Taxpayer cannot amend filed accounts to claim depreciationGenerato dall'IA

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Numero d'incarto: 80.1995.45

Data decisione, Autorità: 14.04.1995, CDT

Incarto n. 80.95.00045

Lugano

In nome della Repubblica e Cantone del Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello

composta dai giudici:

Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Michele Rusca

segretario:

Fiorenzo Gianinazzi segretario di Camera

statuendo sul ricorso del 27 febbraio 1995

in materia di: IC 1989

presentato da:

__________ __________ __________, __________ __________,

ritenuto

in fatto ed in diritto

1. Nella tassazione IC 1989 l' Ufficio di tassazione ha esposto alla __________ __________ __________ con sede a __________, nel Canton Berna, un utile di fr. 200'900.--, sulla base del conto perdite e profitti prodotto dalla contribuente medesima, della dichiarazione fiscale 1991-92, non datata, presentata nel Canton Berna e la proposta di riparto del Cantone di sede (cfr. decisione su reclamo del 27 gennaio 1995).

2. Con tempestivo ricorso in lingua tedesca, a firma __________. __________, presentato direttamente all' Ufficio tassazione delle persone giuridiche e trasmesso da quest'ultimo a questa Camera per competenza, la ricorrente chiede la deduzione di un ammortamento di almeno fr. 244'000.-- a seguito dell'invito dell' Ufficio di controllo di non approvare il bilancio per il 1989, poiché non sarebbero state rispettate le prescrizioni in materia di valutazione degli immobili e dei crediti.

Produce il rapporto di revisione del 15 gennaio 1993 della __________ __________, a firma __________. __________, e la dichiarazione fiscale 1993-94 del canton Berna.

L'UTPG, dal canto suo, chiede la reiezione del ricorso, osservando che nessun ammortamento è stato registrato nei conti chiusi al 31 ottobre 1989, ma che è invece stato contabilizzato nei conti dell'esercizio 1992.

3. 3.1

L'art. 959 CO stabilisce il principio secondo cui i conti d'esercizio e i bilanci annuali devono essere allestiti in modo chiaro e completo, sì da mostrare agli interessati con la maggiore evidenza e verità la situazione economica dell'azienda (Studer, Bilanzsteurrecht, p. 69 s.; Weber, Das Verhältnis von Handelsbilanz und Steuerbilanz, p. 78 ss.).

3.2

Costituisce utile netto imponibile a una persona giuridica il saldo del conto perdite e profitti, epurato del riporto dell'anno precedente (art. 66 cpv. 2 lett. a LT). Il conto perdite e profitti, da cui risulta il saldo imponibile secondo l' art. 66 cpv. 2 lett. a LT, è il risultato contabile conforme alle prescrizioni vincolanti del CO sulla contabilità e il bilancio di una società anonima (cfr. Känzig, Wehrsteuer, II, ad art. 49 cpv. 1 lett. a DIFD, cifra 52, p. 158). Esso non costituisce soltanto un mero mezzo di prova, ma esplica altresì effetti di diritto materiale, servendo quale base per la tassazione: da esso ci si può dipartire solo in casi ben delimitati e a condizioni ben determinate (Bosshardt, Die neue zürcherische Einkommens- und Vermögenssteuer, p. 235).

3.3

La dottrina è tuttavia unanime nell'ammettere che il bilancio deve essere rettificato innanzitutto quando contrasti con le norme stabilite dal diritto commerciale del CO (CDT n. 3 del 9 febbraio 1987 in re G. SA; Känzig, loc. cit.; Reimann/Zuppinger/Schärrer, Commentario della Legge tributaria zurighese, vol. II, cifra 429, p. 169; Cagianut, Bedeutung der kaufmännischen Buchhaltung und Bilanz im Steuerrecht, in ASA 37, p. 137 ss., in particolare p. 142 ss.; Studer, Bilanzsteuerrecht, 1968, p. 98 ss.; Weber, Das Verhältnis von Handelsbilanz und Steuerbilanz, 1979, p. 100 s.).

