TA.1996.186•Taxpayer’s failure to cooperate barred new evidence on appeal
TA.1996.186Outro Tribunal20 de ago. de 1997Dismissed
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B. challenged a Neuchâtel tax assessment on the liquidation profit from the sale of his medical practice. He had repeatedly been asked to provide accounting documents supporting additional deductions but failed to do so despite several extensions. The Department rejected his appeal, holding that his conduct breached the duty to cooperate and that he could not later rely on new evidence before the appellate authority. The Tribunal administratif confirmed that position, rejected the arguments of incomplete fact-finding, abuse of discretion, and unequal treatment, dismissed the appeal, and ordered costs of CHF 550.
Art. 14 LPJA, Art. 43 al. 2 LPJA; duty to cooperate in tax proceedings and limits on new evidence on appeal. Where the taxpayer, after repeated justified requests and formal warnings, fails to submit accounting documents necessary to establish the tax base, he breaches his duty to cooperate. He may not later cure that omission by producing the withheld documents before the appellate authority; invoking the non-binding nature of factual findings on appeal in such circumstances constitutes an abuse of rights and is not protected. The authority may therefore maintain the assessment without violating the duty to investigate ex officio (consid. 2-4).
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N° dossier: TA.1996.186
Autorité:
Date décision: 20.08.1997
Publié le: 14.04.2008
Revue juridique: RJN 1997, P.246
Titre: Obligation de collaborer à l'établissement des faits. Abus de droit dans la procédure de recours.
Résumé:
Celui qui, dans une procédure de taxation fiscale, a été invité à produire des pièces comptables étayant ses allégations, à défaut de quoi il devait s'attendre à être taxé selon l'estimation de l'autorité fiscale, et qui n'a pas donné suite à cette injonction malgré les délais impartis à cet effet, ne saurait invoquer devant l'instance de recours une constatation inexacte ou incomplète des faits et déposer les pièces qu'il n'a pas produites auparavant. Cette attitude est constitutive d'un abus de droit (confirmation de la jurisprudence).
Mots-clés:
ABUS DE DROIT CONSTATATION DES FAITS (LPJA) OBLIGATION DE COLLABORER DES PARTIES (LPJA) TAXATION FISCALE
Articles de loi:
Art. 8 CC Art. 96 LCDIR Art. 14 LPJA Art. 33 litt. b LPJA Art. 43 al. 2 LPJA
A. A partir du 31 décembre 1989, à la suite d'un accident qui l'a
atteint dans sa santé, B. a mis un terme à son activité de
médecin. Avant de quitter le canton pour élire domicile en Afrique du Sud
à fin 1991, il a vendu son cabinet médical privé à un confrère par conven-
tion du 16 février 1991 pour un prix de 400'000 francs. Après un entretien
avec la fiduciaire de B. , le service des contributions a
arrêté le bénéfice de liquidation imposable de la manière suivante :
Prix de vente fr. 400'000.-
./. stock médicaments
selon bilan au 31.12.1989 fr. 1'766.-
./. mobilier et agencement
selon bilan au 31.12.1988 fr. 75'000.-
./. amortissement minimum
exercice 1989 (25 %) ./. fr. 18'750.- fr. 56'250.- ./. fr. 58'016.-
Bénéfice brut fr. 341'984.-
De ce montant brut pouvaient être retranchés :
1. Les charges liées à l'exploitation payées en 1990, mais non comprises
dans le compte "passifs transitoires et créanciers" au 31 décembre 1989
(8'962.95 francs).
2. Les frais de liquidation du cabinet médical.
Ces charges et frais devaient être justifiés.
Au terme d'un courrier du 17 novembre 1994, les bases de la
taxation ont été confirmées au mandataire fiscal. N'ayant pas reçu les
renseignements relatifs aux charges et frais du contribuable, le service
des contributions, par courrier du 30 mars 1995, a fixé un ultime délai au
10 mai 1995 au terme duquel, sans les informations requises, le bénéfice
de liquidation imposable serait arrêté à 325'000 francs compte tenu de
frais admis sans justificatif de 16'984 francs. En date du 6 juin 1995,
n'ayant toujours par reçu de réponse, le service des contributions a no-
tifié un bordereau de taxation basé sur un bénéfice de liquidation de
325'000 francs.
