AIUTO RICERCA
Anteprima di stampa
Numero d'incarto: 80.1998.68
Data decisione, Autorità: 15.06.1998, CDT
Incarto n. 80.98.00068
Lugano 15 giugno 1998
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Fiorenzo Gianinazzi
statuendo sul ricorso del 9 aprile 1998
in materia di: IC/IFD 95/96
presentato da:
__________ e __________ __________, __________ __________,
ritenuto
in fatto ed in diritto
La decisione è così motivata:
”Dal reddito agricolo notificato, viene ammessa la deduzione delle spese forfetarie in ragione del 25%, pertanto si impone l'importo medio di fr. 7'800.--
Vengono ammessi in deduzione gli interessi passivi ed il debito notificato.
Le spese di viaggio per il contribuente vengono considerate in base a 4 tragitti giornalieri, in quanto la deduzione relativa alla doppia economia domestica non appare giustificata.
La figlia __________ già in precedenza impiegata, ha sospeso l'attività durante parte del 1995 per ragioni di studio.
La stessa non può essere ammessa in deduzione quale figlia a carico, in considerazione delle vigenti disposizioni”.
L’UT propone invece la reiezione del ricorso. Secondo l’UT si giustificherebbe addirittura una reformatio in pejus. Il contribuente nel periodo fiscale 1993-94 non dichiarava alcuna sostanza agricola al 1° gennaio 1994 (cfr. modulo 18); dalla contabilità di recente introduzione risulta invece una sostanza aziendale di fr. 21'600.-, che dovrebbe essere ripresa quale utile da introduzione della contabilità.
3.1.
Secondo gli articoli 18 LIFD e 17 LT 1994, sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa commerciale, industriale, artigianale, agricola e forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente (cpv. 1). Fanno parte dei proventi da attività indipendente anche tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione o rivalutazione contabile di elementi della sostanza commerciale (cpv. 2 prima frase).
3.2.
Gli incrementi di valore dei beni commerciali non sono dunque imponibili finché non appaiono nella contabilità. In effetti, si tratta di meri incrementi patrimoniali latenti, spesso legati alla congiuntura; l'equità impone pertanto di imporli come reddito solo al momento in cui l'imprenditore li riconosce come tali, contabilizzandoli (Probst, Commentaire de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct - Personnes morales, Ginevra 1995, n. 23 ad art. 58 LIFD, p. 132). La rivalutazione è dunque una semplice operazione contabile, mediante la quale viene aumentato il valore contabile di un attivo contabilizzato ad un valore inferiore a quello reale; tale operazione comporta cioè la realizzazione di riserve tacite (Reich, Die Realisation stiller Reserven im Bilanzsteuerrecht, Zurigo 1983, p. 97).
I redditi dovuti a rivalutazione contabile sono dunque imponibili insieme agli altri proventi dell'attività commerciale (CDT n. 80.96.00182 del 26 novembre 1996 in re G. F.; Känzig, Direkte Bundessteuer, 2a ediz., vol. I, Basilea 1982, n. 227 ad art. 21 DIFD, p. 446; Cagianut/Höhn, Unternehmungssteuerrecht, Berna 1986, p. 420; Bernardoni/Duchini, La fiscalità dell'azienda, Bellinzona 1993, p. 199).
3.3.
Rispetto al diritto fiscale in vigore fino al 31 dicembre 1994, con l'introduzione della legge federale sull'imposta federale diretta (LIFD) e della legge tributaria del 21 giugno 1994, l'assoggettamento degli utili in capitale relativi alla sostanza commerciale non è più fatto dipendere dagli obblighi di tenuta della contabilità previsti dal diritto commerciale (art. 934 cpv. 1 CO; artt. 53 e 54 ORC). Come detto, gli articoli 18 LIFD e 17 LT 1994 estendono infatti tale assoggettamento all'intero settore dell'attività lucrativa indipendente (Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 4 ad art. 18 LIFD, p. 67).
Di conseguenza, per alcune categorie di lavoratori indipendenti, fra cui gli agricoltori, è sorto solo a partire dagli esercizi 1993 e 1994 l'obbligo di tenere la contabilità a fini fiscali. Con la presentazione del bilancio iniziale al 1° gennaio 1993, si è posto pertanto lo stesso problema che sopravviene ogniqualvolta un'azienda personale sempre tassata sulla base di una valutazione allestisce e sottopone per la prima volta all'autorità di tassazione il bilancio ed il relativo conto economico. In simili casi, il confronto del valore della sostanza risultante dal primo bilancio con l'ammontare della sostanza aziendale tassata per valutazione alla stessa data permette di determinare l'ammontare della sottovalutazione in cui era incorsa l'autorità fiscale fissando per apprezzamento la sostanza imponibile. La differenza di valore così accertata è quindi assimilabile, dal punto di vista fiscale, ad una contabilizzazione di plusvalori, ossia ad uno scioglimento di riserve occulte (CDT n. 80.96.00182 del 26 novembre 1996 in re G. F.; Bernardoni/Duchini, op. cit. p. 611).
