AIUTO RICERCA
Anteprima di stampa
Numero d'incarto: 80.2020.239
Data decisione, Autorità: 16.03.2021, CDT
Titolo: Imposta cantonale di bollo: istromenti, costituzione di proprietà per piani, acquisto in comproprietà e contestuale costituzione in PPP, esenzione
Incarto n. 80.2020.239
Lugano 16 marzo 2021
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Mauro Mini, Raffaele Guffi
segretaria
Sabrina Piemontesi-Gianola, vicecancelliera
parti
RI 1 RI 2 RI 3 RI 4 tutti rappr. dall’ RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 24 novembre 2020 contro la decisione del 21 ottobre 2020 in materia di imposta di bollo.
Fatti
A. Esercitando un diritto di compera, il 1° settembre 2020 RI 1, RI 2, RI 3 e RI 4, sono diventati comproprietari del mapp. n. __________ RFD di __________, in ragione, rispettivamente, di 2/10 ciascuno Luca e Sofia Ricci e di 3/10 ciascuno RI 1 e RI 2.
Con atto pubblico del 31 agosto 2020, iscritto nel Registro fondiario il 1° settembre 2020, gli acquirenti hanno convenuto, in concomitanza con l’acquisto, di sottoporre la comproprietà all’ordinamento della proprietà per piani (PPP). La quota di 400‰, con diritto esclusivo sull’appartamento n. 1, è stata assegnata in comproprietà in ragione di ½ ciascuno a RI 3 e RI 4; la quota di 600‰, con diritto esclusivo sull’appartamento n. 2, è stata assegnata in comproprietà in ragione di ½ ciascuno a RI 1 e RI 2.
B. Con bolletta del 22 settembre 2020, l’RS 1 di __________ ha notificato alle parti il calcolo dell’imposta di bollo sugli atti notarili, considerando l’operazione quale scioglimento di comproprietà e applicando l’aliquota del 3‰ al valore di stima ufficiale (fr. 980'128.–). Il tributo è stato stabilito pertanto in fr. 2'941.–.
C. I comproprietari hanno interposto reclamo contro la suddetta decisione, in data 7 ottobre 2020, sottolineando che la conversione della comproprietà ordinaria in proprietà per piani è uno dei due modi di costituzione della PPP ammessi dall’art. 712d cpv. 1 CC. Tale operazione non sarebbe soggetta all’imposta di bollo, secondo l’art. 20 cpv. 1 lett. m della Legge sull’imposta di bollo e sugli spettacoli cinematografici del 20 ottobre 1986 (LBol; RL 653.100), che esenta gli atti di costituzione della PPP. I reclamanti contestavano inoltre che vi fosse stato uno scioglimento di comproprietà, trattandosi invece del “semplice passaggio da una forma di comproprietà a un’altra”. Inoltre, le quote erano rimaste immutate, sicché non vi era stato alcun trasferimento di proprietà.
L’Ufficio di registri ha respinto il reclamo, con decisione del 21 ottobre 2020. A suo avviso, l’operazione si suddivideva in sue passaggi: con la costituzione della PPP, parificata ad un frazionamento, erano nate le due unità di PPP e i comproprietari erano ancora tali in ragione rispettivamente di 2/10 e di 3/10 ciascuno di entrambe le quote di PPP; poi vi era stato lo scioglimento di comproprietà con contemporaneo trasferimento di proprietà, nel momento in cui i comproprietari si erano attribuiti in proprietà esclusiva le quote di PPP. Il fatto che il valore delle quote fosse rimasto invariato “significa che lo scioglimento di comproprietà è avvenuto in natura, senza conguaglio”. Per poter diventare proprietari esclusivi delle rispettive quote di PPP i comproprietari avevano pertanto “dovuto trasferirsi a vicenda la metà delle loro quote di comproprietà”.
