AIUTO RICERCA
Anteprima di stampa
Numero d'incarto: 80.2011.41
Data decisione, Autorità: 28.09.2011, CDT
Ricorso: TF, 2C_905/2011, 8.11.2011
Titolo: Deduzioni: spese professionali, perfezionamento, corsi per conseguire la licenza di istruttore di volo, parità di trattamento nell'illegalità
Incarto n. 80.2011.41
Lugano 28 settembre 2011
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1 rappr. da: RA 1
contro
CO 1
oggetto
ricorso del 25 marzo 2011 contro la decisione del 23 febbraio 2011 in materia di IC e IFD 2009.
Fatti
A. RI 1, nato nel 1979, celibe, di professione pilota di linea (Airline Transport Pilot License), lavora alle dipendenze della compagnia aerea __________, con sede all’aeroporto di __________.
Nella dichiarazione fiscale 2009, il contribuente esponeva un reddito da attività lucrativa dipendente di fr. 58'028.–, mentre in deduzione faceva, fra l’altro, valere spese di perfezionamento professionale per fr. 20'000.–, corrispondenti al costo di due corsi – l’uno teorico e l’altro pratico – frequentati presso la scuola di volo __________ di __________, allo scopo di ottenere la licenza di istruttore (Flight Instructor).
B. Notificandogli la tassazione IC/IFD 2009, con decisione del 22 dicembre 2010, l’Ufficio di tassazione di Mendrisio commisurava il suo reddito imponibile in fr. 32'900.– per l’IC ed in fr. 35'900.– per l’IFD. L’autorità aveva in particolar modo negato la postulata deduzione di fr. 20'000.– per spese di perfezionamento, concedendogli nel contempo la deduzione di fr. 7'500.– quale “quota parte dipendente x corso tecnico __________”.
C. Il contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 20 gennaio 2011, nel quale contestava la mancata deduzione del postulato importo di fr. 20'000.–, dal momento che i due corsi di istruttore di volo gli avevano permesso di perfezionare e migliorare le conoscenza della sua attuale professione di pilota di linea.
L’autorità di tassazione respingeva il reclamo, con decisione del 23 febbraio 2011. Nella motivazione allegata spiegava che i corsi seguiti dal ricorrente non erano “né necessari al conseguimento del proprio reddito né in rapporto di causalità diretta con lo stesso”, ma andavano semmai trattati come una nuova formazione all’interno del medesimo settore, quello dell’aviazione.
D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 ribadisce le argomentazioni già sollevate in sede di reclamo, rinviando in particolare alla Circolare n. 26 dell’Amministrazione federale delle contribuzioni. A suo dire, il conseguimento della patente di istruttore di volo può essere paragonato al caso dell’impiegato di commercio che diventa contabile diplomato/perito contabile oppure del pittore che dà gli esami di maestria, che la suddetta circolare cita proprio quali esempi di spese di perfezionamento.
Diritto
Sia secondo l’art. 25 cpv. 1 lett. d LT sia secondo l’art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD, dal reddito da un’attività dipendente sono deducibili, a titolo di spese professionali, le spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con l’esercizio dell’attività professionale.
Gli altri costi e spese non possono essere dedotti; tra questi le altre le spese di formazione professionale (art. 33 lett. b LT; art. 34 lett. b LIFD).
1.2.
Dal chiaro tenore letterale della legge emerge che le spese per il perfezionamento e la riqualificazione professionali sono deducibili se connesse con l’esercizio dell’attuale attività professionale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 cpv. 1 DE concernente l’imposizione delle persone fisiche, valido per il periodo fiscale 2005). Non è invece ammessa la deduzione delle spese di formazione vera e propria e quella delle spese già considerate nella deduzione prevista dall’art. 7 (art. 8 cpv. 2 DE; art. 33 lett. b LT).
Anche per l’IFD, le spese per il perfezionamento e la riqualificazione professionali sono deducibili se connesse con l’esercizio dell’attuale attività professionale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 dell’Ordinanza sulla deduzione delle spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente ai fini dell’imposta federale diretta del 10 febbraio 1993, RS 642.118.1). La deduzione non è ammessa, una volta ancora, se le spese riguardano la formazione vera e propria (art. 8 Ordinanza federale; art. 34 lett. b LIFD).
