AIUTO RICERCA
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Numero d'incarto: 80.2018.49
Data decisione, Autorità: 16.07.2018, CDT
Titolo: Imposta sugli utili immobiliari: valore di alienazione, prestazioni in relazione causale con l’alienazione, non indennizzo per perdita di guadagno versato all’alienante
Incarto n. 80.2018.49
Lugano 16 luglio 2018
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Mauro Mini, Raffaele Guffi
segretaria
Daniela Fossati, vicecancelliera
parti
RI 1 rappr. dall’ RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso dell’8 marzo 2018 contro la decisione del 27 febbraio 2018 in materia di imposta sugli utili immobiliari.
Fatti
A. Il 24 gennaio 2006, la Comunione ereditaria composta da __________ (ora __________), __________, __________, __________, __________, __________, __________ e __________ – già proprietaria nella misura di un mezzo del fondo n. __________ del RFD di __________ – è divenuta proprietaria, per successione, dell’intero fondo a seguito del decesso di __________ (cfr. il relativo estratto del RFD di __________).
Il 2 novembre 2007, il fondo n. __________ del RFD di __________ è stato frazionato in due distinte particelle, e meglio nei mappali n. __________ e n. __________. Lo stesso giorno la RI 1, rimasta proprietaria del nuovo fondo n. __________, ha venduto il fondo n. __________ a __________ (cfr. i relativi estratti del RFD di __________).
Con atto pubblico n. __________ del 30 aprile 2015, la RI 1 ha concesso alla __________, con sede a __________ (di seguito __________), un diritto di compera sulla particella n. __________ del RFD di __________, con validità fino al 30 aprile 2016, al prezzo di complessivi fr. 3'282'700.–.
Con successivo atto pubblico n. __________ del 27 aprile 2016, il diritto di compera è stato prorogato sino al 30 aprile 2017. Tale diritto è stato esercitato dalla __________ e il trapasso di proprietà del suddetto fondo è stato iscritto a Registro fondiario il 9 marzo 2017.
B. Nella dichiarazione per l’imposta sugli utili immobiliari del 4 aprile 2017 (prodotta unitamente allo scritto di medesima data dell’avv. RA 1, rappresentante della RI 1), è stato indicato un valore di alienazione di fr. 3'282'700.–, un valore di investimento totale di fr. 510'685.– (suddiviso in valore di stima di vent’anni fa di fr. 418'275.–, in costi di acquisto e di vendita di fr. 10'410.– e in provvigioni versate di fr. 82'000.–). L’utile imponibile è stato quindi calcolato in fr. 2'772'015.–, corrispondente ad un’imposta dovuta di fr. 110'880.60. Il rappresentante ha in particolare rilevato che la venditrice ha dovuto versare, a favore dell’acquirente, un importo di fr. 20'000.– a titolo d’indennità di risarcimento "per il risanamento del fondo a seguito della scoperta di materiale inquinato nel terreno", e di aver omesso detto importo nella dichiarazione, poiché i membri della RI 1 avrebbero indicato la propria quota parte nella dichiarazione fiscale per l’anno 2016 (modulo 7).
C. Notificando la tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari al rappresentante della RI 1, con decisione del 26 ottobre 2017, l’RS 1 ha ridotto il valore di alienazione da fr. 3'282'700.– a fr. 3'262'700.– e l’utile immobiliare imponibile da fr. 2'772'015.– a fr. 2'766’360.–, commisurando l’imposta dovuta dai contribuenti in fr. 110'654.40 (con un’aliquota al 4%). Nella motivazione allegata, l’autorità fiscale ha in particolare spiegato che dal prezzo pattuito dalle parti nell’atto notarile del 30 aprile 2015, pari a fr. 3'282'700.–, occorre dedurre l’importo di fr. 20'000.– quale "indennità di risarcimento per il risanamento materiale inquinato nel terreno". Ha inoltre esposto quanto segue:
Si osserva che, l’indennità di cui sopra sarebbe stata deducibile quale costo di manutenzione (in sede di tassazione ordinaria) solo se la stessa fosse stata sopportata durante il possesso dell’immobile e prima del prezzo definito a rogito, poiché necessaria a ripristinare una perdita di valore. Essendo la stessa stata pagata e/o riconosciuta in un momento successivo alla vendita, la stessa non può rappresentare un costo. La stessa dev’essere considerata una correzione del prezzo.
