AIUTO RICERCA
Anteprima di stampa
Numero d'incarto: 80.2014.97
Data decisione, Autorità: 22.04.2015, CDT
Titolo: Imposta sulla sostanza: titoli, qualificazione delle azioni come sostanza privata o commerciale, nuove disposizioni dal 2011, criteri, rapporti fra ditta individuale e società di capitali
Incarti n. 80.2014.96 80.2014.97
Lugano 22 aprile 2015
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1 RI 2
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 10 aprile 2014 contro la decisione del 12 marzo 2014 in materia di IC e IFD 2011.
Fatti
A. RI 1, fiduciario, è titolare di una ditta denominata “__________”, con sede a __________, e detiene una partecipazione totalitaria in due società, di cui è anche, rispettivamente, presidente amministratore unico:
· la __________ SA, con sede a __________ e avente come scopo l’esecuzione di mandati di consulenza aziendale, fiscale, commerciale, societaria e di revisione; la tenuta di contabilità, l’allestimento di bilanci e conti economici e la partecipazione ad altre società;
· la __________ SA, con sede a __________ ed avente come scopo la compravendita di immobili.
B. Notificando loro la tassazione IC/IFD 2009, con decisione del 28 settembre 2011, l’autorità di tassazione attribuiva le partecipazioni alle società sopracitate alla ditta individuale __________, considerando così gli attivi non più di natura privata (come da dichiarazione fiscale dei contribuenti), ma come sostanza commerciale dei coniugi __________, malgrado l’Ufficio di tassazione, nel corso di un’udienza tenutasi il 12 luglio 2011, avesse annunciato che avrebbe preso posizione in merito alla qualifica delle stesse al momento della notifica di tassazione IC/IFD 2010.
C. I contribuenti impugnavano la suddetta decisione con reclamo del 3 ottobre 2011, sottolineando che la medesima era in contrasto con quanto stabilito nella precedente audizione e ritenendo ingiustificato che il valore delle partecipazioni, di complessivi 200'000.- franchi, venisse computato come sostanza aziendale e non più come sostanza privata, considerato che le attività delle società non avevano subito alcuna modifica da giustificare tale passaggio.
L’Ufficio di tassazione di Mendrisio confermava il proprio operato, respingendo il reclamo con decisione del 4 luglio 2013.
D. Con sentenza del 9 settembre 2013, la Camera di diritto tributario accoglieva parzialmente un ricorso dei contribuenti, ritenendo che la loro buona fede fosse stata violata dall’autorità fiscale, la quale aveva convenuto con i contribuenti che avrebbe rinviato la qualificazione al periodo fiscale successivo. La questione non era del resto determinante ai fini della tassazione del periodo fiscale litigioso, non essendovi stato il pagamento al ricorrente di alcun dividendo.
E. Il 30 ottobre 2013 l’Ufficio di tassazione notificava ai contribuenti la decisione IC/IFD 2011. Agli attivi della ditta individuale venivano aggiunte le partecipazioni __________ di fr. 100'000.- e __________ di fr. 100'000.- e “titoli e capitali” erano rettificati da fr. 1'568'200.- a fr. 738'200.-, fondandosi sugli stretti legami che legavano le società anonime e l’attività indipendente del contribuente.
F. I contribuenti impugnavano la suddetta decisione, con reclamo del 18 novembre 2013, rilevando che la qualifica delle partecipazioni come sostanza privata o commerciale doveva essere definita con l’imposizione del periodo fiscale 2010, non con la decisione di tassazione 2011. Procedendo in questo modo, inoltre con una motivazione ritenuta insufficiente, l’UT avrebbe nuovamente violato la buona fede dei contribuenti.
G. Dopo un’udienza, il reclamo era respinto con decisione del 12 marzo 2014 così motivata:
[…] La modifica legislativa introdotta dalla Riforma delle imprese II porta ad un cambiamento significativo: non sarà più data la possibilità di decidere in merito alla natura della partecipazione al momento della sua alienazione. Contribuente ed autorità fiscale devono pronunciarsi al momento dell’acquisto ed ad ogni periodo fiscale. Questo riveste particolare importanza poiché talvolta l’aziendalità del titolo si manifesta posteriormente all’acquisto.[…]
Nel caso in esame la rivalutazione avviene nell’ambito dell’introduzione del nuovo articolo 44 LT al 1.1.2011 per le partecipazioni esistenti.
