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Die Infrastruktur nach Artikel 62 Absätze 1 und 2 ist von kantonalen und kommunalen Liegenschaftssteuern befreit.
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Art. 65 EBG schuf eine neue gesetzliche Grundlage, um die übrigen konzessionierten Verkehrsunternehmen gegenüber der bis anhin von der Besteuerung befreiten SBB in Bezug auf die kantonale/kommunale Liegenschaftssteuer gleichzustellen.
“Was die Besteuerung der Unternehmen betrifft, war die Vereinheitlichung vorerst auf die Liegenschaftssteuern beschränkt, während hinsichtlich der für die Gewinn- und Kapitalsteuern geltenden Regeln keine Anpassung erfolgen sollte (vgl. Botschaft S. 2470 und 2519). Die SBB war bereits vor der Bahnreform 2 gestützt auf aArt. 21 des Bundesgesetzes über die Schweizerischen Bundesbahnen vom 20. März 1998 (SBBG; SR 742.31; in seiner ursprünglichen Fassung [AS 1998 S. 2847]) im Rahmen ihrer Aufgabe als Anbieterin der Eisenbahninfrastruktur und als Transportunternehmung von jeder Besteuerung durch die Kantone und Gemeinden befreit. Die Steuerbefreiung erstreckte sich auch auf Hilfs- und Nebenbetriebe wie Kraftwerke, Werkstätten und Lagerhäuser, jedoch nicht auf Liegenschaften ohne notwendige Beziehung zum Betrieb des Unternehmens. Für die übrigen konzessionierten Verkehrsunternehmen sah das Bundesrecht in Bezug auf die Liegenschaftssteuer hingegen keine Steuerbefreiung vor. Um diesbezüglich eine Gleichstellung aller Unternehmen zu erreichen, schuf der Gesetzgeber mit Art. 65 EBG eine neue gesetzliche Grundlage (vgl. Botschaft S. 2519; Zusatzbotschaft zur Bahnreform 2, in BBl 2007 S. 2681 ff. [nachfolgend: Zusatzbotschaft], 2744), ohne hierzu den Wortlaut von aArt. 21 SBBG ganz oder teilweise zu übernehmen.”
Teile von Liegenschaften kommen nur dann als «Infrastruktur» im Sinn von Art. 65 EBG in Betracht, wenn sie mit dem Betrieb der Infrastruktur verbunden sind und nicht Gegenstand des Netzzugangs sind.
“Art. 65 EBG sieht vor, dass «die Infrastruktur nach Art. 62 Abs. 1 und 2 EBG» von der Liegenschaftsteuer befreit ist. Zur Infrastruktur gehören nach Abs. 1 dieser Bestimmung vorab «alle Bauten, Anlagen und Einrichtungen, die im Rahmen des Netzzugangs gemeinsam benützt werden müssen», wobei Netzzugang die Nutzung der Bahninfrastrukturen durch Eisenbahnverkehrsunternehmen meint (vgl. Art. 1 Abs. 1 der Eisenbahn-Netzzugangsverordnung vom 25. November 1998 [NZV; SR 742.122]). Es folgt eine beispielhafte Aufzählung der Bauten, Anlagen und Einrichtungen im vorgenannten Sinn (aArt. 62 Abs. 1 Bst. a-g EBG; vgl. vorne E. 2.2 auch zum Folgenden). Unbestritten ist, dass die hier fraglichen Grundstücksteile nicht darunterfallen. Strittig ist indes, ob sie Infrastruktur im Sinn von Abs. 2 darstellen. Nach dessen Wortlaut kann die Infrastruktur auch «Bauten, Anlagen und Einrichtungen» umfassen, «die mit dem Betrieb der Infrastruktur verbunden […], jedoch nicht Gegenstand des Netzzugangs sind». Dazu gehören u.”
Befreit sind nach Art. 65 EBG nach dem hierfür relevanten Verständnis nur diejenigen Grundstücksteile, die in einem funktionalen Zusammenhang mit dem Betrieb der Infrastruktur stehen. Die Zugehörigkeit zur Infrastruktur setzt damit einen funktionalen Bezug zum Betrieb voraus.
“Das Gesetz setzt zwar ausdrücklich eine Verbundenheit dieser Objekte mit dem Betrieb voraus, bestimmt aber nicht, welcher Art diese sein muss, damit Objekte der Infrastruktur nach aArt. 62 Abs. 2 EBG zugehören können. Bei den genannten Beispielen handelt es sich indes ausschliesslich um solche, die in einem funktionalen Zusammenhang mit der notwendigen Infrastruktur nach Abs. 1 stehen. Auch wenn die Aufzählung nicht abschliessend ist, weist die Art der erwähnten Objekte darauf hin, dass ein funktionaler Bezug zum Betrieb für die Zugehörigkeit zur Infrastruktur erforderlich ist (vgl. zu dieser sog. funktionalen Abgrenzung Oliver Bucher, Open Access im Schienenverkehr, Diss. Zürich 2006, S. 238 f., 292 f. m.w.H.). Wie bereits die Vorinstanz festgestellt hat, legt der Wortlaut von Art. 65 EBG i.V.m. aArt. 62 Abs. 2 EBG mithin nahe, dass einzig Grundstücksteile von der Liegenschaftssteuer befreit sind, die funktional zur Infrastruktur gehören. Zu prüfen bleibt, ob dieses Ergebnis durch die weiteren Auslegungselemente bestätigt oder widerlegt wird.”
Die Steuerbefreiung nach Art. 65 EBG bemisst sich am Begriff der «Infrastruktur» und nicht am Begriff der «Liegenschaften». Der Wortlaut von Art. 65 EBG weicht damit wesentlich von den entsprechenden Befreiungstatbeständen des DBG und des StHG ab, weshalb bereits der unterschiedliche Gesetzestext einer einheitlichen Auslegung entgegenstehen kann.
“E. 2.3.2, 2C_162/2011 vom 17.10.2011, in StR 67/2012 S. 133 E. 3.1; BVR 2002 S. 206 E. 2c f.; Reich/Beusch, in Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Aufl. 2017, Art. 2 StHG N. 21 ff.; Blumenstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 7. Aufl. 2016, S. 198, 230; Michel Iff, a.a.O., Art. 247 N. 1 und 3). Die Befreiung von der Steuerpflicht richtet sich somit ausschliesslich nach Art. 65 EBG (Greter/Greter, a.a.O., Art. 23 StHG N. 43a). Dessen Wortlaut weicht im Übrigen wesentlich von jenem der Steuerbefreiungstatbestände des DBG und StHG ab, indem er nicht an den Begriff der «Liegenschaften» (vgl. Art. 56 Bst. d DBG; Art. 23 Abs. 1 Bst. j StHG), sondern an jenen der «Infrastruktur» anknüpft, weshalb bereits der unterschiedliche Gesetzestext einer einheitlichen Auslegung entgegensteht (vgl. etwa BGer 2C_87/2019 vom”