Source-tax transition does not justify intermediate taxationGenerato dall'IA

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Anteprima di stampa

Numero d'incarto: 80.1995.52

Data decisione, Autorità: 14.04.1995, CDT

Incarto n. 80.95.00052

Lugano

In nome della Repubblica e Cantone del Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello

composta dai giudici:

Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Michele Rusca

segretario:

Fiorenzo Gianinazzi

statuendo sul ricorso del 22 marzo 1995

in materia di: IC/IFD 91/92 intermedia

presentato da:

__________ __________, __________ __________,

ritenuto

in fatto ed in diritto

1. Con decisione del 30 gennaio 1995, l 'Ufficio di tassazione di Lugano-Campagna notificava ai coniugi __________ e __________ __________ una tassazione intermedia per il periodo dal 1° gennaio 1992 al 31 dicembre 1992, nella quale aggiungeva ai redditi già tassati con la tassazione ordinaria 1991/92 i redditi della moglie, precedentemente assoggettata all'imposta alla fonte.

I contribuenti impugnavano la suddetta decisione con reclamo del 3 febbraio; l'autorità di tassazione respingeva però il gravame, con decisione del 13 marzo 1995, confermando la legittimità della tassazione intermedia emessa, essendo cessato nel 1991 il prelievo delle imposte alla fonte a carico della signora __________.

2. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, __________ __________ chiede l'annullamento della tassazione intermedia, argomentando che i redditi conseguiti da sua moglie nel 1992 sono da lui stati regolarmente dichiarati nella dichiarazione 1993/94, mentre non dovevano essere considerati nella tassazione 1991/92.

3. 3.1

Sono soggetti a ritenuta di imposta alla fonte sul reddito d'attività lucrativa dipendente esercitata nel Cantone:

a.i lavoratori stranieri che, senza permesso di domicilio, hanno il domicilio o la dimora fiscale nel Cantone;

b.i lavoratori che, pur non avendo domicilio o dimora fiscale in Svizzera, risiedono nel Cantone per corti periodi, durante la settimana o come frontalieri (cfr. art. 233 lett. a-b LT).

L'imposta è prelevata sull'ammontare lordo della prestazione (cfr. art. 235 cpv. 1 LT).

3.2

Conformemente a quanto previsto dal legislatore all'art. 242 cpv. 2 LT, che aveva conferito all'Amministrazione cantonale delle contribuzioni l'incarico di emanare le direttive di applicazione dell'imposta alla fonte, "in modo speciale per quanto attiene al calcolo della trattenuta e delle modalità con cui la stessa sarà eseguita", l'autorità amministrativa indirizza periodicamente delle istruzioni ai datori di lavoro.

Le stesse prevedono in particolare, per quanto attiene all'inizio ed alla fine dell'assoggettamento a tale modalità di imposizione, in primo luogo che la trattenuta d'imposta deve essere effettuata dal primo giorno di lavoro e, in secondo luogo, che l'assoggettato che ottiene un permesso di residenza (domicilio-libretto C) sottostà alla trattenuta alla fonte sino alla fine dell'anno in cui il permesso è stato rilasciato, sicché con il 1° gennaio dell'anno successivo viene iscritto a ruolo e tassato con la procedura normale.

Ne consegue che, in caso di ottenimento di un permesso di residenza, le direttive impongono di passare da una modalità di tassazione (l'imposizione alla fonte) ad un'altra (l'imposizione ordinaria). Le direttive in questione non risolvono peraltro il problema che sorge allorché il motivo che fa venir meno l'assoggettamento all'imposizione alla fonte sopravviene nel corso del primo anno di un periodo di tassazione, cioè, per esempio, nel corso del 1991; poiché infatti il 1° gennaio dell'anno successivo è il secondo anno del periodo di tassazione 1991/92, ci si chiede come possa attuarsi quanto previsto dalle direttive in questione. L' Ufficio di tassazione, nella fattispecie in esame, ha dunque proceduto ad emettere una tassazione intermedia a partire dal 1° gennaio 1992, considerando verosimilmente le suddette direttive come base legale sufficiente a tal fine.

3.3

Di regola sia l'imposta federale diretta sul reddito che l'imposta cantonale sono calcolate sul reddito medio dei due anni civili precedenti il periodo fiscale (cfr. art. 41 cpv. 1 DIFD e art. 95 cpv. 1 LT).

