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Land transfer tax exemption for jointly used family home

SGNEB.2012.2Altro tribunale4 nov 2012Granted

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Estratto da Omnilex

Sintesi Omnilex

X. and Y. bought a house in A. and were charged land transfer tax by the cantonal tax authority. They argued that the property was a family home used permanently and exclusively by them, their children, and parents, so the transaction should be exempt. The tax authority treated the building as a multi-family house with a separate basement unit and denied the exemption. The court held that the decisive factor was the actual use of the property as one household; it found the whole property to be a jointly used, permanently occupied family home and therefore exempt from land transfer tax.

Massima Omnilex

§ 207 Abs. 1 lit. g StG; exemption from land transfer tax for the acquisition of permanently and exclusively self-used housing. The term “exclusively” cannot be construed purely grammatically; it requires a systematic and teleological interpretation, taking account of the analogous rules on tax deferral for replacement of owner-occupied housing. A property is exempt where the acquirers use the premises as one economic household, including family members, and no separate household is established in a spatially detached unit. The mere existence of a potentially separable basement apartment does not suffice if the evidence shows a single, jointly used household (consid. 4-6).

Testo completo

Geschäftsnummer:** SGNEB.2012.2**
Instanz:Steuergericht
Entscheiddatum:05.11.2012
FindInfo-Nummer:O_SG.2015.29
Titel:** Handänderungssteuer**
Resümee:** StG § 207 Abs. 1 lit. g - Handänderungssteuer, steuerfreie Handänderungen Voraussetzungen des dauernden und ausschliesslich selbst genutzten Wohneigentums gemäss § 207 Abs. 1 lit. g StG; Auslegung der Bestimmung nach den üblichen Methoden und aufgrund der Materialien, in Anlehnung an § 51 Abs. 1 StG und unter Berücksichtigung der Praxis zum Steueraufschub bei der Grundstückgewinn-Besteuerung**
KSGE 2012 Nr. 13 StG § 207 Abs. 1 lit. g - Handänderungssteuer, steuerfreie Handänderungen Voraussetzungen des dauernden und ausschliesslich selbst genutzten Wohneigentums gemäss § 207 Abs. 1 lit. g StG; Auslegung der Bestimmung nach den üblichen Methoden und aufgrund der Materialien, in Anlehnung an § 51 Abs. 1 StG und unter Berücksichtigung der Praxis zum Steueraufschub bei der Grundstückgewinn-Besteuerung Urteil SGNEB.2012.2 vom 5. November 2012 Sachverhalt 1. Mit öffentlich beurkundetem Kaufvertrag vom … 2011 erwarben X. und Y. das Grundstück GB A. Nr. 1234 von Z. zum Preis von Fr. 1'550’000.00, wobei X. zu 2/3 und Y. zu 1/3 Miteigentümer wurden. Nutzen und Gefahr gingen am Tage der Beurkundung auf die Kaufspartei über. Gleichentags stellten die Käufer mittels Formularantrags das „Gesuch um steuerfreie Handänderung für dauernd und ausschliesslich selbst genutztes Wohneigentum“. 2. Mit Rechnung Nr. 12345678 vom … 2011 stellten die Zentralen Dienste der Amt-schreibereien den Käufern die Gebühren und Auslagen in Rechnung; dabei wurde der Kaufspartei eine Handänderungssteuer von Fr. 34'100.00 (berechnet zum Satz von 2,2% des verurkundeten Erwerbspreises) in Rechnung gestellt. Gegen diese Veranlagungsverfügung erhoben die Käufer am 9. April 2011 Einsprache, mit dem Begehren, die verfügte Handänderungssteuer aufzuheben, eventualiter nur anteilsmässig zu berechnen. Zur Begründung führen sie aus, dass es sich beim vorliegend zur Beurteilung stehenden Kaufsobjekt nicht - wie durch das Steueramt fälschlicherweise angenommen - um ein Mehrfamilienhaus, sondern um ein Einfamilienhaus handle. Zudem werde das gesamte Einfamilienhaus, das über 11 Zimmer verfüge, dauernd und ausschliesslich von den Miteigentümern sowie deren Eltern (Eltern von X.) und Kindern (drei Kinder aus geschiedener Ehe von Y.) und dem gemeinsamen Sohn der Miteigentümer als Familienwohnung benutzt und gesamthaft bewohnt. Von einer Trennung des Haushaltes im Hause könne nicht die Rede sein, zumal das gesamte Haus als „Generationenhaus“ konzipiert sei und alle 8 Personen sämtliche Einrichtungen der Liegenschaft gemeinsam nutzen könnten. Auch der als 1-Zimmer-Studio ausgewiesene Raum von 35,6 m2 sei im Haus völlig integriert und für eine Fremdvermietung nicht denkbar. Im Übrigen diene das ganze Haus als Basis zur Berechnung des Eigenmietwertes und nicht etwa einzelne Raumeinheiten. In ihrer Einsprache verweisen die Steuerpflichtigen zudem auf die aus ihrer Sicht massgebende gesetzliche Ordnung. So