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Appellationsgericht

des Kantons Basel-Stadt

als Verwaltungsgericht Dreiergericht

VD.2018.221

VD.2018.222

URTEIL

vom 19. Juni 2019

Mitwirkende

Dr. Stephan Wullschleger, lic. iur. André Equey, Dr. Carl Gustav Mez und Gerichtsschreiber MLaw Tobias Calò

Beteiligte

A____ Rekurrent

[...] Beschwerdeführer

vertreten durch [...], Advokat,

[...]

gegen

Steuerverwaltung Basel-Stadt

Fischmarkt 10, 4001 Basel

Gegenstand

Rekurs und Beschwerde gegen zwei Entscheide der Steuerrekurskommission vom 21. Juni 2018

betreffend kantonale Steuern und direkte Bundessteuer pro 2010 und pro 2011 (Nachsteuern)

Sachverhalt

A____ (nachfolgend Rekurrent) war in den Steuerperioden 2010 und 2011 Alleinaktionär der am 23. Juni 2008 ins Handelsregister eingetragenen und am 21. Dezember 2015 aufgrund Konkurseinstellung mangels Aktiven gelöschten B____ AG. Deren Sitz befand sich in Basel und deren Zweck bestand in der «Tätigkeit auf folgenden Gebieten: Erbringung von Dienstleistungen, Beratung, Planung, Bauführung, Gebäudeschutzmassnahmen und Gebäudeerhaltung im Bau- und Baunebengewerbe sowie Umbauten, Gebäudesanierungen und Generalunternehmungsaufträge». Seit dem Geschäftsjahr 2010 nahm der Rekurrent faktisch die Führung der B____ AG wahr. Vom 3. Februar 2012 bis zum 16. Juni 2014 war der Rekurrent einziges Verwaltungsratsmitglied der B____ AG.

Mit Veranlagungsverfügungen vom 1. Dezember 2011 veranlagte die Steuerverwaltung Basel-Stadt (nachfolgend Steuerverwaltung) den Rekurrenten für die Steuerperiode 2010 betreffend die kantonalen Steuern mit einem steuerbaren Einkommen von CHF 17'700.– (zum Satz von CHF 17'700.–) und einem steuerbaren Vermögen von CHF 0.– sowie betreffend die direkte Bundessteuer mit einem steuerbaren Einkommen von CHF 37'700.– (zum Satz von CHF 37'700.–). Für die Steuerperiode 2011 veranlagte die Steuerverwaltung den Rekurrenten mit Veranlagungsverfügungen vom 16. August 2012 betreffend die kantonalen Steuern mit einem steuerbaren Einkommen von CHF 26'800.– (zum Satz von CHF 26'800.–) und einem steuerbaren Vermögen von CHF 0.– sowie betreffend die direkte Bundessteuer mit einem steuerbaren Einkommen von CHF 46'200.– (zum Satz von CHF 46'200.–). Diese Veranlagungsverfügungen sind in Rechtskraft erwachsen.

Mit Schreiben vom 28. April 2015 teilte die Steuerverwaltung dem Rekurrenten die Einleitung eines Nachsteuer- und Strafverfahrens für die Steuerperioden 2010 und 2011 mit. Zur Begründung stützte sich die Steuerverwaltung auf eine Buchprüfung, die am 30. Januar 2014 bei der B____ AG betreffend die Geschäftsjahre 2010 und 2011 durchgeführt wurde. Daraus ergab sich, dass die B____ AG diverse geldwerte Leistungen als geschäftsmässig begründeten Aufwand geltend machte. Dies veranlasste die Steuerverwaltung für die Steuerperioden 2010 und 2011 zu steuerlichen Korrekturen in Form von Aufrechnungen zum steuerbaren Gewinn der Gesellschaft. Die entsprechenden Veranlagungsverfügungen sind rechtskräftig geworden. Infolgedessen rechnete die Steuerverwaltung die geldwerten Leistungen dem Rekurrenten bei der Einkommenssteuer auf. Weil der Rekurrent die Deklaration der Aktien der B____ AG in der Steuerperiode 2010 und 2011 unterliess, nahm die Steuerverwaltung basierend auf der durch sie am 16. März 2015 durchgeführten Wertschriftenbewertung zudem eine Korrektur bei der Vermögenssteuer vor. Gemäss den Nachsteuerverfügungen vom 15. März 2016 (nachfolgend Nachsteuerverfügungen) ergab sich gegenüber dem Rekurrenten für die Steuerperiode 2010 betreffend die kantonalen Steuern ein steuerbares Einkommen von CHF 297'500.– (zum Satz von CHF 297'500.–) und ein steuerbares Vermögen von CHF 841'000.– (zum Satz von CHF 841'000.–) und betreffend die direkte Bundessteuer ein steuerbares Einkommen von CHF 205'000.– (zum Satz von CHF 205'000.–) sowie für die Steuerperiode 2011 betreffend die kantonalen Steuern ein steuerbares Einkommen von CHF 168'100.– (zum Satz von CHF 168'100.–) und ein steuerbares Vermögen von CHF 602'000.– (zum Satz von CHF 602'000.–) und betreffend die direkte Bundessteuer ein steuerbares Einkommen von CHF 215'800.– (zum Satz von CHF 215'800.–). Dies führte betreffend die kantonalen Steuern zu einem Nachsteuerbetrag von CHF 110'173.40 zuzüglich Verzugszinsen von CHF 19'648.90 und betreffend die direkte Bundessteuer zu einem Nachsteuerbetrag von CHF 30'124.70 zuzüglich Verzugszinsen von CHF 4'075.30, resultierend in einem Nachsteuerbetrag von total CHF 140'298.10 zuzüglich Verzugszinsen von total CHF 23'724.20. Gegen diese Verfügungen erhob der Rekurrent Einsprache, welche mit Einspracheentscheid der Steuerverwaltung vom 12. April 2017 (nachfolgend Einspracheentscheid) abgewiesen wurde. Den Rekurs und die Beschwerde, welche der Rekurrent gegen den Einspracheentscheid erhob, wies die Steuerrekurskommission Basel-Stadt (nachfolgend Vorinstanz bzw. Steuerrekurskommission) mit Entscheiden vom 21. Juni 2018 (nachfolgend angefochtene Entscheide) ab.