Lo studio __________ (ditta individuale) è stato aperto nel gennaio 1977 con scopo ufficio fiduciario e amministrazioni. La __________ SA (con scopo esecuzione di mandati di consulenza aziendale, fiscale, commerciale, societaria e di revisione, nonché la tenuta di contabilità) risulta essere una emanazione della ditta individuale essendole stati trasferiti i mandati amministrativi e fiscali fino a qual momento della ditta individuale. La __________ SA completa l’attività indipendente del contribuente (che ora svolge prevalentemente gestione di immobili, contabilità di società immobiliari e consulenze fiscali) essendo proprietaria dell’immobile in cui svolge l’attività della ditta individuale. Appaiono quindi molto stretti i legami tra le aziende non solo per quanto riguarda la titolarità ma pure per l’attività svolta e la complementarità. Il servizio alla clientela, prevalentemente locale, è quindi a 360 gradi, avendo a disposizione la ditta individuale, per la gestione immobili ed il servizio manutenzioni, e la __________ SA per quanto attiene la contabilità ed ai servizi fiscali.
H. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 e RI 2 contestano l’attribuzione delle partecipazioni alla sostanza commerciale. Rilevato che già in precedenza gli art. 17 LT e 18 LIFD prevedevano l’imposizione quale reddito dei “proventi da partecipazioni aziendali”, i ricorrenti argomentano che la prassi applicata prima dell’entrata in vigore dell’art. 44 LT prevedeva già la qualifica al momento della sottoscrizione/acquisto di partecipazioni o al momento della modifica della natura della partecipazione. Le partecipazioni litigiose fin dal momento della sottoscrizione sarebbero state qualificate private e tassate di conseguenza e, d’altronde, non si sarebbe verificata nessuna modifica quanto alle attività svolte. Escludono poi che le attività delle aziende siano complementari”, poiché agirebbero in modo indipendente. La __________ SA, in particolare, affitterebbe i locali di cui è proprietaria anche a terzi.
I. All’udienza del 9 marzo 2015 le parti si sono riconfermate nelle rispettive posizioni.
Diritto
Preliminarmente, i ricorrenti contestano che l’autorità di tassazione potesse procedere alla qualifica delle partecipazioni litigiose nel periodo fiscale in causa. Sostengono infatti, che già in precedenza gli art. 17 LT e 18 LIFD prevedevano l’imposizione quale reddito dei proventi da partecipazioni aziendali. La qualifica doveva essere intrapresa al momento della sottoscrizione, dell’acquisizione o di una modifica della natura della partecipazione. Di conseguenza, avendo l’Ufficio di tassazione sempre considerato le partecipazioni sostanza privata e non essendo intervenute modifiche di attività, non vi sarebbero i presupposti per considerare le stesse sostanza commerciale nel periodo in discussione.
1.2.
Nella precedente sentenza (cfr. CDT, 9.9.2013, inc. n. 80.2012.154/155), relativa al periodo fiscale 2009, questo Tribunale aveva accolto il ricorso del contribuente, ritenendo – in virtù di un accordo precedentemente preso con l’autorità fiscale - che la qualificazione delle predette partecipazioni per il periodo fiscale in questione (2009) dovesse essere lasciata aperta. La questione non era peraltro determinante ai fini della tassazione 2009, non avendo percepito il contribuente alcuna prestazione valutabile in denaro dalle società in questione. Questa Camera aveva altresì già precisato che una futura pronuncia in merito da parte dell’Ufficio di tassazione non era pregiudicata. Infatti, prima che l’autorità fiscale abbia espresso il suo parere sulla qualifica di una partecipazione come sostanza privata o commerciale, non può sorgere alcun affidamento nel contribuente, sicché è esclusa anche una eventuale violazione del principio della buona fede (cfr. p. es. la sentenza del Tribunale federale del 17 ottobre 2012 n. 2C_297/2012 consid. 4.2).
