A 10 42
4a Camera
SENTENZA
del 12 novembre 2010
nella vertenza di diritto amministrativo
concernente imposta sul reddito cantonale e comunale
1. In data 3 febbraio 2006, … domiciliato nel Comune di … (GR), ha contratto matrimonio con …, domiciliata a … (TI). Come risulta dagli atti, lo stesso giorno i coniugi hanno firmato una convenzione matrimoniale adottando il regime della separazione dei beni ai sensi degli art. 247 e seg. del Codice Civile Svizzero (CC). Il documento inoltrato, però, non risulta essere stato oggetto di atto pubblico quale premessa per la validità ai sensi dell’art. 184 CC.
In seguito al matrimonio i coniugi hanno conservato domicili separati, … nel Comune di … dove svolge a tempo parziale l’attività di agricoltore e … a … dove esercita la professione di docente.
2. Per quanto concerne il periodo fiscale 2006 la competente autorità del Cantone dei Grigioni ha emanato nei confronti dei coniugi … una decisione di tassazione sulla base di un reddito imponibile di fr. 7’600.-- e di un’aliquota applicabile di fr. 79’000.-- nonché di una sostanza imponibile di fr. 87’000.-- e di un’aliquota di fr. 216’500.--, per quanto concerne l’imposta cantonale, e sulla base di un reddito di fr. 3’900.--, rispettivamente di un’aliquota di fr. 79’000.--, nonché di una sostanza di fr. 22’900.-- con aliquota di fr. 216’500.-- per quanto concerne l’imposta comunale. Gli interessati hanno impugnato tale decisione di tassazione tramite reclamo chiedendo la tassazione separata dei due soggetti fiscali in virtù della convenzione matrimoniale di separazione dei beni nonché contestando il conseguimento di un reddito da parte dell’azienda agricola e la mancata considerazione delle deduzioni complessive a titolo di spese condominiali. L’opposizione è stata integralmente respinta dall’Amministrazione delle imposte per cui la decisione di tassazione 2006 è cresciuta in forza di giudicato.
La decisione di tassazione grigionese per il periodo fiscale 2007 prevedeva un reddito imponibile di fr. 39’700.-- con applicazione di un’aliquota di fr. 77’400.-- nonché una sostanza imponibile di fr. 91’600.-- con applicazione di un’aliquota di fr. 213’400.-- per l’imposta cantonale, rispettivamente un reddito imponibile di fr. 35’800.-- con applicazione di un’aliquota di fr. 77’400.-- e una sostanza imponibile di fr. 26’800.-- con l’applicazione di un’aliquota di fr. 213’400.-- per l’imposta comunale. I coniugi … hanno impugnato anche tale decisione di tassazione adducendo, in sostanza, gli stessi argomenti presentati nell’opposizione relativa alla tassazione 2006. L’Amministrazione delle imposte ha respinto integralmente l’opposizione dei contribuenti riconfermando la decisione impugnata che è quindi cresciuta in forza di giudicato. La decisione su reclamo emanata dall’Amministrazione fiscale il 16 luglio 2009 era sostenuta da una dettagliata motivazione.
3. Con decisione di tassazione del 17 aprile 2009, relativa al periodo fiscale 2007, l’Ufficio tributario di … ha accertato, per l’imposta cantonale, un reddito imponibile dei coniugi di fr. 41’100.-- tassabile sulla base di un’aliquota di fr. 82’600.--. In tale contesto il reddito della moglie è stato assoggettato all’imposta solo in misura di ½ mentre l’altra metà è stata attribuita al Canton Grigioni. La perdita derivante dalla presunta attività lucrativa indipendente del marito non è invece stata tenuta in considerazione. Ai fini dell’imposta federale diretta l’autorità fiscale ticinese ha accertato un reddito imponibile di fr. 83’100.--.
La procedura fiscale nel Canton Ticino si è conclusa tramite sentenza della Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello del 1. settembre 2010 (no. 80.2009.127) che ha respinto integralmente il ricorso in materia di imposta cantonale, mentre in relazione all’imposta federale diretta il ricorso è stato respinto per quanto riferibile alla deduzione delle perdite. La decisione su reclamo è invece stata annullata per quanto concerne la deduzione delle spese di manutenzione dell’immobile sito a … e, in tale contesto, gli atti sono stati rinviati all’ufficio di tassazione al fine di nuova decisione.
4. Il 7 gennaio 2010 l’autorità fiscale grigionese ha notificato a … la decisione di tassazione definitiva per il periodo tributario 2008. A titolo di imposta cantonale risulta indicato un reddito imponibile di fr. 42’900.-- e un importo d’aliquota di fr. 83’500.--. La sostanza imponibile è stata fissata in fr. 108’000.-- con un importo d’aliquota di fr. 234’800.--. In relazione all’imposta comunale il reddito imponibile risulta di fr. 38’500.-- e la relativa aliquota di fr. 83’500.--, mentre la sostanza figura in fr. 41’400.-- tassabile per l’aliquota di fr. 234’200.--. Per quanto concerne l’imposta federale diretta 2008 non figura alcun reddito.
