Deduzioni: spese professionali, broker assicurativo, contratto del commesso viaggiatore, nessun rimborso spese del datore di lavoro, onere della prova

AIUTO RICERCA

Anteprima di stampa

Numero d'incarto: 80.2017.160

Data decisione, Autorità: 21.10.2019, CDT

Titolo: Deduzioni: spese professionali, broker assicurativo, contratto del commesso viaggiatore, nessun rimborso spese del datore di lavoro, onere della prova

Incarti n. 80.2017.160 80.2017.161

Lugano 21 ottobre 2019

In nome della Repubblica e Cantone Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello

composta dai giudici

Andrea Pedroli, presidente, Mauro Mini, Raffaele Guffi

segretaria

Sabrina Piemontesi - Gianola, vicecancelliera

parti

RI 1 RI 2 entrambi rappr. da: RA 1

contro

RS 1

oggetto

ricorso del 28 giugno 2017 contro la decisione del 1° giugno 2017 in materia di IC e IFD 2014.

Fatti

A. RI 1, di professione broker assicurativo e sua moglie RI 1, impiegata quale collaboratrice domestica a tempo parziale, dichiaravano un reddito imponibile complessivo di fr. 45'563.-.

Il contribuente era stato dipendente, dal 1°.1.2014 al 31.7.2014 presso __________, __________ e dal 1°.8.2014 alla fine del periodo fiscale presso . Allegava alla dichiarazione fiscale il formulario dell’ (ATIAA), controfirmato dal presidente di quest’ultima, con il quale elencava le spese da lui sostenute per lo svolgimento della propria attività lucrativa, così suddivise: spese di trasporto, di trasferta, per l’ufficio nel proprio appartamento, per l’ufficio fuori dal proprio appartamento, diverse spese professionali, pubblicità, provvigioni versate per un totale di fr. 55'100.-.

B. Con decisione di tassazione del 16.3.2016 l’Ufficio di tassazione di __________ (di seguito UT) accertava un reddito imponibile per l’IC di fr. 63'800.- (medesimo importo determinante per l’aliquota) ed una sostanza di fr. 0.-. Per l’IFD il reddito imponibile veniva stabilito in fr. 78'700.- (medesimo importo determinante per l’aliquota). Rispetto a quanto dichiarato dal contribuente, l’autorità fiscale modificava in particolare il reddito da attività dipendente portandolo da fr. 163'801.- a fr. 174'000.-, con la spiegazione: “Valori modificati tenendo conto delle indennità, gratifiche, provvigioni, mance e allocazioni di ogni genere al netto dei contributi di legge e delle spese professionali ammesse in deduzione”. Anche il valore locativo veniva modificato da parte del fisco, valutandolo in fr. 59'750.- anziché fr. 54'644.-.

C. Con reclamo del 5/6.4.2016 i coniugi RI 1 censuravano la decisione impugnata, lamentando il fatto che l’autorità resistente non aveva riconosciuto la totalità delle spese legata all’attività di broker assicurativo (fr. 44'901.- contro i fr. 55'100.- fatti valere). Il reclamante precisava di non ricevere alcun rimborso spese da parte del datore di lavoro. Ulteriori censure concernevano il valore locativo della loro abitazione e la deduzione dei contributi al 3° pilastro.

D. Con scritto del 12.4.2016 l’autorità fiscale convocava i coniugi RI 1 ad un incontro il 28.4.2016. Da una prima disamina del gravame e da un accertamento degli atti, l’autorità fiscale rilevava comunque che l’8.5.2014 la Divisione delle contribuzioni aveva approvato il Regolamento spese ed il Regolamento spese per il personale dirigente della __________ con validità al 1°.1.2014, “(...) in particolare per tale approvazione è stato richiesto che sui certificati di salario rilasciati figuri la dicitura “Regolamento spese approvato dalla Divisione delle contribuzioni in data 8 maggio 2014”; per tale regolamento il datore di lavoro si assume spese di trasporto, di vitto, di pernottamento e altri costi di rappresentanza e piccole spese, sopportate dal dipendente nell’interesse del datore di lavoro”.

Secondo l’UT, il certificato di salario del 20.2.2015 della __________ non risultava pertanto conforme alle direttive inerenti l’allestimento dei certificati di salario emanate dalla Conferenza svizzera delle imposte e dall’AFC. Con riferimento invece al certificato di salario rilasciato dalla __________ il 26.1.2015, non erano attestate rifusioni di spese effettive e neppure risultava essere stato sottoposto all’autorità fiscale alcun Regolamento spese. L’autorità resistente era pertanto dell’avviso che, in applicazione delle norme imperative del contratto di lavoro di cui agli artt. 327 CO e seguenti, non vi era stata alcuna spesa professionale nel periodo 1.8.2014-31.12.2014, dovendo il datore di lavoro rifondere i costi sopportati dal lavoratore per ragioni di servizio.

In vista dell’udienza presso gli uffici dell’amministrazione, il contribuente veniva inoltre invitato a produrre: copia dei contratti di lavoro con la ____________________ e la ____________________, certificato di salario rilasciato dalla __________ conforme alle direttive e/o osservazioni in merito alla contestazione della correttezza dello stesso, giustificativi relativi ai costi professionali di fr. 55'100.-, copia dei piani esecutivi per la trasformazione dell’abitazione comprovanti la suddivisione della stessa e le metrature dei due appartamenti. Inoltre veniva anche richiesta la produzione della copia del contratto di locazione dell’appartamento di cui al mapp. __________ RFD __________ nel periodo 2014.

Gli insorgenti venivano inoltre avvertiti che, in caso di mancata presentazione all’udienza, sulla base degli accertamenti esperiti l’autorità fiscale avrebbe unicamente riconosciuto, quale spesa professionale il tragitto tra il domicilio ed il luogo di lavoro, per complessivi fr. 8'246.-, fr. 3'200.- per pasti fuori domicilio. Anche il valore locativo sarebbe stato riconfermato nel medesimo importo della decisione impugnata.

E. Il 28.4.2016 si teneva un incontro presso __________. In occasione dello stesso il contribuente produceva i contratti di lavoro richiesti e forniva delle spiegazioni relative alla peculiarità della sua professione di broker assicurativo. In particolare il suo salario era composto da una parte fissa e da una percentuale derivante dalle provvigioni incassate per i contratti conclusi. Né __________, né la __________ avevano pattuito un rimborso spese per i costi generati dalle mansioni svolte. L’autorità fiscale ribadiva per contro gli esiti degli accertamenti svolti, e meglio l’esistenza del Regolamento spese approvato dalla Divisione delle contribuzioni e la normativa imperativa del diritto privato svizzero in materia di contratto di lavoro. Veniva pertanto richiesto al contribuente di produrre una dichiarazione dei datori di lavoro circa la necessità professionale dei costi e un’attestazione relativa al fatto che non vi era stata alcuna rifusione degli stessi.

In merito al valore locativo dell’immobile, lo stesso veniva definito in via transattiva in fr. 18'000.- per il 2014.

Per la produzione della rimanente documentazione veniva assegnato un ulteriore termine scadente il 15.5.2016. In caso di mancato riscontro l’autorità resistente precisava che la decisione avrebbe tenuto conto unicamente dei costi di trasporto con il veicolo privato dal domicilio al luogo di lavoro, per i pasti fuori dal domicilio e le altre spese forfettarie, riconsiderando inoltre il valore locativo come concordato in udienza ed ammettendo i rivendicati versamenti alla previdenza individuale vincolata.

F. Con scritto 12/17.5.2016 RI 1 trasmetteva all’autorità fiscale le dichiarazioni rilasciate dai datori di lavoro circa il rimborso spese.

