Behinderungskostenabzug

Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Basel-Stadt Nr. 99/2007 vom 21. Februar 2008

Die Kosten einer behinderten Person für ihren Aufenthalt in der «normalen Wohn- abteilung» einer Altersresidenz stellen nicht abzugsfähige Lebenshaltungskosten dar. Sie müssten auch von einer nicht behinderten Person für den Lebensunterhalt im eigenen Heim aufgewendet werden. Abziehbar sind nur die sog. Assistenzkosten für die behinderungsbedingt notwendige ambulante Pflege und Betreuung. Die zweckgebundenen Hilflosenentschädigungen der IV, die der Abgeltung der Assis- tenzkosten dienen, sind bei der Ermittlung des behinderungsbedingten Aufwands anzurechnen.

I. Sachverhalt

1. a) Die Rekurrentin hat in der Steuererklärung pro 2005 im Formular «Krank- heitskosten 2005» Aufwendungen von total Fr. 45'252 .- geltend gemacht. Gemäss beigelegter Aufstellung (samt Unterlagen) setzen sich diese wie folgt zusammen:

«Pension T.» und Dienstleistungen T.

Fr.

59'196 .-

abzüglich 1/3 Privatanteil auf Pension (Fr. 59'196 .- )

Fr.

• 19'732 .-

Kosten für T. Spitex-Verein

Fr.

5'688.70

Rechnung Dr. med. dent. R. M.

Fr.

99 .-

Total

Fr.

45'251.70

b) Die Steuerverwaltung hat unter Ziff. 720 den Abzug für Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten mit Fr. 5'293 .- eingesetzt und unter Ziff. 722 einen Selbst- behalt von Fr. 4'506 .- ermittelt. Der Abzug «Pension T.» ist mangels Nachweis der Pflegestufe gestrichen worden. Die Kosten für Altersheime/Altersresidenzen seien nicht abziehbar. Das im Kanton Basel-Stadt steuerbare und satzbestimmende Ein- kommen zu den kantonalen Steuern der Steuerperiode 2005 ist dementsprechend auf Fr. 86'032 .- festgesetzt worden. Hierüber ist die Rekurrentin mit der Steuerausschei- dung und dem Veranlagungsprotokoll vom 3. Mai 2007 in Kenntnis gesetzt worden. Die entsprechende Veranlagungsverfügung zu den kantonalen Steuern der Steuer- periode 2005 datiert ebenfalls vom 3. Mai 2007.

2. a) Mit Schreiben vom 4. Juni/22. Juni und 12. Juli 2007 hat die Vertreterin der Rekurrentin dagegen Einsprache erhoben. Darin sind neu folgende behinderungsbe- dingte Kosten zum Abzug geltend gemacht worden:

«Pension T.» und Dienstleistungen T.

Fr.

48'876 .-

abzüglich 1/3 Privatanteil auf Pension (Fr. 48'876 .- )

Fr.

-16'292 .-

Zwischentotal

Fr.

32'584 .-

T. Kontrollbesuch (Fr. 15 .- ) und Dienstleistungen

Oktober (Fr. 120 .- ) und November (Fr. 360 .- )

Fr.

495 .-

Kosten für T. Spitex-Verein

Fr.

5'193.70

Rechnung Dr. med. dent. R. M.

Fr.

99 .-

Nettolohn Pflegehilfe (Frau G.)

Fr.

20'763 .-

4 AHV-Akontobeiträge (Fr. 768.20)

Fr.

3'072.80

Total

Fr.

62'207.50

b) Mit Entscheid vom 23. August 2007 hat die Steuerverwaltung die Einsprache teilweise gutgeheissen, im Übrigen abgewiesen. Dabei hat die Steuerverwaltung neu unter Ziffer 710 einen «Behindertenkostenabzug» in der Höhe von Fr. 15'548 .- zu- gelassen. Dieser berechnet sich wie folgt:

T. Kontrollbesuch (Fr. 15 .- ) und Dienstleistungen

Oktober (Fr. 120 .- ) und November (Fr. 360 .- )

Fr.

495 .-

Lohn für Hilfsperson (Frau G.) inkl. AHV-Akontobeiträge Von Krankenkasse nicht übernommene Beträge

Fr.

23'835.80

für T. Spitex Verein (Selbstbehalt)

Fr.

1'537.05

abzüglich steuerfreie Hilflosenentschädigung

Fr.

-10'320 .-

Total somit (aufgerundet)

Fr.