Tramite reclamo del 26 gennaio 2010 i contribuenti hanno contestato la decisione di tassazione 2008 lamentando la disparità di trattamento e opponendosi alla ripartizione intercantonale e intercomunale del reddito da attività lucrativa conseguito dalla signora. L’amministrazione fiscale avrebbe ripetutamente omesso di porre in detrazione le perdite generate dall’attività indipendente agricola a tempo pieno di ... Per l’anno 2008 la perdita d’esercizio documentata ammonterebbe a fr. 9'694.50.
Non sarebbero neppure state tenute in considerazione le deduzioni sociali del coniuge e le spese connesse alla manutenzione della proprietà immobiliare sita a ... I contribuenti hanno inoltre ribadito di opporsi alla ripartizione intercantonale del reddito da attività lucrativa dipendente e della sostanza mobile in quanto nel Canton Grigioni sarebbe stato prodotto solo ed esclusivamente un reddito residuale derivante dal valore locativo dell’immobile ubicato nel Comune di ... La sostanza mobile deriverebbe esclusivamente dal risparmio da attività lucrativa della moglie, esercitata nel Comune di ... Inoltre, quest’ultima non sarebbe vincolata da alcun legame alla gestione dell’attività indipendente agricola del marito, non sarebbe parte attiva in tale gestione e non avrebbe proprietà o domicilio nel Comune di ...
Tramite decisione dell’11 maggio 2010 l’Amministrazione delle imposte dei Grigioni ha respinto integralmente il reclamo dei contribuenti.
5. Tramite ricorso dell’8 giugno 2010 …, anche a nome di sua moglie …, ha impugnato tempestivamente davanti al Tribunale amministrativo la decisione su opposizione dell’Amministrazione fiscale chiedendone l’annullamento e la conseguente equa modifica della tassazione contestata, contestando pure il riparto intercantonale e intercomunale.
La decisione impugnata non sarebbe munita di alcuna motivazione. A prescindere da tale vizio formale, l’amministrazione fiscale non avrebbe posto in detrazione le perdite generate dalla gestione a tempo pieno dell’attività indipendente agricola del marito che avrebbe visto, per il 2008, un ammanco di fr. 9'694.50. Tale importo sarebbe costituito esclusivamente da spese effettive sopportate per l’espletamento dell’attività senza tenere conto di accantonamenti o ammortamenti di sorta. Contrariamente a quanto sostenuto dall’amministrazione fiscale la gestione dell’azienda agricola in oggetto sarebbe da considerare quale attività principale e quindi lucrativa del ricorrente e non quale “hobby”.
Non sarebbero inoltre state poste in detrazione le deduzioni sociali del ricorrente, quali le spese di salute individuali e i transitori passivi personali agli atti ed esaustivamente a conoscenza dell’autorità di tassazione. A maggior ragione, tali spese sarebbero connesse alle condizioni di salute cagionevole cronica del marito dovute a degli infortuni risalenti al 1998 e al 2001 con conseguente inabilità lavorativa parziale.
Viene altresì perorato il computo integrale della deduzione dei costi generati dalla manutenzione della proprietà immobiliare sita a San Bernardino come da ripartizione effettuata dall’amministrazione condominiale.
Infine, i contribuenti si oppongono alla ripartizione intercantonale del reddito da attività lucrativa della moglie appellandosi, fra l’altro, alla convenzione matrimoniale di separazione dei beni firmata il 3 febbraio 2006 in occasione del matrimonio. Il reddito dell’attività dipendente della moglie sarebbe conseguito esclusivamente in Ticino dove la donna esercita l’attività di insegnante nel Comune di … e dove essa risiede sia di fatto che fiscalmente. Pure la sostanza espressamente indicata apparterrebbe alla moglie e costituirebbe il risparmio derivante dall’attività lavorativa. La coniuge non sarebbe in alcun modo partecipe alla gestione dell’attività agricola del marito e, tantomeno, sarebbe domiciliata nel Comune di … dove la coppia non disporrebbe di alcuna casa d’abitazione. I contribuenti chiedono quindi che la tassazione 2008 di pertinenza del Canton Grigioni sia armonizzata a quella del periodo fiscale 2006.
6. In data 25 giugno 2010 l’Amministrazione delle imposte del Cantone dei Grigioni ha inoltrato la propria presa di posizione, tramite la quale chiede di respingere integralmente il ricorso.
Partendo dal presupposto che i contribuenti avevano inoltrato i moduli principali della dichiarazione fiscale grigionese 2008 completamente in bianco apponendo la dicitura “vedi dich. TI”, l’amministrazione fiscale, esaminata la dichiarazione presentata all’autorità ticinese, considerando che la situazione familiare e professionale del marito domiciliato a … e della moglie domiciliata a … non sarebbe mutata rispetto a quella degli anni precedenti, nell’ottica dei reclami precedentemente evasi tramite decisioni cresciute in forza di giudicato, avrebbe quindi emanato la decisione di tassazione definitiva per le imposte cantonale e comunale 2008. Secondo gli accordi intercantonali la decisione di tassazione per l’imposta federale diretta spetterebbe invece al Canton Ticino.
