AIUTO RICERCA
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Numero d'incarto: 80.2011.70
Data decisione, Autorità: 16.08.2012, CDT
Titolo: Imposta sull'utile delle persone giuridiche: responsabilità solidale dell'amministratore, liquidazione di fatto, cessione dell'unico attivo importante
Incarto n. 80.2011.70
Lugano 16 agosto 2012
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1 rappr. da: RA 1
contro
CO 1
oggetto
ricorso del 12 maggio 2011 contro la decisione del 15 aprile 2011 in materia di IC/IFD 2002.
Fatti
A. RI 1, domiciliato a __________, di professione commercialista, è stato amministratore unico della __________, società con scopo la detenzione di partecipazioni ad altre imprese e società di qualsiasi genere, sino al 2 maggio 2006.
Un mese più tardi, la società veniva sciolta d’ufficio in applicazione delle vecchie disposizioni degli art. 708 CO e 86 ORC, siccome priva di amministrazione.
B. Nel corso del 2007, sia l’Ufficio esazione e condoni sia il Comune di __________ procedevano in via esecutiva nei confronti della __________ in liquidazione, allo scopo di recuperare le imposte dell’anno 2002 ancora scoperte.
In una precedente decisione del 3 novembre 2005, questa Camera aveva infatti confermato l’avvenuta cessione della partecipazione detenuta nella __________ all’azionista __________, commisurando inoltre il valore della prestazione imponibile in fr. 750'000.–, così come concordato in sede di udienza (inc. CDT n. 80.2005.102).
C. Le suddette esecuzioni venivano sospese dall’Ufficio di esecuzione di Lugano, a motivo dell’oggettiva impossibilità di recuperare i debiti erariali ancora scoperti.
Il 30 gennaio 2008, l’Ufficio esazione e condoni comunicava così all’allora amministratore unico RI 1 di voler procedere nei suoi confronti all’incasso dei tributi dovuti dalla società. In tutta risposta, il contribuente, rappresentato dall’avv. RA 1, contestava ogni responsabilità, invitando l’autorità fiscale a emanare una decisione formale.
D. Dopo un incontro e ulteriori scambi epistolari, con decisione del 31 maggio 2010, l’Ufficio di tassazione delle persone giuridiche (UTPG) comunicava all’allora amministratore unico RI 1 di ritenerlo responsabile del pagamento integrale dei tributi fiscali dell’anno 2002, che venivano quantificati in fr. 64'026.– (IFD), in fr. 64'399.– (IC) e in fr. 47'852.45 (imposta comunale), per un totale di fr. 176'277.45.
Il contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 10 giugno 2010, contestando ogni addebito. Sottolineava in particolare di avere adempiuto coscienziosamente tutti i suoi obblighi, sostenendo inoltre che, sino alla data delle sue dimissioni, la società non poteva considerarsi in liquidazione.
E. Dopo un nuovo esame della fattispecie, con decisioni del 14/15 aprile 2011, l’UTPG respingeva il reclamo.
L’autorità ribadiva anzitutto che la società era stata di fatto liquidata già nel corso dell’anno 2002, con la cessione dell’unico attivo di rilievo rappresentato dalla partecipazione nella __________. Quale amministratore unico della società, il contribuente era pertanto tenuto a rispondere solidalmente per il mancato pagamento dei tributi fiscali dell’anno, in virtù di quanto disposto dagli art. 55 LIFD e 64 LT.
F. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 si avvale, dal profilo formale, della prescrizione del diritto di tassare e della violazione del diritto di essere sentito. Nel merito sostiene di non avere mai ricoperto la funzione di liquidatore della __________, nemmeno di fatto, censurando in ogni caso l’applicazione per analogia della giurisprudenza riferita all’art. 15 cpv. 1 lett. a LIP. Contesta inoltre all’autorità di tassazione di non essersi premurata di agire dapprima nei confronti della stessa società, rispettivamente del suo azionista __________, aggiungendo infine di avere assunto un ruolo solo formale all’interno della società, operando come “uomo di paglia”.
G. Nelle proprie osservazioni del 24 giugno 2011, la Divisione cantonale delle contribuzioni propone di respingere il gravame, ponendo l’accento sul fatto che la __________ andava considerata liquidata di fatto già nel corso del 2002, al momento della cessione della partecipazione nella __________.