Ne consegue che non può essere conferito peso al fatto che le partecipazioni alle due società anonime siano sempre state dichiarate quale patrimonio privato: come detto l’autorità di tassazione non si è mai trovata confrontata con la questione di dover decidere della loro qualifica come sostanza privata o commerciale.
1.3.
Per quanto concerne l’argomento secondo cui la qualifica dei titoli quale sostanza privata o commerciale dovesse, già secondo il diritto in vigore nei periodi precedenti, essere intrapresa al momento della sottoscrizione o dell’acquisizione delle partecipazioni, esso si fonda su un presupposto errato.
La prassi cui gli insorgenti si riferiscono, che è menzionata fra l’altro dagli autori da loro citati, concerne l’applicazione degli articoli 17 cpv. 2 terza frase LT e 18 cpv. 2 terza frase LIFD, che consentono al contribuente di attribuire volontariamente alla sostanza commerciale, al momento del loro acquisto, delle partecipazioni che in sé sarebbero qualificate sostanza privata.
La prassi menzionata è codificata nella circolare n. 1 del 19 luglio 2000 dell’Amministrazione federale delle contribuzioni (ripresa da Bernardoni/Bortolotto, La fiscalità dell’azienda, Mendrisio 2010, p. 94), che peraltro è nel frattempo stata sostituita, dal 1° gennaio 2009, dalle circolari AFC n. 22 del 16 dicembre 2008 e n. 23 del 17 dicembre 2008, e non è pertanto più valida per il periodo fiscale litigioso. La circolare n. 23, in particolare, riprende le condizioni già menzionate nella precedente circolare n. 1 del 19 luglio 2000 per quanto attiene alla dichiarazione (volontaria) quale sostanza commerciale dei diritti di partecipazione, segnatamente (p. 8 s.):
La dichiarazione dei diritti di partecipazione come sostanza commerciale è possibile unicamente al momento dell’acquisto. L’acquirente deve dichiarare all’autorità di tassazione i diritti di partecipazione come sostanza commerciale al momento della prima dichiarazione di imposta che inoltra dopo il relativo acquisto. I diritti di partecipazione che fanno già parte della sostanza privata non possono essere dichiarati come sostanza commerciale. In caso di acquisti successivi dei medesimi diritti di partecipazione, possono essere dichiarati come sostanza commerciale soltanto i diritti di partecipazione neo acquisiti, purché essi rappresentino da soli almeno il 20% del capitale azionario o del capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa oppure i diritti di partecipazione posseduti finora facciano già parte della sostanza commerciale.
La circolare n. 23 dell’AFC non è comunque rilevante nel caso concreto, in quanto non si tratta di partecipazioni nuove, che in sé sarebbero qualificate private ma che il contribuente vuole che siano considerate di natura commerciale. Al contrario, è l’autorità fiscale che sostiene che le partecipazioni detenute dai ricorrenti hanno carattere commerciale, contro l’opinione degli stessi.
Secondo la decisione impugnata, la qualificazione delle partecipazioni è diventata attuale nel periodo fiscale litigioso per effetto della riforma dell’imposizione delle imprese II che ha introdotto la distinzione fra i pacchetti azionari aziendali, imposti in base al valore nominale (in caso di sottoscrizione) o al prezzo di costo (in caso di acquisto), e azioni private, imposte in base al valore venale.
2.2.
In effetti, secondo l’art. 14 cpv. 3 della Legge federale sull’armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei comuni (LAID), nella versione in vigore dal 1° gennaio 2009, i beni immateriali e la sostanza mobiliare facenti parte della sostanza commerciale del contribuente sono stimati al loro valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito. Il legislatore cantonale si è conformato alla disposizione federale, modificando in modo corrispondente l’art. 44 cpv. 1 LT a partire dal 1° gennaio 2011.
Ora, nella dichiarazione 2011 il ricorrente aveva dichiarato le partecipazioni alla __________ SA di __________ e alla __________ SA di __________ come sostanza privata, attribuendo loro come valore fiscale imponibile, rispettivamente, fr. 200'000.- e fr. 630'000.- .