In virtù del principio dell'autonomia del diritto fiscale ci si deve inoltre necessariamente scostare dal bilancio commerciale, quando esso si scontra con le norme di diritto tributario relative all'imposizione dell'utile e della sostanza (Storck, Die Anknüpfung an die Steuerbilanz, in StR 1960, p. 419; Reimann/Zuppinger/Schärrer, loc. cit.; Cagianut, op. cit., p. 142). In un simile caso ci si troverà di fronte a due bilanci: uno commerciale, l'altro fiscale (Rivier, Droit fiscal suisse, p. 198; Weber, op. cit., p. 102). In altre parole: l'utile fiscalmente imponibile corrisponde al saldo rettificato del conto perdite e profitti, sia perché in contrasto con norme materiali del diritto commerciale, sia perché in contrasto con norme del diritto tributario sull'imposizione del reddito e della sostanza (Känzig, Commento, loc. cit.; Storck, op. cit., p. 420 s.; Cagianut, op. cit., p. 144, Weber, op. cit., p. 105).

Di regola, la rettifica del bilancio sarà effettuata soltanto quando ci si trovi in presenza di criteri di contabilizzazione manifestamente errati (Känzig, op. cit., p. 159): allora la rettifica del bilancio deve essere effettuata d'ufficio, anche se la persona giuridica non vi provvede (Känzig, op. cit., p. 159; CDT n. 3 del 9 febbraio 1987 in re G. SA). Ciò deriva sia dal fatto che è determinante il bilancio conforme al diritto commerciale e al diritto fiscale ("Massgeblichkeitsprinzip") e sia, dal profilo procedurale, dal principio indagatorio (Weber, op. cit., p. 105).

3.4

Diverso dal caso della rettifica del bilancio, che è data per correggere posizioni non conformi al diritto commerciale materiale o al diritto fiscale, è il caso della modifica del bilancio, che si ha quando si sostituisce una posizione conforme al diritto commerciale con un'altra pure conforme al diritto commerciale (CDT n. 3 del 9 febbraio 1987 in re G. SA; Cagianut, op. cit., p. 142; Känzig, op. cit., p. 160; Rivier, op. cit., p. 199; Studer, op. cit., p. 99). In simili casi, vanno rifiutate, in linea di principio, tutte le modificazioni di un bilancio, ovvero la sostituzione di posizioni conformi con altre pure conformi, dopo la presentazione della dichiarazione di imposta (Cagianut, op. cit., p. 145).

3.5

Il diritto tributario non stabilisce quale sia il giorno determinante per la chiusura dei conti. Di regola coinciderà con la fine di un periodo contabile. Diverso dal giorno della chiusura è invece il giorno in cui il bilancio viene effettivamente allestito (, op. cit., p. 97). Ci si deve quindi chiedere se sia lecito considerare circostanze emerse nel frattempo e, meglio, tra la data di chiusura dei conti e il giorno del loro allestimento effettivo. Secondo __________ non si può imporre a un'a-zienda di ignorare circostanze che possono ad esempio indurre a valutazioni più prudenti, per il semplice fatto che il giorno della chiusura dei conti è anteriore (, loc. cit.).

Più delicata è invece la questione della rettifica di bilanci presentati all'autorità fiscale unitamente alla dichiarazione di imposta. Per rispondere al quesito non si può fare astrazione dal principio della buona fede (Studer, op. cit., p. 98; Cagianut, op. cit., p. 143). Il bilancio, una volta inoltrato in allegato alla dichiarazione fiscale, può essere modificato solo se sono dati gli estremi della revoca di una dichiarazione (Cagianut, op. cit., p. 142; Bosshardt, op. cit., p. 235 s.). Particolare rigore deve valere nei casi in cui la dichiarazione e il bilancio sono stati presentati dal contribuente senza formulare riserve di sorta (Rivier, op. cit., p. 199; Känzig, op. cit., p. 161). Dopo la presentazione della dichiarazione di imposta deve essere escluso ogni motivo di correzione che abbia relazione con circostanze che il contribuente avrebbe potuto conoscere o prendere in considerazione facendo uso della dovuta diligenza, purché non siano dati gli estremi della violazione di una norma imperativa del diritto commerciale (CDT n. 3 del 9 febbraio 1987 in re G. SA; Cagianut, op. cit., p. 143).

Nei casi, poi, di semplice modifica del bilancio, non solo si finirebbe per aprire la porta ad abusi, ma essa costituirebbe nel contempo un "venire contra factum proprium" inconciliabile con il principio della buona fede, che presiede anche i rapporti tra autorità fiscale e contribuenti (CDT n. 3 del 9 febbraio 1987 in re G. SA; Studer, op. cit., p. 98; inoltre, Känzig, op. cit., p. 161; Bosshardt, Treu und Glauben im Steuerrecht, in ASA 13 p. 49 ss.). Vale, di regola, in simili casi il principio del divieto della modificazione del bilancio (Bosshardt, op. cit., p. 235).