Nelle proprie osservazioni del 30 agosto 2011, anche l’Amministrazione federale delle contribuzioni propone di respingere il gravame, sottolineando in particolare che quand’anche il ricorrente avesse effettivamente agito in qualità di “uomo di paglia”, nulla toglierebbe alla sua responsabilità verso i terzi.
H. Con scritto di replica del 6 dicembre 2011, il ricorrente ribadisce le censure già sollevate nel gravame: la carente motivazione della decisione impugnata, la prescrizione del diritto di tassare e, nel merito, la circostanza che la __________ possa considerarsi liquidata già nel corso del 2002, osservando in particolare che la stessa avrebbe continuato una propria attività, seppur ridotta, anche negli anni successivi.
I. All’udienza del 16 febbraio 2012, le parti si sono sostanzialmente riconfermate nelle rispettive posizioni. Il ricorrente ha precisato di avvalersi, dal profilo formale, della carente motivazione della decisione impugnata e dell’eccezione di intervenuta prescrizione del diritto di tassare, del diritto di riscossione e della titolarità dell’azione in responsabilità solidale. L’autorità fiscale ha per contro chiesto la conferma della sua decisione, ritenendo applicabile la giurisprudenza relativa all’art. 15 cpv. 1 lett. a LIP, vista l’analogia della base legale e lo scopo delle due normative.
Diritto
La competenza di questa Camera e la tempestività del ricorso sono date dall’art. 227 cpv. 1 LT.
1.2.
Se, di principio, la legge non contempla la costituzione del vincolo di solidarietà mediante decisione formale, la persona solidalmente responsabile ha nondimeno diritto a ottenere la notifica di una decisione contro cui possa esperire i rimedi giuridici ordinari (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2ª ediz., Zurigo 2009, n. 4 ad art. 55 LIFD, p. 681; Müller, Die solidarische Mithaftung im Bundessteuerrecht, Berna 1999, p. 38).
Come esposto in narrativa, il ricorrente si è opposto allo scritto del 30 gennaio 2008, con cui l’Ufficio esazione e condoni lo invitava a saldare le imposte dovute dalla __________ in liquidazione. Bene ha quindi fatto l’UTPG a notificargli la decisione del 31 maggio 2010, nella quale lo riteneneva formalmente responsabile del pagamento integrale dei tributi fiscali dell’anno 2002, quantificati in fr. 64'026.– (IFD), in fr. 64'399.– (IC) e in fr. 47'852.45 (imposta comunale), per un totale di fr. 176'277.45.
Dal profilo formale, il ricorrente contesta anzitutto una violazione del diritto di essere sentito, nella forma di una carente motivazione della decisione impugnata.
Tale censura si appalesa già a prima vista pretestuosa. Certo, il diritto ad una decisione motivata ha quale conseguenza l’obbligo per l’autorità di analizzare gli argomenti delle singole parti ed esporre, almeno in modo succinto, le ragioni per le quali li accoglie o vi si scosta (DTF 130 II 530). Nondimeno, questo diritto non impone all’autorità di esporre e discutere tutti i fatti, i mezzi di prova e le censure sollevate dalle parti (Känzig/Behnisch, Direkte Bundessteuer, 2ª ediz., Vol. III, Basilea 1992, p. 249). Una decisione risulta essere sufficientemente motivata, allorquando il contribuente è messo nelle condizioni di rendersi conto della sua portata e di poter far uso con piena cognizione di causa dei rimedi di diritto a sua disposizione, come avvenuto nella fattispecie qui in esame.
La decisione impugnata pone dapprima l’accento sulla circostanza che la __________ andava già considerata liquidata nel corso dell’anno 2002, al momento della cessione dell’unico attivo di rilievo rappresentato dalla partecipazione detenuta nella __________. Aggiunge poi che la successiva reintegrazione della partecipazione nel conto annuale del 2004 rappresentava un maldestro tentativo di dimostrare che si era trattato in realtà di un errore di registrazione contabile, così come già accertato da questa Camera in una precedente decisione del 3 novembre 2005 (inc. CDT n. 80.2005.102). Sottolinea infine che nel medesimo periodo fiscale RI 1 era l’amministratore unico della società, giustificando così la sua condanna a rispondere solidalmente per il mancato pagamento dei tributi fiscali dell’anno, in virtù degli art. 55 LIFD e 64 LT.