Per quanto concerne invece il valore di stima di vent’anni fa, ridotta da fr. 418'275.– a fr. 403'930.–, l’autorità fiscale ha indicato il seguente calcolo:
fr. 521'160.00 valore complessivo prima del frazionamento con il nuovo fondo RFD __________, venduto separatamente con decisione TUI pratica __________
fr. 117'230.00 quota riconosciuta nella precedente pratica TUI __________ fr. 403'930.00
D. La RI 1, sempre per il tramite del suo rappresentante, ha impugnato la suddetta decisione con reclamo del 15 novembre 2017, contestando – in estrema sintesi – l’accertamento del valore di stima di vent’anni fa (che, a suo dire, corrisponderebbe a fr. 533'605.–) e la determinazione del valore di alienazione (che, a sua mente, ammonterebbe a fr. 3'312'700.–). L’utile imponibile è così stato calcolato in fr. 2'803'915.– e l’imposta dovuta aumentata a fr. 112'156.60. Con lettera del 24 gennaio 2018 (su richiesta dell’autorità fiscale) il rappresentante della RI 1 ha prodotto ulteriore documentazione. Il gravame è stato poi respinto dall’RS 1, con decisione del 27 febbraio 2018, così motivata:
…ad 2. Determinazione del valore di stima computabile. Ci riconfermiamo nella primaria decisione ed all’allegato G) del reclamo. Il già citato allegato, si riferisce alla “schermata” del programma informatico dell’Ufficio registri, completo delle rispettive superfici di quanto edificato e non; queste superfici erano valide dal 1985 al 21.05.1999. Su nostra richiesta, l’Ufficio dei registri ha chiesto conferma al geometra (…) delle misurazioni le quali sono state confermate in m2 __________ non edificato e m2 __________ edifici per complessivi m2 __________. L’errore o meglio il malinteso della parte ricorrente parte dal fatto che il piano di mutazione n. __________ è datato del 21.05.2007 e gli edifici erano nel frattempo mutati. Ritenuto come la precedente pratica utili immobiliari (pratica __________) a seguito di frazionamento e di vendita parziale non teneva conto degli edifici su quel sedime ed essendo i venditori le medesime persone, abbiamo ritenuto di tenere conto anche della differenza di valore a quell’epoca non accordata e di conseguenza di considerare quale valore residuo la differenza pari a fr. 403'930.00 (complessivo fr. 521'160.00 dedotto fr. 117'230.00 pratica TUI __________). ad. 3. Determinazione del valore di alienazione, posizione 110. Ci riconfermiamo nella primaria decisione di tassazione. Come avevamo già avuto modo di scrivere in data 13.11.2017 in risposta alle e-mail di data 31.10.2017 della lic. iur. … __________, il prezzo di cui al rogito __________ di data 30.04.2015 è di fr. 3'282'700.00. Quest’ammontare è nuovamente confermato dall’allegato Q) risp. R) del complemento di data 24.01.2018 su reclamo del 15.11.2017. Per questo motivo l’ulteriore ammontare di fr. 50'000.00 (fol. 8 pto 7) a valere quale indennizzo per la perdita di guadagno (affitti, ecc.), deve essere tassato ordinariamente in quota parte ad ogni coerede. Nemmeno si può parlare di equivoci, poiché per la proroga del diritto di compera erano stati concordati due ulteriori versamenti di fr. 50'000.00 di cui uno a valere quale prezzo di acquisto e il secondo come già detto quale perdita di guadagno (rogito __________ di data 27.04.2016 fol 4 lett. d). Conseguentemente, l’ammontare di fr. 20'000.– quale indennità di risarcimento per risanamento materiale inquinato nel terreno, concorre a diminuire il valore della contrattazione da fr. 3'282'700.00 a fr. 3'262'700.00 e meglio come alle allegazioni della primaria decisione di tassazione del 26.10.2017.
E. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, la RI 1, sempre per il tramite dell’avv. RA 1, chiede nel petitum di annullare la decisione impugnata e di stabilire l’imposta dovuta in fr. 112'156.60, applicando un’aliquota d’imposta al 4%, in relazione alla vendita del fondo n. __________ del RFD di __________. Il rappresentante critica, in sostanza, l’operato dell’autorità fiscale, esponendo le proprie motivazioni, di cui si dirà, laddove necessario, in seguito. Censura sia l’accertamento del valore di stima di vent’anni fa, sia l’accertamento del valore di alienazione, che sarebbero da rettificare da fr. 403'930.– a fr. 416'375.– rispettivamente da fr. 3'262'700.– a fr. 3'312'700.–.