3.6

La giurisprudenza di questa Camera ha, ad esempio, negato la modifica dei conti presentati senza riserve da una società anonima all'autorità fiscale con la dichiarazione d'imposta, malgrado un rapporto dell'organo di controllo che attirava l'attenzione dell'assemblea degli azionisti sulla posizione di determinati debitori della società (CDT n. __________ del 9 febbraio 1987 in re G. SA). Ha inoltre confermato una tassazione allestita sulla base di un bilancio inoltrato con la dichiarazione d'imposta, in relazione al quale la contribuente, una volta conosciute le intenzioni dell'autorità fiscale, ne ha invocato la nullità in quanto non sarebbe stato controllato dall'organo di revisione e non sarebbe stato approvato dall'assemblea degli azionisti. Secondo quanto si legge in quella sentenza, "considerare nullo un bilancio approvato dopo la notifica della tassazione, vale a dire una volta conosciute le intenzioni dell'autorità fiscale, condurrebbe d'altronde a situazioni assurde, in quanto il fisco (salvo che per persone giuridiche rinomate e a larga partecipazione) non sarebbe generalmente mai in grado di provare l'avvenuta approvazione del bilancio da parte dell'assemblea generale, ciò che permetterebbe alla __________. di impunemente ricercare vantaggiose soluzioni fiscali con bilanci che, contrariamente ai succitati principi, non sarebbero minimamente vincolanti in caso di insuccesso (CDT . n. __________ del 12 settembre 1988 in re F. SA)..

4. 4.1

Dall'esame dell'incarto non sono dati, in concreto, elementi sufficienti per consentire una rettifica, tanto meno una modifica dei conti presentati dalla ricorrente. Essi sono infatti stati presentati senza riserve di sorta, su sollecitazione dell' Ufficio tassazione delle persone giuridiche, il 3 luglio 1992, vale a dire in sede di reclamo contro la tassazione IC 1989, che era stata notificata oltre un anno prima, l' 8 marzo 1991. Il rapporto con cui l'organo di revisione suggerisce all'assemblea l'effettuazione di ammortamenti per complessivi fr. 249'000.-- e quindi la reiezione dei conti del 1989, risale al 15 giugno 1993 ed è stato prodotto, salvo errore, per la prima volta solo quale allegato al presente ricorso.

Gli ammortamenti suggeriti dall'organo di controllo configurano, tutto ben considerato, più che una rettifica una vera e propria modifica dei conti, a seguito di una diversa e più prudente valutazione della solvibilità di determinati debitori della società. Nulla è comunque dato di sapere sui motivi di simile diversa valutazione, segnatamente se la stessa fosse già giustificata al momento in cui i conti sono stati chiusi, rispettivamente nel momento in cui è stato allestito il bilancio, oppure, come parrebbe verosimile, posteriormente.

D'altra parte, come si è visto, dopo la presentazione della dichiarazione di imposta deve essere escluso ogni motivo di correzione che abbia relazione con circostanze che il contribuente avrebbe potuto conoscere o prendere in considerazione facendo uso della dovuta diligenza. Diversamente, si consentirebbe alla ricorrente di "venire contra factum proprium" a ragion veduta, una volta conosciuta la tassazione.

4.2

Va d'altra parte rilevato che a tutt'oggi la ricorrente non ha prodotto i conti modificati del 1989, né è dato sapere se l'assemblea degli azionisti abbia dato seguito all'invito dell'organo di controllo e ordinato l'inserimento nei conti del 1989 degli ammortamenti. Ciò non sembrerebbe comunque essere stato il caso, poiché, come rettamente osservato dall'UTPG nelle sue osservazioni del 6 marzo 1995, non risulta che sui conti del 1989 siano stati effettuati degli ammortamenti. Gli stessi sarebbero invece stati contabilizzati nei conti dell'esercizio 1992.

Anche per questi motivi, dunque, il ricorso non può essere accolto.

Per questi motivi,

visto per le spese l'art. 185 cpv. 5 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali consistenti:

a. nella tassa di giustizia di fr. 2'000.--

b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.--

per un totale di fr. 2'080.--

sono a carico della ricorrente.

3. Intimazione alle parti.

4. Il presente giudizio è definitivo (art. 184 cpv. 3 LT).

per la Camera di diritto tributario

Il Presidente: Il Segretario:

Ultimo aggiornamento: 02.07.2026

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