In ossequio alla riforma delle imprese II sopraccitata, l’Ufficio di tassazione di Mendrisio ha considerato le due partecipazioni come attività commerciale e quindi le ha aggiunte all’attivo della ditta individuale, attribuendo loro quale valore imponibile il valore nominale pari a rispettivi fr. 100'000.-.
2.3.
La questione della qualifica delle partecipazioni alle due società è diventata per la prima volta attuale nel periodo fiscale litigioso per effetto della riforma dell’imposizione delle imprese II, che ha comportato fra l’altro la modifica dell’art. 44 cpv. 1 LT, per conformare il diritto cantonale all’art. 14 cpv. 3 della legge federale sull’armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei comuni (LAID), a partire dal 1° gennaio 2011.
Come visto sopra e come ribadito anche dagli autori menzionati dal ricorrente, in seguito alla riforma in questione, il carattere di ogni singola partecipazione deve essere accertato all’entrata in vigore del nuovo articolo per le partecipazioni esistenti (Bernardoni/Bortolotto, op. cit., pp. 199-200). Questo indipendentemente dal fatto che nei periodi precedenti le partecipazioni siano state considerate quali beni privati o commerciali. Non è più possibile decidere in merito alla natura delle partecipazioni al momento della loro alienazione (Bernardoni/Bortolotto, op. cit., p. 200).
È proprio in questa occasione, con la modifica legislativa, che ci si è trovati effettivamente confrontati con il quesito se i pacchetti azionari detenuti dal contribuente siano da considerare quali beni privati o commerciali.
Dunque, in concreto, tale valutazione si giustifica ora per le partecipazioni del contribuente nella __________ SA e nella __________ SA, ai fini del calcolo dell’imposta sulla sostanza.
Non può pertanto essere dato seguito alle censure del ricorrente, secondo il quale la qualifica delle partecipazioni quali beni commerciali non sarebbe giustificata per il fatto che dal momento della sottoscrizione delle partecipazioni non sarebbero intervenute modifiche per quanto attiene all’attività sia della ditta individuale sia delle società detenute.
2.4.
Visto che la questione ha rilevanza limitamente all’imposta cantonale sulla sostanza, il ricorso si rivela per contro irricevibile in materia di imposta federale diretta. In questo ambito, infatti, la qualifica delle partecipazioni dei ricorrenti non ha alcun riflesso sulle decisioni impugnate. Essi non hanno pertanto alcun interesse attuale ad una pronucia della Camera su tale aspetto.
Nel merito, è dunque controversa la qualifica delle partecipazioni del contribuente nella __________ SA e nella __________ SA. Secondo l’Autorità fiscale tali partecipazioni appartengono alla sostanza aziendale, in quanto vi sono delle sinergie, rispettivamente dei legami molto stretti tra le attività delle due società anonime e la ditta individuale del ricorrente, poiché si verificano scambi di clientela, nonché di dipendenti, come accertato dall’Ispettorato fiscale. Tale struttura permette di conseguenza al contribuente di accrescere i propri profitti offrendo una diversificazione commercialmente vantaggiosa delle sue attività.
Il ricorrente ritiene invece che le partecipazioni appartengono alla sostanza privata, essendo in particolare l’attività delle tre ditte separata e che nel periodo fiscale litigioso non è intervenuta alcuna modifica che giustifichi il passaggio della sostanza privata a quella aziendale. Inoltre, fin dalla loro sottoscrizione le suddette partecipazioni sono sempre state computate alla sostanza privata e così imposte.
3.2.
Giusta l’art. 17 cpv. 1 LT, sono imponibili tutti i proventi dell’esercizio di un’impresa commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente. L’art. 17 cpv. 2 terza frase LT precisa che la sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all’attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto.