Se nel corso di un periodo di tassazione le basi di calcolo si modificano durevolmente, viene eseguita una tassazione intermedia basata sul reddito annuo conseguito al momento della modifica (art. 96 DIFD, rispettivamente dell'art. 99 cpv. 1 lett. b LT). Fra i motivi - elencati limitativamente dall'art. 96 cpv. 1 DIFD - che danno diritto alla tassazione intermedia vi è l'inizio d'attività lucrativa e il mutamento di professione (cfr. DTF 109 Ib 11; STF II Corte di diritto pubblico, del 25 maggio 1984 in re G.M. St.; Känzig, Direkte Bundessteuer, II ediz., vol. I, Basilea 1982, p. 799; Rivier, Droit fiscal suisse, Neuchâtel 1980, p. 262). Detti motivi sono anche previsti dall'art. 99 cpv. 1 lett. b LT. Va rilevato che, a differenza di quella di diritto federale, la formulazione della citata norma di diritto cantonale era in origine esemplificativa (cfr. STF 25 maggio 1984, cit.): con la modifica dell'art. 99 LT entrata in vigore il 1.1.1987 il legislatore ticinese si è tuttavia allineato alla normativa federale (cfr. Messaggio 3077 FI del 26.8.86 p. 7).

3.4

Dato il carattere limitativo che si è visto essere proprio dell'elenco dei motivi di tassazione intermedia, bisogna escludere categoricamente che il passaggio dalla procedura di imposizione alla fonte alla tassazione ordinaria costituisca un motivo di tassazione intermedia (v. anche AA.VV., Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Berna 1991, p. 694). Da quanto detto discende che la legge tributaria non offre alcuna base legale per procedere ad una tassazione intermedia o per inizio dell'assoggettamento, allorché un contribuente cessa di sottostare all'imposizione alla fonte e viene sottoposto alla tassazione ordinaria, fatto salvo quanto verrà precisato al consid. 5.1..

4. Ci si potrebbe solo interrogare ancora circa la possibilità che non derivi dalle stesse direttive dell'autorità amministrativa la facoltà di procedere ad una tassazione intermedia.

4.1

Le direttive rientrano nel novero delle cosiddette "ordinanze amministrative dell'esecutivo" (Knapp, Grundlagen des Verwaltungsrechts, IV ediz., vol. I, Basilea 1992, p. 77), cioè di quelle regole ad uso prevalentemente interno che ogni autorità amministrativa ha il potere di adottare.

Destinatari delle ordinanze amministrative sono le autorità medesime. Esse costituiscono, in altre parole, delle semplici direttive interne all'attenzione dei funzionari, volte a garantire l'applicazione uniforme della legge e di riflesso la parità di trattamento di tutti i contribuenti. Proprio per questa loro natura esse non sono vincolanti per l'Autorità giudiziaria (cfr. Höhn, Steuerrecht, VII ediz., Berna 1993, p. 101), che può e deve dipartirsene quando siano contrarie alla legge (Knapp, op. cit., p. 79 e giurisprudenza ivi citata; in merito alle direttive emanate dall'Amministrazione federale delle contribuzioni, cfr. in particolare DTF 104 Ib 337).

4.2

Da quanto detto in merito alla natura delle direttive dell'amministrazione appare chiaro che esse non potrebbero introdurre un motivo di tassazione intermedia in contrasto con l'elenco tassativo esistente nella legge. La cifra 4 delle Istruzioni ai datori di lavoro, secondo cui l'assoggettato che ottiene un permesso di residenza sottostà alla trattenuta alla fonte sino alla fine dell'anno in cui il permesso è stato rilasciato, non può dunque interpretarsi nel senso che, a partire dal primo gennaio dell'anno successivo si emette una tassazione intermedia.

5. Piuttosto che di una tassazione intermedia, nel caso in esame, sembra opportuno parlare allora di una tassazione per inizio dell'assoggettamento.

5.1

È vero infatti che la cessazione dell'assoggettamento all'imposta alla fonte non rappresenta l'inizio dell'assoggettamento alla sovranità fiscale cantonale ai sensi dell'art. 96 cpv. 1 LT, l'assoggettamento alle imposte delle persone fisiche inizia infatti il giorno in cui è dato il domicilio o la dimora fiscale nel cantone o vi sono acquisiti elementi imponibili (art. 9 cpv. 1 LT). La signora Jole Selmin era chiaramente già assoggettata alla sovranità fiscale del Canton Ticino, anche quando era tassata alla fonte. Con il 1° gennaio 1992, vi è stato un mero cambiamento nel metodo della tassazione (Zuppinger/Schärrer/Fessler/Reich, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Ergänzungsband, II ediz., Berna 1983, p. 32; AGVE 1974 p. 376).