F. Con le proprie osservazioni del 13 marzo 2018, l’RS 1 riconferma il valore di stima di vent’anni fa (fr. 403'930.–) e il valore di alienazione (fr. 3'262'700.–) accertati nella decisione qui impugnata, indicandone i motivi e richiamando in particolare alcuni documenti prodotti dalla ricorrente unitamente al presente gravame a sostegno delle proprie argomentazioni.
G. Con replica del 17 aprile 2018, il rappresentante della RI 1 propone nuovamente la richiesta di aumentare l’imposta dovuta a fr. 112'156.60, contestando in particolare le nuove argomentazioni addotte dall’autorità fiscale.
Diritto
Lo Stato preleva un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art. 123 LT).
Il tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il fatto che l'imposta grava sull’immobile trasferito, senza che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L’imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).
1.2.
L’utile imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).
Tuttavia, se l’alienante è stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).
Ai fini del calcolo dell’imposta viene applicata un’aliquota variabile tra il 31% e il 4% a seconda della durata della proprietà sul fondo alienato (art. 139 LT); per il calcolo della durata della proprietà è determinante il precedente trasferimento (art. 128 cpv. 2 LT).
La prima censura sollevata dalla RI 1 riguarda la determinazione del valore di alienazione del fondo n. __________ RFD di __________ venduta da quest’ultima alla __________. Mentre l’RS 1 ha considerato un valore di alienazione di fr. 3'262'700.– (composto dall’importo di fr. 3'282'700.–, che corrisponde al prezzo pattuito dalle parti nell’atto notarile n. __________ del 30 aprile 2015, da cui ha dedotto la somma di fr. 20'000.– quale indennità di risarcimento per il risanamento del terreno pattuita tra le parti), la ricorrente evidenzia anzitutto di aver commesso un errore in sede di dichiarazione e ritiene invece che al valore di alienazione stabilito dall’autorità fiscale si debba aggiungere un importo di fr. 50'000.– (che equivale al secondo versamento da lei eseguito il 27 aprile 2016 a favore dell’acquirente "nell’ambito del diritto di proroga"), poiché sarebbe "in relazione causale con l’alienazione e come tale debba essere inserito nella cifra 120 della dichiarazione imposta TUI".
2.2.
L’art. 131 cpv. 1 LT dispone che il valore di alienazione è quello risultante dall’atto notarile o dalla contrattazione.
Nel valore di alienazione rientrano tutte le prestazioni effettuate dall’acquirente nei confronti dell’alienante, purché siano in relazione causale con l’alienazione e debbano pertanto essere qualificate come controprestazioni per il trasferimento di immobili o diritti ad essi relativi. È peraltro irrilevante quale forma assuma tale controprestazione. Perlopiù il prezzo di vendita viene pagato in denaro; tuttavia, entrano in considerazione anche prestazioni di cose, quali fondi (è il caso della permuta), cartevalori, crediti, prestazioni accessorie, la concessione di diritti d’uso all’alienante, l’assunzione di obblighi dell’alienante, la remissione di debiti a favore dell’alienante, ecc. (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 209 e dottrina citata).
La legge tributaria pone, dunque, come primo criterio di determinazione del valore di alienazione, il riferimento al valore risultante dall’atto notarile. All’atto pubblico la legge attribuisce un’efficacia probatoria superiore (art. 9 CC). Il contribuente può allora pretendere che per il calcolo dell’utile ci si fondi su tale valore; tuttavia, l’autorità fiscale può provare che il prezzo indicato nel rogito non corrisponde al prezzo pattuito per il trasferimento della proprietà sull’immobile, per il fatto che sono state convenute o effettuate altre prestazioni particolari.
Accanto al riferimento al valore risultante dall’atto pubblico, la legge prevede il riferimento al valore risultante dalla contrattazione, per quei trasferimenti che non sono effettuati mediante atto pubblico (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 210 e dottrina citata).
2.3.
Per stabilire il valore di alienazione, si tratta dunque di individuare l’insieme delle prestazioni dell’acquirente nei confronti dell’alienante, che siano in relazione causale con l’alienazione imponibile.
Come esposto sopra, il valore di alienazione è quello risultante dall’atto notarile oppure, in sua mancanza, dalla contrattazione (art. 131 cpv. 1 LT).
2.4.
2.4.1.