15'548 .-

Darüber hinaus hat die Steuerverwaltung unter Ziffer 720 neu einen Abzug für «Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten» von Fr. 99 .- und unter Ziffer 722 neu einen Selbstbehalt von Fr. 99 .- eingesetzt. Das im Kanton Basel-Stadt steuerbare und satzbestimmende Einkommen zu den kantonalen Steuern der Steuerperiode 2005 ist folglich auf Fr. 71'200 .- festgesetzt worden.

3. Gegen diesen Einspracheentscheid hat die Vertreterin der Rekurrentin mit Schreiben vom 6. September 2007 Rekurs erhoben. Darin wird beantragt, den Ein- spracheentscheid der Steuerverwaltung Basel-Stadt vom 23. August 2007 aufzuhe- ben und den Abzug für Behinderungskosten auf Fr. 58'550.85 festzulegen. Auf die Einzelheiten des Standpunktes der Rekurrentin wird, soweit erforderlich, in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

4. In ihrer Vernehmlassung vom 19. November 2007 beantragt die Steuerverwal- tung, den Rekurs abzuweisen. Auf die Begründung wird, soweit sie für den nach- folgenden Entscheid von Belang ist, ebenfalls in den nachstehenden Erwägungen eingegangen.

II. Entscheidungsgründe

2. a) Die Vertreterin der Rekurrentin beantragt sinngemäss, den Einspracheent- scheid der Steuerverwaltung vom 23. August 2007 aufzuheben und in der Steuer- periode 2005 behinderungsbedingte Kosten von Fr. 58'550.75 zum Abzug zuzulassen.

b) Der Sachverhalt ist unbestritten. Nachdem die Steuerverwaltung im Einspra- cheverfahren die von der Rekurrentin geltend gemachten Posten «T. Kontrollbesuch und Dienstleistungen» (Pflegeleistungen) von insgesamt Fr. 495 .- , «selbstgetragene Kosten der Spitex T.» von Fr. 1'537.05 sowie «Lohn für die Hilfsperson (Frau G.) inkl. AHV-Akontobeiträge» von Fr. 23'835.80 als behinderungsbedingte Kosten ak- zeptiert hat, ist hierauf im Rahmen des vorliegenden Verfahrens nicht mehr einzu- gehen. Dasselbe gilt für die Zahnarztkosten (Rechnung Dr. med. dent. R. M.) in der Höhe von Fr. 98.90, welche von der Steuerverwaltung als Krankheitskosten im Sinne von § 33 lit. a StG zum Abzug zugelassen worden sind. Damit steht gleichzeitig fest, dass die Steuerverwaltung in casu behinderungsbedingte Kosten respektive als Krankheitskosten im Umfang von Fr. 25'966.75 (Fr. 495 .- + Fr. 1'537.05 + Fr. 23'835.80 + Fr. 98.90) anerkannt hat. Strittig ist im vorliegenden Fall aber, ob auch die Kosten «Pension T.» in der Höhe von Fr. 32'584 .- (Fr. 48'876 .- minus 1/3 Privatanteil von Fr. 16'292 .- ) als behinderungsbedingte Kosten zu qualifizieren sind und folglich zum Abzug zugelassen werden können. Schliesslich ist fraglich, ob die behinderungsbedingten Kosten um die von der Rekurrentin bezogene Hilflosenent- schädigung schweren Grades (12 x Fr. 860 .- ) von Fr. 10'320 .- zu «reduzieren» sind.

3. a) aa) Gemäss § 32 Abs. 1 lit. h StG werden von den Einkünften abgezogen: die behinderungsbedingten Kosten der steuerpflichtigen Person oder der von ihr unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstel- lungsgesetzes des Bundes vom 13. Dezember 2002, soweit die steuerpflichtige Person die Kosten selber trägt.

bb) Art. 2 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Beseitigung von Benachteiligun- gen von Menschen mit Behinderungen vom 13. Dezember 2002 (Behindertengleich- stellungsgesetz, BehiG) lautet wie folgt: «In diesem Gesetz bedeutet Mensch mit Be- hinderungen (Behinderte, Behinderter) eine Person, der es eine voraussichtlich dau- ernde körperliche, geistige oder psychische Beeinträchtigung erschwert oder verun- möglicht, alltägliche Verrichtungen vorzunehmen, soziale Kontakte zu pflegen, sich fortzubewegen, sich aus- und fortzubilden oder eine Erwerbstätigkeit auszuüben.»

b) aa) Als behinderte Personen gelten insbesondere Bezüger von Leistungen gemäss dem Bundesgesetz über die Invalidenversicherung, Bezüger von Hilflosen- entschädigungen, Bezüger von Hilfsmitteln sowie Heimbewohner und Spitex-Pati- enten, für die ein Pflege- und Betreuungsaufwand von mindestens 60 Minuten pro Tag anfällt (vgl. hierzu das Kreisschreiben der Eidgenössischen Steuerverwaltung Nr. 11 vom 21. August 2005 betreffend Abzug von Krankheits- und Unfallkosten sowie von behinderungsbedingten Kosten, Ziffer 4.1).