Per prassi, costituiscono sostanza aziendale tutti i beni che il contribuente destina alla propria azienda allo scopo di trarne un guadagno. L'appartenenza di un particolare bene al patrimonio aziendale o a quello privato scaturisce in taluni casi, direttamente dalla sua natura, soprattutto quando lo stesso è destinato esclusivamente a scopi aziendali (sostanza aziendale necessaria) o privati (sostanza privata necessaria). Più difficile è per contro la qualifica dei cosiddetti beni alternativi, che per contro possono essere impiegati tanto nell'azienda del contribuente quanto per le sue necessità private. In questi casi la questione va risolta sulla base di una valutazione complessiva di tutte le circostanze di fatto (cfr. sentenza del Tribunale federale N. 2A.570/2000 e 2P.288/2000 del 18 aprile 2001, in RDAT II-2001 n. 14t, consid. 4a; DTF 120 Ia 349 consid. 4c/aa; ASA 62 p. 409 consid. 3a; Reich, Die Abgrenzung von Geschäfts- und Privatvermögen im Einkommenssteuerrecht, in SJZ 80/1984 p. 224 ss.).
Costituiscono indizi rilevanti la natura del bene, il suo uso effettivo, l'origine dei fondi impiegati per il suo finanziamento, il motivo dell'acquisto, la sua funzione tecnica ed economica nonché la sua contabilizzazione (ASA 63 p. 37 consid. 5a con rinvii).
3.3.
Partendo dai principi giurisprudenziali sopra enunciati, dottrina e giurisprudenza hanno elaborato i criteri che definiscono l'appartenenza dei beni alternativi all'una o l'altra sfera di interessi.
Secondo costante giurisprudenza, l'assegnazione deve avvenire secondo criteri oggettivi, operando una valutazione e un apprezzamento dell'insieme delle condizioni e delle circostanze particolari.
A tale proposito, come meglio si vedrà in seguito, la provenienza dell'attivo in questione o il modo in cui viene contabilizzato non rivestono importanza determinante. Determinante è piuttosto la destinazione conferita al bene in questione nell'azienda. Di conseguenza è sempre considerato appartenere alla sostanza aziendale qualsiasi bene acquistato a scopi commerciali e che serve direttamente o indirettamente all'azienda (cfr. DTF 94 I 464; ASA 44 p. 205; StE 1991 B 23.2. n. 9; Reich, op. cit., p. 227, n. 5).
3.4.
I principi appena illustrati trovano applicazione anche per la qualifica dei diritti di partecipazione (cfr. DTF 120 la 349 consid. 4c/bb). Quest'ultimi costituiscono sostanza aziendale quando sono acquistati per l'azienda e servono effettivamente (in modo diretto o indiretto) a tale scopo; appartengono invece alla sostanza privata se il loro acquisto costituisce un mero investimento di capitali (ASA 49 p. 72 consid. 1). Ne discende che una medesima partecipazione detenuta congiuntamente da più persone può costituire per talune sostanza privata e per altre sostanza commerciale (DTF 120 la 349 consid. 4c/bb). Il Tribunale federale ha già avuto occasione di ammettere il carattere aziendale di una partecipazione laddove il suo acquisto permetteva alla ditta individuale del contribuente di esercitare un influsso dominante su di un'impresa attiva nel medesimo ramo (ASA 49 p. 72 consid. 1); è parimenti stata considerata appartenente al patrimonio commerciale una partecipazione a una società semplice, il cui unico scopo consisteva nell'amministrazione di un immobile, nel quale era sita la ditta individuale del contribuente (DTF 120 la 349 consid. 4c/bb).
Alla stessa conclusione è giunto nel caso di un contribuente che, oltre ad essere titolare di un grosso commercio del fieno, d'un importante allevamento di maiali di ingrasso e di un'impresa di trasporti, gestiva accessoriamente un'azienda agricola. Il Tribunale federale ha sottolineato che lo stretto legame esistente tra attività principale e accessoria fa sì che i beni legati a quest'ultima rientrino nel suo patrimonio aziendale (cfr. ASA 54 p. 44 ss.). Ha pure considerato assoggettabile all'imposta sui profitti in capitale il notaio che partecipa con un architetto e dei costruttori edili a delle società immobiliari, al fine di occuparsi della redazione dei rogiti e della futura amministrazione degli stabili (cfr. ASA 41 p. 117 ss.).
3.5.
