an ihr beteiligt sind. Ob und in welchem Umfang ein Darle­hen an die Inhaberschaft von Beteiligungsrechten als geldwerte Leistung zu betrachten ist, bestimmt sich ebenfalls aufgrund eines Drittvergleichs: Eine geldwerte Leistung liegt vor, wenn und soweit das zu beurteilende Dar­lehen einer unabhängigen Drittperson nicht gewährt worden wäre (BGE 138 II 57 E. 3 f.). Das Bundesgericht hat Kriterien entwickelt, bei de­ren Vorliegen ein Darlehen als geldwerte Leistung zu qualifizieren ist. Das ist u.a. dann der Fall, wenn das gewährte Darlehen durch den Gesell­schafts­zweck nicht gedeckt oder im Rahmen der gesamten Bilanzstruktur un­gewöhnlich ist (d.h. wenn das Darlehen durch die vorhandenen Mittel der Ge­sell­schaft nicht abgedeckt werden kann oder es im Vergleich zu den übri­gen Aktiven übermässig hoch erscheint und dann ein sog. Klumpenri­siko ver­ursacht), weiter bei fehlender Bonität der Schuldnerschaft oder dann, wenn keine Sicherheiten und keine Rückzahlungsverpflichtungen be­stehen, die Darlehenszinsen nicht bezahlt, sondern dem Darlehenskonto laufend belastet werden und schriftliche Vereinbarungen fehlen (BGE 138 II 57 E. 3.2; BGer 2C_674/2015 und 2C_675/2015 vom 26.10.2017 E. 7.1, 2C_443/2016 und 2C_444/2016 vom 11.7.2017 E. 3.2, 2C_252/2014 und 2C_257/2014 vom 12.2.2016 E. 2.2; Peter Locher, a.a.O., Art. 58 N. 114; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 20 N. 145 sowie Art. 58 N. 120; Reich/Weidmann, a.a.O., Art. 20 DBG N. 51).

2.4 Diese für Darlehen an Aktionärinnen und Aktionäre heraus­ge­arbeite­ten Kriterien lassen sich nicht ohne weiteres auf die Beur­teilung von Dar­lehen zwischen Schwestergesellschaften übertragen. Bei geldwerten Leis­tungen zwischen Schwestergesellschaften fliesst der Vorteil an sich unmittel­bar von einer Schwestergesellschaft zur anderen. Die an den Ge­sell­schaften beteiligten Aktionärinnen und Aktionäre sind nur mittel­bar be­troffen, indem der Wert der Beteiligung an der leistenden Gesell­schaft ab­nimmt, während sich der Wert der empfangenden Gesellschaft entsprechend erhöht. Eine solche geldwerte Leistung zwischen Schwester­ge­sell­schaften fusst regelmässig auf dem Umstand, dass diese von den­selben Personen beherrscht werden. Deshalb erweisen sich Zuwendungen an eine Schwestergesellschaft als (verdeckte) Gewinnausschüttungen an die Aktionärinnen und Aktionäre einerseits und als (verdeckte) Kapital­einlagen an die empfangende Gesellschaft andererseits, d.h. es gilt die Drei­ecks­theorie. Auch bei dieser Konstellation wird aufgrund eines Drittver­gleichs untersucht, ob die zu beurteilende Leistung im Vergleich zum übli­chen Geschäftsgebaren derart ungewöhnlich ist, dass der Schluss nahe­liegt, sie wäre so nicht erbracht worden, wenn die leistungsempfangende Ge­sellschaft der Anteilsinhaberschaft nicht nahestehen würde. Letztere ist so­mit auch für Zuwendungen der Gesellschaft zu besteuern, die einer von ihr beherrschten weiteren Gesellschaft zufliessen, wenn eine geschäfts­mässige Begründetheit für ein solches Vorgehen fehlt (BGE 138 II 57 E. 4.2 mit Hinweisen; BGer 2C_843/2012 vom 20.12.2012, in StR 68/2013 S. 227 E. 3.1).