bb) Abzugsfähig sind insbesondere die Assistenzkosten: Das sind die Kosten der behinderungsbedingt notwendigen, ambulanten Pflege (Behandlungs- und Grund- pflege), Betreuung und Begleitung, die im Zusammenhang mit der Vornahme all- täglicher Verrichtungen, der Pflege angemessener sozialer Kontakte, der Fortbewe- gung und der Aus- und Weiterbildung anfallen sowie die Kosten behinderungs- bedingt notwendiger Überwachung. Abzugsfähig sind nur diejenigen Kosten, die von der steuerpflichtigen Person selbst getragen werden; deshalb sind Hilflosenent- schädigungen bei Ermittlung der abzugsfähigen Kosten anzurechnen (vgl. nochmals das Kreisschreiben der Eidgenössischen Steuerverwaltung Nr. 11 vom 21. August 2005 betreffend Abzug von Krankheits- und Unfallkosten sowie von behinderungs- bedingten Kosten, Ziffer 4.3.1).

4. a) Aus den mit Schreiben vom 22. Juni 2007 eingereichten Unterlagen lässt sich entnehmen, dass die Rekurrentin eine Hilflosenentschädigung schweren Gra- des bezieht. Die Rekurrentin ist deshalb als behinderte Person im Sinne des Behin- dertengleichstellungsgesetzes anzusehen.

b) Was nun den Umfang der abzugsfähigen behinderungsbedingten Kosten re- spektive die Geltendmachung der Kosten «Pension T.» in der Höhe von Fr. 32'584 .- als behinderungsbedingte Kosten anbelangt, so ist Folgendes festzuhalten:

aa) Fest steht zunächst, dass die Rekurrentin in der Altersresidenz T. wohnt. Dort ist sie in der «normalen Abteilung» und nicht in der Pflegeabteilung untergebracht.

bb) Gemäss dem hier massgeblichen Kreisschreiben der Eidgenössischen Steu- erverwaltung sind die Kosten, Taxen und Gebühren für den Aufenthalt in einem Wohnheim für Behinderte oder in einem Alters- und Pflegeheim abzugsfähig. ... Diese Kosten sind aber um denjenigen Betrag zu kürzen, der für die Lebenshaltungs- kosten im eigenen Haushalt hätte aufgewendet werden müssen. Die Lebenshaltungs- kosten berechnen sich dabei entweder nach den Richtlinien über die Berechnung des Existenzminimums gemäss Art. 93 SchKG oder nach entsprechenden kantonalen Richtlinien. Nicht abgezogen werden können die Kosten des Aufenthalts in einem Altersheim, wenn der Heimaufenthalt nicht aufgrund einer Behinderung erfolgt (vgl. erneut das Kreisschreiben der Eidgenössischen Steuerverwaltung Nr. 11 vom 21. August 2005 betreffend Abzug von Krankheits- und Unfallkosten sowie von behinderungsbedingten Kosten, Ziffer 3.2.7).

cc) Die Rekurrentin ist der Meinung, dass sie die Voraussetzungen für den Ab- zug von behinderungsbedingten Kosten, auch bezüglich Auslagen für die «Pension T.», erfülle. Jedenfalls sei das Fehlen einer entsprechenden Pflegeklassifikation kein Grund für die Nichtgewährung des «Behindertenkostenabzuges». Bei ihr werde die «fehlende Pflegeklassifikation» mit der Anstellung einer separaten Pflegerin wie auch durch den persönlichen Einsatz von Familienangehörigen erbracht. Dieser Auf- fassung kann nicht gefolgt werden. Vielmehr ist der Steuerverwaltung beizupflich- ten, die in ihrer Vernehmlassung festhält, dass die Kosten für den Aufenthalt in der «normalen Abteilung» der «Pension T.» nicht abzugsfähige Lebenshaltungskosten

darstellen, weil diese Auslagen auch von einer («gesunden») Person für den Lebens- unterhalt im eigenen Haushalt aufgewendet werden müssten. Aus dem Urteil des Verwaltungsgerichts Luzern vom 3. Januar 2005 (publ. in: StE 2005 B 27.5 Nr. 8) kann die Rekurrentin ebenfalls nichts zu ihren Gunsten ableiten. Dies allein schon deshalb nicht, weil das Luzerner Verwaltungsgericht über einen Fall zu entscheiden hatte, bei dem die Steuerpflichtige in einem Pflegeheim untergebracht war und nicht - wie die hier zur Diskussion stehende Rekurrentin - in einer «normalen Wohnab- teilung». Abgesehen davon hält aber auch das Verwaltungsgericht Luzern fest, dass diejenigen Kosten, die im eigenen Haushalt für den Lebensunterhalt hätten aufge- wendet werden müssen, nicht abziehbar sind (vgl. Urteil des Verwaltungsgerichts Luzern vom 3. Januar 2005, publ. in: StE 2005 B 27.5 Nr. 8, Ziffer 2a). Die Ausla- gen für die «Pension T.» sind somit von der Steuerverwaltung zu Recht nicht als be- hinderungsbedingte Kosten berücksichtigt worden.