Secondo la costante giurisprudenza del Tribunale federale, sono deducibili tutte le spese di perfezionamento che sono oggettivamente in rapporto con la professione e che permettono al contribuente di mantenere le sue opportunità di lavoro, soddisfacendo alle nuove esigenze della professione svolta, anche se ciò non appaia assolutamente indispensabile per mantenere la posizione professionale acquisita (decisioni TF n. 2C_750/2009 del 26 maggio 2010 e n. 2A.623/2004 del 6 luglio 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86 entrambe con rinvii).
Per spese “oggettivamente in rapporto con la professione”, occorre comprendere tutte le spese in relazione con la professione imparata ed esercitata. Esse si contrappongono a quelle sostenute per l’apprendimento di una prima formazione professionale, di una nuova formazione o di una formazione supplementare; si distinguono nel contempo dalle spese per una formazione continua seguita per progredire in una posizione professionale più elevata da quella occupata e che da essa si discosta chiaramente (decisione TF n. 2C_750/2009 del 26 maggio 2010; StE 2006 B 22.3 n. 86; RtiD 2006 II 524 tutte con rinvii).
2.2.
Dai principi esposti discende che gli oneri finanziari per acquisire le conoscenze e le capacità necessarie all’esercizio di una determinata professione rispettivamente per progredire in una posizione professionale più elevata da quella occupata (ad esempio quelli per il tirocinio, la scuola di commercio, la maturità, ma anche per studi superiori di post-diploma, ecc.) non sono di per sé deducibili nemmeno quando la formazione viene svolta contemporaneamente al lavoro. Decisivo non è infatti questo aspetto, ma il fatto che la formazione seguita serva ad apprendere una professione rispettivamente ad un avanzamento in una funzione superiore (decisioni TF n. 2C_70/2010 del 26 agosto 2010; n. 2C_750/2009 del 26 maggio 2010).
La qualifica di spese di perfezionamento deducibili dipende pertanto da un esame concreto della situazione. Occorre paragonare la formazione di base seguita dal contribuente e le nuove conoscenze acquisite con la formazione in discussione; è inoltre necessario considerare la professione esercitata e gli effetti di detta formazione sull’attività lavorativa (decisioni TF n. 2C_750/2009 del 26 maggio 2010; n. 2A.424/2005 del 28 aprile 2006 e n. 2A.182/2005 del 17 ottobre 2005, in: StR 61/2006 p. 41).
2.3.
Il tema della delimitazione tra spese di perfezionamento e riqualificazione connesse con l’esercizio di un’attività professionale, da un lato, e spese di formazione vera e propria, dall’altro, è stato più volte affrontato dal Tribunale federale. In una sentenza risalente al 14 marzo 1991, l’Alta Corte ha, per esempio, negato la deduzione dei costi sostenuti da un giurista per difendere una tesi di dottorato, argomentando che si trattava di un approfondimento della sua formazione di base (decisione TF n. 2A.263/1990 del 14 marzo 1991, in: ASA 60 p. 356). Nello stesso senso si è pronunciata nel caso di un responsabile di un centro di “incontri e seminari”, che postulava la deduzione dei costi da lui affrontati per frequentare un corso in astrologia e psicologia, in difetto di un nesso causale diretto con la professione esercitata (decisione TF n. 2A.130/2002 dell’8 agosto 2002, in: ASA 72 p. 473), oppure ancora nel caso di un contribuente che, dopo aver interrotto gli studi universitari di economia, ha conseguito un Bachelor of Business Administration (BBA) e successivamente un Master (MBA). L’Alta Corte ha in particolare evidenziato che il contribuente aveva appreso il mestiere sul campo (“learning by doing on the job”) e con la formazione parallela al lavoro mirava a colmare le lacune nella sua preparazione manageriale emerse a seguito del suo avanzamento. La deduzione dei costi per ottenere un master MBA è pure stata rifiutata a due economisti aziendali, diplomati alla Scuola Superiore per i Quadri dell’Economia e dell’Amministrazione (SSQEA), dal momento che una simile formazione supplementare migliorava in modo marcato le loro prospettive di carriera, benché disponessero già di una formazione nel campo economico (StE 2006 B 22.3 n. 86; RtiD II-2006 n. 18t). Ha infine negato il carattere di costo di perfezionamento alle spese sostenute da un collaboratore di uno studio fiduciario per assolvere una formazione in economia aziendale, parallela alla sua attività professionale, che portava al conseguimento di un master MBA (StE 2008 B 22.3 n. 96).