sei der Wortlaut von § 207 StG (Gesetz über die Staats- und Gemeindesteuern, Steuergesetz) identisch mit demjenigen von Art. 12 Abs. 3 lit. e StHG (Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden). Des Weiteren sei auch in der Steuerpraxis 2010 Nr. 2 erwähnt, dass sich § 207 StG am Wortlaut von § 51 Abs. 1 StG sowie Art. 12 Abs. 3 lit. e StHG anlehne und somit die Erhebung der Handänderungssteuer identisch aufzuschieben sei wie die Veranlagung einer Grundstückgewinnsteuer. Eine bürgerfreundliche Auslegung des Gesetzes sei schon deshalb angebracht, weil die zur Gesetzesänderung führende Volksinitiative „Willkommen im Kanton Solothurn“ - Ja zur steuerfreien Handänderung von selbst genutztem Wohneigentum“ entgegen der Empfehlung von Kantonsrat und Regierung vom Volk angenommen worden sei. So könne vorliegend, wenn nicht bereits die ganze Handänderungssteuer aufgehoben werde, höchstens eine anteilsmässige Besteuerung (und zwar maximal auf dem Wert des 1-Zimmer-Studios) vorgenommen werden. Diese Lösung dränge sich auch deshalb auf, weil andere Kantone bei ähnlicher Gesetzeslage einen anteilsmässigen Steueraufschub gewährten und die Veranlagung der Handänderungssteuer analog dem Grundstückgewinnsteuerverfahren nachbildeten. Vorliegend gebe es ohnehin keinen Grund für eine restriktive Auslegung des Gesetzes, zumal klarerweise von einem dauernd und ausschliesslich selbst benutzten Einfamilienhaus (EFH) auszugehen sei. 3. Nach entsprechender Aufforderung des Steueramtes des Kantons Solothurn reichten die Steuerpflichtigen am 8. Januar 2012 die Grundrisse des EFH B.-Strasse, A., ein. Mit Datum vom 23. Januar 2012 wies das Kantonale Steueramt mittels Einspracheentscheid die Einsprache vollumfänglich ab. Zur Begründung wurde ausgeführt, dass ausschliesslich selbst genutztes Wohneigentum nur dann vorliege, wenn die Erwerber die ganze Liegenschaft ausschliesslich selbst bewohnen würden. Dies sei jedoch nicht der Fall bei einem Mehrfamilienhaus, wenn der Erwerber zwar selbst in einer von mehreren Wohnungen lebe, die übrigen aber vermiete oder sie Familienangehörigen oder Dritten unentgeltlich zum Gebrauch überlasse. Von einem Mehrfamilienhaus sei alsdann auch auszugehen, wenn Familienangehörige in der gleichen Liegenschaft in einer weiteren Wohnung einen eigenen Haushalt führten. Zudem müsse für die Befreiung der Handänderungssteuer eine dauernde Selbstnutzung vorliegen, was in der Regel erfüllt sei, wenn die Selbstnutzung mindestens ein Jahr gedauert habe. Auf den vorliegenden Sachverhalt bezogen müsse - so das Steueramt weiter - davon ausgegangen werden, dass die Liegenschaft durch die Erwerber zwar dauernd, aber eben nicht ausschliesslich selbst genutzt (im Sinne von § 63bis Abs. 3 Vollzugsverordnung zum Steuergesetz, VV StG) werde. Die „ausschliessliche Selbstnutzung“ sei bei einem Mehrfamilienhaus, wo der Erwerber zwar selbst in einer von mehreren Wohnungen lebe - die übrigen aber vermiete oder Familienangehörigen oder Dritten unentgeltlich zum Gebrauch überlasse - nicht gegeben. Als gleichgelagert müssten jene Fälle bewertet werden, in denen zwar kein typisches Mehrfamilienhaus bestehe, jedoch ein grosszügiges Wohnhaus mit einer Einliegerwohnung oder einem Anbau bestehe, welche das Führen eines selbständigen Haushaltes zulasse bzw. über einen separaten Wohnungseingang verfüge. In diesen Fällen sei ebenfalls, auch wenn die Einliegerwohnung bzw. der Wohnungsanbau insgesamt nur eine untergeordnete Bedeutung hätten, eine anteilsmässige Steuerbefreiung nicht möglich, da dies im Gesetz (mangels ausdrücklicher Bestimmung) - im Unterschied zum Steueraufschub bei der Ersatzbeschaffung des Eigenheimes gemäss § 51 Abs. 2 StG - nicht vorgesehen sei. Auch die durch die Steuerpflichtigen eingereichten Planunterlagen würden klar aufzeigen, dass das fragliche Wohnhaus mindestens zwei selbständige Wohnungen mit separaten Eingängen umfasse. So beinhalte das Untergeschoss (1-Zimmerwohnung und Gästezimmer) mit besonderem Zugang über eine Treppe (Nordseite) und einen anschliessenden Vorplatz mit Windfang (nordwestlich) eine Küche sowie Dusche/WC und ein Badezimmer. Die Wohnung im Erdgeschoss mit mehreren Zimmern sowie Werkstatt, Wasch-, und Abstellräumen etc. könne über den Haupteingang (ebenerdig/nordöstlich) betreten werden. Diese Wohnung verfüge ebenfalls über ein Badezimmer mit Dusche und ein separates WC. Auch das Obergeschoss mit mindestens 3 Zimmern (ohne Nebenräume) verfüge über Dusche und WC; das Dachgeschoss beinhalte nebst einem Estrich noch zwei Zimmer. Zusammenfassend weise das Kaufsobjekt folglich mindestens zwei separat zugängliche und bewohnbare Wohnungen auf (Untergeschoss und Erdgeschoss); von einem EFH könne jedenfalls nicht gesprochen werden. Somit spreche nicht der Umstand der Aufnahme von Familienangehörigen gegen die Befreiung von der Handänderungssteuer, sondern die Tatsache, dass es sich beim Untergeschoss um eine eigenständige, separate und für die Führung eines Haushaltes geeignete Wohnung handle, welche mindestens einer Person das selbständige Wohnen ermögliche. Letztlich sei nach Ausgeführtem von einem Mehrfamilienhaus auszugehen, was eine Befreiung von der Handänderungssteuer ausschliesse. 