In sostanza, il reclamo oggetto di giudizio conterrebbe gli stessi argomenti già presentati nel contesto delle procedure di tassazione per gli anni precedenti. Nella decisione di reclamo 2008 l’amministrazione fiscale avrebbe espressamente rinviato alle motivazioni già addotte nelle precedenti decisioni in quanto tutti gli argomenti del reclamo in oggetto sarebbero già stati trattati nel contesto di dette procedure di reclamo. I contribuenti sarebbero usi impugnare regolarmente le decisioni di tassazione anche presso l’amministrazione fiscale del Canton Ticino. Al momento dell’inoltro della presa di posizione in giudizio sarebbe pendente un ricorso presso la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello contro la decisione di tassazione 2007.
I contribuenti avrebbero presentato la dichiarazione fiscale grigionese per l’anno 2008 completamente in bianco con la sola dicitura “vedi dich. TI”, allegando gli appositi moduli compilati in maniera sommaria e incompleta. Nel modulo no. 2 sarebbero stati dichiarati unicamente i titoli di proprietà del marito. Nel modulo no. 3 sarebbero state indicate sole le spese professionali relative al marito. Il modulo no. 4, riguardante l’elenco debiti, sarebbe stato compilato parzialmente e solo in relazione alla parte commerciale. Nel modulo no. 5, riguardante i premi assicurativi, non sarebbe stata chiesta alcuna deduzione, mentre nel modulo no. 6 sarebbe stato dichiarato il rimborso dei premi relativi alle spese per malattia, infortunio e disabilità. Nel modulo no. 7 sarebbe stato elencato unicamente l’immobile in Ticino. La decisione di tassazione si sarebbe quindi principalmente basata sulla dichiarazione completa presentata all’autorità ticinese, pur tenendo in considerazione la documentazione relativa al Cantone dei Grigioni compilata parzialmente. Alla luce di tale fattispecie i contribuenti avrebbero disatteso quanto disposto dall’art. 127 cpv. 2 della legge sulle imposte per il Cantone dei Grigioni (LIG) ai sensi del quale il contribuente deve compilare la sua dichiarazione di imposta in modo veritiero e completo.
Il coniuge contribuente svolgerebbe un’attività agricola a tempo parziale, da anni in perdita. Nel formulario per la riscossione dei pagamenti diretti del maggio 2008 avrebbe dichiarato di non coltivare alcun terreno e di possedere 16 pecore; per l’anno 2009 sarebbe stata notificata la coltivazione di una superficie pari a 225 are e la proprietà di 15 pecore. Secondo le statistiche, quindi, tale attività corrisponderebbe a un’occupazione a tempo parziale in misura di ca. il 20%. Il contribuente avrebbe altresì rinunciato ai pagamenti diretti. Nell’ottica della prassi del Tribunale Federale, ai fini fiscali sarebbe considerato quale attività lucrativa indipendente l’esercizio di un’attività nell’ambito di un’organizzazione propria, scelta liberamente, finalizzata al conseguimento di un reddito, soggetta alle proprie istruzioni e che assume essa stessa i rischi aziendali. Tale attività scelta liberamente si paleserebbe esteriormente quale azienda di commercio, di fabbricazione, di servizi, artigianale o di altro tipo. Il perseguimento dei profitti verrebbe meno in particolare se un’attività viene svolta soltanto per diletto (hobby). Tale fenomeno sarebbe particolarmente attuale nel campo dell’agricoltura. Chi si dedica all’agricoltura per diletto non sarebbe quindi legittimato a far valere perdite a livello fiscale. Sintomatiche quale indizio in tale contesto sarebbero le perdite ripetute causate dall’esercizio dell’attività agricola. Alla luce di tale prassi, l’amministrazione fiscale avrebbe stralciato le spese per il mantenimento del cane e i costi per i viaggi giornalieri tra … e …
Le deduzioni sociali sarebbero state riprese come rubricate nella dichiarazione fiscale 2008 presentata all’autorità ticinese. Non sarebbero stati accettati i contributi di legge (AVS/AI, infortuni e il 2° pilastro) in quanto lo stipendio della moglie sarebbe già stato dichiarato al netto. In relazione ai premi assicurativi del marito, come comprovato dal modulo no. 5 della dichiarazione fiscale grigionese, non sarebbe stata chiesta alcuna deduzione. Nell’anno 2008 il marito avrebbe percepito fr. 3’036.-- quale riduzione individuale dei premi della Cassa Malati, importo dichiarato come rimborso nel modulo no. 6 della dichiarazione di imposta del Cantone dei Grigioni.