2.5 Ein simuliertes Darlehen liegt vor, wenn die äussere Form des Dar­le­hens bloss zum Schein gewählt oder gewahrt wird und aufgrund des be­son­deren Verhältnisses unter Nahestehenden mit der Rückzahlung des Dar­lehens nicht (mehr) ernstlich gerechnet werden kann (BGE 138 II 57 E. 5 f.; BGer 2C_443/2016 und 2C_444/2016 vom 11.7.2017 E. 3.4; VGE 2017/197/198 vom 18.6.2018 E. 2.3, 2017/113/114 vom 26.2.2018 E. 2.3). Beim fehlenden Willen zur Rückzahlung handelt es sich um ein sub­jek­tives Element, auf das nur aufgrund äusserer Umstände geschlos­sen werden kann. Es stellt eine steuerbegründende Tatsache dar, weshalb die Beweislast insofern bei der Steuerbehörde liegt (BGE 138 II 57 E. 7.1). Zu unterscheiden sind simulierte Darlehen, bei denen die Rückzahlung von allem Anfang an (d.h. schon bei Gewährung des Kredits) nicht geplant war und solche, bei denen ein fehlender Rückerstattungswillen nur im Nach­hin­ein angenommen werden kann, weil die Darlehensgeberin erst in einem späteren Zeitpunkt auf ihre Forderung gegenüber der Schuldnerschaft ver­zichtet. Entweder ist auf den Zeitpunkt der Darlehensgewährung abzustel­len oder, sofern sich in diesem Moment noch kein aussagekräftiges Bild er­gibt, zuzuwarten, bis sich die Indizien zum eindeutigen Beweis verdichtet haben. Dabei kann wesentlich sein, dass die Darlehensschuld zumindest teil­weise abgebaut wird. Umgekehrt fällt ins Gewicht, wenn das Darlehen trotz schwieriger Finanzverhältnisse der Schuldnerschaft noch (mehrmals) be­trächtlich erhöht wird. Eine erst nach der Darlehensgewährung realisierte geld­werte Leistung liegt namentlich dann vor, wenn die Darlehensgeberin im Nachhinein eine vollständige Abschreibung ihrer Forderung vornimmt (zum Ganzen BGE 138 II 57 E. 5.2; BGer 2C_443/2016 und 2C_444/2016 vom 11.7.2017 E. 3.5; VGE 2017/197/198 vom 18.6.2018 E. 2.3).

3.

3.1 Den strittigen Aufrechnungen liegen Kontokorrentkredite und Darle­hen der C.________ AG an die D.________ GmbH bzw. dieser beiden Gesellschaften an den Beschwerdegegner und an (weitere) Schwes­ter­gesellschaften zugrunde. – Die Steuerverwaltung begründete die Auf­rechnung im steuerbaren Einkommen der Beschwerdegegnerschaft da­mit, dass die Gewährung bzw. Erhöhung der Darlehen und Kontokor­rente einem Drittvergleich nicht standhielten (vgl. Einspracheentscheide vom 9.6.2015, in act. 3C pag. 255 ff. auch zum Folgenden). Sie stellte fest, dass die Aktionärskontokorrente auf keinem schriftlichen Vertrag beruhten und sich auch hinsichtlich Amortisation, Verzinsung und Sicherheiten nicht mit einem unter unabhängigen Dritten abgeschlossenen Geschäft verglei­chen liessen. Was die Darlehen und Kontokorrente zugunsten der von der Be­schwer­degegnerschaft beherrschten Gesellschaften anbelangt, wies sie im Wesent­lichen darauf hin, dass die jeweiligen beteiligten Gesellschaften über­schuldet gewesen seien. Nach Auffassung der StRK trägt diese Be­gründung den vom Bundesgericht bei der Beurteilung von Darlehen als geld­werte Leistung für massgeblich erklärten Kriterien zu wenig Rechnung. Die Vorinstanz wies die Sache deshalb zur weiteren Abklärung und Neu­be­ur­teilung an die Steuerverwaltung zurück, ohne die Streitsache materiell zu be­urteilen bzw. die aus ihrer Sicht notwendige Prüfung selbst vorzu­nehmen (vgl. vorne Bst. C sowie E. 1.2). Die Steuerverwaltung ist der An­sicht, der Nach­weis einer Darlehenssimulation erübrige sich hier und be­antragt, die Be­schwerdegegnerschaft sei entsprechend den Einsprache­entscheiden vom 9. Juni 2015 jedoch unter Abzug der irrtümlich aufge­rechneten Dar­lehens­zinsen zu veranlagen. Auch die Beschwerdegegner­schaft verlangt vom Verwaltungsgericht einen Entscheid in der Sache (vgl. vorne Bst. D). – Da die Parteien mithin eine materielle Prüfung der Veran­lagungen ver­langen und den Sachverhalt als liquid erachten, erscheint es aus Gründen der Prozessökonomie angezeigt, dass sich das Verwaltungs­gericht hier aus­nahmsweise nicht auf eine Überprüfung der Rechtmässig­keit der an­ge­fochtenen Rückweisungsentscheide beschränkt, sondern die diesen zu­grunde liegenden Einspracheentscheide einer Rechtskontrolle unterzieht.