D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1, RI 2, RI 3 e RI 4 contestano nuovamente l’assoggettamento dell’atto pubblico di costituzione della PPP all’imposta di bollo sugli atti notarili. Secondo gli insorgenti, la decisione impugnata contravviene all’art. 20 cpv. 1 lett. m LBol, ma soprattutto ignora la natura giuridica della PPP. Essi considerano errato il presupposto, su cui si è fondato l’Ufficio dei registri, secondo cui il fondo originario sarebbe stato frazionato. I comproprietari sarebbero semplicemente passati da una forma di comproprietà a un’altra, come previsto dall’art. 712d cpv. 2 cifra 1 CC. Negano poi che vi sia stato uno scioglimento della comproprietà, essendone mutata solo la forma. Infine, escludono pure che sia intervenuta una divisione in natura, alla luce del fatto che i comproprietari non hanno acquistato la proprietà esclusiva di un immobile bensì solo il diritto esclusivo di godere e disporre del rispettivo appartamento.
E. Nelle sue osservazioni del 30 novembre 2020, l’RS 1 propone di respingere il ricorso, facendo riferimento alle motivazioni della decisione impugnata.
Diritto
È soggetta all’imposta di bollo la copia insinuata all’Archivio notarile degli istromenti di carattere determinato o determinabile (art. 19 LBol).
L’imposta di bollo sulla copia degli istromenti destinati all’Archivio notarile è di fr. 3.– per mille o frazione di mille del valore determinato o determinabile (art. 21 cpv. 1 LBol). Per le costituzioni, le estensioni e gli aumenti di pegni immobiliari e le fideiussioni l’ammontare dell’imposta è di fr. 1.– per mille o frazione di mille (art. 21 cpv. 2 LBol, nella versione in vigore dal 1° gennaio 2012).
1.2.
L’imposta sul bollo va considerata una vera e propria imposta sul documento che colpisce la confezione dell’atto. L’applicazione del bollo non dipende dal rapporto giuridico sostanziale su cui si fonda l’atto, ma dalla forma che il rapporto giuridico assume. Si tratta pertanto di un tributo prettamente formale, svincolato dalle cause e dai motivi che hanno indotto le parti a redigere il documento, dallo scopo che intendono conseguire o dagli effetti che ne scaturiscono (cfr. DTF 109 Ia 308 s.; STF II Corte di diritto pubblico, del 17 settembre 1985 in re H. SA; DTF 117 Ia 517 ss.; Messaggio del Consiglio di Stato concernente la revisione totale della legge sul bollo del 16 giugno 1966 , del 15 gennaio 1986, n. 3009M, cifra 111 segg., in particolare 111.6).
1.3.
Circa la determinazione del valore degli istromenti, la legge stabilisce che viene fatta dall’archivista notarile (art. 22 cpv. 1 LBol). Per i singoli contratti che vengono stipulati nella forma dell’atto pubblico, la stessa legge prevede poi delle regole (art. 22 cpv. 2 LBol), le quali sono a loro volta completate dal rinvio alle disposizioni valide per la determinazione del valore dei contratti stipulati nella forma della scrittura privata (art. 22 cpv. 3 LBol, che rinvia agli art. 9 e 10 LBol).
Secondo l’autorità di tassazione, vi sarebbe stata dapprima una divisione in natura del fondo, con la costituzione delle due unità di PPP, ognuna delle quali in comproprietà fra i ricorrenti, e poi lo scioglimento della comproprietà, con attribuzione della proprietà esclusiva ai comproprietari. In sostanza, vi sarebbero state delle permute di quote di comproprietà fra i contraenti, che sarebbero imponibili quali contratti a titolo oneroso.
Di diverso avviso i ricorrenti, che invocano invece l’applicazione dell’art. 20 cpv. 1 lett. m LBol, che esenta gli istromenti di costituzione della proprietà per piani. Il contratto da loro stipulato consisterebbe unicamente in una trasformazione della comproprietà in una proprietà per piani, cioè in una forma qualificata di comproprietà.
Secondo la configurazione legale, la proprietà per piani è la quota di comproprietà d’un fondo, alla quale è inerente il diritto esclusivo del comproprietario di godere e di sistemare internamente una parte determinata di un edificio (art. 712a cpv. 1 CC). Si tratta cioè di una forma qualificata di comproprietà, in virtù della quale il condomino non è proprietario esclusivo dell’appartamento ma dispone di una quota di comproprietà qualificata dell’intero fondo (Wolf/Kernen, Begründung von Stockwerkeigentum und nachträgliche Änderungen – insbesondere aus der Sicht des Notars, in: Institut für Notariatsrecht und Notarielle Praxis an der Universität Bern, Aktuelles zum Stockwerkeigentum – insbesondere aus der Sicht des Notariats, Berna 2017, p. 7 s.).