Tornando alla fattispecie in esame, si ha in particolare che con atto notarile n. __________ del 30 aprile 2015, la RI 1 ha concesso alla __________ un diritto di compera sul fondo n. __________ del RFD di __________, con validità fino al 30 aprile 2016, al prezzo di complessivi fr. 3'282'700.–. Al momento della sottoscrizione del rogito, l’acquirente ha contestualmente versato la somma di fr. 50'000.– (sul conto clienti del notaio rogante) quale acconto ("al momento del suo esercizio verrà computata, senza interessi, nel prezzo di compravendita") o pena convenzionale ("in caso di mancato esercizio del diritto di compera"). La venditrice, dal canto suo, ha in particolare concesso all’acquirente la facoltà di esercitare un’eventuale proroga del diritto di compera, mediante il versamento di un ulteriore importo di fr. 50'000.–, sempre a titolo di acconto (senza interessi) o di pena convenzionale (cfr. p. 7, cap. I ad punto 6.). Per quanto qui interessa, le parti hanno inoltre pattuito le seguenti clausole contrattuali:
Nel caso di proroga del diritto di compera la beneficiaria verserà alla concedente, oltre all’importo di cui al capitolo I punto 6.2, un ulteriore importo di CHF 50'000.00 (cinquantamila) a valere quale indennizzo per la perdita di guadagno (affitti, ecc.). Tale importo non sarà computabile quale acconto sul prezzo di vendita e dovrà essere versato contestualmente con la firma dell’atto di proroga direttamente sul conto intestato alla RI 1, …(cfr. p. 8, cap. I ad punto 7).
….
La parte beneficiaria/acquirente, tuttavia, prima di esercitare il diritto di compera, si riserva di effettuare a proprie spese ispezioni o controlli del suolo che riterrà opportuni. Tali indagini devono concludersi al più tardi entro sei mesi dalla presentazione della domanda di costruzione. La parte beneficiaria/acquirente dichiara di aver preso atto dell’impegno assunto a tale proposito da parte dell’inquilina __________. Se l’indagine dovesse evidenziare la necessità di interventi, la parte beneficiaria/acquirente si assumerà tali costi sino a concorrenza dell’importo massimo di CHF 50'000.00 (cinquantamila). ….(cfr. p. 10, cap. II ad punto 4).
Con successivo rogito n. __________ del 27 aprile 2016, il diritto di compera è stato prorogato sino al 30 aprile 2017. Al punto d) delle premesse del predetto atto notarile, le parti hanno convenuto quanto segue:
Il contratto di costituzione del diritto di compera prevede la possibilità di una proroga di 12 (dodici) mesi, dietro versamento alla parte concedente di CHF 50'000.00 (cinquantamila) a titolo di remunerazione della proroga del diritto di compera, importo che al momento del suo esercizio verrà computato, senza interessi, nel prezzo della compravendita. Tale remunerazione vale inoltre come pena convenzionale che rimarrà alla concedente in caso di mancato esercizio del diritto di compera. …
Inoltre nel caso di proroga del diritto di compera la beneficiaria si è impegnata a versare alla concedente, oltre alla somma di cui sopra, un ulteriore importo di CHF 50'000.00 (cinquantamila) a valere quale indennizzo per la perdita di guadagno (affitti, ecc.). Tale importo non sarà computabile quale acconto sul prezzo di vendita e dovrà essere versato contestualmente con la firma dell’atto di proroga direttamente sul conto intestato alla RI 1. …
Considerata l’imminente scadenza del diritto di compera e il mancato ottenimento della licenza edilizia cresciuta in giudicato da parte della __________, con sede a __________, le parti hanno deciso di avvalersi della possibilità di prolungare la durata dello stesso.
Mentre il notaio rogante ha in particolar modo certificato che l’acquirente ha versato la somma di fr. 50'000.– sul conto clienti "a titolo di remunerazione della proroga del diritto di compera e computabile, al momento dell’esercizio del diritto di compera, nel prezzo della compravendita", la RI 1 ha confermato in particolare di aver ricevuto l’importo di fr. 50'000.– (mediante bonifico bancario) a titolo d’indennità per perdita di guadagno "non computabile quale acconto sul prezzo di guadagno" (p. 5).
Infine, in occasione del sopralluogo esperito dalle parti l’8 febbraio 2017, l’acquirente ha in particolare dichiarato "di prendere in possesso il fondo part. __________ RFD __________ e di provvedere a mettere in sicurezza il fondo in questione, liberando la RI 1 da ogni e qualsiasi responsabilità". È stato inoltre convenuto un versamento di fr. 20'000.– da parte della RI 1 a favore dell’acquirente "per la partecipazione ai costi di risanamento terreno e sgombero materiali e oggetti vari, nessuno escluso, presenti sul fondo no. __________ RFD di __________" (cfr. doc. P annesso al presente ricorso).
Il diritto di compera è stato poi esercitato dall’acquirente e il trapasso di proprietà del fondo in questione è stato iscritto a Registro fondiario il 9 marzo 2017.