2.4.
Questa Camera, sulla falsariga della recente giurisprudenza del Tribunale federale, ha per esempio negato la deduzione per spese di perfezionamento professionale ai costi affrontati per frequentare un master MBA organizzato dalla Scuola Universitaria Professionale della Svizzera Italiana (SUPSI) da un contribuente che, conseguito il diploma di commercio, il certificato cantonale di capacità d’esercente ed il diploma della scuola di informatica di gestione, aveva assunto la direzione di un ostello (CDT n. 80.2005.81 del 2 maggio 2006). Nello stesso senso si è poi pronunciata nel caso di un ingegnere forestale diplomato al Politecnico federale di Zurigo, da ormai nove anni direttore di un’azienda forestale, che frequentava a sua volta un master MBA organizzato dalla SUPSI (CDT n. 80.2007.162 del 26 febbraio 2008) oppure ancora nel caso di un contribuente, diplomato alla HES (Haute Ecole Spécialisée) di Friborgo, che lavorava come responsabile della parte tecnica e innovativa di una compagnia telefonica e frequentava parallelamente un Executive Master of Business Administration (EMBA) organizzato dalla PHW Hochschule Wirtschaft di Zurigo.
Venendo al caso in esame, RI 1, già in possesso di una licenza di pilota di linea (ATPL), chiede di poter dedurre, a titolo di spese di perfezionamento professionale, i costi sostenuti per ottenere anche la patente di istruttore di volo (FI), di complessivi fr. 20'000.–. Di parere avverso è invece l’autorità di tassazione, che nella decisione qui impugnata ha qualificato come nuova formazione i due corsi – l’uno teorico e l’altro pratico – frequentati dal ricorrente presso la scuola di volo __________ di __________.
3.2.
Dalla documentazione agli atti dell’incarto fiscale, si evince in particolare che tra i piloti di linea è una pratica assai diffusa quella di diventare anche istruttore, tanto è vero che la relativa abilitazione viene considerata dalla locale scuola di volo come un perfezionamento ed un valore aggiunto alla licenza professionale.
Certo, il conseguimento della licenza di istruttore di volo ha senz’altro permesso al ricorrente di migliorare le tecniche di volo già apprese ed esercitate, a tutto vantaggio della sua professione principale di pilota di linea. Ciò non toglie tuttavia che i corsi in discussione non si siano limitati ad offrirgli un semplice approfondimento ed aggiornamento delle conoscenze professionali già possedute, ma gli abbiano pure fornito una ulteriore formazione, abilitandolo ad esercitare una nuova professione. Poco importa inoltre che la formazione supplementare non abbia avuto alcun influsso immediato sulla sua posizione professionale all’interno della compagnia aerea per la quale lavora. Nell’ottica di una valutazione più a lungo termine, ciò che conta è infatti che l’abilitazione a svolgere la funzione di istruttore di volo abbia aperto al ricorrente altre possibilità professionali al di fuori di quelle che gli sono già aperte con la licenza di pilota di linea. Del resto è lo stesso ricorrente ad ammettere che il nuovo brevetto gli permetterà “di eventualmente sopperire ad una futura e non poi così improbabile cessazione forzata dell’attuale attività di pilota di linea” (cfr. ricorso, p. 3), potenziando quindi le sue possibilità di carriera sul lungo periodo.
In simili circostanze, la decisione dell’Ufficio di tassazione di qualificare come formazione i due corsi frequentati dal ricorrente appare senz’altro condivisibile, perlomeno sulla base della costante giurisprudenza del Tribunale federale e di questa Camera.
3.3.