3.2.
3.2.1.
Per quanto concerne la costituzione della PPP, l’art. 712d cpv. 1 CC prevede che la proprietà per piani sia costituita con l’iscrizione nel registro fondiario.
Secondo l’art. 712d cpv. 2 CC, l’iscrizione può essere chiesta sul fondamento di:
un contratto con il quale i comproprietari sottopongono le loro quote all’ordinamento della proprietà per piani;
una dichiarazione del proprietario del fondo o del titolare di un diritto di superficie per sè stante e permanente, attestante la costituzione di quote di comproprietà secondo l’ordinamento della proprietà per piani.
In ogni caso, per l’art. 712d cpv. 3 CC, il negozio richiede per la sua validità l’atto pubblico e, se è un testamento o una convenzione di divisione ereditaria, la forma prescritta dal diritto successorio.
3.2.2.
L’atto costitutivo della PPP può pertanto assumere due forme diverse, può cioè presentarsi nella forma di un contratto di costituzione (art. 712d cpv. 2 cifra 1 CC) oppure nella forma di una dichiarazione unilaterale del proprietario del fondo (art. 712d cpv. 2 cifra 2 CC).
La prima ipotesi presuppone che vi sia una comproprietà preesistente, che viene trasformata in proprietà per piani, che cioè gli interessati acquistino dapprima un fondo da un terzo in comproprietà ordinaria e che in un momento successivo (cioè dopo l’edificazione oppure, se è già edificato, dopo una ristrutturazione) intraprendano la trasformazione della comproprietà in proprietà per piani. Questa modalità di costituzione della PPP era molto frequente subito dopo l’entrata in vigore delle disposizioni del codice civile sulla proprietà per piani (1965). Oggi tuttavia si tratta di un caso raro, mentre la regola è che la costituzione intervenga mediante dichiarazione unilaterale del proprietario del fondo o del titolare di un diritto di superficie per sé stante e permanente.
Vi è però un altro caso, più frequente, in cui l’atto costitutivo può assumere la forma di un contratto. È il caso in cui più persone acquistano insieme un fondo e lo sottopongono contestualmente all’ordinamento della PPP. In sé, questa forma di costituzione presupporrebbe due passi distinti: prima l’acquisto del fondo in comproprietà ordinaria e poi la trasformazione di quest’ultima in PPP. La costituzione contrattuale della PPP non presuppone tuttavia due contratti temporalmente distinti. Al contrario, la costituzione della comproprietà e l’adozione dell’ordinamento della PPP possono avvenire uno actu con lo stesso contratto, che deve comunque assumere la forma dell’atto pubblico, come richiesto dall’art. 712d cpv. 3 CC. In tal modo, coloro che acquistano insieme un immobile possono già pattuire nel contratto di acquisto che le loro quote di comproprietà sottostiano all’ordinamento della PPP. Nel registro fondiario, non dovranno pertanto essere iscritti prima una comproprietà e poi la sua trasformazione in PPP (Meier-Hayoz/Rey, in: Meier-Hayoz [a cura di], Berner Kommentar, Das Stockwerkeigentum, Art. 712a-712t ZGB, Berna 1988, n. 83 ss. ad art. 712d CC, p. 180 ss.; Wermelinger, in: Zürcher Kommentar, Das Stockwerkeigentum, Art. 712a-712t ZGB, 2a ed., Zurigo 2019, n. 63 s. ad art. 712d CC, p. 494 s.).
3.2.3.
Se la trasformazione della comproprietà in proprietà per piani avviene senza che siano modificate le quote di comproprietà, non si verifica alcun trasferimento di comproprietà. È richiesto comunque l’atto pubblico (Wolf/Kernen, op. cit., p. 31). Di solito, non vi sono tuttavia conseguenze fiscali, in particolar modo nell’ambito delle imposte sui trasferimenti e sugli utili immobiliari (Wermelinger, op. cit., n. 63 ad art. 712d CC, p. 494).
