AIUTO RICERCA
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Numero d'incarto: 80.2019.243
Data decisione, Autorità: 12.12.2019, CDT
Titolo: Deduzioni: spese di manutenzione immobili, non per immobili che non producono alcun reddito imponibile
Incarti n. 80.2019.243 80.2019.244
Lugano 12 dicembre 2019
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Mauro Mini, Raffaele Guffi
segretaria
Cristiana Balestra Gamboni, vicecancelliera
parti
RI 1 RI 2
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 6 agosto 2019 contro la decisione del 17 luglio 2019 in materia di IC/IFD 2015.
Fatti
A. I coniugi RI 1 sono proprietari tra l’altro dei mappali no. __________ e no. __________ situati ad __________. Nel corso del 2015, i contribuenti hanno provveduto ad alcuni lavori di sistemazione, tra cui il rifacimento di un tetto in piode e di un bagno. Per la proprietà nel nucleo di __________ (mapp. no. __________) dichiaravano un valore di stima di CHF 5'238.-, un reddito pari a CHF 0.- (nella finca riservata al valore locativo) e spese di gestione, amministrazione e manutenzione in ragione di CHF 13'500.-, sostenute appunto per la riparazione del tetto in piode (v. Modulo 7 reperibile nella Dichiarazione d’imposta delle persone fisiche IC/IFD 2015 presentata dai ricorrenti). Per il mappale no. __________ RFD __________, invece, dichiaravano un valore di stima ufficiale di CHF 3'311.-, un reddito pari a CHF 0.- (valore locativo) e spese di gestione, amministrazione e manutenzione in ragione di CHF 21'132.-. Tali costi si erano resi necessari per la sostituzione di alcune porte e l’installazione di un bagno. Inoltre, aggiungevano anche il costo dei numerosi voli effettuati dalla __________ per portare il materiale e la manodopera in quota.
B. Il 12 giugno 2019, l’Ufficio circondariale di tassazione di RS 1 (di seguito: UT RS 1) imponeva i contribuenti tenendo conto unicamente di CHF 3'488.- quali spese di gestione e manutenzione immobili, a fronte dei CHF 38'997.- richiesti. L’autorità di tassazione non aveva ammesso in deduzione le spese sostenute per gli immobili di __________, adducendo
“fondo __________ RFD di __________: non risulta che il fabbricato [fosse] abitabile al momento degli interventi e nemmeno che lo stesso abbia mai generato un reddito imponibile (valore locativo o affitti) nel recente passato.
fondo __________ RFD di __________: non ci risulta che sia mai stato dichiarato un reddito imponibile (valore locativo) sul rustico […] in questione, né nella vostra partita fiscale, né in quella dei genitori __________.
Le spese di manutenzione sono considerate costi per il conseguimento del reddito (“Gewinnungskosten”) e presuppongono pertanto l’esistenza di un provento imponibile da sostanza immobiliare (art. 20 cpv. 1 lett. a-c LT). Ciò significa che l’immobile per cui sono chiesti in deduzione i costi di manutenzione deve essere stato produttivo di reddito, rispettivamente imposto per un valore locativo.
A detta dell’autorità fiscale non sono quindi adempiuti i requisiti per concedere in deduzione gli esborsi sostenuti nell’anno 2015 per queste particelle. Gli stessi sono quindi considerati interventi di miglioria (art. 33 lett. d LT)”.
C. Il 28 giugno 2019, i contribuenti presentavano reclamo contro la decisione di tassazione IC/IFD 2015 notificata il 12 giugno 2019. Contestavano in particolare la mancata “accettazione delle spese di manutenzione basata sul fatto che un immobile debba produrre un reddito per poter pre[…]ndere in considerazione delle spese come manutenzione”.
D. L’UT RS 1 respingeva il reclamo con decisione di tassazione IC/IFD datata 17 luglio 2019, perché non si trattava di “spese di manutenzione della proprietà, in quanto le proprietà in questione non hanno prodotto nessun reddito imponibile”. Trattasi invece di spese per l’acquisizione del reddito, per cui la loro deducibilità
“dipende essenzialmente dal carattere imponibile del reddito, per il cui conseguimento il contribuente li sostiene […] I redditi non imponibili sono per contro irrilevanti per principio ai fini della determinazione della base di calcolo, ragione per cui le spese che hanno comportato non danno diritto ad alcuna deduzione (cfr. la sentenza del Tribunale federale del 10 agosto 2015 n. 2C_929/2014, in RDAF 2016 II 78 consid. 3.2)”.