G. Con decisione di tassazione dopo reclamo del 1.6.2017 IC/IFD 2014, il reddito imponibile per l’IC veniva stabilito in fr. 86'200.- (medesimo importo determinante per l’aliquota) e la sostanza in fr. 0.-. Per l’IFD il reddito imponibile veniva accertato in fr. 101'000.- (medesimo importo determinante per l’aliquota). Il valore locativo dell’abitazione era ridotto a CHF 18'000.- annui ed era ammessa la deduzione di tutti i contributi alla previdenza individuale vincolata. Per quanto concerneva invece le spese professionali fatte valere, il fisco stabiliva in fr. 8'246.- le spese legate al trasporto tra il domicilio ed il luogo di lavoro, ammetteva anche la somma di fr. 3'200.- per pasti fuori dal domicilio e riconosceva l’importo di complessivi fr. 7'140.- per altre spese professionali effettive, quali costi per quote di associazioni, regali, omaggi, pubblicità e provvigioni versate. Non veniva per contro ritenuta la necessità di disporre di un ufficio presso la propria abitazione né di uno fuori dalla propria abitazione ed era negata la deduzione delle spese di cancelleria e di pubblicità, dei costi di trasporto fuori dai luoghi di lavoro e delle spese di trasferta, tenuto conto delle dichiarazioni rilasciate dai datori di lavoro, i quali non avevano proceduto a rimborsi nel periodo fiscale controverso.

H. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, i ricorrenti, rappresentati in questa sede da RA 1, censurano la decisione su reclamo IC/IFD 2014. Lamentano il fatto che il formulario ATIAA nei periodi fiscali precedenti sarebbe sempre stato accettato da parte del fisco, senza obiezioni di sorta. Inoltre, nella decisione di prima istanza l’autorità resistente aveva comunque riconosciuto fr. 44'901.- a titolo di spese professionali. RI 1 ha ribadito, anche in sede di udienza con il fisco, che quale consulente esterno, i datori di lavoro presso i quali era impiegato nel 2014 non gli avevano riconosciuto dei rimborsi spese. A tal proposito, e su espressa richiesta dell’autorità fiscale, egli aveva prodotto gli attestati di __________ e __________. Nel gravame si contesta l’applicazione del Regolamento spese: nel 2014 non era parte della dirigenza di __________.

In merito alle spese professionali, l’insorgente precisa che nello scritto del 12.4.2016 sarebbero stati riconosciuti fr. 8'246.- quali spese per l’utilizzo del veicolo privato: nella decisione su reclamo l’autorità resistente ne avrebbe tuttavia riconosciuti unicamente 7'695.-. Nel ricorso viene ribadito come RI 1, essendo un consulente assicurativo esterno, detiene un pacchetto clienti che si estende oltre al territorio del Canton Ticino, anche alla __________ e al __________. Per potersi assicurare il salario variabile (provvigioni su contratti conclusi e commissioni di portafoglio), il contribuente spiega di aver effettuato importanti trasferte, senza ricevere alcun rimborso da parte dei datori di lavoro. A suo avviso, “nella professione di consulente assicurativo esterno l’assunzione delle spese da parte del dipendente, e non da parte del datore di lavoro, è una prassi da ritenersi consolidata e pertanto i salari netti, secondo i certificati di salario, vanno intesi al lordo delle spese”. Ad ulteriore sostegno di questa tesi, i ricorrenti citano una sentenza di questa Camera del 21.3.1996 (inc. 80.95.00262).

I. Con scritto 27.2.2019 questa Camera si è rivolta al rappresentante dei ricorrenti chiedendo la trasmissione di una serie di atti entro l’11.3.2019:

· copia delle buste paga mensili di RI 1 per tutto il periodo fiscale 2014, rilasciate rispettivamente da __________ e da __________;

· copia del Regolamento spese di __________ completo ed approvato dalla Divisione delle contribuzioni;

· copia del “Regolamento del rapporto di impiego del personale della __________” in vigore nel 2014;

· copia di eventuali Regolamenti spese esistenti nell’ambito del rapporto contrattuale con __________

In data 8/11.3.2019 __________ ha trasmesso le buste paga mensili dal 1.1.2014 al 31.7.2017, il contratto di collaborazione del 18.5.2010 e la dichiarazione del 24.7.2014 relative al rapporto d’impiego con __________. Per quanto concerne il regolamento spese approvato dalla Divisione delle contribuzioni, secondo informazioni fornite da RI 1, lo stesso sembrerebbe non esistere. In relazione alla __________, vengono allegate le buste paga mensili dal 1.8.2014 al 31.12.2014, il contratto di lavoro del 21.7.2014, il regolamento aziendale per collaboratori del servizio esterno (versione di luglio 2014), nonché la dichiarazione, rilasciata il 12.5.2016 in merito ai rimborsi spese per l’anno 2014.

L. Con ulteriore richiesta del 12.3.2019 questa Camera ha chiesto ai ricorrenti di voler produrre, entro il 20.3.2019, il conteggio effettivo delle provvigioni ottenute per il periodo fiscale 2014 da parte della __________ e della __________.

Con risposta del 20/21.3.2019 i contribuenti hanno trasmesso quanto richiesto, specificando, per quanto attiene al rapporto d’impiego con __________, che per l’anno 2014 non erano previste provvigioni, poiché lo stesso periodo era ritenuto “di garanzia” per il nuovo datore di lavoro.

M. Con richiesta del 27.3.2019, la Camera di diritto tributario si è rivolta alla Divisione delle contribuzioni per sapere dell’esistenza e dell’approvazione del Regolamento spese della __________. Con risposta del 6/8.5.2019 l’autorità richiesta ha confermato l’esistenza del Regolamento spese generale e del Regolamento spese per i dirigenti per il periodo fiscale 2014, approvati entrambi l’8.5.2014, che sono stati allegati.

Copia di quanto ricevuto è stata trasmessa alla rappresentante dei ricorrenti.

Con presa di posizione del 17/20.5.2019, la RA 1 ha affermato che tra il contribuente e il datore di lavoro, sino alla fine del rapporto lavorativo, l’unico contratto in essere era quello sottoscritto tra le parti il 18.5.2010, al quale non era allegato alcun Regolamento spese. RI 1 non sarebbe mai stato informato né dell’esistenza né dell’allestimento di un Regolamento spese né tantomeno dell’accettazione dello stesso da parte della Divisione delle contribuzioni. In merito rileva: “(…) come si può evincere anche dal certificato di salario 2014, redatto in data 20.02.2015 da __________, detto regolamento non è stato applicato al contribuente; nelle osservazioni al certificato non è neppure indicata l’esistenza del regolamento”.

Diritto

1. 1.1.

RI 1 svolge la professione di broker assicurativo. Egli ha la mansione di consulente esterno alla clientela. Nel periodo fiscale 2014 era legato, sino alla fine del mese di luglio 2014 alla __________ e poi, dal 1.°8.2014 aveva sottoscritto un nuovo contratto, sempre nel medesimo campo lavorativo con __________ a __________. Nonostante le modalità di rimunerazione previste dai contratti, con una parte fissa (dipendente dalle commissioni relative ai contratti assicurativi stipulati l’anno precedente) ed una variabile, occorre anzitutto sottolineare che quella esercitata dall’insorgente è comunque un’attività lucrativa dipendente.

1.2.

La giurisprudenza ha più volte indicato quali sono gli elementi da valutare per poter stabilire se ci si trova confrontati ad un’attività di tipo dipendente o indipendente: nel caso di attività indipendente il contribuente, organizza in maniera libera il lavoro, a proprio rischio e pericolo (che può essere esercitato a tempo pieno o parziale), utilizzando il lavoro ed il capitale come fattori di produzione con lo scopo di realizzare un profitto.