3.2 Gestützt auf die Akten und die Ausführungen der Be­schwer­de­gegner­schaft ist in Bezug auf die hier interessierenden Darle­hens­ver­hält­nisse von folgendem Sachverhalt auszugehen:

3.2.1 Der Beschwerdegegner war ab dem Jahr 2003 Alleinaktionär und ein­ziger Verwaltungsrat der C.________ AG (vor 2003: … AG), die er 1999 mit drei weiteren Privatpersonen gegründet hatte. Im Jahr 2002 erlitt die Gesellschaft einen massiven Verlust (vgl. Beschwerdeant­wort Rz. 10.1 f.; vgl. auch Bilanz vom 31.12.2003, Beschwerdeantwortbei­lage 2), von dem sie sich in den folgenden Jahren nicht erholte. Im Ge­gen­teil verschlechterte sich ihre finanzielle Situation weiter (vgl. Jahres­rech­nun­gen 2004-2007, in Beschwerdeantwortbeilage 5, act. 3I pag. 835; act. 3J pag. 923 sowie act. 3K pag. 1017). Im Jahr 2005 wies die C.________ AG, die über ein Aktienkapital von Fr. 1'000'000.-- verfügt, ei­nen Jahresverlust von Fr. 3'975.-- und einen Verlustvortrag von Fr. 8'967'864.-- aus und war damit massiv überschuldet (vgl. Jahresrech­nung 2005, act. 3I pag. 845 f.). In den folgenden zwei Jahren erhöhte sich die Überschuldung auf Fr. 8'058'924.-- bzw. Fr. 9'080'325.-- (vgl. Jahres­rech­nungen 2006 und 2007, act. 3J pag. 932 bzw. act. 3K pag. 1030; vgl. auch die Übersicht der Steuerverwaltung zur Überschuldungssituation, act. 3K pag. 1102). Da der Aufbau eines neuen Geschäftsmodells für die C.________ AG gescheitert war (Beschwerdeantwort Rz. 10.4) und der Beschwerdegegner eine klare Trennung zwischen seinen unternehme­rischen Tätigkeiten und den gefährdeten Forderungen Dritter gegenüber der C.________ AG anstrebte, gründete er im Jahr 2004 gemein­sam mit seiner Tochter die D.________ GmbH, an der er mit 24 von 25 Stammanteilen beteiligt war (vgl. Beschwerdeantwort Rz. 10.6). Be­reits im Gründungsjahr 2004 war die D.________ GmbH bei einem Stammkapital von Fr. 25'000.-- und einem Jahresverlust von Fr. 274'975.-- allerdings stark überschuldet (vgl. Jahresrechnung 2005, act. 3E pag. 424). Die Überschuldung erhöhte sich in den folgenden drei Jah­ren weiter auf rund Fr. 540'000.-- (2005), Fr. 850'000.-- (2006) bzw. Fr. 1'360'000.-- (2007; vgl. Jahresrechnungen 2006 und 2007, act. 3F pag. 531 sowie act. 3G pag. 678; vgl. auch die Übersicht der Steuer­ver­wal­tung zur Überschuldungssituation, act. 3G pag. 749).