E. Con il ricorso presentato il 6 agosto 2019, i contribuenti contestano la decisione di tassazione IC/IFD 2015 dopo reclamo poiché a loro dire, i fondi no. __________ e no. __________ hanno generato reddito. Il primo in quanto affittato al contadino di __________ che ripaga “una volta all’anno un compenso” sotto forma di prodotti agricoli per un “valore massimo inferiore ai 100 CHF”. Il secondo perché trascorrendo “regolarmente, durante l’estate, un periodo di tempo” nel rustico, sono “adempi[uti] i requisiti dell’articolo 20 della legge tributaria capoverso b (valore locativo per uso proprio)”.
F. In data 9 agosto 2019, l’UT RS 1 ha trasmesso alla Camera di diritto tributario l’incarto fiscale dei contribuenti, rinunciando a presentare le proprie osservazioni al ricorso.
Diritto
Nel caso in esame, è litigiosa la deduzione delle spese sostenute per il rifacimento di un tetto e di un bagno in due immobili di proprietà dei contribuenti. Gli immobili in questione non hanno generato alcun reddito né negli anni passati né nel periodo fiscale oggetto della presente contestazione.
2.1.
Quali redditi della sostanza immobiliare sono segnatamente imponibili
a) i proventi dalla locazione, dall’affitto […] o da altro godimento risp.
b) il valore locativo di immobili o di parti di essi che il contribuente ha a disposizione per uso proprio in forza del suo diritto di proprietà (art. 21 cpv. 1 lett. a-b LIFD risp. art. 20 cpv. 1 lett. a-b LT).
Il valore locativo viene stabilito tenendo conto delle condizioni locali usuali e dell’utilizzazione effettiva dell’abitazione al domicilio del contribuente (art. 21 cpv. 2 LIFD).
Inoltre, per il diritto tributario cantonale, il valore locativo è stabilito al 60-70 per cento del valore di mercato delle pigioni (art. 20 cpv. 2 LT). Questa riduzione non vale per gli immobili utilizzati prevalentemente a scopo di vacanza (art. 20 cpv. 3 LT).
2.2.
2.2.1.
Nella fattispecie, il fondo no. __________ iscritto a Registro fondiario definitivo di __________ è una proprietà per piani, costituita da due corti ed un fabbricato. I contribuenti lo definiscono “una stalla”, i cui spazi sono adibiti a “ripostiglio e magazzino” sia ad uso personale sia “affittat[i] al contadino di __________ (Sig. __________)” (v. ric., p. 1). Per la locazione, i contribuenti sostengono di percepire “una volta all’anno un compenso, con valore massimo inferiore ai 100 CHF, in forma di prodotti agricoli (per esempio carne di una sua mucca macellata)” (v. ric., p. 1 s.). A loro dire, “da questa situazione si può evincere che per il fondo __________ un reddito di sostanza immobiliare esiste” (v. ric., p. 1 s.).
2.2.2.
Ai sensi dell’art. 21 cpv. 1 lett. a LIFD risp. art. 20 cpv. 1 lett. a LT, sono imponibili gli importi concordati contrattualmente (cfr. Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil, Art. 1-48 LIFD, 2a ed., Basilea 2019, p. 657, n. 12 ad art. 21 LIFD e giurisprudenza citata). Dagli atti non si evince tuttavia l’esistenza di alcun contratto né di locazione né di affitto stipulato tra i contribuenti e il signor __________, “che […] usa [l’immobile sito sul fondo no. __________ RFD __________] come ripostiglio e magazzino dei suoi attrezzi agricoli” (v. ric., p. 1). Neppure il Modulo 7 (“Immobili, determinazione della sostanza e del reddito immobiliare”), allegato alla Dichiarazione d’imposta IC/IFD 2015 dei ricorrenti, può essere di aiuto: infatti, i contribuenti - benché non siano tenuti a farlo fintanto che sussiste l’usufrutto - dichiarano CHF 0.- nella finca destinata al valore locativo, nulla nella finca prevista per gli affitti e ancor meno le generalità del presunto locatario. Verosimilmente, anche la Dichiarazione d’imposta IC/IFD 2015 dei genitori del contribuente è silente su questi punti (cfr. motivazioni decisione di tassazione IC/IFD 2015 del 12 giugno 2019). Poiché - per dottrina e giurisprudenza - sono imponibili le pigioni e gli affitti pattuiti, si può sostenere che il fondo no. __________ RFD __________ non fosse produttivo di alcun reddito e che come tale non fosse dichiarato né dai ricorrenti né dai genitori del contribuente.
2.2.3.
Per quanto concerne invece il fondo no. __________ iscritto a Registro fondiario definitivo di __________ e situato in località __________ (v. Dati del registro fondiario definitivo in: www.siftipub.ti.ch; ultima consultazione: 19 novembre 2019), si tratta di un immobile di vacanza ad uso proprio della famiglia dei ricorrenti, soprattutto nel periodo estivo (v. Modulo 7, p. 1; ric., p. 2). A detta dei contribuenti, “si può evincere che per il fondo __________ un reddito di sostanza immobiliare esiste adempiendo ai requisiti dell’art. 20 della legge tributaria capoverso b (valore locativo per uso proprio)” (v. ric., p. 2).