In simili circostanze, il rimprovero mosso all’UTPG di non aver adeguatamente motivato la decisione su reclamo si appalesa manifestamente ingiustificato. Ma non solo. Sia la Divisione delle contribuzioni sia l’Amministrazione federale delle contribuzioni hanno presentato delle osservazioni circostanziate al ricorso inoltrato a questa Camera, sicché un eventuale vizio di carente motivazione andrebbe in ogni caso considerato sanato nell’ambito della presente procedura ricorsuale.
2.2.
Nel gravame, il ricorrente lamenta poi una violazione del suo diritto di essere sentito, nella forma di una carente istruzione del dossier, sostenendo in particolare di non essere stato adeguatamente informato della possibilità di essere chiamato a concorrere “quale responsabile per il pagamento dell’imposta cantonale, dell’imposta comunale e dell’imposta federale diretta per l’anno 2002 della __________ in liquidazione” (cfr. ricorso del 12 maggio 2011, p. 6).
Anche tale censura si appalesa inconsistente e finanche temeraria. In primo luogo poiché riguarda la procedura che ha condotto alla prima decisione del 31 maggio 2010 e non alla decisione su reclamo qui impugnata. In secondo luogo poiché non è dato sapere su quali punti la situazione fattuale non sarebbe stata sufficientemente chiarita. È qui appena il caso di ricordare che l’avv. RA 1, con lettera del 26 marzo 2006 indirizzata all’Amministrazione federale delle contribuzioni, affermava espressamente che le parti avevano persino discusso “delle carenti risorse personali, necessarie per eventualmente ottemperare alle pretese fiscali mosse dalle autorità federali e cantonali direttamente contro il signor RI 1” (cfr. osservazioni AFC del 30 agosto 2011, p. 2, e documentazione allegata).
La medesima conclusione s’impone anche in relazione all’altra censura procedurale sollevata dal ricorrente, ovvero l’eccezione preliminare di intervenuta prescrizione del diritto di tassare, del diritto di riscossione e della titolarità dell’azione in responsabilità solidale nei confronti della persona incaricata dell’amministratore e liquidazione della persona giuridica.
3.2.
Secondo quanto disposto dagli art. 120 cpv. 1 LIFD e 193 cpv. 1 LT, il diritto di tassare si prescrive in cinque anni dalla fine del periodo fiscale.
Premesso che il ricorrente non tenta neppure di giustificare tale eccezione, la stessa risulta priva di ogni fondamento per almeno due ragioni. In primo luogo poiché il debitore solidale non può contestare il credito d’imposta già definitivamente accertato nel corso della procedura di tassazione della società (Richner/Frei/ Kaufmann/Meuter, op. cit., n. 5 ad art. 55 LIFD, p. 682). In secondo luogo poiché il termine di prescrizione quinquennale è in ogni caso ampiamente rispettato, sia che si consideri la data di notifica della tassazione originaria, risalente al 7 aprile 2005, sia che si faccia riferimento alla data di notifica della nuova tassazione, intimata alla __________ il 24 novembre 2005 in seguito alla nota decisione di questa Camera del 3 novembre 2005 (inc. CDT n. 80.2005.102).
3.3.
Oltre alla prescrizione del diritto di tassare, la legge tributaria disciplina anche la prescrizione del diritto di riscossione del credito d’imposta. Gli art. 121 LIFD e 194 LT prevedono anzitutto che il diritto in questione si prescrive, di principio, in cinque anni dalla crescita in giudicato della tassazione (cpv. 1). Rinviano quindi ai motivi di sospensione e di interruzione disciplinati in relazione alla prescrizione del diritto di tassare (cpv. 2), e sanciscono da ultimo un termine di prescrizione assoluta di dieci anni dalla fine dell’anno civile in cui la tassazione è cresciuta in giudicato (cpv. 3).
Nel caso in esame, il termine quinquennale ha cominciato a decorrere alla fine del 2005, una volta passata in giudicato la decisione di questa Camera del 3 novembre 2005 (inc. CDT n. 80.2005.102). Esso è stato tuttavia ripetutamente interrotto per effetto dei diversi atti di riscossione dell’Ufficio esazione e condoni e dell’UTPG, che per costante giurisprudenza comprendono non soltanto gli atti di esazione vera e propria ma anche tutte le comunicazioni ufficiali che annunciano semplicemente una tassazione futura e il cui scopo è essenzialmente quello di interrompere la prescrizione, nella misura in cui esse portano a conoscenza del contribuente la volontà delle autorità di proseguire il loro lavoro in vista della concretizzazione del credito fiscale (decisione TF n. 2A.546/2001 del 1° maggio 2002, in: ASA 73 p. 239). È allora qui appena il caso di ricordare la lettera del 30 gennaio 2008, con la quale il ricorrente veniva informato dall’Ufficio esazione e condoni dell’intenzione di procedere nei suoi confronti, e la decisione del 31 maggio 2010, con la quale veniva ritenuto formalmente responsabile del pagamento integrale dei tributi fiscali della __________ dall’UTPG.