4. Im mit Datum vom 9. Februar 2012 an das Kantonale Steuergericht erhobenen Rekurs halten die Steuerpflichtigen (nachfolgend: Rekurrenten) an ihrer bereits im Einspracheverfahren dargelegten Sichtweise fest. So wird erneut darauf hingewiesen, dass es sich beim fraglichen Objekt nicht um ein Mehrfamilienhaus, sondern um ein mit 11 Zimmern ausgestattetes Einfamilienhaus handle, das von den Käufern sowie deren Kindern und einem Elternpaar auf 4 Stockwerken bewohnt werde; die sich im Untergeschoss befindende Einliegerwohnung weise 2 Zimmer mit einer Fläche von 52 m2 auf. Unter Verweis auf die in der Volksabstimmung vom 29. November 2009 angenommene Volksinitiative „Willkommen im Kanton Solothurn - Ja zur steuerfreien Handänderung von selbst genutztem Wohneigentum“ wird in der Rekursschrift darauf verwiesen, dass auch in den offiziellen Mitteilungen zur Volksabstimmung davon ausgegangen worden sei, das dauernd und ausschliesslich selbst genutztes Wohneigentum am Hauptwohnsitz von der Handänderungssteuer zu befreien. Ausgeschlossen von der Steuerbefreiung sollten demnach nur Ferienwohnungen oder Liegenschaften sein, die nur vorübergehend oder nur teilweise bewohnt würden (Mehrfamilienhäuser; Geschäftshaus mit Wohnung). Die Rekurrenten lassen zudem ausführen, dass das Gesetz in erster Linie aus sich selbst heraus, d.h. nach dem Wortlaut, Sinn und Zweck und den ihm zugrunde liegenden Wertungen auf der Basis einer teleologischen Verständnismethode ausgelegt werden müsse. Die Gesetzesauslegung habe sich vom Gedanken leiten zu lassen, dass nicht schon der Wortlaut die Norm darstelle, sondern erst das an Sachverhalten verstandene und konkretisierte Gesetz. Gefordert sei die sachlich richtige Entscheidung im normativen Gefüge, ausgerichtet auf ein befriedigendes Ergebnis der ratio legis. Insbesondere bei verhältnismässig jungen Gesetzen dürfe der Wille des historischen Gesetzgebers nicht übergangen werden. Sinn und Zweck der neuen gesetzlichen Regelung sei gewesen, die steuerliche Attraktivität des Wohnsitzkantons zu steigern. Der Missstand der Erhebung einer Handänderungssteuer für Neuzuzüger sollte beseitigt werden. So habe das Initiativkomitee den Gesetzestext „der Erwerb von Grundstücken als dauernd und ausschliesslich selbst genutztes Wohneigentum“ von bisher bereits bewährten Gesetzesbestimmungen in anderen Kantonen und aus dem Steuerharmonisierungsgesetz übernommen. Ziel sei gewesen, die Bestimmungen im Grundstückgewinnsteuerrecht und die neue Bestimmung im Handänderungssteuergesetz aufeinander abzustimmen. Dies ergebe sich einerseits aus dem Wortlaut der Bestimmung von § 207 lit. g StG im Vergleich zum Wortlaut von § 51 Abs. 1 StG; anderseits würde sich - wie in der Steuerpraxis 2010 Nr. 2 publiziert - auch die Steuerverwaltung selber an dem Wortlaut von Art. 51 Abs. 1 StG und Art. 12 Abs. 3 lit. e StHG anlehnen. So liesse § 51 Abs. 1 StG eine Ersatzbeschaffung bezüglich der Grundstückgewinnsteuer bei der Veräusserung einer dauernd und ausschliesslich selbstgenutzten Wohnliegenschaft zu, wobei Art. 12 Abs. 3 lit. e StHG gleichlautend sei. Aus der Entstehungsgeschichte sei klar ableitbar, dass sich die Rechtsetzung zum Handänderungssteuergesetz klar an das Grundstückgewinnsteuerrecht anlehne, da es sich bei beiden Steuerarten um so genannte Grundsteuern handle. Es sei daher naheliegend, den Aufschub der Grundstückgewinnsteuer und die Befreiung von der Handänderungssteuer aufeinander abzustimmen. So sehe das Steuergesetz in § 51 Abs. 2 für die Grundstückgewinnsteuer eine anteilsmässige Besteuerung vor, sofern es sich beim verkauften Objekt um ein Mehrfamilienhaus handle. Vorliegend könne ohnehin nur die „ausschliessliche“ Selbstnutzung des Wohneigentums fraglich sein; ausschliesslich bedeute aber, dass ein abgeschlossenes Eigentumsverhältnis gemeint sein müsse und die Aufnahme nicht direkt zur Familie gehörender Personen für die Befreiung von der Handänderungssteuer nicht schädlich sein könne. Eine Befreiung von der Handänderungssteuer müsse - wie in