2.2.4.
Per l’art. 21 cpv. 1 lett. b LIFD e per l’art. 20 cpv. 1 lett. b LT, è imponibile il valore locativo di immobili o di parti di essi che il contribuente ha a disposizione per uso proprio in forza del suo diritto di proprietà. Il valore locativo è stabilito tenendo conto delle condizioni locali usuali e dell’utilizzazione effettiva dell’abitazione al domicilio del contribuente (risp. della sua residenza secondaria; cfr. art. 21 cpv. 1 lett. b LIFD; Locher, op. cit., p. 660, n. 20 ad art. 21 LIFD). Per il solo diritto tributario cantonale, inoltre, gli immobili utilizzati prevalentemente a scopo di vacanza non beneficiano della riduzione prevista al capoverso 2 del medesimo articolo per cui il valore locativo è stabilito al 60-70 per cento del valore di mercato delle pigioni (art. 20 cpv. 2-3 LT). In ambito fiscale, il valore d’uso è considerato un vero e proprio reddito in natura e, poiché aumenta la capacità contributiva del proprietario, come tale deve essere imposto (cfr. CDT, sentenza no. 80.2018.291 del 28 gennaio 2019, consid. 3.3). Questo principio vale sia per l’abitazione primaria sia per le residenze secondarie (o immobili di vacanza; cfr. p. es. Locher, op. cit., p. 660, n. 20 ad art. 21 LIFD). Nel compilare il Modulo 7, i contribuenti non hanno dichiarato alcun valore locativo in relazione al fondo no. __________ RFD __________. Anzi, la finca relativa riporta chiaramente uno zero (franchi). Anche per questo secondo fondo è possibile concludere che non ha generato alcun reddito durante il periodo fiscale litigioso, neppure per i genitori del contribuente, beneficiari di un diritto d’usufrutto (cfr. motivazioni decisione di tassazione IC/IFD 2015 del 12 giugno 2019).
Ai sensi dell’art. 32 cpv. 2 LIFD e dell’art. 31 cpv. 2 LT, il contribuente che possiede immobili privati può dedurre le spese di manutenzione, le spese di riattazione di immobili di nuova acquisizione, i premi d’assicurazione e le spese di amministrazione da parte di terzi. Invece della somma effettiva delle spese e dei premi concernenti i beni immobili privati, il contribuente può avvalersi di una deduzione complessiva. Per il periodo fiscale 2015, il Consiglio federale risp. il Consiglio di Stato hanno stabilito questa deduzione complessiva (art. 32 cpv. 4 LIFD risp. art. 31 cpv. 4 LT) in:
a) 10 per cento del reddito lordo della pigione o del valore locativo se, all’inizio del periodo fiscale, l’edificio risale al massimo a 10 anni prima;
b) 20 per cento del reddito lordo della pigione o del valore locativo se, all’inizio del periodo fiscale, l’edificio ha più di 10 anni
(art. 2 Ordinanza sui costi di immobili del 24 agosto 1992 [RS 642.116] risp. art. 2 Regolamento della Legge tributaria del 18 ottobre 1994 [RL 10.2.1.1.1]).
3.2.
Gli art. 32 LIFD e 31 LT contemplano le cosiddette deduzioni delle spese per l’acquisizione del reddito, in particolare del reddito della sostanza mobiliare e immobiliare. La deducibilità dei costi fatti valere dipende essenzialmente dal carattere imponibile del reddito, per il cui conseguimento il contribuente li sostiene. Dal punto di vista sistematico, la deduzione delle spese per l’acquisizione del reddito deve essere fatta rientrare nella determinazione della base di calcolo del reddito, in applicazione del principio del reddito netto. Ne consegue che dai redditi lordi imponibili possono essere dedotti, nella misura in cui ciò è previsto da una legge formale, i costi di acquisizione a tal fine sostenuti; il reddito netto così determinato (riservate ulteriori deduzioni) costituisce la base di calcolo dell’imposta. Per principio, i redditi non imponibili sono per contro irrilevanti ai fini della determinazione della base di calcolo, ragione per cui le spese che hanno comportato non danno diritto ad alcuna deduzione (cfr. la sentenza del Tribunale federale del 10 agosto 2015 n. 2C_929/2014, in RDAF 2016 II 78 consid. 3.2; inoltre sentenza CDT n. 80.2016.127 del 31 agosto 2016, consid. 2.2 e giurisprudenza citata; Locher, op. cit., p. 944, n. 2 ad art. 32 LIFD). Di conseguenza, secondo una giurisprudenza consolidata e incontestata, trattandosi di spese per il conseguimento del reddito, la deduzione di costi di manutenzione immobiliare può entrare in considerazione solo se la parte costitutiva dell’immobile, sul quale viene intrapresa la manutenzione, è stata considerata nel calcolo del valore locativo (cfr. CDT, sentenza n. 80.2016.87 del 10 aprile 2017; sentenza no. 80.2014.215 del 7 maggio 2015, consid. 2.2 e la citata sentenza del Tribunale federale del 6 dicembre 1999, pubblicata in: StE 2001 B 25.6 n. 44, consid. 2d) risp. nella pigione stabilita contrattualmente.