Conformemente a quanto disposto dagli art. 120 cpv. 3 lett. a LIFD e 193 cpv. 4 lett. a LT, in seguito a ciascuno di tali atti ha iniziato a decorrere un nuovo termine quinquennale, cosicché il diritto di riscossione potrebbe considerarsi prescritto unicamente se fosse decorso nel frattempo il termine assoluto di dieci anni previsto dagli art. 121 cpv. 3 LIFD e 194 cpv. 3 LT, ciò che non è manifestamente il caso.
3.4.
Da ultimo, il ricorrente solleva l’eccezione di intervenuta prescrizione della titolarità dell’azione in responsabilità solidale.
La legge non prevede alcuna norma relativa alla prescrizione del debito solidale delle persone incaricate dell’amministrazione e liquidazione di una persona giuridica. Come confermato dalla dottrina dominante, a tale proposito valgono però le stesse regole del diritto di riscossione (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, op. cit., n. 6 ad art. 55 LIFD, p. 682): il debito solidale si prescrive in cinque anni dalla crescita in giudicato della tassazione, fatti salvi i motivi di sospensione e interruzione relativi alla prescrizione del diritto di tassare. A questa disciplina giuridica, direttamente mutuata dall’art. 136 CO, va infatti attribuita una portata generale, che trova applicazione anche nei casi in cui la legge è silente (Müller, op. cit., p. 41, con riferimenti in nota). Qualunque altra soluzione urterebbe contro il principio informatore nel colmare le lacune della legge, della sicurezza del diritto (Binder, Die Verjährung im schweizerischen Steuerrecht, Zurigo 1985, p. 296).
Anche su questo punto il ricorso deve pertanto essere respinto, per le stesse ragioni esposte in relazione alla prescrizione del diritto di riscossione.
Nel merito, il ricorrente lamenta anzitutto una violazione degli art. 5 cpv. 1, 36 e 127 cpv. 1 Cost. fed. A suo avviso, l’estensione al caso in esame dei principi derivanti dall’interpretazione dell’art. 15 cpv. 1 lett. a della Legge federale sull’imposta preventiva (LIP; RS 642.21) difetterebbe infatti di una base legale sufficientemente precisa. Di parere avverso è invece l’autorità fiscale, secondo cui nulla si oppone ad un’applicazione per analogia della giurisprudenza sviluppata dal Tribunale federale in materia di imposta preventiva, vista l’analogia della base legale e dello scopo delle due normative.
4.2.
In materia tributaria, il principio di legalità disciplinato dall’art. 5 cpv. 1 Cost. fed. riveste un’importanza particolare, tanto è vero che è stato elevato a rango costituzionale. Secondo l’art. 127 cpv. 1 Cost. fed., la cerchia delle persone assoggettate all’imposta, l’oggetto e le basi di calcolo dell’imposta devono essere disciplinate, perlomeno nelle loro linee generali, da una legge in senso formale (DTF 136 I 142; 132 II 371; 131 II 735; v. anche Vallender/Wiederkehr, Die Schweizerische Bundesverfassung, St. Galler Kommentar, 2ª ediz., Zurigo/Basilea/Ginevra 2008, n. 4 e segg. ad art. 127).
Tale principio inibisce la creazione di nuove fattispecie di imposizione, che il legislatore non ha previsto, foss’anche per dimenticanza. Contrariamente a quanto sembra sostenere il ricorrente, esso non impedisce tuttavia un’interpretazione estensiva o restrittiva di una determinata disposizione, così come non impedisce la possibilità di applicare, per analogia, i principi derivanti dall’interpretazione di altre disposizioni legali.