B. Le 20 juin 1995, par l'intermédiaire de son avocat, nouveau man-
dataire, B. s'est opposé à ce bordereau en formant une ré-
clamation. Il a fait valoir qu'en raison "de son accident et de son inva-
lidité totale, la comptabilité et les bilans de son cabinet médical n'ont
plus été tenus régulièrement, jusqu'à son départ en Afrique du Sud". Il a
aussi allégué qu'il ne s'attendait absolument pas à cette taxation et
n'avait pas pris soin de faire dresser une comptabilité. Il a ajouté que
la tâche de reconstituer cette dernière était d'autant plus difficile
qu'il avait emporté une partie de ces documents comptables en Afrique du
Sud et qu'il avait laissé le reste en Suisse. Il a soutenu que la taxation
à laquelle il s'opposait ne reflétait pas la réalité faute de tenir compte
de son revenu et de ses charges. Il s'est engagé à établir et à remettre à
l'autorité dans la mesure du possible des bases comptables fiables et dé-
finitives.
C. Par courrier du 4 août 1995, le service des contributions, à
Neuchâtel, s'est déclaré disposé à rectifier le bénéfice de liquidation en
question pour autant que les informations réclamées en vain le 17 novembre
1994 lui soient communiquées avant le 15 septembre 1995, délai qui a été
reporté au 25 septembre 1995 sur demande écrite du mandataire du recou-
rant, puis au 10 novembre 1995 suite à un entretien téléphonique avec cet
avocat. Celui-ci n'a pas fourni les documents exigés dans le délai qu'il
avait lui-même prorogé, si bien que par décision du 23 novembre 1995, le
service des contributions a rejeté la réclamation et confirmé la taxation
du 6 juin 1995.
D. Le 18 décembre 1995, B. a recouru contre cette
décision auprès du Département des finances et des affaires sociales. Il a
conclu à l'annulation du bordereau de taxation et à ce qu'une nouvelle
décision soit rendue. Il a fait valoir que le service des contributions
n'avait pas imputé, sur le bénéfice de liquidation, les charges sociales
pour le personnel, les frais de locaux, les frais administratifs, les in-
térêts de dettes. Il a ajouté qu'il n'avait pas été tenu compte du fait
que la créance contre le repreneur du cabinet médical était difficilement
recouvrable. A l'appui de son recours, B. a déposé un cer-
tain nombre de pièces et requis l'audition de son mandataire fiscal ainsi
que la production de plusieurs relevés de compte.
E. Le 14 mai 1996, le Département des finances et des affaires so-
ciales a rejeté le recours. Il a reproché à B. de ne pas
avoir répondu à plusieurs demandes justifiées de renseignements et de
s'être ainsi soustrait à son obligation de collaborer à l'établissement
des faits et de participer avec l'autorité fiscale à la détermination de
la matière imposable. Le département a estimé qu'il n'était pas admis
qu'un recourant ne produisant pas dans les délais requis des preuves
demandées puisse les présenter devant l'autorité de recours après coup. Il
a reproché à B. d'avoir abusé manifestement de ses droits et
a refusé de prendre en considération les explications données par le re-
courant sur les déductions susceptibles de diminuer son bénéfice de liqui-
dation.
F. B. recourt contre cette décision devant le
Tribunal administratif en concluant à son annulation et au renvoi pour
nouvelle décision au sens des considérants. Il invoque la violation du
droit, y compris l'excès et l'abus du pouvoir d'appréciation, la consta-
tation inexacte de faits pertinents et l'inégalité de traitement. Ses ar-
guments seront repris en tant que besoin dans les considérants en droit.
C O N S I D E R A N T
en droit
1. Interjeté dans les formes et délai légaux, le recours est rece-
vable.