Per quanto concerne la richiesta di deduzione per le spese di disabilità (modulo no. 6), il contribuente avrebbe fatto valere una deduzione per il regime dietetico senza presentare alcun certificato medico e senza precisare il carattere della propria malattia così da poter permettere all’autorità fiscale l’esame sul diritto alla deduzione. In base ai criteri elencati nelle istruzioni per la compilazione della dichiarazione fiscale il contribuente non potrebbe comunque essere considerato quale persona disabile in quanto non godrebbe del diritto alle prestazioni AI, non beneficerebbe di un assegno per grandi invalidi, non godrebbe di mezzi ausiliari e non risiederebbe in una casa per anziani. La deduzione forfetaria a titolo di spese per malattia e infortunio e per problemi dietetici, secondo la prassi in vigore, non verrebbe più concessa. Anche ammettendo che il contribuente possa aver avuto degli esborsi a titolo di partecipazione alle spese mediche, tali spese, ai sensi dell’art. 36 lett. g LIG, sarebbero deducibili solo se superiori al 5% del reddito netto nell’anno di computo. Nel caso concreto, per poter essere dedotte, le spese avrebbero dovuto superare l’importo di fr. 4’182.--.
Per l’immobile a … sarebbe stata chiesta la deduzione delle spese effettive pari a fr. 3’655.-- oltre a quelle per il consumo di energia elettrica pari a fr. 400.-- e alla tassa di soggiorno di fr. 120.--. Sia nella dichiarazione fiscale che nel ricorso i contribuenti non avrebbero allegato alcuna pezza giustificativa a comprova di tali costi.
L’amministrazione fiscale convenuta lamenta come i contribuenti, spesso, non avrebbero ritirato la corrispondenza, rispettivamente avrebbero rispedito la stessa al mittente. Per tale motivo l’amministrazione avrebbe ritenuto inutile richiedere le pezze giustificative per la manutenzione dell’immobile. La deduzione forfetaria di fr. 1’220.-- per le spese di manutenzione rispecchierebbe verosimilmente i costi reali sostenuti dai ricorrenti in quanto nelle spese condominiali di fr. 3’655.-- sarebbero inclusi diversi costi di consumo non deducibili quale manutenzione in base all’art. 35 LIG (nafta, fognatura, acqua potabile, immondizia ecc.).
La problematica della ripartizione intercantonale delle imposte sarebbe già stata illustrata ai ricorrenti tramite lettera del 5 agosto 2008. La richiesta di tassazione come per l’anno fiscale 2006 avanzata dai ricorrenti non sarebbe più possibile per il 2008 a causa del cambiamento della prassi sul riparto intercantonale. Infatti, a decorrere dal 1 gennaio 2008, nel caso di domicili separati di marito e moglie quando solo uno dei coniugi consegue un reddito, dovrebbe essere effettuata una divisione equa dei fattori fiscali fra i due domicili principali (50%-50%). La stessa prassi sarebbe applicabile per le deduzioni. Il riparto, quindi, sarebbe stato effettuato in base alla prassi e in applicazione dell’art. 10 cpv. 1 LIG per l’imposta cantonale e degli art. 91 e 106 cpv. 2 LIFD per l’imposta federale diretta. Secondo la prassi del Tribunale Federale, qualora uno dei coniugi non conseguisse reddito, il reddito imponibile dell’altro coniuge verrebbe suddiviso tra i due cantoni. Ai fini fiscali, quindi, la convenzione matrimoniale di separazione dei beni presentata dai contribuenti non avrebbe valenza giuridica in quanto il principio dell’unità della famiglia, che regge il diritto tributario svizzero, prevarrebbe su tale accordo di diritto privato.
L’amministrazione fiscale respinge infine l’accusa di vessazione sollevata dai contribuenti in quanto proprio detti contribuenti non ritirando la corrispondenza, rispettivamente rinviando la stessa al mittente, sarebbero venuti meno al principio di collaborazione che regge il diritto fiscale e quindi avrebbero loro stessi posto la causa delle misure messe in atto dall’amministrazione fiscale.
7. Da parte loro, l’Amministrazione delle imposte del Canton Ticino e il Comune di … hanno rinunciato a prendere posizione. I ricorrenti e l’amministrazione fiscale grigionese hanno in seguito rinunciato ad esprimersi nel contesto di un secondo scambio di scritti.
In data 14 settembre 2010 è pervenuta al Tribunale amministrativo la sentenza emanata dalla Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello del Canton Ticino avente per oggetto la decisione di tassazione ticinese 2007 (no. 80.2009.127).
Considerando in diritto:
1. I ricorrenti lamentano, anzitutto, la lesione del loro diritto costituzionale di essere sentiti in quanto la decisione in giudizio non sarebbe munita di una motivazione a sostegno di quanto sancito. In effetti, detta decisione se, da un canto, è corredata dai dettagli che illustrano l’onere tributario, per quanto concerne le basi legali a sostegno di tali dettagli si limita ad addurre quanto segue: “Considerato i reclami quasi uguali già evasi per gli anni 2006 e 2007 con la presente vi invitiamo a voler leggere le decisioni di reclamo precedenti. Per le stesse ragioni degli anni precedenti il vostro reclamo per l’anno 2008 viene respinto.”
Quali decisioni affette da vizio formale per carenza di motivazione e, conseguentemente, lesive del diritto costituzionale del cittadino di essere sentito, nella propria prassi attuale il Tribunale amministrativo considera quelle decisioni alle quali la motivazione manca totalmente oppure dove la stessa è talmente lacunosa da rendere impossibile all’amministrato la comprensione dei motivi che hanno indotto l’autorità a prendere la disposizione in oggetto (STA U 09 77). Determinanti ai fini della validità della decisione non sono quindi la forma o la portata della motivazione, bensì unicamente la circostanza per la quale l’amministrato deve essere messo in grado di prendere atto dei motivi che sostengono la decisione stessa.