Ora, per stessa ammissione del Consiglio federale, la responsabilità solidale disciplinata dall’art. 55 LIFD si ispira direttamente all’art. 15 cpv. 1 lett. a LIP (Messaggio del 25 maggio 1983 a sostegno delle leggi federali sull’armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni e sull’imposta federale diretta, n.83.043, p. 119). È quindi immediatamente evidente che la pretesa violazione del principio di legalità, ravvisata dal ricorrente nell’applicazione analogica della giurisprudenza sviluppata dal Tribunale federale in materia di imposta preventiva, si dimostra infondata. Tale conclusione è del resto confermata anche dalla dottrina più autorevole, che rinvia espressamente alla consultazione delle decisioni e dei commentari sull’art. 15 cpv. 1 lett. a LIP (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, op. cit., n. 2 ad art. 55 LIFD, p. 681; Paschoud, in: Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 6 ad art. 55 LIFD, p. 669; Oberson, La responsabilité fiscale des organes dirigeants des sociétés anonymes, in: SJ 2006 II p. 303).
Il ricorrente ritiene in ogni caso di non poter essere considerato un liquidatore di fatto della __________. In primo luogo poiché la società avrebbe continuato una propria attività, seppur ridotta, anche negli anni successivi al 2002. In secondo luogo poiché avrebbe assunto un ruolo solo formale all’interno della stessa società, limitandosi ad eseguire gli ordini dell’amministratore di fatto e azionista __________. Infine poiché l’autorità fiscale non si sarebbe premurata di agire dapprima nei confronti della società, rispettivamente del suo azionista, per recuperare il credito fiscale scoperto.
5.2.
Giusta gli art. 55 LIFD e 64 LT, in caso di cessazione dell’assoggettamento di una persona giuridica, le persone incaricate della sua amministrazione e liquidazione rispondono solidalmente per le imposte dovute da detta persona giuridica fino a concorrenza del ricavo della liquidazione oppure, nel caso in cui la persona giuridica trasferisce all’estero la sede o l’amministrazione effettiva, fino a concorrenza della sostanza netta della persona giuridica. Tale responsabilità decade se dette persone provano di aver usato la diligenza richiesta dalle circostanze.
La disciplina prevista dagli art. 55 LIFD e 64 LT ha come principale scopo quello di indurre gli organi di una persona giuridica in liquidazione a soddisfare tempestivamente le obbligazioni fiscali. Le disposizioni in discussione non istituiscono un’obbligazione fiscale solidale (“Steuersolidarität”), ma creano una semplice responsabilità solidale (“solidarische Mithaftung”): il liquidatore non è partecipe del rapporto giuridico che vincola la società allo Stato dal punto dal profilo fiscale, ma diviene invece responsabile del pagamento dell’imposta, accanto alla società contribuente, quando i presupposti degli art. 55 LIFD e 64 LT sono adempiuti (Béguin/Stoyanov, La créance d’impôt, in: OREF, Les procédures en droit fiscal, 2ª ediz., Berna/Stoggarda/Vienna 2005, p. 823).
5.3.
Tornando al caso in esame, nel corso del 2002 la __________ ha ceduto la partecipazione detenuta nella __________ a valore contabile (fr. 250'000.–), compensandola con il credito vantato dall’azionista nei suoi confronti. Come visto, con decisione del 3 novembre 2005 (inc. CDT n. 80.2005.102), questa Camera ha già confermato l’avvenuta cessione della partecipazione, stimando una prestazione valutabile in denaro a favore dell’azionista __________ nella misura della differenza fra questo valore ed il prezzo di cessione, poi concordata in sede di udienza in fr. 750'000.–.
Per quanto qui di particolare interesse, con la cessione in discussione la __________ ha di fatto alienato l’unico attivo attinente al suo scopo sociale, che consisteva appunto nella detenzione di partecipazioni ad altre imprese e società di qualsiasi genere. Contrariamente all’opinione espressa dal ricorrente, l’evoluzione del conto economico e del bilancio negli anni successivi al 2002 dimostra chiaramente che la società si è ritrovata inoperosa. In un solo anno, il totale degli attivi sociali è passato da fr. 694'189.– (alla fine del 2001) a fr. 116'489.– (alla fine del 2002), così composti:
conto bancario __________ fr. 12'406.–
perdita riportata fr. 4'006.–
“partecipazione” fr. 100'077.–
Totale fr. 116'489.–
La “partecipazione” di fr. 100'077.– ancora esistente alla fine del 2002 consisteva in realtà in un prestito obbligazionario di fr. 91'207.– alla società italiana __________ e in una differenza di cambio contabilizzata in fr. 8'870.– (cfr. tabella allestita dall’allora rappresentante della __________, allegata alla lettera del 12 ottobre 2006 agli atti dell’incarto fiscale). Nel corso della procedura di tassazione, la società stessa aveva peraltro ammesso trattarsi di una posizione fittizia, dal momento che la società italiana era nel frattempo fallita.