5. Es stellt sich schliesslich die Frage betreffend Anrechnung der Hilflosenent- schädigung.

a) Im Kreisschreiben der Eidgenössischen Steuerverwaltung Nr. 11 vom 21. Au- gust 2005 betreffend Abzug von Krankheits- und Unfallkosten sowie von behinde- rungsbedingten Kosten wird Folgendes festgehalten: «Abzugsfähig sind nur die- jenigen Kosten, die vom Steuerpflichtigen selbst getragen werden. Als solche gel- ten diejenigen Kosten, die der steuerpflichtigen Person nach Abzug aller Leistungen öffentlicher, beruflicher oder privater Versicherungen und Institutionen (AHV, IV, SUVA, Militärversicherung, Krankenkasse, Haftpflicht- und private Unfallversiche rung, Hilfswerke und Stiftungen etc.) zur Zahlung verbleiben. Jährliche Ergänzungs- leistungen aufgrund von Art. 3a des Bundesgesetzes über Ergänzungsleistungen zur Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung (ELG) vom 19. März 1965 sind nicht anzurechnen. Anzurechnen sind hingegen diejenigen Ergänzungsleistungen, welche zur Vergütung von Krankheits- und Behinderungskosten gemäss Art. 3d ELG ausgerichtet werden. Gleiches gilt für Hilflosenentschädigungen: diese werden zweckgebunden für die Abgeltung von Assistenz- und Transportkosten ausgerich- tet und sind bei diesen Kosten anzurechnen.» (vgl. Kreisschreiben der Eidgenössi- schen Steuerverwaltung Nr. 11 vom 21. August 2005 betreffend Abzug von Krank- heits- und Unfallkosten sowie von behinderungsbedingten Kosten, Ziffer 5.1).

b) Aus dem oben zitierten Kreisschreiben ergibt sich klar, dass die Hilflosenent- schädigungen zweckgebunden für die Abgeltung von Assistenz- und Transportkos- ten ausgerichtet werden und daher bei der Ermittlung der behinderungsbedingten Kosten anzurechnen sind. Daran vermag nach Ansicht der erkennenden Kommis- sion auch nichts zu ändern, dass die Hilflosenentschädigungen - wie die Vertreterin der Rekurrentin richtigerweise festhält - einkommensunabhängig ausgerichtet wer- den und dass die Hilflosenentschädigungen grundsätzlich steuerfreies Einkommen darstellen. So weist die Steuerverwaltung in ihrer Vernehmlassung korrekterweise darauf hin, dass es sich bei der Hilflosenentschädigung um Geldleistungen für Pfle- geaufwand handelt, die einer Kostenvergütung gleichkommen. Somit hat die Steuerverwaltung von den behinderungsbedingten Kosten zu Recht die steuerfreie

Hilflosenentschädigung schweren Grades in Höhe von Fr. 10'320 .- (12 x Fr. 860 .- ) in Abzug gebracht, was vorliegend einen «Behindertenkostenabzug» von Fr. 15'548 .- (Fr. 495 .- + Fr. 23'835.80 + Fr. 1'537.05 abzüglich steuerfreie Hilflo- senentschädigung von Fr. 10'320 .- ) ergibt.

6. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Steuerverwaltung die im Zusam- menhang mit der «Pension T.» geltend gemachten Auslagen von Fr. 32'584 .- (Fr. 48'876 .- minus 1/3 Privatanteil von Fr. 16'292 .- ) zu Recht nicht als behinde- rungsbedingte Kosten zum Abzug zugelassen hat. Ebenfalls nicht zu beanstanden ist, dass die Steuerverwaltung die von der Rekurrentin bezogene Hilflosenentschä- digung schweren Grades (12 x Fr. 860 .- ) in der Höhe von Fr. 10'320 .- von den (zu- gestandenen) behinderungsbedingten Kosten in Abzug gebracht hat. Der Rekurs er- weist sich somit als unbegründet, weshalb er abzuweisen ist.

Demgemäss wird erkannt:

Der Rekurs wird abgewiesen.