2.4.2.
Riassumendo, per quanto qui interessa, l’acquirente, contestualmente alla sottoscrizione dei suddetti rogiti, ha versato, a titolo di acconto, complessivamente fr. 100'000.– alla RI
Per la determinazione del valore di alienazione del fondo in questione, l’autorità fiscale ha quindi dedotto dal prezzo di compravendita di fr. 3'282'700.– (come da rogito), la somma di fr. 20'000.–, quale partecipazione ai costi di risanamento e sgombero (cfr., al proposito, consid. 2.4.1., p. 8, della presente decisione; cfr. inoltre doc. R e doc. S allegati al presente ricorso). Quest’ultima deduzione non viene però ulteriormente approfondita da questa Corte, considerato come non è contestata dalla ricorrente in questa sede.
2.4.3.
Come visto al consid. 2.4.1., la RI 1 e la __________ hanno pattuito una clausola contrattuale (in entrambi i rogiti), in base alla quale, il 27 aprile 2017 (ovverossia contestualmente alla sottoscrizione della proroga del diritto di compera), l’acquirente ha versato a favore della qui ricorrente un ulteriore importo di fr. 50'000.– “quale indennizzo per la perdita di guadagno (affitto, ecc.)”, dichiarando esplicitamente che detta somma “non sarà computabile quale acconto sul prezzo di vendita”.
Nel presente gravame, l’insorgente ritiene che il suddetto versamento sia in relazione causale con l’alienazione del fondo n. __________ RFD di __________ e sia dunque qualificabile come controprestazione per il trapasso di proprietà, da inserire nella cifra 120 della dichiarazione per l’imposta sugli utili immobiliari. Espone, al riguardo e in particolare, le seguenti considerazioni:
Per contro il secondo importo di CHF 50'000.00, riconosciuto impropriamente a titolo di indennità per la perdita di guadagno, e versato contestualmente alla rogazione della proroga del diritto di compera, costituisce giuridicamente dal profilo fiscale e senza ombra di dubbio il prezzo per la concessione della proroga del diritto di compera e conseguentemente esso rappresenta un aumento del prezzo della compravendita, e ciò indipendentemente dalla definizione dall’atto notarile. …
Tale importo, concordato per la concessione della proroga non essendo computabile (ossia non deducibile) quale acconto sul prezzo di vendita costituisce giuridicamente per l’acquirente __________ un aumento del prezzo di acquisto della particella no. __________ RFD.
Nell’allegato di replica, l’insorgente evidenzia altresì che il prezzo finale versato dall’acquirente per il fondo in questione ammonterebbe a fr. 3'332'700.– (fr. 3'282'700.– + fr. 50'000.–). A suo dire, l’importo di fr. 50'000.– sarebbe qualificabile "come un incremento effettivo e reale del prezzo di compravendita", il cui fondamento giuridico e la cui causale sarebbero "costituiti dalla pattuizione dell’atto di diritto di compera condizionale e della relativa proroga dello stesso".
Sennonché, dall’atto notarile n.__________ del 30 aprile 2015 (costituzione del diritto di compera) risulta in particolar modo la seguente clausola contrattuale (p. 11):
Le parti sono a conoscenza che a carico del fondo oggetto del presente atto sussistono quattro contratti di locazione:
contratto di locazione con il signor __________, __________, con durata
fissa e scadente in data 31 (trentuno) dicembre 2015.
contratto di locazione con la ditta __________, __________,
disdicibile in ogni tempo per la fine di un mese con un preavviso di tre mesi.
scadente il 31 gennaio 2016 (duemilasedici). - contratto di locazione di
supporti pubblicitari con la ditta __________, scadente in data
31 (trentuno) dicembre 2016 (duemilasedici). …
La parte venditrice d’intesa con la parte acquirente concorderà il termine di disdetta dei citati contratti di locazione, ritenuto che la riconsegna dell’ente locato dovrà avvenire al più tardi nel termine di scadenza del diritto di compera, ma non prima della data del 31 (trentuno) gennaio 2016 (duemilasedici).
2.4.4.
Alla luce di quanto sopra esposto, è in primo luogo pacifico che l’importo di fr. 50'000.–, versato il 27 aprile 2016, a titolo di indennizzo per la perdita di guadagno (affitti, ecc.), dall’acquirente a favore della RI 1, non poteva essere computato come ulteriore acconto sul prezzo pattuito (fr. 3'282'700.–). Il suo computo è stato, in effetti, esplicitamente escluso dalle parti nell’atto notarile, al quale, come visto al consid. 2.2., la legge conferisce in ogni caso un’efficacia probatoria superiore (art. 9 CC).