Dopo il trasferimento del domicilio in Svizzera, tuttavia, la signora Selmin è passata dall'assoggettamento limitato a quello illimitato (Masshardt/Tatti, Commentario IFD, Lugano 1985, p. 31 e p. 55). Dal momento di una simile modificazione, si deve procedere ad una nuova tassazione; in linea di principio, vi è una cessazione dell'assoggettamento limitato seguita da inizio di un nuovo assoggettamento illimitato caratterizzato da nuove condizioni, ragione per cui il calcolo dell'imposta dovrebbe essere effettuato non in base ai fattori imponibili del periodo di computo ordinario bensì in base a quelli del presente (tassazione nel presente, cfr. art. 41 cpv. 4 DIFD; art. 96 cpv. 1 LT). È chiaro però che non si giustifica una soluzione della continuità della tassazione, se non per quegli oggetti che non erano precedentemente imponibili e che lo diventano per effetto dell'acquisto del domicilio (Känzig, Direkte Bundessteuer, II ediz., vol. I, Basilea 1982, p. 115).

5.2

Sebbene, alla luce delle conclusioni cui si è pervenuti, la nuova tassazione per inizio dell'assoggettamento illimitato debba essere effettuata a partire dal momento dell'acquisto del domicilio, avvenuto in casu in un non meglio precisato giorno del 1991, appare giustificata, per considerazioni di coordinamento delle diverse modalità di imposizione, la scelta dell' Ufficio di tassazione di far decorrere la nuova tassazione dal 1° gennaio dell'anno successivo.

5.3

Manca, peraltro, nella legge tributaria ticinese, una norma che stabilisca le basi di calcolo nel caso del passaggio dalla tassazione alla fonte alla tassazione ordinaria, come accade invece nelle leggi fiscali di altri cantoni. La già citata direttiva dell'ACC, infatti, stabilisce semplicemente che dal 1° gennaio dell'anno successivo si cambia modalità di tassazione, mentre non si pronuncia per niente in merito al periodo di computo, cioè ai redditi che devono essere presi in considerazione per il calcolo dell'imponibile.

Diversamente, la legge argoviese, per esempio, stabilisce che, in linea di principio, si procede ad una tassazione sul passato - cioè una normale tassazione praenumerando - sicché il contribuente viene imposto come se non fosse mai stato assoggettato alla fonte (§ 64 cpv. 4 LT-AG; AA.VV., Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Berna 1991, p. 694 s.); egli può tuttavia optare, qualora ciò gli convenga, per una tassazione sul presente.

5.4

In mancanza di una norma analoga, si deve ritenere che, non potendosi, come detto, procedere ad una tassazione intermedia, i redditi, da prendere in considerazione ai fini della tassazione ordinaria emessa nei confronti di un contribuente che cessa di essere assoggettato alla fonte, devono necessariamente essere quelli del biennio precedente, in applicazione delle regole generali contenute all'art. 95 LT.

Nella fattispecie, pertanto, l'autorità fiscale, passando alla tassazione ordinaria, avrebbe dovuto commisurare l'imponibile ai redditi conseguiti dalla moglie del ricorrente negli anni 1989 e 1990, invece di effettuare una tassazione postnumerando non prevista dalla legge.

5.5

Procedendo nel modo descritto, si deve escludere categoricamente che, come sostiene il ricorrente, il reddito di sua moglie sia tassato due volte. Infatti, essendo essa stata imposta alla fonte solo fino al 1991, se si aderisse alla richiesta del ricorrente di intraprendere la sua imposizione ordinaria solo con la tassazione 1993/94, si otterrebbe il risultato esattamente inverso rispetto a quello paventato dal ricorrente, ovvero quello di sottrarre sua moglie ad ogni imposizione per il 1992.

6. Di conseguenza, il ricorso è accolto nel senso che gli atti sono rinviati all' Ufficio di tassazione perché effettui una tassazione ordinaria 1991/92, a partire dal 1° gennaio 1992, calcolando il reddito imponibile della signora Selmin sulla base dei redditi conseguiti nel biennio 1989/90, riportati a 12 mesi.

Visto l'esito del ricorso, in parte favorevole al ricorrente, non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 111 DIFD e 185 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è parzialmente accolto.

§ Di conseguenza, la decisione su reclamo del 13 marzo 1995 è annullata.

§§ Gli atti sono retrocessi all' Ufficio di tassazione perché effettui una tassazione per inizio dell'assoggettamento, a partire dal 1° gennaio 1992, calcolando il reddito imponibile della signora Selmin sulla base dei redditi conseguiti nel biennio 1989/90, riportati a 12 mesi.

2. Non si prelevano né tassa di giudizio né spese.

3. Intimazione alle parti.

4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 184 cpv. 3 LT). Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 112 DIFD).

per la Camera di diritto tributario

Il Presidente: Il Segretario:

Ultimo aggiornamento: 02.07.2026

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