Gli indicatori sono ad esempio l’occupazione di personale, l’entità degli investimenti, la clientela diversificata e mutevole e l’esistenza di locali commerciali propri (sentenza 2C_389/2018 del 9.5.2019, consid. 2.1.; DTF 138 II 251 consid. 2.4.2.).

1.3. Contratto di lavoro con __________

1.3.1.

Come visto in precedenza RI 1 ha lavorato alle dipendenze della __________ dal 1.1.2014 al 31.7.2014. Con questo datore di lavoro il contribuente aveva sottoscritto il 18.5.2010 un contratto di collaborazione, entrato in vigore il 1°.9.2010.

Nelle premesse veniva indicato che RI 1 svolge l’attività di consulenza e di intermediazione nell’ambito assicurativo in qualità di consulente del servizio esterno (CSE). Lo stesso era regolarmente iscritto al Registro degli intermediari assicurativi dell’Autorità federale di vigilanza dei mercati finanziari. Nell’accordo veniva anche indicato:

“(...) nell’ambito della summenzionata attività il CSE mette a disposizione della propria clientela un servizio professionalmente qualificato nel settore della consulenza e dell’intermediazione assicurativa e __________ presta la propria collaborazione al CSE e alla sua clientela, secondo le modalità previste dal presente accordo”.

1.3.2.

Nel certificato di lavoro allestito dalla __________ per il 2014 veniva indicato, nelle osservazioni: “Luogo di lavoro __________”.

1.3.3.

In merito alla rimunerazione del consulente viene stabilito, all’articolo 5 dell’accordo di collaborazione:

“Quale corrispettivo per l’attività esercitata __________ si impegna a versare al CSE una percentuale su base annua delle commissioni generate dal portafoglio clienti del CSE per i rami assicurativi generali, vita collettiva e di persone, rispettivamente una provvigione unica sulle commissioni delle assicurazioni vita individuali generali generate dal portafoglio clienti del CSE, secondo l’Allegato 1 del presente accordo”.

All’allegato 1 al contratto viene indicato che le commissioni sono del 50% per i rami assicurativi generali, vita collettiva e di persone; del 60% del ramo vita individuale; del 30% per 5 anni per tutti i rami al termine della collaborazione attiva. Veniva inoltre pattuito un anticipo di commissioni di fr. 20'000.- lordi mensili per il 2010.

1.3.4.

Secondo l’art. 6 del contratto, __________ si impegna a liquidare l’importo di cui all’art. 5 entro il 31.3 dell’anno successivo a quello del conteggio. La __________ versa inoltre mensilmente un importo fisso lordo per 12 mensilità, così come previsto all’Allegato 1.

1.3.5.

All’art. 12 del contratto in parola viene espressamente indicato:

Quanto non precisato nel presente contratto viene stabilito dalle norme del Codice delle Obbligazioni svizzero. (...)

1.4. Contratto di lavoro con __________

1.4.1.

In data 21.7.2014 RI 1 concludeva un contratto di lavoro con la __________, in vigore dal 1.8.2014. Il contribuente veniva assunto con la funzione di collaboratore del servizio esterno con il compito si svolgere attività di acquisizione, consulenza e gestione della clientela in ambito assicurativo (pto. 3).

1.4.2.

Il punto 4 del contratto prevede, in merito al luogo di lavoro quanto segue: “Il luogo di lavoro abituale è presso la sede di __________ a __________. La ditta può stabilire un altro luogo abituale di lavoro presso altri suoi uffici nel Cantone”.

1.4.3.

Il punto 7 del contratto prevede di principio la rimunerazione sulla base di provvigioni, con la base di un importo minimo fisso di fr. 36'000.-, pagabile in dodici mensilità, valido anche quale acconto non rimborsabile sulle provvigioni (7.1. e 7.2.). In merito alle provvigioni, il punto 7.3. del contratto prevede che la __________ versa al collaboratore una percentuale su base annua delle commissioni versatele dalle compagnie assicurative generate dalla clientela attribuita dalla __________ al collaboratore, nonché le consulenze procacciate, secondo quanto previsto nell’Allegato 1.

1.4.4.

Il punto 7.4. del contratto stabilisce che ogni anno, entro marzo, __________ stabilisce l’acconto delle provvigioni che saranno poi versate mensilmente per il successivo periodo di 12 mesi. Di principio esso corrisponde all’80% dell’importo delle provvigioni maturate l’anno precedente, dedotto l’importo fisso di cui al punto 7.2. e le provvigioni non ricorrenti. Per il primo anno d’impiego le parti stabiliscono di comune accordo l’importo dell’acconto. Entro fine giugno __________ allestisce il conteggio delle provvigioni maturate durante l’anno civile precedente e provvede al pagamento del saldo. All’inizio del rapporto lavorativo il primo conteggio è posticipato di un anno.

1.4.5.

Al punto 14 veniva indicato che il collaboratore prende atto dell’esistenza di un regolamento relativo al personale e allo svolgimento dell’attività lavorativa.

1.4.6.

Al punto 16, “Disposizioni finali”, veniva specificato che al contratto si applica esclusivamente il diritto materiale svizzero ed inoltre gli allegati sono parte integrante del contratto.

1.5.

Nell’Allegato 2, veniva inoltre specificato che, in deroga al punto 7 del contratto, l’importo fisso lordo di cui al punto 7.2. e l’anticipo lordo mensile di cui al punto 7.4. venivano garantiti al collaboratore esterno dal 1°.8.2014 sino al 31.12.2014. In particolare il salario lordo mensile veniva stabilito in fr. 16'000.-.

1.6.

Questa Camera ha richiesto a RI 1 di voler produrre le buste paga per tutti i mesi del 2014. Le stesse sono state trasmesse l’8.3.2014 da parte della __________ per quanto concerne il rapporto lavorativo con __________, egli ha ricevuto uno stipendio “provvigioni soggette” di fr. 16'000.- (fatti salvo i mesi di gennaio e febbraio, fr. 15'000.- conguagliati poi con un versamento di fr. 2'000.- con la busta paga del mese di marzo). Per quanto concerne il contratto con __________, il salario mensile era di fr. 16'000.-. Per entrambi i contratti, dalla rimunerazione mensile sono stati trattenuti tutti gli oneri sociali, compresi i versamenti al 2° pilastro.

1.7.

Come visto dai contratti, il salario mensile versato durante l’anno è legato alle commissioni del portafoglio clienti del broker assicurativo.

Per la loro tipologia, quelli sottoscritti dal ricorrente con i suoi datori di lavoro costituiscono contratti di lavoro.

Secondo l’art. 347 cpv. 1 CO, mediante il contratto d'impiego del commesso viaggiatore, questi si obbliga, per conto d'un commerciante, industriale o capo d'azienda d'altro genere gestita in forma commerciale, a trattare o concludere fuori dei locali dell'azienda affari di qualsiasi natura, contro rimunerazione. L’art. 349a CO prevede che il datore di lavoro deve pagare al commesso viaggiatore un salario consistente in uno stipendio fisso, con o senza provvigione (cpv. 1) e che un accordo scritto, secondo il quale il salario consiste esclusivamente o principalmente in una provvigione, è valido solamente se questo costituisce una rimunerazione adeguata dei servizi del commesso viaggiatore (cpv. 2).

Nei contratti prodotti dai ricorrenti vengono ad esempio fissati gli obblighi del collaboratore nei confronti del datore di lavoro, il luogo di lavoro, il pagamento dei contributi sociali, le vacanze, il rapporto con i clienti, il rapporto di subordinazione in merito ai contratti assicurativi e la necessità per esempio di interpellare il datore per ricevere l’autorizzazione per le conferme di coperture, per i pagamenti di premi, per la cura di sinistri, come pure per le iniziative inerenti articoli, pubblicità, sponsor.