In secondo luogo, la e-mail dell’8 febbraio 2017 e lo scritto del 9 febbraio 2017 (entrambi trasmessi dal rappresentante dell’acquirente anche al notaio rogante e all’avv. RA 1) corroborano ulteriormente l’esclusione del suindicato importo dal prezzo di compravendita (cfr., nel dettaglio, doc. Q e doc. R allegati al presente ricorso).
Da ultimo, l’addebito sul conto clienti del notaio rogante dell’importo di fr. 3'162'700.– (16.03.2017 "ordine collettivo e-banking da pagamenti singoli") comprova ancora che la somma di fr. 50'000.– è stata esclusa dal prezzo di compravendita: detto importo corrisponde, in effetti, alla differenza tra il prezzo pattuito nell’atto notarile (fr. 3'282'700.–) e l’importo di complessivo di fr. 120'000.– versato a titolo di acconto (fr. 100'000.–) e per la partecipazione ai costi di risanamento terreno e sgombero materiali e oggetti vari di fr. 20'000.– (cfr. estratto conto bancario allegato allo scritto del 16 marzo 2017 del notaio rogante, doc. S annesso al presente ricorso).
Al di là di queste considerazioni, contrariamente a quanto sostiene la ricorrente e in mancanza di prove concrete che dimostrano il contrario, dall’interpretazione della clausola contrattuale risulta invero che "l’indennizzo per la perdita di guadagno (affitti, ecc.)" è stato pattuito tra le parti in relazione anche all’esistenza dei contratti di locazione (citati sopra), che sono stati disdetti prima dell’esercizio del diritto di compera (prorogato) sul fondo da parte dell’acquirente (cfr., al proposito, anche la e-mail dell’8 febbraio 2017, in cui il rappresentante della __________ ha comunicato anche all’avv. RA 1, che "…Finalmente anche l’inquilino __________ ha lasciato il sedime; possiamo quindi procedere all’esercizio del diritto di compera").
Sia come sia, l’indennizzo non ha in ogni caso alcun nesso causale con il trasferimento della proprietà del fondo n. __________ RFD di __________; esso è piuttosto assimilabile a una rifusione di un danno indiretto subito dalla RI 1 (peraltro non documentato e comprovato) e, in quanto tale, non può essere qualificato come controprestazione per il trasferimento del fondo (contrariamente ai fr. 100'000.– versati a titolo di acconto in stretta connessione con il diritto di compera e la proroga del diritto di compera). L’importo versato a tale titolo (fr. 50'000.–) deve essere conseguentemente scorporato dal valore di alienazione.
Per analogia, si può menzionare in questo contesto l’art. 133 LT, secondo cui le indennità di inconvenienza in caso di espropriazione non sono computabili ai fini dell’imposta sugli utili immobiliari. Si ritiene infatti che tale disposizione precisi la nozione di valore di alienazione, per il caso dell’espropriazione. Le indennità di inconvenienza non ne sono parte costitutiva, poiché risarciscono il danno indiretto causato dall'alienazione coattiva o da altro negozio giuridico simile, e non il controvalore diretto del patrimonio immobiliare alienato. L'indennità di espropriazione deve infatti comprendere anche il corrispettivo di tutti gli altri pregiudizi subiti dall'espropriato, in quanto siano prevedibili, nel corso ordinario delle cose, come conseguenza dell'espropriazione (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 241).
2.5.
Ne discende che il calcolo eseguito dall’RS 1, secondo cui il valore di alienazione del fondo n. __________ del RFD di __________ ammonta a fr. 3'262'700.–, è ineccepibile. L’importo di fr. 50'000.– versato alla RI 1 a titolo di indennità per perdita di guadagno non soggiace dunque all’imposta sugli utili immobiliari e deve essere tassata in altra sede, come imposta sul reddito.
La seconda censura sollevata dalla RI 1 concerne il valore di stima di vent’anni fa, accertato dall’RS 1 in fr. 403'930.–. Considerato il fatto che il valore di stima in vigore nel 1997 si riferisce ancora al mapp. n. __________ prima del frazionamento, l’autorità fiscale ha dedotto dal valore complessivo (fr. 521'160.–) l’importo già considerato quale valore di investimento in occasione dell’imposizione dell’utile immobiliare scaturito dalla vendita del mapp. n. __________, avvenuta nel 2007, al momento del frazionamento (fr. 117'230.–).