Nel 2001, il Tribunale federale ha precisato la propria giurisprudenza, facendo riferimento a sentenze non pubblicate, nelle quali si afferma che una stretta relazione economica tra l'impresa del contribuente e la società anonima di cui detiene le azioni non è ancora sufficiente per ammettere il carattere commerciale di queste ultime. L'elemento determinante è la volontà del contribuente di mettere concretamente a profitto i suoi diritti di partecipazione per migliorare il risultato commerciale della sua impresa (Tribunale federale, 9 aprile 2001, in RF 2001 p. 500 = StE 2001 B 23.2 n. 23 = RDAF 57/2001 p. 16, con riferimento alle sentenze inedite del 17 novembre 1989 nella causa AFC c. R. consid. 2c e del 28 giugno 1989 nella causa B. c. SZ, Kantonale Steuerverwaltung consid. 4a). È quanto si verifica, in particolar modo, quando il contribuente si serve della sua partecipazione in una società anonima attiva in un settore economico diverso da quello della sua impresa per avvicinarglisi e favorire in tal modo una diversificazione, commercialmente vantaggiosa, delle sue attività.
3.6.
Nella stessa occasione, l'Alta Corte ha poi condiviso l'opinione espressa da autori, che facendo riferimento al tenore dell'art. 18 cpv. 2 LIFD, avevano osservato che, perché la partecipazione a una società di capitali acquistata da un imprenditore individuale faccia parte della sua sostanza commerciale, non basta che le due imprese siano in strette relazioni economiche, ma occorre anche che la partecipazione serva all'esercizio dell'attività economica dell'interessato. È il caso, per esempio, di chi esercita un albergo di montagna ed è azionista di una società ferroviaria che serve la regione (Amschwand, Geschäftsvermögen oder Privatvermögen ? Eine Übersicht, in RF 55/2000 p. 480 ss., p. 487; Höhn/Waldburger, Steuerrecht, vol. II, 8a ediz., Berna 1999, § 38, n. 51-52, p. 348-349). Secondo i giudici di Losanna, infatti, tale tesi concorda perfettamente con la giurisprudenza non pubblicata menzionata dallo stesso Tribunale federale nella propria sentenza, con la conseguenza che non vi sarebbe ragione di modificare la giurisprudenza, tanto più che i criteri che permettono di determinare l'appartenenza di un bene alla sostanza privata o a quella commerciale sono gli stessi in base al decreto concernente la riscossione di un'imposta federale diretta (DIFD) e secondo la legge sull'imposta federale diretta (RF 2001 p. 500 = StE 2001 B 23.2 n. 23 = RDAF 57/2001 p. 16).
Il Tribunale federale ha invece preso le distanze da un'altra opinione dottrinale, secondo la quale solo le partecipazioni che costituiscono attivi della ditta individuale (in qualità di garanzia dei suoi impegni o attivi di riserva) sarebbero beni commerciali (Ryser/Rolli, Précis de droit fiscal suisse [impôts directs], Berna 1994, p. 167-168); secondo i giudici, invece, una simile concezione negherebbe ogni interesse economico ad una partecipazione in una società di capitali la cui attività completa o favorisce quella di un commerciante individuale (RF 2001 p. 500 = StE 2001 B 23.2 n. 23 = RDAF 57/2001 p. 16).
3.7.
Alla luce di tali precisazioni giurisprudenziali, questa Camera ha avuto modo di decidere che non rientra nella sostanza commerciale di un consulente informatico indipendente una partecipazione minoritaria in una società attiva nella vendita di apparecchi per la connessione alla rete, non solo perché la costituzione della società (e la sottoscrizione del capitale sociale da parte del contribuente) è avvenuta prima dell'inizio dell'attività indipendente, ma anche perché non è stato provato alcun beneficio che il ricorrente avrebbe tratto dalla proprietà delle azioni (CDT n. 80.2002.00048 del 2 luglio 2002, in RDAT II-2002 n. 5t).
In un altro caso, ha escluso che costituissero sostanza commerciale delle azioni di una società farmaceutica, acquistate e poi rivendute in borsa, da una farmacista. Di conseguenza, l'utile conseguito con la cessione della partecipazione in questione beneficiava dell'esenzione quale utile in capitale di carattere privato (CDT n. 80.2003.134 del 3 ottobre 2003, in RtiD I-2004 n. 3t).