Qualche dubbio sorge invece se ci si fonda sulla Circolare n. 26 dell’Amministrazione federale delle contribuzioni del 22 settembre 1995. Come sottolineato dal ricorrente, dal momento che la stessa circolare considera perfezionamento professionale sia il conseguimento della maestria professionale che del titolo di esperto contabile federale, un uguale trattamento fiscale potrebbe imporsi anche per le spese oggetto della presente procedura, che gli hanno permesso di ottenere l’abilitazione a svolgere la funzione di istruttore di volo. In quest’ottica, infondata risulterebbe invece la decisione dell’autorità di tassazione, specie nella misura in cui sembra far dipendere la qualifica di spese di perfezionamento dall’esistenza di un rapporto di causalità diretta con il reddito del contribuente.
La questione può nondimeno restare aperta, viste le considerazioni che seguono.
Una certa volontà di estendere considerevolmente la sfera delle spese professionali deducibili non emerge solo dalla citata circolare dell’Amministrazione federale delle contribuzioni ma anche dalla prassi adottata da diversi cantoni, che a tratti si distanzia anche notevolmente dai principi esposti in precedenza (cfr. punto 2).
A dispetto della giurisprudenza del Tribunale federale, che ha ancora recentemente confermato come uno degli aspetti più rilevanti nella delimitazione fra costi di perfezionamento e costi di formazione sia costituito dal peso che viene attribuito alla valutazione del caso concreto (decisioni TF n. 2C_70/2010 del 26 agosto 2010 e n. 2C_168/2010 del 5 ottobre 2010), diversi cantoni, per esempio, annoverano indistintamente gli studi post-diploma (LLM, EMBA, MAS, NDU-HSG, ecc.) tra i costi di perfezionamento professionale deducibili in virtù dell’art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD, senza procedere ad un esame concreto delle singole situazioni (cfr., per esempio, Merkblatt des kantonalen Steueramtes über die Abzugsfähigkeit von Aufwendungen für Bildungsmassnahmen del Canton Zurigo, edizione 11 novembre 2009; Steuerbuch del Canton San Gallo, ad art. 39 n. 6; Dennenmoser, TG; Abzugfähigkeit von Aus-, Weiterbildungs- und Umschulungskosten im Spannungsfeld zwischen Gesetz, Rechtsprechung und Politik, in: StR 2008 p. 78; Prassi Amministrazione delle imposte dei Grigioni, ad art. 31 I lett. c-d e 37 lett. a-b LIG). In alcuni cantoni, persino la frequenza delle scuole universitarie professionali (Fachhochschule) è considerata perfezionamento professionale, perlomeno quando viene svolta parallelamente all’attività professionale (ad esempio, nei Cantoni Zurigo e San Gallo).
Per quanto ancora qui di interesse, le prassi cantonali divergono anche in merito alla deduzione dei costi per ottenere il brevetto di avvocato, che per certi versi può essere paragonato all’abilitazione a svolgere la funzione di istruttore di volo. Nel Canton Zurigo, per esempio, i costi sostenuti per ottenere il brevetto di avvocato sono di principio riconosciuti quali costi di perfezionamento (cfr., in particolare, la decisione del 20 maggio 2009 del Tribunale amministrativo del Canton Zurigo, in: SB.2008.124). In tale contesto, i Cantoni di San Gallo e Turgovia pretendono unicamente che il contribuente abbia una formazione di base appropriata e svolga una professione idonea. Ancor più ampia la prassi del Canton Grigioni, dal momento che esige un nesso di causalità diretto non necessariamente con la professione attualmente esercitata ma, in alternativa, anche con la sola formazione di base, tanto è vero che ha già riconosciuto in deduzione i costi sopportati da un giurista che esercitava da anni la professione di giornalista. Il Canton Argovia motiva invece la deducibilità di tali spese con la circostanza che un giurista è in formazione solo fino al conseguimento della laurea, dopodiché può trovare un impiego e concentrarsi sulla sua carriera. In linea con la Circolare dell’Amministrazione federale delle contribuzioni, paragona quindi la posizione di un giurista a quella di un qualsiasi altro professionista che assolve un esame di abilitazione.
4.2.