1.8.

Ne consegue che le spese professionali fatte valere dal contribuente devono essere analizzate, dal punto di vista fiscale, sulla base degli art. 25 cpv. 1 LT e 26 cpv. 1 LIFD, che prevedono le deduzioni dal reddito dell’attività lucrativa dipendente.

2. 2.1.

Secondo gli articoli 25 cpv. 1 LT e 26 cpv. 1 LIFD, nella versione in vigore fino al 31.12.2015, le spese professionali deducibili sono:

a) le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro;

b) le spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio o in caso di lavoro a turni;

c) le altre spese necessarie per l’esercizio della professione;

d) le spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con l’esercizio dell’attività professionale.

2.2.

Le stesse sono precisate dal decreto esecutivo concernente l’imposizione delle persone fisiche (quello valido per il periodo fiscale 2014 qui in esame è del 23 dicembre 2013), segnatamente dagli articoli 2 e seguenti, che concernono le spese di trasporto, le spese supplementari di doppia economia domestica e le spese di alloggio. Analoghe deduzioni sono previste, per l’imposta federale diretta, dall’Ordinanza sulla deduzione delle spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente, del 10 febbraio 1993 (cfr. articoli 5, 6 e 9) e dalla relativa Appendice, aggiornata di periodo in periodo.

Come precisano ulteriormente l’art. 2 del decreto esecutivo cantonale e l’art. 1 dell’Ordinanza del 10 febbraio 1993, le spese professionali deducibili sono, più in generale, quelle necessarie al conseguimento del proprio reddito e in rapporto di causalità diretta con quest’ultimo. E contrario, non sono quindi deducibili a titolo di spese professionali le spese che eccedono il necessario e che non sono in un nesso di causalità diretta con il conseguimento del relativo reddito.

2.3.

2.3.1.

Secondo l’art. 3 del decreto esecutivo citato, sono considerate spese di trasporto quelle causate al contribuente per trasferirsi dal luogo di domicilio a quello in cui lavora. Le relative deduzioni sono così stabilite:

a) per l’uso di mezzi di trasporto pubblici: la spesa effettiva;

b) […]

c) per l’uso di una motocicletta con targa di controllo su fondo bianco o di un’automobile privata: le spese del mezzo pubblico disponibile.

Eccezionalmente, se nessun mezzo pubblico è a disposizione o se il contribuente non può servirsene (es. infermità, distanza notevole dalla più vicina fermata, orario sfavorevole, ecc.) è ammessa una deduzione fino a 40 cts. il km per le motociclette con targa di controllo su fondo bianco e 70 cts. il km per le automobili (limitatamente a percorrenze fino a 15'000 km) rispettivamente 65 cts. il km (per la parte che eccede i 15'000 km).

Anche per l’imposta federale diretta è deducibile la spesa effettiva del mezzo pubblico per il trasporto dal luogo di domicilio a quello di lavoro (art. 5 cpv. 1 dell’Ordinanza del 10 febbraio 1993). Lo stesso vale in caso di uso di un veicolo privato (art. 5 cpv. 2 dell’Ordinanza del 10 febbraio 1993), a meno che non sia disponibile un mezzo di trasporto pubblico o non sia ragionevole pretendere che il contribuente ne faccia uso. In tal caso possono essere dedotte le spese effettive secondo l’appendice dell’ordinanza, che viene periodicamente aggiornata (nel 2014: fr. 700.– all’anno per la bicicletta e il motorino, fr. 0,40 al km per la motocicletta e fr. 0,70 al km per l’automobile).

2.3.2.

La questione di sapere se accordare la deduzione per l’uso dell’automobile o quella per l’uso dei mezzi pubblici va in definitiva risolta secondo il criterio dell’idoneità: l’uso del veicolo non deve apparire come una decisione di comodo ma risultare la soluzione più adatta e ragionevole.

Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, le spese di trasporto con un veicolo privato sono considerate necessarie per l’acquisizione del reddito solo se non si può ragionevolmente pretendere dal contribuente che si serva di un mezzo pubblico. Ciò si verifica in particolare se l’interessato è infermo o cagionevole, se la fermata del mezzo pubblico è molto distante dal domicilio o dal luogo di lavoro oppure se l’attività lucrativa inizia o termina ad orari incompatibili con l’orario dei mezzi di trasporto pubblici o ancora se il contribuente dipende da un veicolo per l’esercizio della professione (cfr. p. es. le sentenze TF n. 2C_477/2009 dell’8 gennaio 2010, consid. 3.3.; n. 2C_807/2011 del 9 luglio 2012, consid. 2.3.1 e giurisprudenza citata). A queste condizioni, l’uso del mezzo privato appare necessario e i relativi costi sono pertanto deducibili. Se, per contro, non sono adempiuti tali criteri, i costi che eccedono quelli per l’uso del mezzo pubblico costituiscono spese per il mantenimento personale, non deducibili (Koller, Die Verfassungsmässigkeit einer Beschränkung des Fahrkostenabzuges bei der direkten Bundessteuer, in: ASA 80 p. 761 ss., in particolare p. 782 s., con riferimento alla sentenza del Tribunale federale n. 2P.254/2002 del 12 maggio 2003, consid. 4.2).

2.4.

Secondo l’articolo 4 del decreto esecutivo citato sono considerate spese supplementari per doppia economia domestica quelle causate al contribuente quando non può consumare un pasto principale al proprio domicilio; la relativa deduzione è ammessa se il luogo di lavoro è a notevole distanza da quello di domicilio oppure quando, per le condizioni imposte dall’attività professionale, la pausa per i pasti è tale da non permettere al contribuente di rientrare a domicilio.

La deduzione è stabilita come segue:

a) se il contribuente rientra ogni giorno a domicilio, per ogni pasto principale consumato fuori casa: fr. 15.– il giorno o fr. 3’200.– l’anno se i pasti a mezzogiorno sono consumati regolarmente fuori casa;

b) se il contribuente soggiorna al luogo di lavoro durante i giorni lavorativi ma rientra regolarmente al proprio domicilio fiscale il fine settimana, per ogni pasto consumato fuori casa: fr. 15.–, vale a dire fr. 30.–.

Per l’imposta federale diretta l’Ordinanza del DFF sulla deduzione delle spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente ai fini dell’imposta federale diretta, l’art. 6, “Spese supplementari per pasti” prevede al cpv. 1 che nel caso di spese supplementari per pasti, è concessa esclusivamente la deduzione forfettaria di cui all’articolo 3:

a. quando il contribuente non può prendere il pasto principale a casa propria poiché il luogo di domicilio e quello di lavoro si trovano a una notevole distanza o perché la pausa per il pasto è troppo breve; o b. in caso di lavoro a turni o notturno a orario continuo.

Secondo l’art. 3 dell’Ordinanza, il Dipartimento federale delle finanze fissa le deduzioni forfettarie (art. 5 cpv. 3, art. 6 cpv. 1 e 2, art. 7 cpv. 1, art. 9 cpv. 2 e art. 10) e le pubblica in appendice alla presente ordinanza.

Nell’Appendice viene espressamente indicato, per le spese supplementari per pasti che vengono accordati per ogni pasto principale rispettivamente al giorno fr. 15.- e all’anno fr. 3'200.-.

2.5.