2. a) Si, en vertu de l'article 14 de la loi sur la procédure et la
juridiction administratives (LPJA) l'autorité doit instruire d'office la
cause en recherchant quelle est la réalité des faits décisifs, le cas
échéant après l'administration des preuves, il y a des limites dans son
devoir d'investigation. D'une part, les parties ont une obligation de
collaborer à l'établissement des faits. Elles ont au demeurant intérêt à
prouver autant que possible les faits qu'elles allèguent, les conséquences
de l'absence éventuelle de preuves d'un fait devant, en vertu de l'article
8 CC, être supportées par celui qui entend en déduire un droit (Schaer,
Juridiction administration neuchâteloise, p.81 ainsi que la jurisprudence
citée). D'autre part, dans le domaine particulier des impôts directs, la
procédure de taxation est dite mixte, dans ce sens que le contribuable et
l'autorité fiscale doivent participer à la détermination de la matière
imposable (v. dans ce sens Jean-Marc Rivier, Droit fiscal suisse, p.307).
b) En l'occurrence, l'autorité a formé une première demande de
renseignements complémentaires lors d'un entretien du 15 novembre 1994 en
présence du mandataire fiscal du recourant. Dans un courrier du 17 novem-
bre 1994, le service des contributions a confirmé les termes de ce dernier
entretien. En date du 30 mars 1995, n'ayant toujours pas reçu les rensei-
gnements demandés, le service des contributions a accordé un ultime délai
fixé au 10 mai 1995 en avertissant le recourant que s'il ne s'exécutait
pas, le bénéfice de liquidation imposable serait arrêté à 325'000 francs.
Cette mise en demeure n'a pas été suivie d'effets, raison pour laquelle le
recourant s'est vu notifier le bordereau de taxation litigieux en date du
6 juin 1995. Suite à la réclamation déposée par l'avocat de B. , le service des contributions a consenti à revenir sur sa déci-
sion pour autant que les informations auparavant demandées lui soient com-
muniquées avant le 15 septembre 1995. Sur demande de l'avocat de B. , ce délai a été prolongé par deux fois, la première jusqu'au 25
septembre 1995 et la seconde jusqu'au 10 novembre 1995. Le 23 novembre
1995, le service des contributions, qui n'avait toujours pas obtenu de
réponse, s'est résolu à rendre une décision. Ainsi, l'autorité a concédé
en vain quatre délais au recourant sans que celui-ci fournisse les
informations requises. Il ne fait donc aucun doute que B. a
violé son obligation de collaborer à l'établissement des faits et qu'il
n'a pas participé comme il devait le faire à la détermination de la
matière imposable.
3. a) Comme le relève à juste titre le département, selon l'article
43 al.2 LPJA, les constatations de fait ne lient pas l'autorité de re-
cours. On en déduit que les éventuels nouveaux allégués, devant l'autorité
de recours, et les nouvelles preuves y relatives, doivent en principe être
pris en considération, à moins que le recourant ne commette ainsi un abus
de droit (Schaer, op.cit., p.177). Selon la jurisprudence du Tribunal fé-
déral à laquelle la Cour de céans s'est précédemment référée (v. à ce
sujet RJN 1982, p.145 et les références), une autorité de recours ne sau-
rait accueillir des moyens de preuve qui lui sont présentés alors même que
l'autorité inférieure s'est vainement efforcée d'en obtenir la production.
Dans une telle situation, il n'est pas admis qu'un recourant ne produisant
pas dans les délais requis des preuves réglementaires demandées puisse les
présenter devant l'autorité de recours après coup. Sans qu'il le dise
expressément dans cet arrêt (ATF 102 Ib, p.126 ss), le Tribunal fédéral
reconnaît donc que le principe de la bonne foi l'emporte sur celui de la
proportionnalité lorsqu'un intérêt public - y compris celui du respect de
la loi - l'exige et que l'administré ne saurait abuser d'une faculté que
lui confère la loi en l'utilisant à des fins pour lesquelles elle n'a pas
été prévue (Knapp, Précis de droit administratif, Bâle 1980, p.68; ATF 105
Ib 143). Au surplus, le département cite avec raison la jurisprudence
selon laquelle un contribuable resté sourd aux demandes réitérées de ren-
seignements de l'autorité inférieure, malgré un avertissement formel l'in-
formant des conséquences de son silence, ne saurait être admis à en ré-
parer les effets devant le Tribunal administratif. Il a été retenu que ce
contribuable cherchait en réalité à utiliser les règles de procédure de la
LPJA - notamment ses articles 33 et 43, en vertu desquels les constations
de fait ne lient pas l'autorité de recours - pour rendre inopérantes les
règles propres à la procédure de taxation. Dans cette affaire, le Tribunal
administratif a considéré que pareille solution ne saurait se concilier
avec la bonne foi, qu'elle était constitutive au contraire d'un abus de
droit et qu'elle n'était pas digne de protection (RJN 1982, p.145).