3.2.2 Weiter wirkte der Beschwerdegegner ab dem Jahr 2002 bei der Sa­nie­rung der E.________ AG mit (vgl. Beschwerdeantwort Rz. 10.3 auch zum Folgenden) und gründete im selben Jahr gemeinsam mit zwei Part­nern zu glei­chen Teilen die F.________ AG als Anlage­be­ratungs- und Vermögensverwaltungsgesellschaft. Nachdem der ange­strebte Erfolg ausgeblieben war, übernahm er Anfang 2004 bzw. 2005 die Be­teiligungen seiner beiden Partner an der F.________ AG (vgl. Beschwerdeantwort Rz. 10.5, sowie Zessions- bzw. Kaufvertrag vom 11.2.2004 und 1.1.2005, Beschwerdeantwortbeilagen 6 und 7). Die Ge­sellschaft erlitt 2005 einen hälftigen Kapitalverlust, das Kapital konnte je­doch in den Jahren 2006 und 2007 wiederhergestellt werden (vgl. interner Buch­prüfungsbericht der Steuerverwaltung vom 14.10.2009, act. 3G, pag. 736). In der Absicht, die (überschuldete) E.________ AG in eine reine Be­teiligungsgesellschaft umzugestalten, übernahm der Beschwerdegegner im Jahr 2005 sämtliche Aktien dieser Gesellschaft (vgl. Beschwerdeantwort Rz. 10.7; vgl. Darlehens-, Übernahme- und Kaufvertrag vom 18. Mai 2005, act. 3F pag. 478). Am 31. Januar 2006 war die E.________ AG gezwungen, beim zuständigen Amtsgericht die Überschuldung anzumelden (vgl. Darle­hens­vertrag vom 30.5.2006, in act. 3J pag. 882 f.). Die bilanzielle Über­schuldung konnte u.a. dadurch beseitigt werden, dass die D.________ GmbH eine ihrer Darlehensverpflichtungen übernahm und einen Teil ihrer Forderungen der E.________ AG gegenüber für nachrangig er­klärte (vgl. Darlehensvertrag vom 3.2.2006, act. 3F pag. 468 f.; Rangrück­tritts­vereinbarung vom 31.1.2006, act. 3F pag. 471); ausserdem gewährte die C.________ AG ihr ein (weiteres) nachrangiges Darlehen in der Höhe von Fr. 500'000.-- (vgl. Darlehensvertrag vom 30. Mai 2006, act. 3J pag. 882). Zudem belegte der Beschwerdegegner die ihm bei Übernahme der E.________ AG abgetretene Forderung von 3,6 Mio. Franken gegen die Ge­sellschaft mit einem Rangrücktritt (vgl. Kontoauszug Kto. 2500, in Vor­akten StRK [act. 3A] pag. 92). In den Folgejahren (2007 und 2008) blieb das Fremdkapital (ohne Darlehen mit Rangrücktritt) im Umfang von rund Fr. 742'000.-- (Fr. 1'288'368.-- abzügl. Fr. 546'451.-- bzw. Fr. 1'290'856.--ab­zügl. Fr. 548'352.--) ungedeckt (vgl. Bilanz E.________ AG per 31.12.2008, Vorakten StRK [act. 3A] pag. 91). Daneben war der Be­schwer­de­gegner im hier interessierenden Zeitraum zu 100 % an der G.________ AG sowie gemeinsam mit seiner Frau je zu 50 % an der H.________ GmbH beteiligt. Beide Unternehmen waren im Zeitpunkt in dem ihnen die C.________ AG bzw. die D.________ GmbH Kredite gewährten, ebenfalls überschuldet.

3.2.3 Die Forderungen der C.________ AG gegenüber ihren Schwes­ter­gesellschaften wurden in den hier interessierenden Jahren lau­fend erhöht (vgl. Bilanzen C.________ AG 2004 bis 2007, in Be­schwer­deantwortbeilage 5, act. 3I pag. 835; act. 3J pag. 923 sowie act. 3K pag. 1017):

Tabelle

Die Darlehen und Kontokorrentkredite der D.________ GmbH zu­guns­ten der Schwestergesellschaften entwickelten sich – soweit hier inter­es­sierend – wie folgt (vgl. Bilanzen D.________ GmbH 2004 bis 2007, in Beschwer­de­antwortbeilage 8, act. 3E pag. 419, act. 3F pag. 523, act. 3G pag. 623):

Tabelle

Weiter gewährten die C.________ AG und die D.________ GmbH dem Be­schwer­degegner im hier interessierenden Zeitraum folgende Aktivdarlehen (vgl. Bilanzen C.________ AG 2004 bis 2007, act. 3H pag. 783, act. 3I pag. 835; act. 3J pag. 923 sowie act. 3K pag. 1017; Bilanzen D.________ GmbH 2004 bis 2007, in Be­schwer­deantwortbeilage 8, act. 3E pag. 419, act. 3F pag. 523, act. 3G pag. 623):

Tabelle

3.2.4 Diese Darlehens- bzw. Kontokorrentverhältnisse lassen sich gra­phisch wie folgt darstellen (Zahlen gerundet):

Steuerjahr 2004: Grafik

Steuerjahr 2005: Grafik

Steuerjahr 2006: Grafik

Steuerjahr 2007: Grafik

3.3 Gestützt auf diese Vorgänge nahm die Steuerverwaltung folgende Auf­rechnungen im Einkommen der Beschwerdegegnerschaft vor:

3.3.1 Was die Kontokorrentforderungen und Darlehen der C.________ AG anbelangt, schloss die Steuerverwaltung im Umfang der in den Jahren 2005 bis 2007 erfolgten Erhöhungen der Kredite auf das Vor­liegen von geldwerten Leistungen an die Beschwerdegegnerschaft. Im Ein­zelnen geht es um diese Beträge (vgl. Einspracheentscheide vom 9.6.2015; act. 3C pag. 257, 261 und 266; vgl. auch Taxationsberechnungen C.________ AG 2005-2007 vom 15.10.2009, in act. 3I pag. 849, act. 3J pag. 937, act. 3K pag. 1044 f.):

Tabelle

3.3.2 Bei der D.________ GmbH beurteilte die Steuerverwal­tung die Kontokorrente und Darlehen der Jahre 2004 und 2005 im gesam­ten Umfang als geldwerte Leistungen. Weil die Gesellschaft im Jahr 2004 nach Ermessen veranlagt worden war, wurden die Geldflüsse dieses Jah­res bei der Beschwerdegegnerschaft erst im Steuerjahr 2005 berücksich­tigt. Die Aufrechnungen 2005 umfassen somit jeweils den Darlehensbe­stand per Ende 2004 sowie die Darlehenszunahme im Steuerjahr 2005. In den Jahren 2006 und 2007 entsprechen die Aufrechnungen der Höhe der Zunahme des Kontokorrents der H.________ GmbH gemäss nachfolgender Aufstellung (vgl. Einspracheentscheide vom 9.6.2015; act. 3C pag. 255, 260 und 265; vgl. auch Taxationsberechnungen D.________ GmbH 2005-2007 vom 15.10.2009, in act. 3E pag. 429, act. 3F pag. 536, act. 3G pag. 684):

Tabelle

3.3.3 In Bezug auf die Kontokorrente des Beschwerdegegners nahm die Steuerverwaltung im Umfang der jeweiligen Erhöhung der Aktivdarlehen Aufrechnungen bei dessen steuerbaren Einkommen vor, wobei die Auf­rechnung im Steuerjahr 2005 betreffend das Kontokorrent bei der D.________ GmbH ebenfalls die Kontokorrentforderung per 31. Dezember 2004 umfasste. Damit ergaben sich folgende Aufrechnungen (vgl. Ein­spracheentscheide vom 9.6.2015; act. 3C pag. 255 f., 260 f. und 265; vgl. auch Taxationsberechnungen C.________ AG 2005-2007 vom 15.10.2009, in act. 3I pag. 850 f. und act. 3J pag. 938; Taxationsberech­nungen D.________ GmbH 2005-2007 vom 15.10.2009, in act. 3E pag. 430 f., act. 3F pag. 537 f. sowie act. 3G pag. 685 f.):

Tabelle

4.

Es ist zu prüfen, ob diese Aufrechnungen beim steuerbaren Einkommen der Beschwerdegegnerschaft der Rechtskontrolle standhalten.