Per l’imposta federale diretta, secondo l’art. 7 dell’Ordinanza sulle spese professionali, sono considerate altre spese professionali per le quali è possibile rivendicare la deduzione forfettaria di cui all’articolo 3 della stessa ordinanza, le spese richieste dall’esercizio dell’attività professionale per attrezzi e strumenti di lavoro (compresi hard e software EED), riviste e libri specializzati, l’uso di una camera privata per scopi professionali, abiti di lavoro, l’usura particolare delle scarpe e degli abiti, lavori pesanti, ecc. Sono salve la giustificazione di spese più elevate (art. 4) nonché la deduzione di spese di perfezionamento o di riqualificazione professionale (art. 8).

In materia di imposta cantonale, sono considerate “altre spese professionali” quelle necessarie all’esercizio della professione che sono sopportate dal contribuente per l’acquisto di attrezzi e strumenti di lavoro (compresi hard- e software), di riviste e libri specializzati, per l’uso di una camera privata a scopi professionali, per abiti di lavoro, per l’usura particolare delle scarpe e degli abiti, per lavori pesanti, ecc. (art. 7 cpv. 1 del decreto esecutivo concernente l’imposizione delle persone fisiche del 23 dicembre 2013, valido per il periodo fiscale 2014, pubblicato in BU 1/2014).

La relativa deduzione è ammessa nella misura complessiva di fr. 2'500.- l’anno oppure delle spese effettive. In quest’ultimo caso devono essere giustificate la totalità delle spese e la loro necessità professionale (art. 7 cpv. 2 del decreto citato). La deduzione complessiva è infine dimezzata se l’attività lucrativa dipendente è esercitata per meno di sei mesi all’anno o con un grado di occupazione inferiore al 50% (art. 7 cpv. 3 decreto citato).

3. 3.1.

Come visto, in entrambi i contratti in vigore nel 2014 viene esplicitamente fatto rinvio alle norme del Codice delle obbligazioni in materia.

3.2.

Come visto, i contratti di lavoro in discussione prevedono una remunerazione parzialmente mediante provvigioni.

Anche al contratto d'impiego del commesso viaggiatore si applicano a titolo completivo le disposizioni generali sul contratto individuale di lavoro (art. 355 CO), fra le quali quelle relative alle spese da rimborsare (cfr. anche Senti, Schweizer Vertragshandbuch 2017, Handelsreisendenvertrag, n. 13.1).

Per quanto concerne i commessi viaggiatori, la legge definisce tuttavia nulli gli accordi secondo i quali il rimborso delle spese è compreso, in tutto o in parte, nello stipendio fisso o nella provvigione (art. 349d cpv. 2 CO).

3.2.1.

Il datore di lavoro deve rimborsare al lavoratore tutte le spese rese necessarie dall’esecuzione del lavoro e, se è occupato fuori del luogo di lavoro, anche le spese di sussistenza (art. 327a cpv. 1 CO). Mediante accordo scritto, contratto normale o contratto collettivo può essere convenuto o stabilito un rimborso in forma d’indennità fissa, come diarie o indennità complessive settimanali o mensili, a condizione che copra tutte le spese necessarie (art. 327a cpv. 2 CO). L’art. 327a cpv. 3 prevede inoltre che è nullo ogni accordo, per il quale il lavoratore abbia a sopportare interamente o in parte le spese necessarie.

3.2.2.

Le spese necessarie all’esecuzione del lavoro comprendono ad esempio le spese postali, le spese di telefono, le spese di trasferta, oppure l’acquisto di vestiti speciali. Nei casi in cui il rimborso delle spese non avviene in maniera forfettaria, spetta al lavoratore presentare i giustificativi di spesa. Quest’ultimo deve stabilire sia la necessità, sia l’importo delle spese sostenute. Per evitare delle frodi, il datore di lavoro può anche esigere la presentazione dei giustificativi originali (Wyler/Heinzer, Droit du travail, 3a ed., p. 298).

Quando invece le parti convengono un rimborso forfettario delle spese, il datore di lavoro parte dall’idea che il forfait copra tutti i costi: tale presunzione è data sino a che il lavoratore non formuli in senso contrario delle obiezioni. Tale principio è inoltre valido sino a quando il datore di lavoro non possa ragionevolmente rendersi conto che il forfait è insufficiente.

Come visto, secondo l’art. 327a cpv. 3 CO, gli accordi in virtù dei quali il lavoratore deve sopportare tutte o parte delle spese necessarie al lavoro sono nulli. Ciò risulta chiaramente dal testo della norma, che è di natura imperativa (Wyler/Heinzer, op. cit., p. 300-301).

3.3.

Secondo l’art. 327b CO (veicoli a motore), se il lavoratore, d’intesa con il datore di lavoro, si serve per il suo lavoro di un veicolo a motore, proprio o messo a sua disposizione dal datore di lavoro, egli ha diritto al rimborso delle spese correnti d’esercizio e di manutenzione, nella misura in cui il veicolo è adoperato per il lavoro (cpv. 1). Se il lavoratore, d’intesa con il datore di lavoro, mette a disposizione un veicolo a motore, gli devono inoltre essere rimborsati le tasse pubbliche sul veicolo, i premi dell’assicurazione per la responsabilità civile e un’equa indennità per l’usura del veicolo, nella misura in cui questo è adoperato per il lavoro (cpv. 2).

3.4.

L’art. 327c CO (esigibilità) prevede che il rimborso delle spese, secondo il conteggio del lavoratore, deve essere effettuato con il pagamento del salario, in quanto non sia convenuto o d’uso un termine più breve (cpv. 1). Se il lavoratore sopporta regolarmente spese per l’adempimento degli obblighi contrattuali, anticipazioni adeguate devono essergli pagate a intervalli determinati ma almeno ogni mese (cpv. 2).

3.5.

L’art. 362 CO, che menziona le “disposizioni inderogabili a svantaggio del lavoratore”, menziona, al capoverso 1, fra le disposizioni cui “non può essere derogato a svantaggio del lavoratore mediante accordo, contratto normale o contratto collettivo di lavoro”, l’art. 327a cpv. 1 CO (rimborso delle spese in generale), l’art. 327b cpv. 1 CO (rimborso delle spese per uso di veicoli a motore) e l’art. 327c cpv. 2 CO (anticipazioni per spese).

4. 4.1.

Va ricordato anzitutto che le spese professionali del lavoratore dipendente, deducibili secondo gli articoli 25 cpv. 1 LT e 26 cpv. 1 LIFD non si identificano con le spese che il datore di lavoro è obbligato a rimborsare secondo gli articoli 326a e seguenti CO.

Un criterio di delimitazione generalmente riconosciuto fra le nozioni di spese professionali e di spese (eseguite nell’interesse del datore di lavoro) non esiste (Bosshard, Die steuerliche Behandlung von Spesenvergütungen im Lohnausweis und im Veranlagungsverfahren, in: StR 51/1996 p. 557, in particolare p. 561; inoltre Bosshard/Mösli, Der neue Lohnausweis, Das Handbuch für die Praxis, Berna 2007, p. 91). In dottrina si sottolinea come le spese professionali siano essenzialmente costi sostenuti dal dipendente prima dell’inizio (effettivo) o dopo la fine (effettiva) del lavoro oppure che insorgono in generale durante lo svolgimento dell’attività lavorativa, mentre le spese che devono essere rimborsate dal datore di lavoro sono quelle che il dipendente deve sostenere nell’ambito dell’esecuzione di un concreto “mandato” di servizio, cioè essenzialmente durante l’orario di lavoro (Bosshard, op. cit., p. 561).

4.2.