b) En l'espèce, le recourant n'a pas respecté des délais dont il
avait lui-même demandé la prolongation et fixé la date. En effet, après le
10 novembre 1995, le service des contributions n'avait toujours pas reçu
les informations qu'il avait requises de sorte que deux semaines après,
soit le 23 novembre 1995 il a décidé de maintenir le bénéfice de liqui-
dation de B. à 325'000 francs selon notification du 6 juin
1995. Devant le silence du contribuable et de son mandataire, l'adminis-
tration n'avait pas d'autre choix que de statuer de la manière annoncée.
Il s'ensuit que c'est à juste titre que le département a refusé de prendre
en considération les explications données par le recourant sur les déduc-
tions susceptibles de diminuer son bénéfice de liquidation. On ne peut
donc reprocher à l'autorité inférieure de recours d'avoir violé le droit,
d'avoir excédé ou abusé de son pouvoir d'appréciation ou d'avoir constaté
de manière incomplète des faits pertinents.
4. L'argument tiré de l'inégalité de traitement n'est manifestement
pas pertinent. Le recourant, bien que domicilié à l'étranger, a chargé un
avocat d'agir en son nom et par mandat en Suisse, de sorte qu'il ne sau-
rait invoquer son éloignement géographique. D'autre part, le service des
contributions a tenu compte de la situation de B. en lui
accordant à plusieurs reprises des délais aux fins de fournir les pièces
nécessaires à l'établissement de la taxation de son bénéfice de liquida-
tion. Or, comme exposé plus haut, le recourant n'a pas produit les docu-
ments requis dans les délais qu'il avait lui-même demandés et obtenus. A
tout le moins, B. aurait-il pu requérir un nouveau délai. Au
contraire, rien n'a été fait en ce sens de sorte que le recourant a été
traité comme tout contribuable qui ne s'exécute pas.
5. Pour tous ces motifs, le recours doit être rejeté.
Les frais de la présente cause doivent être mis à la charge du
recourant (art.47 al.1 LPJA). Vu le sort de la cause, il n'y a pas lieu à
dépens.
Par ces motifs,
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF
1. Rejette le recours.
2. Met à la charge du recourant les frais et débours par 550 francs, mon-
tant compensé par son avance.
3. N'alloue pas de dépens.
Neuchâtel, le 20 août 1997
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Whether the taxpayer breached the duty to cooperate in establishing taxable facts
Yes. The taxpayer ignored repeated justified requests and missed extended deadlines, so he failed to cooperate in determining the tax base.
Under the mixed taxation procedure, both the taxpayer and the authority must help establish the taxable facts; the authority had granted several deadlines and warnings that were not complied with.
Whether the taxpayer could introduce the missing accounting documents for the first time on appeal
No. Presenting evidence withheld despite repeated requests constituted an abuse of rights and the appellate authority could refuse to consider it.
Although factual findings are generally not binding on appeal, this rule cannot be used to neutralize the taxation procedure; good faith prevails where the authority unsuccessfully sought the evidence and the taxpayer was warned of the consequences.
Whether the taxpayer’s unequal-treatment argument justified relief
No. The taxpayer was treated like any other non-compliant taxpayer, and his foreign residence did not excuse the omission because he acted through a Swiss lawyer and received several extensions.
The authority already took his situation into account by granting multiple extensions; he could have requested further time but did not.
Whether the appeal should be allowed and the lower decision set aside
No. The department correctly refused to consider the late evidence and there was no legal error or incomplete fact-finding.
The lower authority acted within its discretion and in accordance with the taxpayer’s cooperation duties and the limits on new allegations and evidence on appeal.
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