Di nessun rilievo sono infine le modifiche apportate ai conti del 2004. Come questa Camera ha già avuto modo di accertare nella precedente decisione del 3 novembre 2005, le registrazioni contabili stornate nell’esercizio 2004 si fondavano infatti su considerazioni prettamente fiscali: messa di fronte agli effetti concreti dell’operazione posta in essere, la società aveva cercato di sostenere la tesi dell’errore, attribuendo tutta la responsabilità della cessione in discussione ad un’iniziativa “scellerata” dell’amministratore, che avrebbe agito di sua iniziativa.
5.4.
Dal punto di vista fiscale, la cessione all’azionista dell’unico attivo importante equivale ad una liquidazione di fatto della società, che ai sensi della giurisprudenza federale in materia di imposta preventiva si realizza nel momento in cui gli attivi sono alienati e il relativo ricavo non viene nuovamente investito ma distribuito in una maniera o nell’altra agli azionisti (ASA 59 p. 307; ASA 58 p. 707; v. anche Meister, in: Zweifel/Athanas/Bauer-Balmelli [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol. II/2, Basilea 2005, n. 11 ad art. 15 LIP, p. 448).
Come sottolineato dall’Amministrazione federale delle contribuzioni, nelle proprie osservazioni del 30 agosto 2011, negli anni successivi è stata progressivamente smantellata anche la struttura formale della società: nel maggio 2006 il ricorrente ha presentato le proprie dimissioni da amministratore unico, nell’aprile 2008 è stato cancellato il recapito sociale e nel luglio del medesimo anno è stato radiato anche l’ufficio di revisione. Le procedure esecutive promosse nei suoi confronti sono state infine sospese, siccome la __________ in liquidazione risultava priva di organi societari.
5.5.
Liquidatori ai sensi degli art. 55 LIFD e 64 LT sono sia le persone chiamate a questo compito da una disposizione legale o statutaria, sia coloro che, di fatto, liquidano la società. Per quanto più di interesse in questa sede, il Tribunale federale ha già avuto modo di precisare che anche gli organi in senso formale, come i membri del consiglio di amministrazione, sono generalmente da considerarsi quali liquidatori con responsabilità solidale per il pagamento delle imposte arretrate (DTF 115 Ib 283; ASA 47 p. 552; v. anche Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, op. cit., n. 12 ad art. 55 LIFD, p. 683; Paschoud, op. cit., n. 11 ad art. 55 LIFD, p. 670).
Il ricorrente contesta di avere agito come un organo effettivo, sostenendo di avere assunto un ruolo solo formale all’interno della società, operando come “uomo di paglia” agli ordini dell’azionista __________. Ora, come visto, la responsabilità sancita dalle precitate norme mira a colpire quelle persone che singolarmente o in comune con altre, dispongono del patrimonio sociale con il quale dovrebbero essere soddisfatti gli oneri fiscali. In linea di principio, gli organi in senso formale, ed in particolare i membri del consiglio di amministrazione, appartengono a questa categoria. Poco importa il motivo per il quale essi hanno accettato la propria carica: anche il prestanome può essere reso responsabile per il pagamento delle imposte. Nell’interesse dei terzi e del fisco, la responsabilità del liquidatore non può in effetti dipendere dalle ragioni per le quali il mandato è stato assunto (DTF 115 Ib 283; ASA 47 p. 552).
Nell’evenienza concreta, il ricorrente non solo ha accettato di divenire amministratore unico della __________, con diritto di firma individuale, ma in tale funzione è rimasto sino al 2 maggio 2006, ben oltre quindi la durata dell’operazione in discussione. In assenza di indicazioni contrarie, non può quindi esserci alcun dubbio sul fatto che egli abbia agito quale persona incaricata della liquidazione ai sensi degli art. 55 LIFD e 64 LT, senza peraltro nulla intraprendere per stabilire quali erano i debiti fiscali della società e garantirne il pagamento, nemmeno dopo la nota decisione di questa Camera del 3 novembre 2005 (inc. CDT n. 80.2005.102).