Nel caso esposto in narrativa, RI 1 ha presentato, sia per quanto concerne il rapporto lavorativo in essere con __________ che per quello con __________ delle attestazioni nelle quali i datori di lavoro hanno dichiarato quanto segue (cfr. scritti 24.7.2014 di __________ e del 12.5.2016 di __________):

Egregio Signor RI 1,

come richiesto le confermiamo che il suo contratto di lavoro, e dunque la nostra società, non prevede rimborsi per i Consulenti del servizio esterno; nello specifico i costi per il suo ruolo di Consulente alla clientela, che comporta fra gli altri la verifica in loco dei rischi, la consulenza e la gestione dei clienti con l’accompagnamento dei nostri esperti e di quelli delle Compagnie d’assicurazioni, sia per l’aspetto tecnico sia per quello legato ai sinistri, sono a suo carico. Confermiamo che l’espletamento di tali incarichi prevede l’indispensabile sua presenza presso i luoghi di rischio, rispettivamente presso i clienti. L’attività viene dunque svolta in parte all’interno dell’ufficio, ma soprattutto all’esterno, anche oltre i confini cantonali. Infine confermiamo di non averle versato alcun rimborso spese; le spese di trasporto, quelle per le trasferte professionali, come pure quelle sostenute per un eventuale ufficio fuori dai locali messi a disposizione della nostra società e quelle di promozione dell’attività sono a suo carico.

4.3.

4.3.1.

Come esposto nei fatti, questa Camera si è rivolta, il 27.3.2019 alla Divisione delle contribuzioni in merito all’esistenza ed all’approvazione del Regolamento spese della __________. Con risposta 6.5.2019 l’autorità fiscale ha trasmesso il Regolamento spese generale e quello per i dirigenti esistenti ed approvati per il periodo fiscale 2014.

Al qui contribuente – non essendo stato, a conoscenza di questa Camera, dirigente della __________ – si applicava, nel periodo fiscale 2014, il Regolamento spese generale. Dal Regolamento in questione si apprende cosa veniva considerato “spesa” da parte del datore di lavoro: “(…) sono considerate spese quei costi che i dipendenti sopportano nell’interesse del datore di lavoro. Tutti i dipendenti sono tenuti a contenere al massimo le spese considerate dal presente regolamento. Le spese che non sono necessarie all’esecuzione del lavoro non sono assunte dalla __________: esse devono essere sostenute dai dipendenti stessi”. Sempre nel Regolamento veniva puntualizzato il rimborso spese legate all’utilizzo della propria autovettura (punto 2.4.). In particolare veniva precisato: “(…). I costi per l’uso dell’automobile privata rispettivamente di un taxi per i viaggi di lavoro sono indennizzati solo quando il loro uso comporta un notevole risparmio di tempo e/o di costi rispettivamente quando l’uso dei mezzi di trasporto pubblici non è ragionevole. Se, nonostante la rete dei trasporti pubblici sia buona, è utilizzata la propria automobile oppure un taxi sono rimborsati unicamente i costi del mezzo di trasporto pubblico. Ritenuto che ogni dipendente della __________ deve possedere un’auto propria per recarsi dai clienti, si fissa un’indennità chilometrica di CHF 0.70 al chilometro”.

4.3.2.

Anche per quanto concerne il vitto, al punto 3 del Regolamento veniva dettagliato il rimborso dei costi effettivi a cui aveva diritto il dipendente, senza superare tuttavia gli importi di fr. 15.- per la colazione, di fr. 35.- per il pranzo e di fr. 40.- per la cena. Inoltre veniva espressamente indicato: “Per quei dipendenti che passano circa il 40% fino al 60% del loro tempo di lavoro nel servizio esterno e che ricevono un’indennità per il pranzo, sarà annotata una corrispondente indicazione nel certificato di salario. Per quei dipendenti che passano oltre il 70% del loro tempo di lavoro nel servizio esterno e che ricevono un’indennità per il pranzo, sarà annotata, nello spazio del certificato di salario riservato alle osservazioni, la seguente indicazione: “Pranzo pagato dal datore di lavoro”.

4.3.3.

Al punto 5 del Regolamento venivano indicati gli “Altri costi”, i costi di rappresentanza. In merito agli inviti dei clienti ai dipendenti si specificava come bisognava – in regola generale – usare prudenza: “I costi che ne derivano devono essere sempre coperti dagli interessi commerciali. Nella scelta delle località occorre avere particolare riguardo all’importanza commerciale del cliente rispettivamente del partner commerciale, come pure degli usi locali”. Veniva inoltre precisato che rimborsati erano i costi effettivi e che era necessario prendere nota delle generalità e titolo di tutte le persone presenti e dell’azienda che rappresentano, come anche del nome e del luogo del locale, nonché del giorno dell’invito. Le spese di rappresentanza avrebbero dovuto essere indennizzate solo se precedentemente autorizzate dal direttore. Per quanto atteneva alle piccole spese (del tipo le tasse di parcheggio, le telefonate professionali lungo il percorso ecc.) venivano rimborsate su presentazione del giustificativo originale eccezionalmente di un giustificativo proprio sino ad un importo massimo di fr. 20.-.

4.3.4.

Il punto 7 del Regolamento, che veniva rivisto dalla Divisione delle contribuzioni prevedeva: “Il Regolamento spese della __________ è approvato dalla Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino. In base a questa approvazione la __________ rinuncia ad attestare nei certificati di salario dei dipendenti le spese calcolate conformemente agli importi effettivi”.

4.4.

Vi è un’evidente contraddizione fra la circostanza che i datori di lavoro dell’insorgente, in particolare la __________ SA, abbiano adottato dei regolamenti delle spese e ne abbiano chiesto l’approvazione all’autorità fiscale cantonale, ed il fatto che gli stessi datori di lavoro abbiano dichiarato, su richiesta del loro collaboratore, di non prevedere “rimborsi per i Consulenti del servizio esterno”. Non si comprende come sia possibile che, proprio per la categoria di dipendenti per cui la legge prevede la massima tutela del diritto al rimborso delle spese (per i commessi viaggiatori, il già citato art. 349d cpv. 2 CO dichiara nullo un accordo secondo cui il rimborso delle spese è compreso, in tutto o in parte, nello stipendio fisso o nella provvigione), i datori di lavoro non applichino il regolamento delle spese che pure hanno adottato e sottoposto per approvazione alla Divisione delle contribuzioni.

In ogni caso, non compete all’autorità fiscale né a questa Corte di verificare le ragioni per cui i contraenti abbiano concordato delle condizioni retributive che sono in contrasto con le disposizioni legali stabilite a tutela del dipendente. Ciò che è determinante, ai fini della definizione del reddito imponibile del ricorrente, è che le spese di cui quest’ultimo chiede la deduzione rientrano fra quelle “rese necessarie dall’esecuzione del lavoro”, che la legge obbliga il datore di lavoro a rimborsare al dipendente. Nella misura in cui il ricorrente non ha ottenuto dal suo datore di lavoro delle indennità sufficienti a coprire i costi sostenuti, è infatti escluso che possa avvantaggiarsene a livello di deduzioni sociali (sentenze del TF 2C_630/2012 del 20 febbraio 2013 consid. 2.6; 2C_260/2008 del 6 agosto 2008 consid. 3.1; 2A.2/2006 del 17 maggio 2006 consid. 2.1.2).

Le sole deduzioni che possono entrare in considerazione sono quelle che si riferiscono alle spese professionali previste dagli articoli 25 cpv. 1 LT e 26 cpv. 1 LIFD.

5. 5.1.