La ricorrente contesta tale calcolo essenzialmente per due ragioni. In primo luogo, rileva che il valore di stima ufficiale in vigorore nel 1987, che è stato impiegato per il calcolo dell’utile immobiliare conseguito con la vendita, nel 2007, del mapp. n. __________, farebbe riferimento ad una situazione dei subalterni diversa da quella in essere nel 1997. In particolar modo, nella stima in vigore nel 1997 non figura più la “roggia” di 230 mq, che è diventuta “prato-piazzale”. In secondo luogo, sottolinea che la stima in vigore nel 1997 si basa su una superficie complessiva di 5087 mq, mentre al momento del frazionamento, nel 2007, la superficie era di 5096 mq. Ritiene pertanto che il calcolo del valore di investimento debba prevedere l’aggiunta di 9 mq.
3.2.
Secondo l’art. 129 cpv. 1 LT, il valore di investimento è il valore di acquisto aumentato dei costi di investimento. L’art. 129 cpv. 2 LT stabilisce che, in caso di proprietà di durata superiore a vent’anni, ma solo su richiesta dell’alienante, il valore di investimento può essere sostituito dal valore di stima; non ci si riferirà peraltro all’ultimo valore di stima, bensì a quello vigente vent’anni prima. La deroga al principio generale, prevista dall’art. 129 cpv. 2 LT, va intesa quale agevolazione di natura meramente processuale e, meglio, probatoria, giustificata dalla particolarità della situazione: consente di determinare in modo schematico, il valore del precedente acquisto in quei casi in cui, data la lunga se non lunghissima durata del possesso, risulterebbe oltremodo difficile rintracciare le pezze giustificative relative ai costi di investimento (CDT n. 80.2003.175 del 19 dicembre 2003, in RtiD I-2004 n. 11t consid. 6.2. e 6.3.; inoltre Soldini/Pedroli, op. cit., p. 193).
3.3.
Per quanto concerne il calcolo intrapreso dall’Ufficio di tassazione, c’è effettivamente un aspetto che non convince.
Deducendo dal valore complessivo in vigore nel 1997 il valore impiegato in occasione della tassazione dell’utile immobiliare conseguito nel 2007 con la vendita del fondo nato dal frazionamento del primitivo mapp. n. __________, l’autorità fiscale ha preso in considerazione due valori che si riferiscono a stime diverse. Infatti, come giustamente rilevato dall’insorgente, nella stima ufficiale del 1987 era presente la “roggia” di 230 mq, il cui valore era solo di 1 franco al mq, mentre il “piazzale” misurava 4238 mq e aveva un valore di 95 franchi al mq. Dieci anni dopo, la “roggia” non era più censita e la superficie di prato e piazzale ammontava a 4448 mq. Inoltre, erano presenti dei subalterni (K e L) che nel 1987 non risultavano.
3.4.
L’art. 129 cpv. 2 LT prevede che ci si riferisca al valore di stima vigente vent’anni prima del trasferimento assoggettato all’imposta. Si tratta dunque di estrapolare, dal calcolo della stima ufficiale che era in vigore nel 1997, i valori che si riferiscono alla parte del fondo che costituisce l’attuale mapp. n. __________.
Ora, dal piano di mutazione annesso all’atto di frazionamento del 21 maggio 2007 risulta che la superficie, che costituisce l’attuale mapp. n. __________, ha un’estensione complessiva di 3862 mq. Sulla porzione di terreno in questione, erano presenti diverse costruzioni, contrassegnate con le lettere A, A1, B, C, D, E, F, G, H e I. solo i subalterni K e L sorgevano su quello che è attualmente il mapp. n. __________. La superficie edificata ammontava nel complesso a 619 mq. Ne consegue che la superficie non edificata si estendeva su 3243 mq (3862 mq – 619 mq). Il valore di stima della parte del mapp. n. 310, che costituisce l’attuale mapp. n. 310, vigente nel 1997, può pertanto essere così ricostruito:
valore di stima
Descrizione
mq
fr./mq
fr.
m
prato-piazzale
3243
95
308’085
A
abitazione
38
10’000
A1
latrina
1
100
B
magazzino
87
13’000
C
segheria
127
15’000
D
edificio macch.
65
8’000
E
edificio macch.
18
2’500
F
fabbr. essicc.
57
7’000
G
magazzino
134
20’000
H
magazzino
53
8’000
I
magazzino sud
39
10’000
totale
3862
401’685
3.5.