anderen Kantonen - auch dann mindestens anteilsmässig gewährt werden, wenn beispielsweise bei einem Mehrfamilienhaus der Steuerpflichtige lediglich eine von mehreren Wohnungen selbst nutze. Im Übrigen ziele der mit RRB vom 28. September 2010 (Nr. 2010/1744) in die Voll-zugsverordnung zum Steuergesetz eingefügte § 63bis VV StG auf eine restriktive Auslegung der Ausschliesslichkeit der Selbstnutzung hin. Es sei fraglich, ob eine solch restriktive Verordnungsbestimmung dem Willen des Gesetzgebers entspreche, zumal im zu beurteilenden Fall das Grundstück ausschliesslich von der ganzen (aus drei Generationen bestehenden) Familie bewohnt werde. Die Formalien bezüglich Wohnsitznahme und Wohnverhältnisse der bisherigen Eigentümer sei den Behörden klar aufgezeigt worden; ebenso sei das Katasteramt umgehend auf den fehlerhaften Beschrieb des Grundstückes als Mehrfamilienhaus aufmerksam gemacht worden. Selbst aus den regierungsrätlichen Erwägungen zur Anpassung der Vollzugsverordnung könne nicht abgeleitet werden, dass „teilweise selbst bewohnen“ als absolute Begriffsbestimmung zu verstehen sei. So sei in den Erwägungen gar festgehalten, dass eine untergeordnete geschäftliche oder berufliche Nutzung nicht schade, mithin folglich ein handänderungssteuerfreier Übergang möglich sei. So dürfe vorliegend auch unter der vorinstanzlichen Annahme einer eigenen und separaten Wohnung dies lediglich als untergeordnet bedeutend eingestuft werden, zumal selbst der Regierungsrat eine geschäftliche Nutzung einer solchen als steuerhemmend einstufe; folglich dürfe auch eine private Nutzung - sofern fremdvermietet - nicht schädlich für die Befreiung bei der Handänderungssteuer sein. Vorliegend sei die Argumentation der Vorinstanz ohnehin verfehlt. Die gesetzliche Vorgabe verlange klarerweise nur die Selbstnutzung des gekauften Objektes, ohne zwi-schen Ein- und Mehrfamilienhaus zu unterscheiden. So verwehre die gesetzliche Bestim-mung die Steuerbefreiung nicht, wenn beispielsweise ein Zweifamilienhaus von einer einzigen Person ausschliesslich selbst bewohnt werde; massgebend sei die tatsächliche Nutzung und nicht die theoretisch mögliche Vermietung. Vorliegend könne von einer Trennung der Haushalte ohnehin nicht die Rede sein. Das gesamte Gebäude mit sämtlichen Räumen werde von den Steuerpflichtigen mit ihren 4 Kindern sowie den Gross- bzw. Partnereltern bewohnt. Eine Fremdnutzung sei nicht gegeben; sämtliche Bewohner seien bei der Einwohnerkontrolle gemeldet und im Steuerregister aufgrund einer persönlichen Zugehörigkeit erfasst. 5. Mit Rechtsschrift vom 13. April 2012 liess sich das Kantonale Steueramt (nachfolgend Vorinstanz) ausführlich vernehmen. In Ergänzung zum angefochtenen Einspracheentscheid vom 23. Januar 2012 wird darin dargelegt, dass von der Handänderungssteuer gemäss § 207 Abs. 1 lit. g StG nur befreit werden könne, wenn der Erwerb von Grundstücken als dauernd und ausschliesslich zu selbst genutztem Wohneigentum erfolge. Den Rekurrenten wird attestiert, dass sie zu Recht davon ausgehen, dass sich der Wortlaut dieser Gesetzesbestimmung an denjenigen von § 51 Abs. 1 StG und von Art. 12 Abs. 3 lit. e StHG anlehne, welche bei der Grundstückgewinnsteuer den Steueraufschub im Fall der Ersatzbeschaffung des selbst bewohnten Eigenheims regle. Diese Ähnlichkeit der Bestimmungen rechtfertige es denn, die Umschreibung der Tatbestandsmerkmale „dauernd und ausschliesslich selbstgenutzt“ betreffend Steueraufschub - soweit übertragbar - auch bei der Handänderungssteuer anzuwenden. Eine vollständige Übernahme der Praxis zum Steueraufschub bei der Grundstückgewinnsteuer könne jedoch nicht statthaft sein, zumal zwischen beiden Steuern doch wesentliche Unterschiede bestünden. Strittig sei vorliegend nicht die „Dauerhaftigkeit“, sondern die Frage, ob die Rekur-renten die von ihnen erworbene Liegenschaft ausschliesslich selbst als Wohneigentum benützen würden. Die Vorinstanz geht dabei davon aus, dass die Rekurrenten mit der Annahme, nur eine Vermietung oder geschäftliche Nutzung würde eine Ausschliesslichkeit der Nutzung vereiteln, fehl liegen würden. So sei im zitierten RRB Nr. 2010/1744 vom 28. September 2010 erläutert worden, dass die Steuerbefreiung ausgeschlossen sei, „wenn das Grundstück nur teilweise selbst bewohnt und im Übrigen vermietet oder geschäftlich genutzt wird. (...) Eine untergeordnete geschäftliche oder berufliche Nutzung schadet jedoch nicht“. Mit dieser Erläuterung zu § 63bis Abs. 3 VV StG habe der Regierungsrat bloss die Abgrenzung zwischen einer der Steuerbefreiung nicht entgegenstehenden „untergeordneten geschäftlichen oder beruflichen