La questione litigiosa è in concreto quella di sapere se i pacchetti azionari della __________ SA e della __________ SA siano da considerare beni commerciali o beni privati.
Il ricorrente, RI 1, è titolare della ditta individuale __________, iscritta a registro di commercio a far tempo dal 3 gennaio 1977 e con scopo sociale “Ufficio fiduciario e amministrazioni”. Egli è inoltre presidente con firma individuale della società __________ SA con sede a Vezia, il cui scopo consiste nell’”esecuzione di mandati di consulenza aziendale, fiscale, commerciale, societaria e di revisione, la tenuta di contabilità, l’allestimento di bilanci e conti economici e la partecipazione ad altre società. Tutte le operazioni ritenute utili o connesse al raggiungimento dello scopo sociale”. Infine, il ricorrente è amministratore unico con firma individuale della società __________ SA, con sede a __________, la cui attività consiste nella “compravendita di immobili”. Il contribuente detiene l’intero pacchetto azionario di entrambe le società.
4.2.
Emerge dagli atti, in particolare dal rapporto allestito dall’Ispettorato fiscale della Divisione delle contribuzioni il 9 agosto 2011 (in merito alla verifica fiscale intrapresa in relazione all’attività indipendente svolta da RI 1 nell’esercizio 2009), che la __________ SA e la __________ SA sono effettivamente gestite sotto l’unica direzione del contribuente, il quale gode quindi di una completa autonomia.
L’ispettorato ha avuto modo di accertare che la ditta individuale ha prevalentemente una clientela ticinese e offre servizi di consulenza fiscale ed amministrativa. Inoltre, si propone quale partner per la gestione immobiliare di immobili di piccole/medie dimensioni. A proposito va rilevato come la ditta individuale impieghi personale abilitato SVIT. A detta del contribuente, egli non ha mai voluto occuparsi della gestione patrimoniale e del commercio immobiliare, per evitare di fare concorrenza ai suoi stessi clienti.
Come si evince anche dal registro di commercio, la __________ SA risulta essere priva di personale dipendente ed il ricorrente, che è amministratore unico con diritto di firma individuale, costituisce l’unico organo sociale decisionale. Nella __________ SA vi sono due direttori, il signor __________ (membro e direttore) e il signor __________ (direttore). Entrambi, però, non hanno potere decisionale e di rappresentanza autonoma, essendo vincolati dall’obbligo di firma collettiva a due con il ricorrente. Ne consegue che qualsiasi atto societario, dall’acquisizione di mandati professionali all’assunzione dei dipendenti, sottostà al vincolo decisionale unico ed esclusivo del contribuente, che quindi influenza in maniera preponderante l’andamento delle due società.
4.3.
La giurisprudenza ha sempre messo l’accento sul fatto che il carattere commerciale delle partecipazioni sociali si stabilisce anche alla luce della circostanza che la costituzione della società o l’acquisto delle partecipazioni segue l’inizio dell’attività indipendente (cfr. p. es. la sentenza CDT n. 80.2002.48 del 2 luglio 2002 consid. 5.2, con riferimento a: Höhn/Waldburger, Steuerrecht, vol. II, 8a ediz., Berna 1999, § 38, n. 52, p. 349). In concreto, la ditta individuale __________ è iscritta a registro di commercio a far tempo dal 3 gennaio 1977. La società __________ SA è stata costituita il 26 novembre 1986, mentre la ____________________ SA è stata costituita il 18 dicembre 2006.
4.4.
L’ispettore fiscale, durante i tre giorni di verifica, ha potuto constatare come il signor __________, condirettore della __________ SA, fosse costantemente presente presso la ditta individuale del ricorrente a __________, dove sembra addirittura avere un proprio ufficio stabile. Non va altresì trascurato come la __________ SA sia attiva nello stesso ramo d’attività della ditta individuale del ricorrente: entrambe si occupano, fra l’altro, di consulenza fiscale. All’udienza del 5 marzo 2015 il contribuente ha del resto confermato che vi sono clienti della ditta individuale che lo sono anche della __________ SA, anche se non si tratta di una regola generale.