4.1 Mit Ausnahme eines Darlehens zugunsten der E.________ AG be­ruh­ten die Kreditvergaben an die Schwestergesellschaften nicht auf schrift­lichen Verträgen; Zins- und Rückzahlungskonditionen wurden keine ver­ein­bart. In der gesamten hier interessierenden Zeitspanne leisteten die darlehens­nehmenden Gesellschaften weder Zins- noch Amortisationszah­lungen, vielmehr wurden die gewährten Kredite laufend weiter erhöht (vgl. vorne E. 3.2.3). Sowohl die C.________ AG als auch die D.________ GmbH befanden sich zur Zeit der Kreditgewährung bzw. -er­höhung in einer äusserst angespannten finanziellen Lage, da ihre Ak­ti­ven das Fremdkapital nicht mehr zu decken vermochten (vgl. vorne E. 3.2.1). Keine der beiden Gesellschaften verfügte über nennenswerte stille Reser­ven, sodass nicht bloss eine bilanzielle, sondern auch eine wirt­schaft­liche Über­schuldung vorlag (vgl. auch BGer 2C_843/2012 vom 20.12.2012, in StR 68/2013 S. 227 E. 3.2 f.). Bei der D.________ GmbH mach­ten die streitbetroffenen Darlehen zudem den grösseren Teil der gesamten Aktiven der Gesellschaft aus (im Jahr 2005: Fr. 591'000.-- von Fr. 896'685.-- [rund 66 %], im Jahr 2006: Fr. 695'000.-- von Fr. 937'785.-- [74 %] und im Jahr 2007: Fr. 666'000.-- von Fr. 1'084'792.-- [61 %]; vgl. Bilanzen 2005, 2006 und 2007, act. 3E pag. 424, act. 3F pag. 531, act. 3G pag. 678; vgl. BGer 2C_443/2016 und 2C_444/2016 vom 11.7.2017 E. 4.4 und 5.1). Weiter wurden sämtliche Kontokorrente bzw. Dar­lehen ohne jegliche Si­cherheiten eingeräumt, obschon die darlehens­nehmenden Gesellschaften ebenfalls allesamt überschuldet waren bzw. bei der F.________ AG ein hälftiger Kapitalverlust vorlag (vgl. vorne E. 3.2.2). Die Darlehens- bzw. Kontokorrentforderungen gegen­über der E.________ AG waren mit Blick auf die weitgehenden Rangrück­tritts­erklärungen ebenfalls als unsicher und gefährdet einzustufen (vgl. BGer 2C_443/2016 und 2C_444/2016 vom 11.7.2017 E. 6.1 f., 2C_895/2008 vom 9.6.2009, in StR/2009 S. 810 E. 4.2). Im Übrigen ent­sprach die Gewährung von Kredi­ten nicht den deklarierten Gesellschafts­zwecken (vgl. BGer 2C_252/2014 und 2C_257/2014 vom 12.2.2016, in StE 2006 B 24.4 Nr. 74 E. 3.4). Schliesslich sind auch keine wirtschaft­lichen Verflechtungen dargetan oder ersichtlich, die ein derartiges fi­nan­zielles Engagement rechtfertigen könn­ten (vgl. BGer 2A.583/2004 vom 21.4.2005 E. 4.1). Anhand der erfolgten Geldflüsse (vgl. vorne E. 3.2.4) wird deutlich, dass die C.________ AG und (in etwas geringerem Aus­mass) die D.________ GmbH dem Beschwerdegegner dazu dienten, die verlustbringende Geschäfts­tätigkeit seiner weiteren Unter­nehmen – vorab der E.________ AG – zu fi­nanzieren. Bei diesen Gegeben­heiten kann nicht (mehr) ernsthaft von ei­nem Rückzahlungs- bzw. Rück­for­de­rungs­willen der beteiligten Gesell­schaften ausgegangen werden, weshalb im Umfang der Kreditgewährung bzw. -erhöhung eine Simulation vor­liegt. Mit der Steuerverwaltung ist zu schliessen, dass die Geldflüsse rein be­teiligungs­rechtlich motiviert waren und einer echten schuldrechtlichen Grund­lage entbehrten, wäre doch eine unbeteiligte Drittperson keinesfalls zur (weiteren) Finanzierung dieser Ge­sellschaften bereit gewesen. Die Steuer­verwaltung hat daher die Erhöhung bzw. Gewährung der Kredite zu Recht als der Beschwerdegegnerschaft zurechenbare geldwerte Leis­tun­gen qualifiziert. Was die Beschwerdegeg­ner hiergegen vorbringen, vermag nicht zu überzeugen: Soweit sie be­haupten, dass bei den Darlehen zu­guns­ten der E.________ AG die Kapital­anlage im Vordergrund gestanden sei (vgl. Beschwerdeantwort Rz. 13), widerspricht dies klar den vorstehend ge­machten Feststellungen, zumal keine Überschuldung von bloss vorüber­gehender Natur vorlag und sich eine erfolgreiche Sanierung auch nicht ab­zeichnete. Soweit sie geltend machen, die darlehensgebenden Gesell­schaften hätten von Dritten weiter­hin Darlehen erhalten (vgl. Stellung­nahme vom 20.9.2017, act. 11), ist un­klar, was sie hieraus ableiten wollen: Im Rahmen des Drittvergleichs inter­essiert insbesondere, ob die darlehens­nehmenden Gesellschaften von Dritten als kreditwürdig eingestuft worden wären. Die genannten Darlehen betreffen jedoch nicht die hier inter­es­sie­renden Gesellschaften bzw. nicht den hier interessierenden Zeitraum. Der Um­stand, dass eine Privatperson der D.________ GmbH am 30. Ja­nuar 2006 hat Geld zukommen lassen (vgl. Beschwerde­ant­wort­bei­lage 19), ist in Bezug auf die hier inter­essierenden Darlehensverhältnisse eben­falls ohne Bedeutung, zumal nicht substantiiert aufgezeigt wird, dass diese Person in Kenntnis der finanziellen Lage der Gesellschaft gehandelt hat.