Nutzung der Liegenschaft“, welche eine Befreiung von der Handänderungssteuer gemäss § 207 Abs. 1 lit. g StG nicht zulässt, vornehmen wollen. Die Ansicht der Rekurrenten, dass eine teilweise Selbstnutzung der erworbenen Liegenschaft nur dann gegen die Voraussetzung der Ausschliesslichkeit spreche, wenn diese im Übrigen vermietet oder geschäftlich genutzt werde, stimme somit nicht. Ausgehend vom Wortlaut (§ 207 Abs. 1 lit. g i.V.m. §§ 118 Abs. 2 und 264 Abs. 2 StG i.V.m. § 63bis Abs. 2 VV StG) der Bestimmung müsse klar sein, dass die Erwerber die ganze Liegenschaft selbst bewohnen müssten. Auch die Botschaft des Regierungsrates an den Kantonsrat vom 27. Januar 2009 (RRB Nr. 2009/146) lasse keinen Zweifel offen, dass die Befreiung von der Handänderungssteuer nach § 207 Abs. 1 lit. g StG auszuschliessen sei, wenn die Erwerber das Grundstück nur teilweise selber bewohnen würden. Dies sei - gemäss regierungsrätlicher Botschaft - bei einem Mehrfamilienhaus der Fall, des Weiteren der Erwerber zwar selbst in einer von mehreren Wohnungen lebe, die übrigen aber vermiete oder diese Familienangehörigen oder Dritten unentgeltlich zum Gebrauch überlasse. Den Rekurrenten könne insoweit zugestimmt werden, dass die neuen Eigentümer die gekaufte Liegenschaft für die Erlangung der Steuerbefreiung nicht alleine bewohnen müssten. So sei die Steuerbefreiung zu gewähren, wenn die Erwerber mit ihren Familienangehörigen wie Ehegatten, Kinder oder Eltern zusammen leben würden. Voraussetzung hierfür sei allerdings das Führen eines einzigen Haushaltes; führten indessen Familienangehörige in der gleichen Liegenschaft in einer weiteren Wohnung einen eigenen Haushalt, so müsse - wie dargelegt - von einem Mehrfamilienhaus ausgegangen werden. Vorliegend seien die Rekurrenten darauf zu behaften, dass die Liegenschaft nicht nur den Erwerbern als Wohnung diene, sondern diese als Mehrgenerationenhaus zur Verfügung stehe. Es sei begriffsimmanent, dass ein Mehrgenerationenhaus mindestens zwei separate Wohneinheiten aufweise; ebenso erzeige der Grundrissplan der Liegenschaft, dass im Untergeschoss eine separate Wohnung bestehe, welche das selbständige Führen eines weiteren Haushaltes zulasse. So verfüge die Einliegerwohnung über eine Küche, ein Bad, ein Wohnzimmer sowie über einen eigenen Schlafraum mit integrierter Toilette und Dusche. Zudem sei die Einliegerwohnung unabhängig von der anderen Wohnung durch einen separaten Eingang zugänglich. Die Voraussetzungen der „ausschliesslichen Selbstnutzung“ seien jedenfalls nicht vorhanden, weshalb der Grundstückserwerb zu Recht der Handänderungsbesteuerung unterworfen worden sei. Die Vorinstanz hält auch dafür, den Eventualauftrag - nämlich die Handänderungs-steuer bloss auf den nicht (selbst) genutzten Wohnungsteil, folglich die anteilsmässige Besteuerung vorzunehmen - abzulehnen. Zur Begründung verweist die Vorinstanz darauf, dass die anteilsmässige Steuerbefreiung im Bereiche der Handänderungssteuer schon deshalb wegfalle, weil eine im Unterschied zu § 51 Abs. 2 StG (betreffend die Grundstückgewinnsteuer) im Recht der Handänderungssteuer bestehende Bestimmung ausdrücklich fehle. Auch die Materialien liessen keine Rückschlüsse für die Möglichkeit einer anteilsmässigen Steuerbefreiung zu, zumal der Gesetzestext in Form einer bereits ausgearbeiteten Gesetzesinitiative eingereicht worden sei und diese Regelung wohl bewusst auf eine anteilsmässige Besteuerung verzichtet habe. 6. Mit Rückäusserung vom 12. Juni 2012 nehmen die Rekurrenten Bezug zur vorinstanzlichen Vernehmlassung. Dabei verweisen sie im Wesentlichen nochmals auf das durch sie in der Rekursschrift Vorgetragene. Soweit erforderlich wird in den nachfolgenden Erwägungen Bezug auf das in der Rückäusserung Wiedergegebene genommen. Erwägungen 2. Gemäss § 205 Abs. 1 StG unterliegen Handänderungen an Grundstücken der Handänderungssteuer. Jeder Eigentumsübergang, der vom Gesetz nicht ausdrücklich ausgenommen wird, löst die Handänderungssteuerfolge aus. Steuerobjekt ist somit der Eigentumsübergang als solcher, wobei als Bemessungsgrundlage der Kaufpreis dient. 3.1 Verfügungsadressaten der angefochtenen Handänderungssteuer-Veranlagung sind die Käufer des fraglichen Grundstücks, nämlich X. (als Miteigentümer zu 2/3) sowie Y. (als Miteigentümerin zu 1/3). Im Verfahren blieb unbestritten, dass die nicht verheirateten und nicht in eingetragener Partnerschaft lebenden Rekurrenten Hauptwohnsitz in der erworbenen Liegenschaft genommen haben. Ebenso wenig blieb strittig, dass die Miteigentümerin Y. mit ihren drei (minderjährigen) Kindern aus einer früheren Ehe sowie der Miteigentümer X. mit dem mit der Miteigentümerin Y. gemeinsamen (minderjährigen) Kind in der Liegenschaft zusammen wohnen. 