5.6.
La responsabilità solidale decade solo se il liquidatore comprova di aver esperito i suoi obblighi secondo scienza e coscienza, usando la diligenza richiesta dalle circostanze. Su questo punto, la legge istituisce quindi un’eccezione e conferisce al liquidatore la possibilità di fornire a suo discarico una prova liberatoria.
A differenza di quanto disposto dall’art. 15 cpv. 2 LIP, che impone al liquidatore di fare tutto quanto ci si può attendere da lui non solo per stabilire l’estensione dell’obbligo fiscale, ma anche per giungere al suo adempimento, nell’ambito degli art. 55 LIFD e 64 LT la prova liberatoria sottostà alle condizioni ed esigenze meno severe stabilite dal diritto civile, ed in particolare dagli art. 55 cpv. 1 e 56 cpv. 1 CO (Richner/Frei/ Kaufmann/Meuter, op. cit., n. 18 ad art. 55 LIFD, p. 684; Müller, op. cit., p. 158).
Nel caso in esame, il ricorrente non ha tuttavia dimostrato d’aver fatto tutto quanto era in suo potere per garantire il pagamento delle imposte. Poco importa stabilire se la liquidazione della società sia stata effettivamente operata da altri. Come osservato dall’Amministrazione federale delle contribuzioni, quand’anche il ricorrente avesse agito in qualità di “uomo di paglia”, limitandosi ad eseguire gli ordini dell’azionista __________, ciò non permetterebbe di liberarlo dalla propria responsabilità. Come più volte ribadito dal Tribunale federale, l’uomo di paglia che accetta un mandato, pur sapendo di non essere in grado di eseguirlo coscienziosamente, viola in modo grave il suo dovere di diligenza, mentre colui che assume un mandato di amministratore (o di liquidatore) di una società non può liberarsi della sua responsabilità semplicemente adducendo che non era che un prestanome (ASA 58 p. 707).
5.7.
Privo di ogni fondamento è infine il rimprovero fatto alle autorità fiscali di non aver agito dapprima nei confronti della __________, rispettivamente del suo azionista, per recuperare i crediti fiscali ancora scoperti.
Sia l’Ufficio esazione e condoni che il Municipio di __________ hanno fatto quanto in loro potere per incassare le rispettive imposte direttamente dalla società, avviando nei suoi confronti le necessarie procedure esecutive, sebbene la stessa fosse già stata dichiarata sciolta d’ufficio in applicazione dei vecchi art. 708 CO e 86 ORC, siccome priva di amministrazione (l’iscrizione dello scioglimento è stata pubblicata sul FUSC n. 115 del 16 giugno 2006). Come sottolineato dalla Divisione delle contribuzioni, nelle proprie osservazioni del 24 giugno 2011, il ricorrente era peraltro perfettamente cosciente dei passi intrapresi dalle autorità fiscali, tanto è vero che ha interposto personalmente opposizione ai precetti esecutivi notificati alla società. Sostenere oggi che le stesse non si sarebbero premurate di agire dapprima nei confronti della società si appalesa, oltre che poco serio, finanche temerario.
In assenza di norme specifiche, la dottrina più recente e la giurisprudenza in tema di imposta preventiva sembrano inoltre propendere per un’applicazione, a titolo di diritto pubblico suppletivo, dell’art. 144 CO, permettendo così all’autorità fiscale di agire a sua scelta nei confronti di un debitore piuttosto che dell’altro (Greminger/ Bärtschi, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol. I/2a, 2ª ediz., Basilea 2008, n. 8 ad art. 55 LIFD, p. 789; Oberson, op. cit., p. 305; Béguin/ Stoyanov, op. cit., p. 826; v. anche RDAF 2000 II 227 = ASA 69 p. 898). Nell’evenienza concreta, ciò sta a significare che sia l’Ufficio esazione e condoni sia il Municipio di __________ erano persino legittimati ad agire nei confronti del solo ricorrente per il pagamento dell’intero debito erariale (art. 144 CO), senza dover preventivamente avviare una procedura esecutiva nei confronti della società o addirittura del suo azionista (ASA 69 p. 898).
Tassa di giustizia e spese processuali sono poste a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
Il ricorso è respinto.
Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 4'000.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 4'080.–
sono a carico del ricorrente.
Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
Intimazione a:
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Copia per conoscenza:
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario:
Ultimo aggiornamento: 06.05.2026
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