3.4.
Per coloro che tengono una contabilità, il reddito agricolo netto si determina in conformità dei criteri generali invalsi nel diritto commerciale. La deduzione delle spese deve quindi essere determinata in base alle risultanze contabili e non in base a parametri forfetari.
Certo, in passato, quando vigevano il DIFD e la LT del 1976, in assenza della contabilità, si procedeva alla valutazione del reddito sociale (CDT 420-88 del 25.11.1988 in re R.G.; CDT 147 del 28.6.91 in re S.R.), segnatamente secondo parametri allestiti dall'Amministrazione federale delle contribuzioni sulla base di calcoli statistici e adattato dai singoli cantoni alle realtà regionali (cfr. Bottoli, lineamenti di diritto tributario ticinese, 1977, p. 49).
Specularmente quindi anche le deduzioni erano ispirate a valutazioni schematiche (CDT N. ..__________ del 15 settembre 1995 in re T. V.).
3.5.
Da quanto precede discendono due precise conseguenze: da un lato, la deduzione delle spese, contrariamente a quanto stabilito dall’UT, non può essere determinata, in presenza di una contabilità, secondo criteri meramente valutativi; dall’altro, l’introduzione della contabilità ha messo in luce l’esistenza di attivi aziendali al 1° gennaio 1993 non compresi nella dichiarazione fiscale di quel periodo.
Quanto alla deduzione delle spese per il conseguimento del reddito agricolo, si giustifica di attenersi a quanto dichiarato dai ricorrenti. Il reddito agricolo va quindi determinato, in linea di principio, in fr. 2'063.- di media annua.
L’introduzione della contabilità ha però comportato la realizzazione di una riserva tacita di fr. 21'600.-, che va aggiunta in media annua al reddito dichiarato. Il reddito aziendale va quindi definito in fr. 12'863.- di media annua. Su questo punto la decisione impugnata va quindi riformata a svantaggio dei ricorrenti.
4.1.
Sia secondo l'art. 25 cpv. 1 LT-1994 sia secondo l'art. 26 cpv. 1 LIFD le spese professionali deducibili sono le spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio o in caso di lavoro a turni. Sono considerate spese supplementari per doppia economia domestica quelle causate al contribuente quando non può consumare un pasto principale al proprio domicilio. La relativa deduzione è ammessa se il luogo di lavoro è a notevole distanza da quello di domicilio oppure quando, per le condizioni imposte dall'attività professionale, la pausa per i pasti è tale da non permettere al contribuente di rientrare a domicilio (art. 4 cpv. 1 DE concernente l'imposizione delle persone fisiche dell' 8 novembre 1994).
La deduzione massima per spese di doppia economia domestica è stabilita in fr. 2'400.-- l'anno, se i pasti a mezzogiorno sono consumati regolarmente fuori casa (art. 4 cpv. 2 lett. a DE dell' 8 novembre 1994), rispettivamente in fr. 4'800.- se il contribuente soggiorna regolarmente al luogo di lavoro rientrando soltanto la fine settimana (art. 4 cpv. 2 lett. b DE dell' 8 novembre 1994).
Per l’IFD le spese supplementari per pasti possono essere prese in considerazione quando il contribuente non può prendere il pasto principale a casa propria, poiché il luogo di domicilio e quello di lavoro si trovano a notevole distanza o perché la pausa del pasto è troppo breve (art. 6 cpv. 1 lett. a Ordinanza del 10 febbraio 1993). Per il periodo 1995-96 la deduzione massima è di fr. 2’400.- all’anno (cfr. appendice dell’ordinanza del 10 febbraio 1993).
Se i pasti sono in parte o totalmente consumati nella mensa del datore di lavoro oppure se quest’ultimo versa un contributo per ridurne il prezzo, le deduzioni previste dal capoverso 2 sono ammesse solo nella misura della metà (fr. 5.50 il giorno o fr. 1’200.- l’anno, rispettivamente fr. 16.50 il giorno o fr. 3’ 600 l’anno). Se la riduzione di prezzo è tale che il contribuente non ha palesemente più alcuna spesa supplementare, non è ammessa alcuna deduzione per quel pasto (cfr. art. 4 cpv. 3 DE dell'8 novembre 1994; inoltre art. 6 cpv. 2 Ordinanza sulle deduzioni delle spese professionali delle persone esercitanti un'attività lucrativa dipendente, del 10 febbraio 1993).