3.2 Bei gegebener Sach- und Rechtslage ist deshalb nicht zu beanstanden, wenn die Vorinstanz die Miteigentümergemeinschaft X./Y. als „einheitliche Wohngemeinschaft“ betrachtete und die für eine steuerfreie Handänderung notwendigen Voraussetzungen bezüglich der Miteigentümergemeinschaft als Ganzes untersuchte (Steuerpraxis 2010, Nr. 2). Dabei soll aber nicht übersehen werden, dass bei der Einkommens- und Ver-mögensbesteuerung der beiden Miteigentümer keine Faktorenaddition zum Tragen kommt, zumal die beiden Rekurrenten nicht in einer rechtlich und tatsächlich ungetrennten Ehe leben. Im Recht der Einkommens- und Vermögensbesteuerung wird folglich keine gemeinsame Veranlagung erfolgen können, was - in Anbetracht der unterschiedlichen Miteigentumsquoten - allenfalls zu verschiedenen Mietwertbesteuerungen und abweichenden Liegenschaftskostenabzügen führen kann (vgl. KSGE 1994, Nr. 7). 3.3 Bezüglich der in § 207 Abs. 1 lit. g StG stipulierten Voraussetzungen für die hand-änderungssteuerfreie Übertragung von Grundstücken bleibt demnach zu prüfen, inwieweit die Kaufspartei X./Y. das erworbene Grundstück als dauernd und ausschliesslich selbst genutztes Wohneigentum bewohnen bzw. nutzen. Wie auch die Vorinstanz ausführt, ist vorliegend unbestrittenermassen die Voraussetzung der „Dauerhaftigkeit“ gegeben. Strittig ist hingegen, ob die Rekurrenten die von ihnen erworbene Liegenschaft ausschliesslich selbst als Wohneigentum nutzen. Gemäss Vorinstanz sind die Zweifel an der „ausschliesslichen Selbstnutzung als Wohnung“ des Grundstückes durch die Rekurrenten begründet, zumal die Liegenschaft gemäss eingereichter Planunterlagen über zwei separate Eingänge mit einem separaten Zugang zu einer Einliegerwohnung verfügt. Auch die Tatsache, dass die Eltern (bzw. Partnereltern) eines Miteigentümers die Liegenschaft bewohnen, lasse auf eine lediglich teilweise Nutzung der Liegenschaft durch die Rekurrenten schliessen, mithin müsse vorliegend davon ausgegangen werden, dass die durch die Rekurrenten selbst als „Mehrgenerationenhaus“ bezeichneten Liegenschaft als Mehrfamilienhaus zu bewerten sei. Eine handänderungssteuerfreie Übertragung eines Mehrfamilienhauses könne aber wegen klarer gesetzlicher Vorgaben nicht stattfinden. 4.1 Ausgangspunkt bildet der Wortlaut von § 207 Abs. 1 lit. g StG, der „den Erwerb von Grundstücken als dauernd und ausschliesslich selbst genutztes Wohneigentum“ als steuerfreie Handänderung (im Unterschied zu anderen Handänderungen an Grundstücken) privilegieren will. Oberwähnte Gesetzesbestimmung wurde durch die kantonale Volksabstimmung vom 29. November 2009 angefügt, wobei das Inkrafttreten der Bestimmung auf den 1. Januar 2011 festgelegt wurde. Der Wortlaut der angefügten Gesetzesbestimmung entstammt der ausformulierten Volksinitiative „Willkommen im Kanton Solothurn - Ja zur steuerfreien Handänderung von selbst bewohntem Wohneigentum“. Bezüglich der „Ausschliesslichkeit“ ist die Norm auszulegen, zumal Vorinstanz und Rekurrenten diese Voraussetzung unterschiedlich interpretieren. 4.2 Für die Normen des Verwaltungsrechts, folglich auch des Steuerrechts, gelten die üblichen Methoden der Gesetzesauslegung. Es gelangen die grammatikalische, historische, zeitgemässe, systematische und teleologische Auslegungsmethode zur Anwendung (vgl. statt vieler: Häfelin/Müller/Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Auflage, N. 216 ff.). Dabei soll vorliegend nicht übersehen werden, dass die fragliche Gesetzesbestimmung einerseits neueren Datums ist, anderseits über eine ausformulierte Volksinitiative Rechtsnorm erlangte. Die Rekurrenten führen in diesem Zusammenhang ins Feld, dass bei Auslegung der vorliegend massgebenden Norm - ganz offensichtlich bei Auslegung von § 207 Abs. 1 lit. g StG - in erster Linie die Norm aus sich selbst heraus, d.h. nach dem Wortlaut, des Weiteren nach Sinn und Zweck und den ihr zugrunde liegenden Wertungen auf der Basis einer teleologischen Verständnismethode auszulegen sei. Sie führen auch aus, dass insbesondere bei verhältnismässig jungen Gesetzen der Wille des historischen Gesetzgebers nicht übergangen werden darf. 4.3 In der Tat bildet die grammatikalische Auslegung den Ausgangspunkt jeglicher Normauslegung (ausführlich und grundsätzlich hierzu: Häfelin/Haller, Schweizerisches Bundesstaatsrecht, 6. Auflage, Rz. 92). Zu entscheiden ist vorliegend, ob die im Gesetz für die steuerfreie Übertragung geforderte Voraussetzung der „Ausschliesslichkeit“ selbst genutzten Wohneigentums