Nel caso in giudizio, l’amministrazione fiscale, nella propria decisione su opposizione, non ha addotto alcuna motivazione concreta bensì si è limitata a rinviare i contribuenti alle motivazioni esposte in occasione delle precedenti procedure di reclamo caratterizzate da analoghe problematiche. In effetti, la forma della decisione in giudizio, da un canto, può eufemisticamente essere considerata anomala e di comodo ma, d’altro canto, trova una giustificazione parziale nel comportamento e nell’ostruzionismo dei ricorrenti che, non solo impugnano regolarmente le decisioni di tassazione adducendo identiche contestazioni, ma negano pure la collaborazione dovuta nei confronti dell’amministrazione inoltrando dichiarazioni fiscali in bianco o incomplete, omettendo di presentare la documentazione richiesta e respingendo la corrispondenza. L’amministrazione fiscale, quindi, in maniera oltremodo pragmatica e nell’ottica di un’economia procedurale eccessiva, ha ritenuto di non dover ripresentare una motivazione analoga a quella già ripetutamente sottoposta ai ricorrenti nelle pratiche precedenti e si è limitata al rinvio.
Come risulta dagli atti, in particolare riferimento alla decisione di reclamo per l’imposta cantonale GR e federale 2007, emanata il 16 luglio 2009 e cresciuta in forza di giudicato, l’amministrazione fiscale, che ha respinto integralmente il gravame, ha addotto una dettagliata motivazione in relazione sia alla problematica del riparto intercantonale che a quelle della deduzione delle perdite da attività agricola, della deduzione degli oneri sociali e della deducibilità delle spese di manutenzione per l’appartamento sito nel Comune di ... Inoltre, tramite lettera del 5 agosto 2009, l’Amministrazione imposte del Cantone dei Grigioni ha pure illustrato dettagliatamente ai ricorrenti la prassi vigente di ripartizione fiscale intercantonale nell’ottica della convenzione matrimoniale presentata.
Alla luce della fattispecie descritta i contribuenti, anche sulla base della pur sempre lacunosa decisione di reclamo in giudizio, sono stati in grado di prendere atto dei motivi per i quali il loro gravame è stato respinto nonché di contestare la decisione con cognizione di causa davanti al Tribunale amministrativo. Giova inoltre rilevare che gli interessati, in sede di ricorso amministrativo, hanno rinunciato volontariamente a replicare alla dettagliata presa di posizione presentata dall’amministrazione fiscale. Di conseguenza, tenendo pure conto della piena cognizione di giudizio di cui gode il Tribunale amministrativo, per quanto sussistente, la lesione del diritto di essere sentiti dei contribuenti non può che ritenersi sanata, per cui vanno esaminati gli aspetti materiali dell’istanza ricorsuale.
2. In sostanza, ai sensi dell’art. 25 cpv. 1 CC, nella versione in vigore dal 1. gennaio 1988, il domicilio della moglie non risulta più subordinato a quello del marito con la conseguenza che i coniugi possono avere due domicili civili diversi e quindi la moglie può avere un domicilio principale proprio diverso da quello del marito.
Il reddito e la sostanza dei coniugi viventi, di fatto e di diritto, in costanza di matrimonio, indipendentemente dal regime dei beni, ai fini della tassazione vengono cumulati (art. 10 cpv. 1 LIG e art. 9 cpv. 1 LIFD). In tale contesto, ai fini fiscali, non riveste quindi rilevanza giuridica la convenzione matrimoniale sottoscritta dalle parti il 3 febbraio 2006 in occasione del matrimonio. In via abbondanziale giova altresì rilevare che tale convenzione non rispetta neppure il requisito imperativo di forma dell’atto pubblico prescritto dall’art. 184 CC e non può perciò espletare conseguenze nei confronti di terzi o autorità. I coniugi che, pur avendo due domicili fiscali separati, rispettivamente abitazioni diverse, mantengono legalmente l’unione coniugale, sottostanno comunque al regime di tassazione applicabile per i coniugi che hanno un solo domicilio, cioè al cumulo dei redditi e all’applicazione della tariffa per coniugati. Come considerato, anche una convenzione matrimoniale di separazione dei beni non deroga la prassi citata che trova invece i propri limiti nel divorzio, rispettivamente nella separazione legale o, comprovatamente, di fatto.