Su espressa richiesta di questa Camera, con scritto dell’11 agosto 2011, l’Amministrazione federale delle contribuzione ha ammesso l’esistenza di diverse prassi cantonali. Ha però implicitamente affermato che non intende intervenire, nella sua veste di autorità di vigilanza, per censurare queste evidenti discrepanze cantonali nell’applicazione degli art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD e 9 cpv. 1 LAID, limitandosi ad affermare che le disposizioni legali in discussione sono assai poco dettagliate, mentre l’esame di ogni singolo caso lascia un certo margine alla valutazione soggettiva, “ragione per cui può capitare che un Cantone con una prassi più liberale giudichi diversamente la stessa situazione rispetto a un Cantone con una prassi più restrittiva”.
Il problema giuridico che si pone allorché un’autorità amministrativa si discosti, in singoli casi, dalle norme giuridiche applicabili oppure permetta, come nella fattispecie, una loro differente interpretazione, è quello del rapporto che intercorre tra il principio di legalità e quello della parità di trattamento.
Certo, il contribuente ticinese non può invocare il principio di legalità, poiché a lui è stata applicata proprio la legge; d’altronde, non può neppure contestare l’atto che ha favorito il contribuente domiciliato in un altro Cantone, se non altro per ragioni pratiche ma anche procedurali. Il contrasto fra legalità e parità di trattamento è allora risolto nel senso che di regola non vi è parità nell’illegalità, cioè il terzo svantaggiato non deve potersi giovare di vantaggi illegali accordati ad altri, altrimenti l’autorità potrebbe, di propria iniziativa, svincolarsi dall’obbligo di applicare la legge ed il giudice sarebbe tenuto a confermare tale prassi in nome del precetto della parità di trattamento (DTF 127 II 113, consid. 9; 125 II 152, consid. 5; 122 II 446, consid. 4; Moor, Droit administratif, vol. I, 2ª ediz., Berna 1994, p. 314; Knapp, Grundlagen des Verwaltungsrechts, vol. I, IV ediz., Basilea 1992, p. 105 s.). Ove, non in un caso isolato e neppure in alcuni casi, bensì secondo una prassi costante un’autorità deroga alla legge e lascia a divedere che anche in futuro non deciderà in modo conforme alla legge, il contribuente ha tuttavia diritto di esigere di beneficiare anch’egli dell’illegalità, sempreché ciò non leda altri interessi legittimi. Qualora un’autorità esplicitamente riconosca l’illegittimità di una determinata prassi anteriore e affermi chiaramente di volersi in futuro conformare alla legge, il principio dell’uguaglianza di trattamento deve invece cedere il passo a quello della legalità, fermo restando comunque che l’autorità sia in grado di far sì che detto intento sia effettivamente concretizzato, nel senso che essa possa effettivamente applicare la legge in modo corretto (DTF 122 II 446, consid. 4).
4.3.
Giurisprudenza e dottrina consentono di prevalersi del principio della parità di trattamento nell’illegalità soltanto se sono cumulativamente adempiute le seguenti condizioni:
· uguali circostanze di fatto rilevanti per la normativa da applicare o per la decisione da prendere;
· il caso in esame è stato trattato legalmente a differenza degli altri casi uguali, che invece sono stati trattati illegalmente senza motivi oggettivi;
· le diverse decisioni emanano dalla medesima autorità;
· la generalizzazione della precedente prassi illegale e il rifiuto di modificarla,
· nessun interesse pubblico prevalente osta all’applicazione del principio della parità di trattamento nell’illegalità
(DTF 103 Ia 242; ASA 54 82 ss.; Auer, L’égalité dans l’illégalité, in: ZBl 79/1978, p. 281 ss.).
4.4.