vorliegt. Dies ist mit ausschliesslich grammatikalischer Auslegung nicht zu erreichen, zumal der Begriff alleine keine Antwort auf die sich hier stellenden Fragen (Möglichkeit der Fremdvermietung; Möglichkeit separater Haushaltführung) gibt. Auch die von den Rekurrenten in den Vordergrund gestellte historische Auslegung kann in casu - obwohl von einer neu eingefügten Gesetzesbestimmung auszugehen ist - nicht zum Ziel führen. Bei der (subjektiv-)historischen Auslegung steht zwar der subjektive Wille des konkreten historischen Gesetzgebers im Vordergrund. Dieser Auslegungsmethode sind aber Schranken gesetzt und nur dort angezeigt, wo eine bestimmte Vorstellung klar als herrschender Wille des Gesetzgebers beim Erlass einer Norm nachgewiesen werden kann. Probleme sind insbesondere dort auszumachen, wo der Erlass in einer Volksabstimmung beschlossen wurde (Häfelin/Haller, a.a.O., Rz. 108). Vorliegend wurde die fragliche Norm in der Volksabstimmung vom 29. November 2009 angenommen und als bereits ausformulierter Text in die Gesetzessystematik eingefügt. Dabei muss just berücksichtigt werden, dass die Norm entgegen der (ablehnenden) Empfehlung von Kantonsrat und Regierungsrat angenommen worden ist. Die Materialien zum Erlass von § 207 Abs. 1 lit. g StG (Botschaft und Entwurf des Regierungsrates an den Kantonsrat von Solothurn vom 27. Januar 2009/ RRB Nr. 2009/146; Sessionsprotokoll des Kantonsrates/III. Session - 5. Sitzung vom 6. Mai 2009) erzeigen im Wesentlichen nur fiskalpolitische Stellungnahmen und Argumente zum neu einzuführenden Steueraufschubtatbestand. Die Wortmeldungen im Kantonsrat drehten sich denn hauptsächlich um die zu erwartenden Steuerausfälle bzw. um die wegen dieser Ausfälle zu befürchtenden Steuererhöhungen bei den direkten Steuern. Ein einziges (ablehnendes) Votum (Votum Beat Käch, FdP, Sessionsprotokoll, a.a.O., S. 214) weist - im Sinne einer steuerrechtlichen Stellungnahme - darauf hin, dass bei Annahme der Vorlage das ohnehin komplexe Steuersystem durch eine zusätzliche Ausnahme verkompliziert würde und der Verwaltungsaufwand für eine dauernde Überprüfung der Bewohnung mit Schwierigkeiten verbunden sein könnte. Auch der Regierungsrat (RRB Nr. 2009/146, a.a.O., S. 9) weist nebst allerlei fiskalischen Bedenken auf gewisse Vollzugsprobleme der neuen Norm hin, wobei speziell die „dauernde Selbstbewohnung“ als konsequent zu überprü-fender Tatbestand hervorgehoben wurde (RRB, ebenda). Wie im Rechtsschriftenwechsel durch Vorinstanz und Rekurrenten dargelegt, geht auch der Regierungsrat (RRB, ebenda) davon aus, dass sich § 207 Abs. 1 lit. g an § 51 Abs. 1 StG (der bei der Grundstückgewinnsteuer den Steueraufschub im Fall der Ersatzbeschaffung des selbst bewohnten Eigenheimes regelt) anlehnt. Zur „Ausschliesslichkeit“ des selbst genutzten Wohneigentums äussert sich der Regierungsrat in seiner Botschaft lediglich (aber immerhin) dahingehend, dass diese Voraussetzung bei einem Mehrfamilienhaus oder Wohn-/Geschäftshaus nicht vorliegen kann, auch wenn der Erwerber darin eine Wohnung selbst bewohnen sollte. 5. Es liegt nach Ausgeführtem auf der Hand, den Sinn der neu eingefügten Gesetzesbestimmung anhand einer systematisch-teleologischen Auslegung zu eruieren. Bei der systematischen Auslegung wird der Sinn einer Rechtsnorm durch ihr Verhältnis zu anderen Rechtsnormen und durch den systematischen Zusammenhang, in dem sie sich in einem Gesetz präsentiert, bestimmt (Häfelin/Haller, a.a.O., Rz. 97). Bei der teleologischen Auslegung wird auf die Zweckvorstellung abgestellt, die mit der Rechtsnorm verbunden ist (Häfelin/Haller, a.a.O., Rz. 120). Vorliegend ist - wie Vorinstanz und Rekurrenten richtigerweise erkennen - der Bezug zwischen beiden Steueraufschubtatbeständen (§ 207 Abs. 1 lit. g StG; § 51 Abs. 1 StG) unverkennbar. Beide Normen knüpfen die Steuerbefreiung an den Tatbestand der dauernden und ausschliesslichen Selbstnutzung von Wohneigentum an, wobei der Wortlaut von § 51 Abs. 1 StG mit dem Wortlaut Art. 12 Abs. 3 lit. e StHG identisch ist. Die Berücksichtigung der Praxis zum Steueraufschub bei der Besteuerung von Grundstückgewinnen (Ersatzbeschaffung von selbst genutztem Wohneigentum) ist deshalb angezeigt und naheliegend. 6.1 Die oberwähnte Praxis zum Steueraufschub bei der Grundstückgewinnsteuer hat folglich auch Antwort zu geben darauf, inwieweit eine steuerfreie Handänderung beim Erwerb von selbst genutztem Wohneigentum zum Tragen kommen kann, wenn im Haushalt - wie vorliegend - noch die Eltern bzw. Partnereltern wohnen und die Liegenschaft zudem über einen zweiten (separaten) Eingang betreten und genutzt werden kann. Die Praxis zum Steueraufschub (die Grundstückgewinnsteuer betreffend) verneint eine Selbstnutzung, d.h. das Selbstbewohnen der Wohnliegenschaft, insbesondere dann, wenn die Liegenschaft vermietet war. Dem Selbstbewohnen schadet jedenfalls nicht, wenn im Haushalt noch andere, nicht direkt zur Familie gehörende Personen aufgenommen worden sind, ohne dass aber ein Mietverhältnis vorliegen würde (vgl. Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 3. Auflage, Rzn. 6 und 11 zu § 98 StG AG). Entscheidend soll (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. Auflage, Rz. 328 zu § 216 StG ZH) dabei sein, „ob die betreffenden Personen (...) im selben Haushalt“ leben, wobei eine räumlich abgetrennte Wohneinheit auf keinen gemeinsamen Haushalt mehr schliessen lässt. Gleicher Auffassung ist Zwahlen (Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, StHG, 2. Auflage, Art. 12, N 75), der das ausschliessliche Selbstbewohnen auf ein abgeschlossenes Eigentumsverhältnis bezieht. 6.2 Vorliegend ist nicht zu übersehen, dass die Liegenschaft (vgl. Planunterlagen) im Untergeschoss über eine Art Einliegerwohnung verfügt, in welcher eine separate Haushaltführung möglich wäre. Die Pläne zeigen aber auch auf, dass im Untergeschoss praktisch alle Serviceräume der Liegenschaft platziert wurden (Heizung mit Tankraum, Zivilschutzraum, Reserveraum, Lift/Maschinenraum etc.). Es ist mindestens fraglich, eine solche Einliegerwohnung eo ipso als abgeschlossene Einheit (bzw. Wohnung) in einem MFH einzustufen. Vielmehr erscheint das Vorbringen der Rekurrenten, dass ihre Eltern bzw. Partnereltern mit den 4 Kindern die ganze Wohnfläche über alle 4 Stockwerke gemeinsam bewohnen, mindestens nicht als unglaubwürdig. Ebenso naheliegend ist die Annahme, dass die Eltern/Partnereltern hauptsächlich in den oberen Geschossen wohnen und die vier minderjährigen Kinder dort betreuen, allenfalls auch dort für die ganze Familie kochen. Eine andere Beweissituation - allenfalls durch einen vorinstanzlich anberaumten Augenschein beigebracht - liegt nicht vor. Es ist deshalb davon auszugehen, dass die Rekurrenten tatsächlich mit ihren Kindern und Eltern/Partnereltern die Liegenschaft als Ganzes gemeinsam dauernd und ausschliesslich bewohnen, mithin als wirtschaftliche Einheit einen sog. Mehrgenerationenhaushalt führen. Dieses Beweisergebnis wird zudem dadurch gestützt, dass auch die bisherigen Eigentümer die Liegenschaft vollumfänglich selbst - und zwar als EFH - selbst genutzt haben und keine Mietverhältnisse - auch nicht über die fragliche Einliegerwohnung - abgeschlossen hatten. 6.3 Nach Ausgeführtem ist erstellt, dass die Rekurrenten die Liegenschaft in A. als dauernd und ausschliesslich selbst genutztes Wohneigentum erworben haben und der Erwerb von Grundstück GB A. Nr. 1234 deshalb nicht der Handänderungssteuer unterliegt. Nicht zu entscheiden ist bei diesem Ausgang des Verfahrens, ob - in Analogie zur Grundstückgewinnsteuer - bei der Handänderungssteuer allenfalls auch nur eine an-teilsmässige Berechnung der Steuer erfolgen kann. Ebenso wenig muss entschieden werden, inwieweit § 63bis Abs. 3 VV StG überhaupt gesetzeswidrig sein kann, zumal bereits die Auslegung von § 207 Abs. 1 lit. g StG zur Klärung der hierortig anbegehrten steuerfreien Handänderung führt. Steuergericht, Urteil vom 5. November 2012

Parole chiave

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Questioni giuridiche chiave estratte da Omnilex

Questione giuridica chiave

Whether the acquired property was permanently and exclusively self-used residential property under § 207 Abs. 1 lit. g StG

Decisione estratta

The property qualified as permanently and exclusively self-used residential property; the transfer was exempt from land transfer tax.

Motivazione estratta

The court interpreted the provision systemically and teleologically, drawing on the parallel rules on tax deferral for replacement of owner-occupied housing. It accepted that the parties and their children and parents formed one economic household and that the basement unit was not shown to be a separately used dwelling with independent household administration.

Questione giuridica chiave

Whether only a proportional exemption or proportional taxation could be applied

Decisione estratta

No proportional taxation was decided; because the full exemption applied, the alternative request became moot.

Motivazione estratta

Since the whole property was found to be exempt, the court did not need to decide whether the statute would allow a partial exemption by analogy.

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