3.3.
Nella fattispecie, gli insorgenti hanno acquistato la proprietà dell’immobile esercitando il diritto di compera, che era stato loro concesso da __________. In concomitanza con l’esercizio del diritto di compera, hanno sottoposto la comproprietà all’ordinamento della PPP. L’acquisto mediante esercizio del diritto di compera e la costituzione della PPP sono stati iscritti nel Registro fondiario lo stesso giorno, il 1° settembre 2020.
L’art. 20 cpv. 1 lett. m LBol esenta dall’imposta di bollo la copia destinata all’Archivio notarile di istromenti di costituzione della proprietà per piani (Codice civile svizzero, articolo 712 a-t), i contratti di adeguamento della proprietà per piani originaria, i contratti di conversione della proprietà per piani iscritta nel registro fondiario nelle forme previste dalla legge entrata in vigore il 1° gennaio 1912 in proprietà per piani trasformata secondo le nuove prescrizioni della Legge federale 19 dicembre 1963 che modifica il Libro quarto del Codice civile svizzero.
L’insinuazione all’Archivio notarile di copie di istromenti esenti dall’imposta di bollo è soggetta a una tassa di archivio da fr. 30.- a fr. 100.- (art. 20 cpv. 2 LBol).
4.2.
In una sentenza, menzionata da entrambe le parti, la Camera di diritto tributario ha avuto modo di escludere che costituisca un trasferimento di proprietà, soggetto all’imposta di bollo, l’atto con cui viene sciolta una PPP e al suo posto ne vengono costituite due nuove. Infatti, tutti i comproprietari che formavano la PPP primitiva sono diventati comproprietari di una delle due PPP costituite sui fondi base nati dal frazionamento del fondo base originario (CDT n. 80.2014.109 del 10.5.2016, in RtiD II-2016 n. 14t).
Nella motivazione della decisione citata, si leggono le seguenti considerazioni:
3.2. Che lo scioglimento di una comproprietà o di una proprietà comune possa costituire un trasferimento di proprietà è innegabile. Lo è in particolare quando uno dei proprietari riceve più della quota che aveva nella proprietà collettiva che è stata sciolta (p. es. un comproprietario con una quota di un mezzo diventa proprietario esclusivo di un immobile, mediante pagamento di un conguaglio all’altro comproprietario).
Ma anche nel caso della semplice divisione in natura si potrebbe ravvisare un trasferimento di proprietà, passibile di conseguenze fiscali, in particolar modo nell’ambito dell’imposta sugli utili immobiliari. Infatti, se la proprietà immobiliare viene trasferita, in misura proporzionale alla quota ceduta, dalla comunione dei comproprietari o dei proprietari comuni, nella proprietà esclusiva di un proprietario collettivo, allora si verifica un trasferimento di proprietà secondo il diritto civile (cfr. p. es. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3a ediz., Zurigo, 2013, § 216, n. 52, p. 1816 e giurisprudenza citata).
In questo contesto, va ricordato peraltro che il legislatore ticinese ha fatto una scelta diversa, prevedendo il differimento dell’imposizione degli utili immobiliari in caso di scioglimento delle proprietà collettive, quando la divisione avviene in natura e senza conguaglio in denaro (art. 125 lett. c LT). In altre parole, l’imposizione dello scioglimento della proprietà collettiva è differita nel caso in cui vi sia una semplice Realteilung, senza cioè che vi sia il trasferimento di una parte eccedente la quota di un contraente, con conseguente versamento di un conguaglio in denaro o in altra forma (Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 86).
Tuttavia, anche laddove si volesse considerare che ogni divisione in natura, cioè ogni passaggio da una proprietà collettiva (comproprietà o proprietà comune) ad una proprietà esclusiva, costituisca un trasferimento di proprietà, la stessa conclusione non si potrebbe estendere al caso della trasformazione di una proprietà comune in comproprietà oppure di una comproprietà in proprietà per piani, poiché in tali ipotesi non si verifica alcun trasferimento della proprietà secondo il diritto civile (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, op. cit., § 216, n. 54, p. 1816).