4.2.
Nel caso in esame, l’UT non ha concesso la deduzione per doppia economia domestica per il pasto di mezzogiorno in considerazione dell’esigua distanza che separa il domicilio dei contribuenti (__________) dai rispettivi luoghi di lavoro (__________per il marito, __________ per la moglie), ma in compenso ha concesso loro la deduzione per spese di trasporto includendo anche il viaggio di mezzogiorno per il pranzo.
La valutazione dell’UT appare senz’altro sostenibile.
Vero è che il ricorrente sostiene di doversi spostare con il veicolo fornitogli dall’esercito in diverse località del cantone e che quindi è sovente costretto a consumare il pasto di mezzogiorno lontano dal proprio domicilio.
Non va tuttavia dimenticato che il ricorrente ha diritto al rimborso delle spese di trasferta a partire dal luogo di lavoro da parte del proprio datore di lavoro, compresa l’indennità per il pranzo. Nell’ipotesi più favorevole al ricorrente, qualora quest’indennità coprisse solo parzialmente le spese per il pranzo, egli avrebbe diritto a una deduzione soltanto parziale per doppia economia domestica e, meglio, in ragione di fr. 5.50 a pasto. Ciò comporterebbe però la riduzione della deduzione per spese di trasferta in ragione del corrispondente tragitto di mezzogiorno per complessivi otto chilometri, pari a fr. 4.80.
In simili condizioni la decisione dell’UT merita conferma anche su questo punto.
5.1.
Gli articoli 35 cpv. 1 LIFD e 34 cpv. 1 LT prevedono, per il periodo fiscale 1995-96, la deducibilità dal reddito netto di un importo di 4'700 franchi per l'IFD e di 6'000 franchi per l'imposta cantonale per ogni figlio minorenne, a tirocinio o agli studi fino al 25° anno di età, al cui sostentamento il contribuente provvede. Per il riconoscimento della deduzione per figli, prevista dalla LT 1994 e dalla LIFD, i requisiti per la detrazione devono essere esaminati “secondo la situazione all'inizio del periodo fiscale” (cfr. articoli 35 cpv. 3 LIFD e 34 cpv. 3 LT).
La legge ha così codificato una regola già applicata prima dell'entrata in vigore delle nuove leggi fiscali cantonale e federale (Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 3 ad art. 35 LIFD, p. 149; cfr. per la prassi cantonale RDAT II-1994 n. 7t; CDT n. 80.96.00190 del 4 novembre 1996 in re U. P.). Tale principio discende dalla circostanza che la situazione personale-economica si riferisce al soggetto d'imposta e non al suo oggetto (Känzig, Direkte Bundessteuer, 2a ediz., vol. I, Basilea 1982, n. 6 ad art. 8 DIFD, p. 120). Se i presupposti per ottenere la deduzione subentrano dopo l'inizio del periodo fiscale, essi non possono più essere presi in considerazione, e, viceversa, se vengono meno dopo l'inizio del periodo fiscale, la deduzione non viene meno (Känzig, op. cit. n. 1 ad art. 25 DIFD, p. 707 s.);
5.2.
Ai sensi dell’art. 34 cpv. 1 lett. c LT, “sono dedotti dal reddito netto... per ogni figlio fino al venticinquesimo anno di età, al cui sostentamento il contribuente provvede e che, senza beneficiare di assegni o borse di studio, frequenta una scuola o corsi di formazione, oltre al periodo dell’obbligo, un massimo di 5’400.– franchi secondo le modalità e nei limiti fissati dal Consiglio di Stato tenuto conto dei costi supplementari sopportati”. Il decreto esecutivo del Consiglio di Stato concernente l’imposizione delle persone fisiche (art. 10) stabilisce, a tale proposito, che le deduzioni ammontano a:
fr. 800.– se il figlio può rientrare giornalmente al proprio domicilio;
fr. 3’000.– se il figlio non può rientrare giornalmente al proprio domicilio e frequenta scuole o corsi di formazione nel Cantone;
fr. 5’400.– se il figlio non può rientrare giornalmente al proprio domicilio e frequenta scuole o corsi di formazione fuori Cantone.
Il Consiglio di Stato precisa ulteriormente che deve trattarsi di scuole, studi o corsi a tempo pieno, estesi per la durata di almeno due semestri, senza retribuzione né indennità agli studenti e che rilasciano un titolo o preparano ad un esame riconosciuto.