Nel caso non esista divorzio o separazione legale o di fatto sono applicabili gli art. 10 cpv. 1 LIG e 9 cpv. 1 LIFD che presumono ex lege, indipendentemente dal domicilio separato, l’esistenza dell’unione coniugale e quindi prescrivono una tassazione congiunta (DTF 121 I 14). In tale contesto i cantoni interessati dal domicilio separato dei coniugi devono procedere alla ripartizione fiscale. Di regola, la ripartizione del reddito imponibile viene effettuata in quote paritetiche (cfr. Locher, Introduzione del diritto fiscale intercantonale, 2a ediz., Lugano 2010, pag. 37; Höhn, Interkantonales Steurrecht, Berna 1993, pag. 270). Fanno eccezione i redditi e la sostanza immobiliari che sono imponibili nel cantone di ubicazione dell’immobile come pure i redditi e la sostanza provenienti da un’attività lucrativa indipendente che sono assoggettati nel cantone dove il coniuge esercita tale attività. Per determinare l’aliquota applicabile l’ufficio di tassazione deve tenere quindi tenere conto anche dei fattori di reddito e di sostanza dell’altro coniuge. L’aliquota così determinata viene poi applicata ai soli fattori di reddito e di sostanza imponibili nel cantone di pertinenza del rispettivo coniuge. L’imposta federale diretta viene invece decisa e incassata dal cantone dove è domiciliato il coniuge che consegue il reddito maggiore, nel caso concreto quindi dal Canton Ticino.
Nel caso in giudizio, in applicazione delle disposizioni e della prassi in materia di doppia imposizione intercantonale, come già esplicitamente giudicato dalla Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello della Repubblica e Cantone Ticino nella propria sentenza del 1 settembre 2010 (no 80.2009.127), la ripartizione fiscale intercantonale effettuata dalle competenti autorità di tassazione grigionese e ticinese appare corretta e, in tale contesto, il ricorso deve essere respinto.
3. Il marito ricorrente sostiene di gestire, ininterrottamente dal 1987 e a tempo pieno, a titolo di attività indipendente, una azienda agricola in Calanca e quindi lamenta la mancata concessione della deduzione fiscale della perdita d’esercizio ammontante per il 2008 a fr. 9'694.50. Da parte sua, l’amministrazione fiscale grigionese giustifica la mancata deducibilità delle spese aziendali e professionali connesse all’attività agricola con l’argomento che tale attività sarebbe da giudicare quale hobby ininfluente nell’ottica fiscale.
Dalle verifiche effettuate risulta come nel 2008 il ricorrente non abbia coltivato terreno e abbia posseduto 16 pecore; in relazione al 2009 lo stesso avrebbe dichiarato di coltivare 225 are di terreno e di possedere 15 pecore. Da tali fattori, secondo le tabelle applicabili per la manodopera in agricoltura, risulterebbe un’occupazione a tempo parziale pari a ca. il 20%. In base alle informazioni dell’autorità fiscale, inoltre, il ricorrente non avrebbe ricevuto per il 2007 alcun sussidio a titolo di pagamento diretto e, per il 2008, avrebbe espressamente rinunciato a un simile sussidio a sostegno dell’attività agricola.
In effetti, nel caso di esercizio di un’attività lucrativa indipendente sono fiscalmente deducibili, ai sensi degli art. 32 e 34 LIG nonché 27 LIFD, tutti i costi documentati connessi alla gestione dell’attività, gli ammortamenti, gli accantonamenti ecc. Inoltre, le eccedenze di perdita dei 7 esercizi commerciali precedenti il periodo fiscale possono essere dedotte per quanto non siano state considerate nel calcolo del reddito imponibile degli anni precedenti. Ai fini fiscali è considerato quale attività lucrativa indipendente l’esercizio di un’attività scelta liberamente, nell’ambito di un’organizzazione propria e quindi soggetta all’arbitrio di chi ne assume i rischi imprenditoriali, finalizzata al conseguimento di un reddito. Tale organizzazione aziendale si palesa esteriormente quale azienda di commercio, di fabbricazione, di servizio, artigianale, agricola o di altro tipo. Inoltre, la prassi premette sia l’impiego di lavoro che quello di capitale. Come considerato, per poter rivestire rilevanza fiscale, l’attività svolta premette l’intenzione concreta di conseguire un lucro. La linea di confine fra un’attività esercitata a scopo di lucro e quella retta dal mero intento di diletto (hobby) è estremamente sottile e detta problematica è stata ripetutamente oggetto di esame sia da parte delle autorità fiscali che da parte del tribunali competenti. Determinante ai fini del distinguo fra attività lucrativa e hobby risulta essere il movente stesso del contribuente e quindi l’accertamento della sua intenzione soggettiva, cioè se l’attività sia esercitata esclusivamente, o almeno prioritariamente, per il piacere che egli trae dalla stessa, oppure esclusivamente o prevalentemente nella prospettiva del conseguimento di un reddito. Per ovvi motivi tale accertamento non può basarsi esclusivamente sulle affermazioni del contribuente parte in causa bensì deve trovare dei riscontri oggettivi sulla base di parametri d’accertamento fissati dalla relativa prassi. In tale contesto l’accertamento si basa sul concetto stesso di attività lucrativa che premette intrinsecamente il perseguimento di un reddito. Pur ammettendo che un’attività lucrativa indipendente con tutti i rischi aziendali connessi possa implicare anche delle perdite, si presume che chi esercita un’attività a fine di lucro che, col trascorrere del tempo, non solo non è proficua ma implica pure delle continue perdite, preso atto della mancanza di prospettive, abbandoni tale attività. In caso contrario si suppone che l’interessato, il quale trae dall’attività soddisfazioni diverse da quelle pecuniarie, eserciti la stessa per diletto e quindi sia disposto a finanziare il proprio appagamento personale. Ovviamente, delle singole o saltuarie perdite aziendali non giustificano la conclusione sull’attività per diletto che invece, secondo la prassi illustrata, è sostenuta dal perdurare delle perdite che lasciano presumere come il contribuente, che si prefiggeva il conseguimento di un profitto, avrebbe dovuto o dovrebbe abbandonare l’attività a causa della mancanza di prospettive finanziarie. Costituisce un fenomeno attuale specialmente in agricoltura l’esercizio di attività a tempo parziale da parte di persone che perseguono, fra l’altro, il riavvicinamento alla natura e che, non solo non conseguano reddito, bensì sono pure disposte a sobbarcarsi gli oneri finanziari connessi che possono essere fiscalmente paragonabili ai costi sostenuti per vacanze, attività sportive e venatorie ecc.. Ai fini fiscali tali attività soggette a regolari e ripetuti esborsi implicano la comprova della mancata volontà di realizzare profitti (cfr. DTF 2 A68/2004).