L’importo che ne risulta diverge sostanzialmente da quello calcolato dalla ricorrente, la quale parte dal presupposto che l’intera superficie del preesistente mapp. n. 310 fosse suddivisa in una parte non edificata di 4'579 mq e una edificata di soli 517 mq. La situazione descritta è tuttavia quella esistente nel 2007, quando è stato intrapreso il frazionamento. Fra il 1997 e il 2007, tuttavia, vi è stata la demolizione di alcuni subalterni e verosimilmente ne è stato costruito uno nuovo al loro posto. In particolare, non erano più censiti i subalterni G, H e I, mentre il nuovo subalterno F aveva una superficie di 165 mq.
Ci si potrebbe chiedere se il principio di congruenza imponga di adeguare il valore di stima di venti anni prima, per tener conto della sopravvenuta demolizione di alcuni edifici e della costruzione di uno nuovo. Il principio in questione (detto anche principio delle situazioni comparabili) esige infatti che il valore di acquisto e il valore di alienazione si riferiscano a un immobile comparabile per quanto attiene alla sua consistenza materiale e giuridica (cfr. p. es. la sentenza del TF n. 2C_817/2014 25.08.2015 consid. 2.2.2 con riferimenti; v. inoltre Soldini/Pedroli, op. cit., p. 182 s.).
La questione meriterebbe di essere approfondita se gli edifici esistenti sul fondo alienato avessero avuto, al momento della vendita, un valore rilevante per l’acquirente. Dal contratto di costituzione del diritto di compera del 30 aprile 2015 risulta tuttavia chiaramente l’intenzione dell’acquirente di procedere alla “demolizione degli edifici e manufatti esistenti sul mappale oggetto della presente compravendita… dalla parte acquirente ed integralmente a sue spese” (rogito, punto II.5, p. 12). Il prezzo di acquisto è del resto “fissato ed accettato dalle parti in CHF 850.00 al metro quadrato, ciò che corrisponde alla somma complessiva di CHF 3'282'700.00” (rogito, punto II.1, p. 8).
Ne consegue che il principio di congruenza potrebbe addirittura comportare che, quale valore di investimento, sia considerato solo il valore di stima (vigente venti anni prima) del terreno non edificato, che ammonterebbe a fr. 366'890.– (fr. 95 x 3862 mq).
3.6.
Come visto, sia che si considerino i subalterni esistenti nel 1997 sia che invece si tenga conto del solo valore del terreno non edificato, il valore di investimento deducibile stabilito dall’Ufficio di tassazione (fr. 403'930.–) si rivela favorevole alla contribuente.
Si ritiene tuttavia di poter prescindere da una modifica della decisione impugnata, riducendo il valore di investimento deducibile. Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, infatti, la reformatio in peius deve prevalere sull’eventuale ritiro del ricorso soltanto nel caso in cui la decisione impugnata sia palesemente incompatibile con i principi giuridici applicabili e un adeguamento si imponga in seguito alla verifica della questione controversa (sentenza n. 2A.408/2002 del 13 febbraio 2004, in: ASA 75 p. 159). Nel caso in esame, come visto, la determinazione del valore di stima deducibile non era particolarmente agevole.
3.7.
Le considerazioni che precedono consentono anche di ritenere superata la seconda censura della ricorrente.
Entrambi i calcoli poc’anzi proposti partono infatti dal presupposto che la superficie alienata sia di complessivi 3862 mq, come risulta dal piano di mutazione annesso all’atto di frazionamento del 21 maggio 2007, cui fa riferimento la contribuente. il valore di stima ufficiale vigente venti anni prima è stato a sua volta calcolato fondandosi su questa superficie.
In ogni caso, la differenza fra la superficie risultante dal calcolo della stima ufficiale in vigore nel 1997 (5087 mq) e quella indicata nel piano di mutazione del 2007 (5096 mq) è di 9 mq. Se anche il valore di investimento si basasse su una superficie che misura 9 mq in meno rispetto a quella che è oggetto della compravendita in discussione, ne risulterebbe tutt’al più una differenza di fr. 855.– (fr. 95 x 9 mq). Si tratterebbe con ogni evidenza di un importo nettamente inferiore rispetto alla differenza fra il valore di investimento stabilito dall’autorità fiscale nella decisione impugnata (fr. 403'930.–) e quello stabilito con la presente decisione (fr. 401'685.– o addirittura fr. 366'890.–).
Per questi motivi,
visto per le spese l’art. 231 LT
dichiara e pronuncia
Il ricorso è respinto.
Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 1’000.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 100.–
per un totale di fr. 1’100.–
sono a carico della ricorrente.
municipio di .
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: La segretaria:
Ultimo aggiornamento: 06.05.2026
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