4.2 Auch für die Kontokorrentkredite der C.________ AG und der D.________ GmbH an den Beschwerdegegner fehlen schrift­liche Verein­barungen. Eine Amortisation oder Verzinsung ist nie erfolgt; die Konto­korrente wurden in den hier interessierenden Jahren im Gegenteil laufend erhöht (vgl. vorne E. 3.2.3). Die Reduktion des Aktivdarlehens der C.________ AG im Jahr 2007 um rund Fr. 60'000.-- wurde durch die gleichzeitige Erhöhung des Aktionärs-Kontokorrents bei der D.________ AG um rund Fr. 95'000.-- mehr als wettgemacht und ist daher un­be­achtlich. Weiter wurden für die Forderungen keinerlei Sicherheiten be­stellt, obwohl die finanzielle Situation der Beschwerdegegnerschaft dies er­fordert hätte: Den Akten kann entnommen werden, dass die Beschwer­de­gegner­schaft über Einkünfte aus Erwerbstätigkeit von (netto) rund Fr. 110'000.-- sowie Mieterträge von rund Fr. 30'000.-- jährlich verfügte (vgl. Steuer­erklärung 2005, in act. 3C pag. 90 und 95). Ihre Schulden be­standen aus einer Hypothek in der Höhe von ca. 1,4 Mio. Franken sowie weiteren privaten Schulden von rund Fr. 850'000.-- (vgl. Steuererklärungen 2005, 2006 und 2007, in act. 3C pag. 4, 46 und 92) und beliefen sich auf ins­ge­samt rund 2,25 Mio. Franken. Bei Hypothekarzinsen von Fr. 45'000.--jähr­lich machte die Zinsbelastung im Jahr 2005 insgesamt Fr. 70'000.-- aus (vgl. Steuererklärung 2005, in act. 3C pag. 92). In Anbetracht der hohen Ver­schuldung der Beschwerdegegnerschaft ist zu schliessen, dass sie je­den­falls mittel- bis längerfristig ihren Verpflichtungen aus den Darlehens­schulden (Zins- und Amortisationszahlungen) nicht hätten nachkommen können. Die Kreditwürdigkeit der Beschwerdegegnerschaft war für die Ge­währung der Kredite somit nicht ausreichend, woran ihr nicht weiter sub­stantiiertes Vorbringen, sie hätten die Kredite durch Erhöhung der Hypo­thek tilgen können, nichts zu ändern vermag. Hinzu kommt, dass die Kre­dit­gewährung in Anbetracht der Überschuldung der Gesellschaften ohne weiteres als ungewöhnlich zu bezeichnen ist (vgl. hierzu die vorangehende E. 4.1). Die Steuerverwaltung ist bei diesen Gegebenheiten berechtigter­weise zum Schluss gelangt, dass eine mit der Beschwerdegegnerschaft nicht verbundene Kreditgeberin diesen die Aktivdarlehen nie gewährt, ge­schweige denn erhöht hätte, ohne beträchtliche Sicherheiten zu verlangen. Mithin lassen auch hier die gesamten Umstände auf einen fehlenden Rück­zahlungs- bzw. Rückforderungswillen der Beteiligten schliessen. Die Darle­hens­erhöhungen gelten damit als simuliert und stellen eine verdeckte Ge­winn­ausschüttung dar (vgl. BGer 2C_322/2017 vom 3.7.2018, in StE 2019 B 72.13.22 Nr. 62 E. 4.1 f.; 2C_927/2013 und 2C_928/2013 vom 21.5.2014, in RDAF 2014 II 463, E. 5.7; 2C_72/2007 vom 23.8.2007 E. 2.2 f.).

4.3 Zusammenfassend ergibt sich somit, dass die Steuerverwaltung zu Recht Aufrechnungen beim steuerbaren Einkommen der Beschwerdegeg­ner­schaft aus Darlehens- bzw. Kontokorrent-Forderungen der C.________ AG und der D.________ GmbH vorgenommen hat. Bei diesem klaren Ergebnis erübrigt sich, auf die Meinungsverschiedenheit zwischen der Steuerverwaltung und der Vorinstanz über die massgeben­den Kriterien bei der Aufrechnung von Aktionärsdarlehen und Darlehen unter Schwestergesellschaften näher einzugehen (vgl. vorne E. 3.1). Da die Aufrechnung der Darlehen bestätigt wird, besteht kein Anlass für eine gleich­zeitige Aufrechnung geldwerter Leistungen aus fehlender Verzinsung (vgl. hierzu BGer 2C_1039/2016 und 2C_1040/2016 vom 22.11.2016 E. 3.4; vgl. vorne E. 2.1 und 3.1). Die Beschwerden werden gutgeheissen und die Sache zur Neuberechnung des steuerbaren Einkommens der Be­schwerde­gegnerschaft an die Steuerverwaltung zurückgewiesen.