Stando così le cose, bisogna verificare se, ed eventualmente in quale misura RI 1 può dedurre dal reddito le spese da lui fatte valere con il formulario __________

In particolare, il contribuente, ha stabilito come segue i costi da lui personalmente sostenuti:

A. Spese di trasporto

Auto: 25'000 km di percorrenza, a fr. 0.70/km fr. 17'500.-

Assicurazione casco totale: fr. 1'470.-

Parchimetri: fr. 180.-

Altri oneri

(servizi, manutenzione, gomme, spese di natura eccezionale) fr. 4'690.-

B. Spese di trasferta

Spese per pasti fuori casa fr. 3'200.-

Spese per pasti e bibite con clienti fr. 7'300.-

Altri oneri

(trasferta, percorsi in Svizzera interna e estero) fr. 850.-

C. Spese per l’ufficio nel proprio appartamento

Affitto e spese accessorie fr. 3'600.-

Spese per pulizia, ecc. fr. 300.-

Spese telefoniche, internet fr. 640.-

D. Spese per l’Ufficio fuori dall’appartamento

Affitto box o garage fr. 3'520.-

Spese telefono fr. 1'840.-

E. Diverse spese professionali

Stampati, biglietti da visita, materiale

di propaganda, ecc. fr. 1'030.-

testi e riviste professionali fr. 990.-

spese postali fr. 850.-

quote di associazioni fr. 1'950.-

Altri oneri (regali, omaggi, ecc.) fr. 2'110.-

F. Pubblicità

Inserti pubblicitari su giornali, ecc. fr. 520.-

Altri oneri (contributi società, sponsor) fr. 1'150.-

G. Provvigioni versate

Regali in occasione di contraffari, nascite, matrimoni fr. 1'410.-

5.2.

L’autorità fiscale, in relazione ai costi professionali fatti valere mediante il formulario __________, dopo aver ricordato le norme imperative del contratto di lavoro ha riconosciuto quali spese di trasporto il costo del tragitto dal domicilio alla sede di lavoro, così come indicato dai datori di lavoro, per complessivi fr. 8'246.- (tale importo è indicato nella motivazione, ma la somma effettivamente riconosciuta nella decisione su reclamo è di fr. 7'695.-). Le spese per pasti fuori casa sono state stabilite in fr. 3'200.- e sono state accordate “abbondanzialmente” altre spese professionali quali quote di associazioni, regali, omaggi, pubblicità e provvigioni versate per complessivi fr. 7'140.-.

L’autorità resistente non ha ammesso la necessità professionale delle spese:

· di un ufficio presso la propria abitazione;

· di un ufficio fuori dal proprio appartamento;

· di cancelleria e pubblicità;

· di trasporto fuori dai luoghi di lavoro di trasferta.

5.3. Spese le spese di trasporto dal domicilio al luogo di lavoro

5.3.1.

Dalla lettura dei documenti in possesso dell’autorità fiscale emerge che nel certificato di lavoro rilasciato da __________ viene espressamente indicato, al punto “15 Osservazioni” come il luogo di lavoro fosse “__________”. Anche nell’ambito del contratto sottoscritto con __________ veniva espressamente indicato al punto 4 che il luogo di lavoro era a __________ presso la sede di __________ (in via della __________).

Come precedentemente ricordato, nella misura in cui l’insorgente si è servito del proprio veicolo privato per il suo lavoro, d’intesa con il datore di lavoro, egli ha diritto al rimborso delle spese sopportate (art. 327b CO). Non si tratta infatti di spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro (articoli 25 cpv. 1 lett. a LT e 26 cpv. 1 lett. a LIFD).

D’altra parte, fatto salvo il modulo autocompilato __________ non ha né giustificato né comprovato le trasferte richieste in deduzione, né tantomeno la loro frequenza ed ampiezza. Il ricorrente è stato sollecitato dall’autorità fiscale a produrre tutti i giustificativi comprovanti i costi professionali fatti valere con il formulario __________ già dall’autorità fiscale il 12.4.2016: le prove a sostegno degli esborsi avrebbero dovuto essere presentate in occasione dell’udienza con l’autorità resistente. Il ricorrente non ha comprovato i costi legati alle trasferte mediante l’utilizzo del veicolo da lui richieste in deduzione.

Si ricorda, in questo contesto, che nella procedura fiscale l’onere della prova è ripartito nel senso che l’autorità fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di elementi che fondano o aumentano l’onere fiscale, mentre è a carico del contribuente la prova di quei fatti che concorrono a escludere o a ridurre il debito verso l’erario (DTF 133 II 153 e 121 II 257; ASA 64 p. 493; StE 1990 B 13.1 n. 8). Per quanto concerne le spese deducibili dal reddito imponibile, l’onere della prova è pertanto a carico del contribuente (cfr. p. es. la sentenza del TF 2C_112/2014 del 15.9.2014 consid. 4.1 in fine).

5.3.2.

Sicché nel caso di specie l’UT ha riconosciuto correttamente quali deduzioni le spese di trasporto tra il domicilio ed il luogo di lavoro: segnatamente sino alla fine del mese di luglio del 2014 a __________ (così come del resto indicato nel certificato di lavoro di __________) e sino a __________ dal 1°.8. al 31.12.2014 (così come indicato nel certificato di lavoro con la __________).

Prendendo in considerazione la distanza di 22.1 km a tratta (cfr. sito internet www.viamichelin.it, sito consultato l’11.6.2019) tra il domicilio del contribuente e __________ per i primi 7 mesi del 2014 (per 128 giorni lavorativi, prendendo una media di 220 giorni lavorativi annuali), si ha una spesa legata all’utilizzo del veicolo privato di fr. 3'960.35 ([22.1 x 2] x 0.70 x 128). Per i restanti 5 mesi del 2014, la sede di lavoro, come ribadito in precedenza era a __________ (con una distanza a tratta dal domicilio di __________ di 42.6 km): sicché si giustifica un costo di fr. 5'486.90 ([42.6 x 2] x 0.70 x 92). In totale, le spese di trasporto di __________ per il 2014 dovrebbero pertanto ammontare a fr. 9'447.25.

5.3.3.

Il costo chilometrico forfetario include già tutte le spese. Per esempio, la deduzione forfetaria di 70 centesimi al chilometro, prevista dall’appendice dell’Ordinanza del Dipartimento federale delle finanze del 10 febbraio 1993 sulla deduzione delle spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente ai fini dell’imposta federale diretta (RS 642.118.1) è stabilita per una percorrenza di 15'000 km all’anno con un’automobile di circa 1600 cm3 e comprende le spese fisse annuali, quali l’ammortamento del veicolo, le imposte, le assicurazioni RC e casco parziale, la locazione di un posteggio, la vignetta autostradale e le spese variabili di utilizzazione quali carburante, olio, pneumatici e servizi (cfr. la sentenza del TF 2C_630/2012 del 20 febbraio 2013 consid. 2.2 e giurisprudenza citata).

5.4. Spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio

5.4.1.

Il ricorrente fa poi valere importi molto importanti legati al consumo di pasti fuori casa con clienti. Tuttavia non compiega agli atti alcun giustificativo di tali spese e non fornisce ulteriori informazioni in relazione alla necessità professionale delle stesse.

5.4.2.

Non si comprende la ragione per la quale l’autorità fiscale dovrebbe riconoscere fr. 7'300.- quali “spese per pasti e bibite con clienti” e ulteriori fr. 850.- quali “Altri oneri” (trasferta, percorsi in Svizzera interna e estero) – in assenza di giustificativi e spiegazioni circa la necessità di tali costi. In particolare, si rileva, ad esempio che, nel Regolamento spese della __________, al punto 5 (“Altri costi”), per poter ottenere il rimborso degli inviti ai clienti deve essere presa nota, come già indicato in precedenza, di generalità e titolo delle persone presenti, dell’azienda che rappresentano e dei rapporti commerciali con __________, nonché nome e luogo del locale e giorno dell’invito.