Nel caso in giudizio il ricorrente, che esercita l’attività agricola a tempo parziale con un’occupazione quantificata nel 20%, come risulta dalla documentazione fiscale e dalla presa di posizione dell’autorità convenuta da anni lamenta delle perdite e chiede di poter porre in detrazione in particolare le spese per il mantenimento del cane e i costi dell’automobile per le trasferte giornaliere fra … e …
In applicazione della prassi descritta, l’analisi dettagliata sul computo integrale di tali costi a titolo di spese aziendali motivate si rende superflua in quanto l’attività agricola svolta dal ricorrente non può essere considerata, ai fini fiscali, quale attività lucrativa indipendente. Anche in tale contesto il ricorso deve quindi essere respinto.
4. I ricorrenti lamentano inoltre l’omissione da parte dell’amministrazione fiscale di considerare gli oneri sociali relativi al marito quali “spese di salute individuali, transitori passivi personali agli atti ed esaustivamente a conoscenza dell’ufficio di tassazione regionale”.
L’autorità fiscale convenuta ha illustrato che le deduzioni sociali sarebbero state riprese come indicato dai contribuenti nella dichiarazione fiscale 2008 del Canton Ticino. Non sarebbe stata concessa un’ulteriore deduzione dei contributi AVS/AI e 2° pilastro in quanto lo stipendio della moglie sarebbe già stato dichiarato al netto. Il marito, da parte sua, non avrebbe chiesto alcuna deduzione. In effetti, la dichiarazione di imposta GR 2008, dove i ricorrenti hanno stralciato dall’intestazione il nominativo della moglie, si limita a rinviare alla dichiarazione di imposta ticinese nel cui contesto il reddito della moglie risulta già dichiarato al netto dei contributi sociali. L’amministrazione fiscale convenuta ha quindi correttamente omesso di detrarre ulteriormente i contributi sociali della moglie nonché i contributi assicurativi del marito in quanto il contribuente stesso, nel modulo 5 della dichiarazione fiscale GR 2008 alla voce “premi per assicurazioni contro le malattie e gli infortuni”, ha indicato “nessuna” aggiungendo poi di aver percepito un rimborso dei premi della Cassa Malati LAMal dell’ammontare di fr. 3’036.--. A titolo di premi di assicurazioni malattia e contro gli infortuni, l’amministrazione fiscale ha quindi applicato la deduzione forfetaria di fr. 3’700.--. Maggiori deduzioni avrebbero dovuto essere comprovate dai ricorrenti, in particolare tramite la presentazione dei referti medici e delle relative fatture e, in ogni caso, ai sensi dell’art. 36 lett. g LIG, sarebbero state ammissibili solo per quanto superiori alla somma di fr. 4’182.-- corrispondente alla franchigia del 5% del reddito netto di fr. 83’650.--. Giova considerare come il marito contribuente abbia fatto valere una deduzione per regime dietetico senza presentare alcun certificato medico e senza neppure indicare il carattere della malattia necessario per accertare il diritto alle deduzioni. A prescindere da tale circostanza risulta come il contribuente non ricada fra le categorie di persone che godono al rimborso delle spese per disabilità in quanto non beneficia di prestazioni AI, di assegni per grandi invalidi, di mezzi ausiliari e non risiede in una casa di cura o per anziani. Inoltre egli, omettendo di inoltrare la documentazione medica del caso, non ha neppure comprovato la disabilità paventata.
Indubbiamente, omettendo di presentare la documentazione a sostegno delle proprie pretese, sia nel contesto della procedura di tassazione che nell’ambito di quella di ricorso, i ricorrenti sono venuti meno ai propri obblighi procedurali di collaborazione con l’autorità fiscale. Non essendo state comprovate le maggiori deduzioni sociali e le spese di disabilità il loro ricorso in tale contesto deve quindi essere respinto.