Visto quanto precede non si può pertanto negare l’affinità tra l’attività svolta dalla ditta individuale e quella svolta dalla __________ SA, senza trascurare anche il fatto che quest’ultima è totalmente controllata dal solo contribuente. A ciò si aggiunga che i due direttori della __________ SA hanno conseguito l’attestato di fiduciari e revisori e che __________ è abilitato anche quale revisore OAD e, come visto, mette a disposizione il suo know-how anche a favore della ditta individuale.
Ne consegue che con la __________ SA il ricorrente ha in pratica potuto sviluppare e diversificare, rispettivamente estendere l’attività della sua ditta individuale.
Da un profilo esclusivamente oggettivo appare pertanto acquisito il nesso funzionale tra l’attività di RI 1 quale titolare dell’omonima ditta individuale e la partecipazione azionaria nella __________ SA.
Venendo ora al merito delle obiezioni sollevate dal ricorrente, egli contesta che le partecipazioni delle due società debbano essere attribuite alla sostanza commerciale della ditta individuale, sostenendo in particolare che le tre attività sono sempre state gestite separatamente. Dall’altro canto è però lo stesso contribuente che afferma, anche se non si tratta di una regola generale, che alcuni clienti della ditta individuale lo sono anche della __________ SA. Ne consegue, come evidenziato in precedenza, che egli con la costituzione della __________ SA ha potuto ampliare, quindi diversificare l’attività originaria della sua ditta individuale: è nell’interesse del ricorrente che i propri clienti possano beneficiare di più servizi (fiduciari, amministrativi, ecc.) senza essere obbligati a rivolgersi ad altri professionisti.
4.5.
Per quanto attiene alla __________ SA, l’unica operazione che ha svolto consta nell’acquisto dell’immobile, in seguito ristrutturato e poi dato in locazione e i cui spazi sono attualmente occupati dalla ditta individuale del ricorrente e da altre due società. Essa non è pertanto attualmente operativa, anche se non si può a priori escludere che in futuro lo diventi.
L’attività di compravendita immobiliare si potrebbe in tal caso considerare complementare all’attività svolta dalla ditta individuale del contribuente, la quale si occupa anche di amministrazione immobiliare e a tal scopo impiega anche personale abilitato SVIT (che potenzialmente può pure essere utile per la __________ SA).
Si deve ritenere tuttavia determinante, nella situazione attuale, la circostanza che la società in questione non sia operativa, ma che costituisca una società puramente immobiliare. In tal modo, non si vede come si possa ritenere che il suo scopo sociale, consistente nella “compravendita di immobili”, consenta al contribuente di mettere concretamente a profitto i suoi diritti di partecipazione per migliorare il risultato commerciale della sua impresa, come preteso dalla giurisprudenza del Tribunale federale.
Se in avvenire la società dovesse divenire operativa, non si può escludere un suo passaggio nella sostanza commerciale. Ma, tenuto conto del fatto che attualmente si limita a detenere un immobile, ceduto in locazione in parte allo stesso azionista, non si ravvisano i presupposti per una sua qualifica di bene commerciale.
Visto tutto quanto precede, in applicazione della giurisprudenza e della dottrina in materia, la partecipazione dei ricorrenti nella __________ SA deve essere attribuita alla loro sostanza commerciale e come tale va imposta. Al contrario, la partecipazione nella __________ SA si considera di carattere privato.
Il ricorso, in materia di IC, è pertanto parzialmente accolto.
Tassa di giustizia e spese processuali sono poste a carico del ricorrente nella misura della sua soccombenza.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1.2. Il ricorso in materia di imposta cantonale è parzialmente accolto.
§ Di conseguenza, la decisione su reclamo del 12 marzo 2014 è riformata nel senso che, per il calcolo dell’imposta sulla sostanza, la partecipazione nella __________ SA è valutata tenendo conto del suo valore di reddito e del suo valore intrinseco, secondo l’art. 45 cpv. 2 LT.
a. nella tassa di giustizia di fr. 2’000.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 100.–
per un totale di fr. 2’100.–
sono a carico dei ricorrenti nella misura di un terzo (fr. 700.–).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario:
Ultimo aggiornamento: 06.05.2026
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