Assodate le prime due condizioni sopraelencate, in merito alla terza (decisioni emanate dalla medesima autorità), dottrina e giurisprudenza sono concordi nell’affermare che il principio della parità di trattamento nell’illegalità possa essere invocato anche se le decisioni provengono in realtà da due diverse autorità, purché le stesse si trovino in una situazione identica o perlomeno analoga (ASA 55 p. 617; v. anche Häfelin/Müller/Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5ª ediz., Zurigo/Basilea/Ginevra 2006, p. 108). Certo, a tale proposito, la giurisprudenza ha avuto modo di precisare che il contribuente di un cantone non possa di principio invocare un comportamento contrario alla legge delle autorità di un altro cantone. Il fatto che una legge federale oppure una legge cantonale armonizzata non sia stata applicata o non lo sia stata giustamente da un’autorità cantonale non accorda ancora al contribuente di un altro cantone il diritto di essere posto parimenti al beneficio di un regime illegale (DTF 131 I 291). La dottrina più recente, richiamandosi ad una decisione del Tribunale federale delle assicurazioni risalente al 23 ottobre 2000 (DTF 126 V 390), ha poi aggiunto che un’eccezione a tale principio sembra data unicamente nel caso in cui una precisa direttiva, seppure contraria alla legge, sia sistematicamente applicata dall’autorità federale di vigilanza. In tal caso, il principio dell’uguaglianza di trattamento nell’illegalità deve prevalere su quello della legalità dell’attività amministrativa ed i cittadini di un cantone possono pertanto invocare la prassi amministrativa contraria alla legge applicata in un altro cantone (Tschannen, Gleichheit im Unrecht: Gerichtsstrafe im Grundrechtskleid, in: ZBl 112/2011, p. 68).
Nel caso in esame, la Circolare n. 26 dell’Amministrazione federale delle contribuzioni sembra scostarsi dalla costante giurisprudenza del Tribunale federale, perlomeno nella misura in cui considera perfezionamento professionale il conseguimento della maestria professionale e del titolo di esperto contabile federale, senza esigere una valutazione del caso concreto. Questa Camera, nel pieno rispetto del principio della parità di trattamento nell’illegalità, ha così sempre sostenuto che le spese per frequentare i corsi preparatori al conseguimento di un attestato professionale federale vanno considerati costi di perfezionamento professionale deducibili, non da ultimo per analogia con quanto previsto dalla Circolare in discussione (decisione CDT n. 80.2005.36 del 18 aprile 2005). Confrontata alle nuove prassi adottate da molti cantoni, che manifestano una volontà di estendere considerevolmente la sfera delle spese professionali deducibili, questa Camera ha però ritenuto opportuno rivolgersi direttamente all’Amministrazione federale delle contribuzioni, nella sua veste di autorità di vigilanza, per chiedere delle delucidazioni in merito alla sua posizione. Come sottolineato dalla dottrina, è infatti alquanto dubbio che la stessa legge federale (art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD) possa essere applicata in modo differente dalle autorità cantonali, senza che l’autorità di vigilanza intervenga per salvaguardare il principio della parità di trattamento, impugnando perlomeno le decisioni di ultima istanza cantonale. Così come auspicato dalla stessa dottrina, in questo contesto si imporrebbe anzi un controllo più efficace, attraverso l’istituzione di istanze di ricorso centrali direttamente accessibili all’autorità di vigilanza oppure l’adozione di specifici regolamenti (Weber-Dürler, Zum Anspruch auf Gleichbehandlung in der Rechtsanwendung, in: ZBl 105/2004, p. 13 ss.). Dal profilo dell’armonizzazione fiscale (art. 9 cpv. 1 LAID), le disposizioni di legge o le prassi cantonali non conformi al diritto federale pongono inoltre un problema di concorrenza fiscale: le violazioni della LAID non solo privilegiano i contribuenti del cantone che contravviene alle norme federali rispetto ai contribuenti di altri cantoni, ma nel quadro della concorrenza fiscale formale, producono inoltre vantaggi illeciti, la cui eliminazione costituisce proprio l’obiettivo della LAID (cfr. Rapporto della Commissione di esperti “Attuazione e osservanza dell’armonizzazione fiscale” redatto dalla Commissione dell’armonizzazione delle imposte dirette di Confederazione, Cantoni e Comuni [CAID] all’attenzione del Comitato della Conferenza dei direttori cantonali delle finanze [CDCF], Berna 2004, p. 14).
Questa Camera non si è quindi limitata a richiamare una prassi amministrativa contraria alla legge adottata da un altro cantone, ma come detto ha ritenuto opportuno contattare direttamente l’autorità federale di vigilanza in merito alle evidente discrepanze cantonali nell’applicazione degli art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD e 9 cpv. 1 LAID. Di fronte alla risposta dell’Amministrazione federale delle contribuzioni, che ha perlomeno implicitamente ammesso di tollerare anche le prassi cantonali contrarie al diritto federale, nulla osta pertanto all’applicazione del principio della parità di trattamento a detrimento di quello della legalità.