5. I ricorrenti lamentano infine la mancata deduzione delle spese di manutenzione effettive degli immobili nel Comune di … In relazione a detti immobili l’autorità di tassazione si è basata su un valore locativo proprio di fr. 6’100.-- riconoscendo una deduzione di fr. 1’220.-- a titolo di spese di manutenzione e quindi accertando un reddito imponibile di fr. 4’880.--. Nella propria dichiarazione fiscale i ricorrenti hanno indicato a titolo di reddito locativo proprio la somma di fr. 5’940.-- ponendo in deduzione le spese condominiali ammontanti complessivamente a fr. 3’655.--, i costi dell’energia elettrica di fr. 404.-- e la tassa di soggiorno di fr. 120.-- per un totale di fr. 4’179.--.
In applicazione dell’art. 32 cpv. 2 LIFD e dell’art. 35 cpv. 1 lett. b LIG di identico tenore, il contribuente che possiede immobili privati può dedurre le spese di manutenzione, i premi d’assicurazione e le altre spese di amministrazione da parte di terzi. Sono considerate spese di manutenzione quelle che, senza aumentare il valore dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l’uso e ne mantengono la redditività. Per facilitare il lavoro sia dell’amministrazione fiscale che dei contribuenti, invece della somma effettiva delle spese e dei premi concernenti i beni immobili privati, il contribuente può avvalersi di una deduzione complessiva stabilita dal Consiglio federale per l’imposta federale e dal Governo Grigioni per le imposte cantonali e comunali. Sia per quanto concerne l’imposta federale diretta che per quanto riguarda le imposte cantonali e comunali dei Grigioni, queste ultime a decorrere dal periodo fiscale 2008, il contribuente può scegliere tra la deduzione dei costi effettivi e la deduzione forfetaria per ogni periodo fiscale e per ognuno dei propri immobili.
Ponendo in deduzione nella dichiarazione 2008 l’importo complessivo di fr. 4’179.--, costituito, in pratica, da tre componenti, cioè dalle spese fatturate dall’amministrazione condominiale ammontanti a fr. 3’655.--, dai costi dell’energia elettrica di fr. 404.-- e dalla tassa di soggiorno di fr. 120.--, i contribuenti hanno chiaramente espresso la propria intenzione di dedurre le spese effettive come da loro diritto. L’autorità di tassazione, come ammesso nella presa di posizione in sede di ricorso, viste le precedenti esperienze con i contribuenti che non avrebbero ripetutamente ritirato la corrispondenza, rispettivamente avrebbero rinviato la stessa al mittente, ha ritenuto inutile richiedere agli stessi le pezze giustificative a sostegno delle spese di manutenzione rivendicate e ha quindi applicato d’ufficio la riduzione forfetaria del 20%. In tale contesto l’autorità di tassazione ha però contravvenuto, a propria volta, al dovere d’intimazione verso i contribuenti. In effetti, preso atto che gli stessi contribuenti, ponendo in riduzione dei costi superiori alla detrazione forfetaria, pur se sommariamente indicati, desideravano, come di loro diritto, dedurre le spese effettive, avrebbe dovuto richiedere espressamente agli stessi, tramite lettera raccomandata, il dettaglio e le pezze giustificative di tali costi dietro comminatoria dell’applicazione della riduzione forfetaria in caso di mancata ottemperanza. Omettendo tale atto d’ufficio l’autorità di tassazione ha quindi condotto, nel contesto dell’accertamento del reddito imponibile per i cespiti immobiliari nel Comune di …, una procedura viziata che non può che essere censurata. Di conseguenza, in relazione a tale componente del procedimento fiscale il ricorso deve essere accolto. Gli atti vengono quindi rinviati all’autorità convenuta affinché proceda a chiedere formalmente ai contribuenti il dettaglio delle spese di manutenzione degli immobili siti nel Comune di …, rispettivamente le pezze giustificative a sostegno di tali costi. Basandosi sulla lista dettagliata dei costi, l’amministrazione fiscale sarà quindi in grado di distinguere i costi di gestione e di amministrazione deducibili da quelli non deducibili.
6. Visto l’esito del gravame che viene solo parzialmente accolto le spese procedurali vengono ripartite proporzionalmente alla soccombenza e quindi in misura di 2/3 a carico dei ricorrenti e di 1/3 a carico dell’Amministrazione imposte del Cantone dei Grigioni (art. 73 cpv. 1 LGA).
Tenor costante prassi, visto che i ricorrenti non si sono avvalsi dal patrocinio di un avvocato, non vengono riconosciute ripetibili.
Il Tribunale decide:
1. Il ricorso è accolto parzialmente ai sensi dei considerandi, la decisione su reclamo impugnata comprese le rispettive tassazioni annullata e gli atti vengono rinviati all’autorità di tassazione affinché riprenda la procedura di imposizione fiscale in relazione al reddito imponibile derivante dagli immobili nel Comune di ... Per il resto il ricorso viene respinto.
2. Vengono prelevate
fr.
1'000.--
fr.
580.--
totale
fr.
1'580.--
il cui importo sarà versato, in solido, in ragione di 2/3 da … e … e di 1/3 dal Cantone dei Grigioni (Amministrazione imposte), entro trenta giorni dalla notifica della presente decisione all’Amministrazione delle finanze del Cantone dei Grigioni, Coira.