Sulla base di queste premesse, la Camera ha quindi concluso che, nel caso in esame, ognuno dei comproprietari era rimasto proprietario dell’unità di PPP che già gli apparteneva e che, semplicemente, mentre prima tutti i comproprietari costituivano un’unica PPP, dopo la stipulazione del contratto in discussione costituiscono due PPP. Ha in tal modo respinto la tesi dell’autorità di tassazione, secondo cui la divisione (o la trasformazione) di una PPP in due PPP configurerebbe un trasferimento di proprietà. Infatti, non si verifica un passaggio dalla comproprietà (nella forma della PPP) alla proprietà esclusiva dei condomini. Al contrario, i comproprietari che formano la PPP diventano comproprietari di una delle due nuove PPP sorte dal frazionamento del fondo base (RtiD II-2016 n. 14t consid. 3.3.).
4.3.
Tornando alla fattispecie litigiosa, non occorre dilungarsi sulla questione se, nell’ambito dell’imposta di bollo sugli atti notarili, la divisione in natura, per effetto della quale ognuno dei proprietari collettivi sia divenuto proprietario esclusivo di un immobile in misura corrispondente alla sua quota, debba essere considerata un trasferimento di proprietà imponibile oppure possa beneficiare del regime di favore, previsto, nell’ambito dell’imposizione degli utili immobiliari, per lo scioglimento delle proprietà collettive, quando la divisione avviene in natura e senza conguaglio in denaro (art. 125 lett. c LT).
In effetti, nell’operazione compiuta dai ricorrenti non vi è stata alcuna divisione in natura. I contribuenti hanno acquistato in comproprietà un immobile e, lo stesso giorno, hanno trasformato la comproprietà ordinaria in proprietà per piani, cioè in una comproprietà qualificata. Come sottolineato dalla dottrina precedentemente menzionata, una trasformazione della comproprietà in proprietà per piani, che non implica la modifica delle quote di comproprietà, non comporta alcun trasferimento di comproprietà (v. supra, consid. 3.2.3).
La tesi dell’RS 1, che vorrebbe scindere l’operazione in due passaggi, si scontra con quanto previsto dall’art. 712d cpv. 2 cifra 1 CC, che ammette che la PPP possa essere costituita in base ad un contratto con il quale i comproprietari sottopongono le loro quote all’ordinamento della proprietà per piani. Come visto, infatti, la costituzione della PPP mediante contratto tra i comproprietari può avvenire indipendentemente dal fatto che la comproprietà fosse sia già esistente o nasca contestualmente all’acquisto del fondo. L’atto concluso dalle parti contraenti non è pertanto uno scioglimento di comproprietà, bensì una trasformazione di una comproprietà ordinaria in proprietà per piani.
4.4.
L’atto in questione beneficia in tal modo dell’esenzione prevista dall’art. 20 cpv. 1 lett. m LBol per la copia destinata all’Archivio notarile di istromenti di costituzione della proprietà per piani (Codice civile svizzero, articolo 712 a-t). In casu, la costituzione della PPP è infatti avvenuta trasformando la comproprietà ordinaria in PPP all’atto dell’acquisto.
Conformemente all’art. 20 cpv. 2 LBol, l’insinuazione all’Archivio notarile di copie di istromenti esenti dall’imposta di bollo è soggetta a una tassa di archivio da fr. 30.- a fr. 100.-. Competerà all’Ufficio dei registri di commisurare la tassa di archivio dovuta nella fattispecie.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 44 cpv. 4 e 45 LBol e 231 LT
dichiara e pronuncia
§ Di conseguenza, la decisione su reclamo del 21 ottobre 2020 è annullata e gli atti sono rinviati all’RS 1, perché assoggetti la copia dell’atto pubblico, insinuata all’Archivio notarile, a una tassa d’archivio ex art. 20 cpv. 2 LBol .
Ai ricorrenti è riconosciuta un’indennità di fr. 800.– per ripetibili.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: La segretaria:
Ultimo aggiornamento: 06.05.2026
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