Il fatto che il ricorrente si limiti ad indicare di non aver saputo dell’esistenza del Regolamento citato non fa assurgere le spese, che avrebbero dovuto essere rimborsate dal datore di lavoro, in quanto consumate con clienti, a “spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio o in caso di lavoro a turni” (articoli 25 cpv. 1 lett. b LT e 26 cpv. 1 lett. b LIFD).

Sicché appare corretto riconoscere unicamente l’importo forfettario di fr. 3'200.- relativo al consumo dei pasti fuori casa.

5.5. Altre spese necessarie per l'esercizio della professione

5.5.1.

Per quanto concerne le altre spese, RI 1 chiede in deduzione i costi legati all’ufficio a casa (tra le quali l’affitto, le spese di pulizia, le spese telefoniche ed internet).

Il Tribunale federale, ancora in una recente sentenza del 31.5.2018 (TF 2C_1033/2017, consid. 3 e riferimenti ivi citati) ha indicato che, affinché i costi per l’utilizzo di un ufficio privato presso il proprio domicilio possano essere considerati spese professionali ai sensi dell’art. 26 cpv. 1 lit. c LIFD, il contribuente vi deve svolgere regolarmente una parte sostanziale dell’attività professionale, poiché il datore di lavoro non mette a disposizione un ufficio adeguato. Al contempo il contribuente deve disporre presso il proprio domicilio di uno spazio appositamente adibito a questo scopo. Nel caso in cui un locale venga utilizzato principalmente, ma non esclusivamente a fini professionali, la parte dei costi sostenuti per l’utilizzo deve essere ritenuta quale costo di mantenimento personale.

5.5.2.

Ora, nel caso di specie, vista la professione svolta dal contribuente, non si può sicuramente ritenere che quest’ultimo svolga una parte sostanziale dell’attività lucrativa al proprio domicilio privato. Il ricorrente neppure fornisce ulteriori dettagli in merito all’utilizzo del surriferito spazio. Motivo per cui le spese ad esso afferenti devono essere ritenute quali costo di mantenimento personale.

5.5.3.

In relazione agli esborsi legati alle spese di telefonia e di internet si rileva che, per quanto concerne il rapporto di lavoro con __________, nel Regolamento aziendale per collaboratori del Servizio Esterno al punto 2.1.9 viene indicato espressamente che gli strumenti di comunicazione e di informazione vengono messi a disposizione dell’azienda e devono essere utilizzati unicamente a scopo professionale. Per quanto concerne il rapporto lavorativo con __________, il contratto è silente in merito alla messa a disposizione dei mezzi di comunicazione (telefono e internet). Ora, il Regolamento spese della società in vigore nel 2014 indica espressamente, al punto 5.2 (“Piccole spese”) che: “Nella misura in cui sono giustificate dall’attività professionale, le piccole spese, come p. es. le tasse di parcheggio, le telefonate professionali lungo il percorso, ecc. sono rimborsate su presentazione del giustificativo originale, fatto salvo per coloro che usufruiscono di un rimborso forfetario”.

Anche in questo caso, si deve dunque constatare che le parti contraenti dichiarano di non essersi conformati a quanto richiesto dal diritto del lavoro, che impone al datore di lavoro di rimborsare al lavoratore “tutte le spese rese necessarie dall'esecuzione del lavoro”. Le spese telefoniche e di internet dovrebbero infatti essere rimborsate dal datore di lavoro. Il ricorrente non ha peraltro comprovato per il tramite di alcun giustificativo le spese che avrebbe sostenuto, contravvenendo all’onere della prova che gli incombeva.

5.5.4.

RI 1 chiede poi anche in deduzione quali spese per l’Ufficio fuori dall’appartamento il costo annuo per l’affitto del garage. Come visto, il costo chilometrico riconosciuto include già tutte le spese, ivi compresa la locazione di un posteggio (cfr. la sentenza del TF 2C_630/2012 del 20 febbraio 2013 consid. 2.2 e giurisprudenza citata).

5.6.

5.6.1.

L’autorità fiscale ha pure riconosciuto a titolo abbondanziale altre spese – senza invero che l’insorgente le comprovasse compiutamente – nella misura di ben fr. 7'140.-, importo così stabilito: quote di associazioni (fr. 1’950.-), regali e omaggi per clientela (per fr. 2'110.-) pubblicità (per fr. 520.-), sponsorizzazioni (per fr. 1'150.-), regali per contraffari, nascite, matrimoni (per fr. 1'410.-). I giustificativi prodotti sono unicamente quelli relativi ai regali.

Si ricorda che per quanto concerne le spese deducibili dal reddito imponibile, l’onere della prova è a carico del contribuente (cfr. p. es. la sentenza del TF 2C_112/2014 del 15.9.2014 consid. 4.1 in fine).

5.6.2.

Si deve unicamente prendere atto che l’autorità fiscale si è dimostrata estremamente generosa nel riconoscere fr. 7'140.-, in assenza di documentazione comprovante detti costi, peraltro richiesta al contribuente.

6. Tenuto conto di come l’autorità fiscale abbia riconosciuto unicamente fr. 7'695.- per l’utilizzo del veicolo privato del contribuente, a fronte di fr. 9'447.25 ritenuti da questa Camera (differenza di fr. 1'752.25) e d’altro canto come abbia riconosciuto altre spese effettive per fr. 7'140.-, delle quali i giustificativi sono stati presentati unicamente a concorrenza di fr. 3'520.-, nel caso di specie appare equo tutelare la decisione su reclamo, che come visto, si è mostrata finanche generosa nell’aver riconosciuto alcune delle spese richiesta in deduzione senza che fossero agli atti tutti i necessari giustificativi.

7. Il ricorrente si appella al fatto che, rispetto ai periodi fiscali precedenti, la prassi sarebbe stata applicata in maniera più restrittiva.

L’autorità fiscale non è tuttavia vincolata dalle decisioni adottate nei periodi fiscali precedenti. Va al proposito ricordato che la costante giurisprudenza del Tribunale federale ha escluso che un ricorrente possa pretendere di ottenere un trattamento più favorevole appellandosi al principio della buona fede (art. 9 Cost.). In effetti, il diritto tributario è marcato dal principio della legalità, di modo che le regole della buona fede hanno solo una portata limitata, soprattutto se si trovano in conflitto proprio con l’esigenza di legalità (DTF 131 II 627 consid. 6.1; 118 Ib 312 consid. 3b). In virtù di tale esigenza, l’autorità di tassazione è tenuta ad apprezzare gli elementi imponibili di ogni periodo fiscale conformemente alla legge e senza essere vincolata da sue eventuali decisioni adottate precedentemente su questioni analoghe. Le decisioni di tassazione non implicano pertanto di principio alcuna assicurazione per notifiche ulteriori (cfr. sentenza 2C_260/2008 del 6 agosto 2008, in RtiD I-2009 n. 20t, consid. 4.2; sentenza 2P.250/2004 del 13 giugno 2005, in RtiD II-2005 n. 10t, consid. 6.3; sentenza 2P.173/2002 del 7 febbraio 2003, in RDAT II-2003 n. 15t, consid. 5.3; sentenza 2A.62/1997 del 3 maggio 1999, in: ASA 69 p. 793, consid. 2).

Motivo per cui, pure questa censura non può essere tutelata.

8. Il ricorso è respinto. La tassa di giustizia e le spese sono poste a carico dei ricorrenti soccombenti.

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali consistenti:

a. nella tassa di giustizia di fr. 1’600.–

b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 200.–

per un totale di fr. 1’800.–

sono a carico dei ricorrenti.

3. Contro il presen Copia per conoscenza:

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello

Il presidente: La segretaria:

Ultimo aggiornamento: 06.05.2026

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