5.3.
I presupposti per il riconoscimento delle deduzioni citate sono enunciati, oltre che nella legge, in apposite circolari dell'Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) e della Divisione delle contribuzioni (ACC). Si veda, in particolare, la circolare n. 18 del 16 gennaio 1995 della Divisione cantonale delle contribuzioni, da cui emerge che il requisito fondamentale, per la concessione delle deduzioni sociali in questione, è che i genitori che fanno valere il loro diritto alle detrazioni contribuiscano effettivamente alle spese di sostentamento e di studio del figlio.
D’altronde, la funzione delle deduzioni sociali è proprio di tener conto della situazione economica personale del contribuente, al fine di avvicinarsi il più possibile alla capacità contributiva soggettiva (Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, 5a ediz., Zurigo 1995, p. 235). La dottrina parla anche, con riferimento alle deduzioni sociali, di “progressione indiretta”. In altri termini, il fine di una imposizione proporzionale può essere perseguito, oltre che applicando un'aliquota sempre crescente con l'accrescersi del valore dell'oggetto (“progressione diretta”), anche con questo ulteriore strumento che consente di ridimensionare le basi di computo (Blumenstein/Locher, op. cit., p. 215).
Per queste ragioni, le deduzioni in questione possono essere concesse solo nella misura in cui la capacità economica del contribuente che le fa valere sia effettivamente diminuita dalle spese sostenute per i figli.
D'altra parte, la giurisprudenza del Tribunale federale e delle commissioni cantonali di ricorso in materia tributaria ha sempre evidenziato la correlazione che deve sussistere fra le spese effettivamente sostenute ed il corrispondente diritto alla deduzione. Il problema si è posto, in particolare, per quei figli che, facendo un apprendistato, sono in grado di provvedere, almeno in gran parte, al proprio fabbisogno.
L'Alta Corte ha pertanto stabilito che il contribuente ha diritto alla deduzione per figli quando spende per il loro sostentamento una somma pari almeno a quella concessa in deduzione (cfr. STF del 14 giugno 1968 in ASA 37, p. 213 ss.; analogamente, la giurisprudenza del Canton Argovia, in ASA 37, p. 32). Altri cantoni propongono, in relazione alla legislazione tributaria cantonale, soluzioni diverse, ma fondate sugli stessi presupposti; per il Tribunale amministrativo di Berna, p. es., se il figlio dispone di un reddito che copre almeno la metà del suo fabbisogno, i genitori perdono il diritto alla deduzione per figli (cfr. StE 1990 B 29.3 n. 7). Da tutte le soluzioni esaminate si perviene comunque alla conclusione che, in considerazione del fatto che le deduzioni sociali sono concesse in una misura forfetaria - a differenza delle altre deduzioni, che si fanno in base alle spese effettivamente sostenute - occorre evitare che possano beneficiarne anche contribuenti che sostengono spese per figli in una misura irrisoria.
5.4.
Nel presente caso fa stato, per quanto precede, la situazione al 1° gennaio 1995. L’UT ha concesso ai contribuenti la deduzione per le due figlie minorenni: __________, nata nel 1978 e Caterina, nata nel 1983. Ha invece negato al deduzione per la figlia __________, nata nel 1975, perché impiegata in banca.
Questa Camera ha potuto accertare che __________ __________ è stata imposta personalmente nel periodo fiscale 1993-94 su un reddito annuo medio del lavoro di fr. 24'050.-, nel periodo successivo su un reddito di fr. 26'600.- e nel periodo 1997-98 (anni di computo 1995-96) di fr. 36'476.-.
Non appena si consideri che nel caso di specie determinante è la situazione al 1° gennaio 1995 e che negli anni 1995-96, malgrado il periodo di studi in __________ all'inizio del 1995, la figlia dei ricorrenti ha conseguito salari lordi per oltre fr. 36'000.- di media annua, risulta del tutto manifesta l'infondatezza della richiesta dei ricorrenti di concedere loro la deduzione anche per la figlia __________.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
§ Di conseguenza, la decisione su reclamo del 9 marzo 1998 è riformata nel senso che il reddito aziendale (agricolo) è elevato a fr. 12'863.- di media annua.
Per il resto la decisione su reclamo è confermata
a. nella tassa di giustizia di fr. 200.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 280.–
sono a carico dei ricorrenti.
Intimazione alle parti.
Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario
del Tribunale d’appello
Il Presidente: Il Segretario:
Ultimo aggiornamento: 06.05.2026
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