5.

5.1 Bei diesem Ausgang der Verfahren sind die Kosten des Verfahrens vor dem Verwaltungsgericht der unterliegenden Beschwerdegegnerschaft auf­zuerlegen (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 1 und 2 VRPG; Art. 145 i.V.m. Art. 144 Abs. 1 DBG). Ersatzfähige Parteikosten sind keine angefal­len (Art. 151 StG i.V.m. Art. 108 Abs. 3 und Art. 104 Abs. 3 VRPG; vgl. Art. 145 i.V.m. Art. 144 Abs. 4 DBG sowie Art. 64 Abs. 1 des Bundesgeset­zes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG; SR 172.021]).

5.2 Die Kosten der Verfahren vor der StRK sind entsprechend dem Aus­gang der verwaltungsgerichtlichen Verfahren neu zu verlegen (Art. 200 Abs. 1 i.V.m. Art. 151 StG und Art. 108 Abs. 2 VRPG; Art. 144 Abs. 1 DBG), wobei ebenfalls keine Parteikosten zu sprechen sind (Art. 102 VRPG i.V.m. Art. 200 Abs. 4 StG; Art. 144 Abs. 4 DBG i.V.m. Art. 64 Abs. 1 VwVG). Die StRK hat die Verfahrenskosten auf eine Pauschalgebühr von Fr. 8'000.-- bestimmt (Dispositiv Ziff. 7 der angefochtenen Entscheide) und da­mit in Anbetracht des hohen Streitwerts oberhalb des Höchstansatzes des gesetzlichen Rahmentarifs von Fr. 100.-- bis Fr. 6'000.-- festgelegt (vgl. Art. 53 Bst. b i.V.m. Art. 4 und Art. 6 Abs. 1 des Dekrets vom 24. März 2010 be­treffend die Verfahrenskosten und die Verwaltungsgebühren der Ge­richts­behörden und der Staatsanwaltschaft [Verfahrenskostendekret, VKD; BSG 161.12]). Bei der Bemessung der Pauschalgebühr ist jedoch dem Um­stand Rechnung zu tragen, dass die StRK die Sache im Hauptstreit­punkt materiell nicht behandelt hat (vgl. vorne E. 3.1), weshalb die Pau­schal­ge­bühr angemessen zu reduzieren ist (Art. 151 StG i.V.m. Art. 103 Abs. 2 VRPG i.V.m. Art. 5 f. VKD; vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 103 N. 4).

Demnach entscheidet das Verwaltungsgericht:

1. Die Beschwerde betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2005 bis 2007 wird gutgeheissen und der Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Bern vom 14. März 2017 aufgehoben. Die Akten gehen zur Neu­berechnung des steuerbaren Einkommens der Beschwerdegegner­schaft an die Steuerverwaltung des Kantons Bern.

2. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2005 bis 2007 wird gut­ge­heissen und der Entscheid der Steuerrekurskommission des Kan­tons Bern vom 14. März 2017 aufgehoben. Die Akten gehen zur Neube­rechnung des steuerbaren Einkommens der Beschwerdegegnerschaft an die Steuerverwaltung des Kantons Bern.

3. Die Kosten der Verfahren vor dem Verwaltungsgericht, bestimmt auf eine Pauschalgebühr von Fr. 5'000.--, werden der Beschwerdegegner­schaft auferlegt. Parteikosten sind keine zu sprechen.

4. Die Kosten der Verfahren vor der StRK, bestimmt auf eine Pauschalge­bühr von Fr. 3'000.--, werden der Beschwerdegegnerschaft auferlegt. Parteikosten sind keine zu sprechen.

5. Zu eröffnen:

-der Steuerverwaltung des Kantons Bern

-der Beschwerdegegnerschaft

der Steuerrekurskommission des Kantons Bern

der Eidgenössischen Steuerverwaltung

Das präsidierende Mitglied:Die Gerichtsschreiberin:

Rechtsmittelbelehrung

Gegen dieses Urteil kann innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Bundes­gericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gemäss Art. 39 ff., 82 ff. und 90 ff. des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun­des­gericht (BGG; SR 173.110) geführt werden