3.3.
Tornando alla fattispecie, come visto, i mappali no. __________ __________ RFD __________ non hanno prodotto alcun reddito imponibile. Ciò è documentato sia da entrambi i Moduli 7 allegati alla Dichiarazione d’imposta IC/IFD 2015 - nei quali i contribuenti scrivono CHF 0.- nella finca preposta alla dichiarazione degli affitti risp. del valore locativo sia per l’uno che per l’altro fondo - sia nello scritto ricorsuale, nel quale la circostanza che non risultino redditi di sostanza immobiliare dai fondi in questione è ricondotta a “errori contenuti nelle mie dichiarazioni (o dei miei genitori) e nei conseguenti controlli di correttezza delle stesse eseguiti dall’autorità di tassazione. Bisogna comunque considerare che le corrette dichiarazioni di questi redditi immobiliari non avrebbero modificato le decisioni di tassazione dei vari anni in modo importante” (v. ric., p. 2). Sia come sia, non essendoci un reddito della sostanza imponibile, correttamente l’autorità di tassazione non ha ammesso la deduzione per le spese di manutenzione sostenute.
Da notare che - per entrambi i fondi oggetto del presente ricorso - a Registro fondiario è iscritto un usufrutto vita natural durante a favore dei genitori dei contribuenti.
4.2.
Di norma, la sostanza gravata da usufrutto è computata all’usufruttuario (art. 13 cpv. 2 LAID e art. 40 cpv. 2 LT). L'usufrutto può essere su fondi e attribuisce all’usufruttuario il pieno godimento della cosa, salvo contraria disposizione (cfr. art. 745 cpv. 1 e 2 e art 755 cpv. 1 CC); si tratta di un diritto personale non cedibile - in quanto è solo il suo esercizio che può essere ceduto ad un terzo (cfr. art. 758 cpv. 1 CC) - e non trasmissibile, in quanto si estingue con la morte dell’usufruttuario (cfr. art. 748 cpv. 2 CC). Per il fatto che non è cedibile, l’usufrutto non può essere oggetto di commercio e non ha valore venale; non rappresenta pertanto un attivo imponibile secondo l’art. 13 cpv. 1 LAID, in quanto non può essere “realizzato” secondo la giurisprudenza. La ragione per cui l’art. 13 cpv. 2 LAID precisa che la sostanza gravata da usufrutto è computata all’usufruttuario va ricercata nel fatto che l’onere fiscale deve essere ribaltato su quest’ultimo, conformemente alle regole del diritto civile (cfr. art. 765 cpv. 1 e 2 CC; CDT, sentenza no. 80.2017.255 del 29 ottobre 2018, consid. 2.2).
4.3.
Nel caso che ci occupa, la sostanza come pure i proventi della locazione della “stalla” e il valore locativo del rustico, qualora ce ne fossero (stati), avrebbero dovuto di conseguenza essere dichiarati dai genitori del contribuente (art. 40 cpv. 2 LT risp. art. 21 LIFD e art. 20 LT; v. anche Locher, op. cit., p. 564, n. 16 ad art. 20 LIFD e p. 664, n. 26 ad art. 21 LIFD).
Ci si domanda pertanto se, in presenza di un reddito della sostanza, le deduzioni per spese di manutenzione avrebbero dovuto essere riconosciute agli usufruttuari, anziché ai nudi proprietari (art. 765 CC).
Tuttavia, nella fattispecie né la “stalla” né il rustico sono produttivi di reddito. Non essendoci un reddito connesso con gli immobili per cui sono state sopportate le spese richieste in deduzione, la questione può essere lasciata aperta.
4.4.
La decisione dell’autorità di tassazione di non concedere le spese sostenute dai contribuenti per il rifacimento del tetto e del bagno è corretta e merita di essere tutelata.
Tassa di giustizia e spese processuali a carico dei contribuenti, soccombenti.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT,
dichiara e pronuncia
Il ricorso è respinto.
Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 400.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 100.–
per un totale di fr. 500.–
sono a carico dei ricorrenti.
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: La segretaria:
Ultimo aggiornamento: 06.05.2026
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