4.5.
Con riferimento alla penultima delle condizioni sopraelencate (rifiuto dell’autorità di modificare la prassi illegale) dottrina e giurisprudenza hanno precisato che se l’autorità dichiara espressamente di voler modificare in futuro la propria prassi illegale, la parità di trattamento nell’illegalità deve cedere il passo al principio di legalità. Se invece l’autorità dichiara di persistere nella propria prassi illegale, nulla osta all’applicazione del principio della parità di trattamento a detrimento del principio di legalità (Auer, op. cit., n. 37, p. 297; ASA 54 p. 82).
Allo stadio attuale della legislazione, vale a dire de lege lata, esiste tuttavia ancora una precisa delimitazione tra spese di formazione e spese di perfezionamento professionale, che l’Amministrazione federale delle contribuzioni, come detto, dovrebbe continuare a garantire in tutti i cantoni, sia in riferimento all’imposta federale diretta che all’imposta cantonale, conformandosi alla costante giurisprudenza federale. Non va dimenticato d’altronde che lo stesso Tribunale federale ha ancora recentemente escluso che le disposizioni in vigore possano essere interpretate sulla base del disegno di legge concernente la revisione del trattamento fiscale delle spese di formazione e perfezionamento professionali (decisione TF n. 2C_697/2010 del 28 gennaio 2011, consid. 4.4.).
Di fronte alla chiara presa di posizione dell’Amministrazione federale delle contribuzioni, a questa Camera non resta quindi che riconoscere al ricorrente il diritto all’uguaglianza nell’illegalità, che prevale sull’applicazione della legge e che di tutta evidenza non contrasta nemmeno con un interesse pubblico prevalente, ove si pensi appena che la volontà del legislatore è proprio quella di estendere considerevolmente la sfera delle spese professionali deducibili.
Alla luce di tutte le argomentazioni sopra esposte, se ne deve concludere che i costi sostenuti per ottenere la licenza di istruttore di volo (FI), che il ricorrente quantifica in fr. 20'000.–, costituiscono di massima delle spese deducibili in virtù del principio della parità di trattamento, che come detto prevale sul principio di legalità nella misura in cui l’Amministrazione federale delle contribuzioni non intende intervenire, nemmeno nel prossimo futuro, per garantire un’applicazione uniforme degli art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD e 9 cpv. 1 LAID.
A tale proposito, gli atti dell’incarto fiscale sono tuttavia carenti. Essi contengono infatti unicamente una dichiarazione scritta della scuola di volo __________ di __________, dalla quale emerge che i due corsi frequentati dal ricorrente nel 2009 sono costati, rispettivamente, fr. 1'200.– (Teaching&Learning) e fr. 18'800.– (Corso istruttori parte pratica). Manca invece qualsiasi documentazione, ad es. fatture e versamenti, che permetta di stabilire se e in che misura tali spese siano state effettivamente pagate dal ricorrente. Appare quindi opportuno retrocedere gli atti all’autorità di tassazione perché si pronunci sull’entità delle spese deducibili, non senza prima avergli impartito un congruo termine per produrre le necessarie prove (fatture, versamenti, ecc.), dalle quali si evinca l’importo esatto delle spese da lui stesso sostenute.
5.2.
La decisione su reclamo del 23 febbraio 2011 è conseguentemente annullata e gli atti rinviati all’Ufficio di tassazione di Mendrisio, affinché esamini se e in che misura il ricorrente si è assunto il pagamento delle postulate spese di perfezionamento professionale.
Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali. Al ricorrente è riconosciuta un’indennità per ripetibili.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
La decisione su reclamo del 23 febbraio 2011 è annullata e gli atti sono rinviati all’Ufficio di tassazione di Mendrisio per una nuova decisione.
Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Al ricorrente è riconosciuta un’indennità di fr. 500.– per ripetibili.
Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
Intimazione a:
-; -; -; -.
Copia per conoscenza:
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario:
Ultimo aggiornamento: 06.05.2026
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