Hiergegen richten sich der Rekurs und die Beschwerde des Rekurrenten an das Verwaltungsgericht, mit welchen er beantragt, es seien die angefochtenen Entscheide aufzuheben und es «sei die Sache an die Steuerverwaltung zum neuen Entscheid zurückzuweisen und diese anzuweisen, das Verfahren bis zum rechtskräftigen Abschluss des bei der Staatsanwaltschaft Basel-Stadt, Abteilung Wirtschaftsdelikte, hängigen Strafverfahrens gegen den Rekurrenten zu sistieren», eventualiter «sei die Steuerverwaltung anzuweisen, für die Steuern pro 2010 und 2010 (recte 2011) Veranlagungen auszufertigen, welche den tatsächlichen Gegebenheiten gemäss den Steuererklärungen 2010 und 2011 entsprechen, subeventualiter ausgehend von einem steuerbaren Einkommen im Jahre 2010 von maximal CHF 98'863.00 und im 2010 (recte 2011) von maximal CHF 48'677.00 sowie einem steuerbaren Vermögen im Jahr 2010 von maximal CHF 200'000.00 und im Jahr 2011 von maximal CHF 150'000.00», alles unter Kosten- und Entschädigungsfolge. In verfahrensrechtlicher Hinsicht beantragt der Rekurrent, es sei das vorliegende Rekurs- und Beschwerdeverfahren bis zum rechtskräftigen Abschluss des bei der Staatsanwaltschaft Basel-Stadt, Abteilung Wirtschaftsdelikte, hängigen Strafverfahrens gegen den Rekurrenten und C____ zu sistieren, eventualiter «sei das vorliegende Rekurs- und Beschwerdeverfahren bis zur Rückgabe der von der Staatsanwaltschaft beschlagnahmten Buchhaltung und der beschlagnahmten Steuerunterlagen der Jahr 2010 und 2011 zu sistieren», es «sei dem Rekurrenten nach Einsicht in die von der Staatsanwaltschaft Basel-Stadt, Abteilung Wirtschaftsdelikte, beschlagnahmten Steuer- und Buchhaltungsunterlagen eine angemessene Frist zur ergänzenden Begründung» des Rekurses und der Beschwerde zu gewähren und es seien «das vorliegende Beschwerdeverfahren mit dem Rekursverfahren betreffend die Nachsteuer zur kantonalen Steuer pro 2010 und 2011 (Rekurs vom 03.12.2018) zu vereinen». Mit Schreiben vom 8. Februar 2019 verzichtet die Steuerrekurskommission unter Verweis auf die vorinstanzlichen Entscheide auf die Einreichung einer Vernehmlassung und beantragt die kostenfällige Abweisung des Rekurses und der Beschwerde. Die Steuerverwaltung und die Eidgenössische Steuerverwaltung haben keine Vernehmlassung eingereicht.

Die Tatsachen und Parteistandpunkte ergeben sich, soweit sie von Bedeutung sind, aus den nachfolgenden Erwägungen. Dieses Urteil ist auf dem Zirkulationsweg ergangen.

Erwägungen

1.1 Die angefochtenen Entscheide beziehen sich einerseits auf die kantonalen Steuern pro 2010 und 2011 (Verfahren VD.2018.221) und andererseits auf die direkte Bundessteuer pro 2010 und 2011 (Verfahren VD.2018.222). Beide Verfahren betreffen dieselben Parteien und beruhen auf demselben Tatsachenfundament. Zudem stellen sich in beiden Verfahren zu einem grossen Teil dieselben Rechtsfragen, welche aufgrund identischer Bestimmungen zu beurteilen sind. Es rechtfertigt sich daher, die Verfahren zu vereinigen und in einem einzigen Urteil darüber zu befinden (vgl. VGE VD.2016.249 und 250 vom 2. November 2017 E. 1.1 und BGer 2C_711 und 712/2012 vom 20. Dezember 2012 E. 1.2).

1.2 Gegen Entscheide der Steuerrekurskommission als vom Regierungsrat gewählte Kommission kann bezüglich der kantonalen Steuern Rekurs an das Verwaltungsgericht erhoben werden (§ 171 des Steuergesetzes [StG, SG 640.100]; § 10 Abs. 1 des Gesetzes über die Verfassungs- und Verwaltungsrechtspflege [VRPG, SG 270.100]). Zuständig ist das Dreiergericht (§ 92 Abs. 1 Ziff. 11 i.V.m. § 32 Abs. 1 des Gerichtsorganisationsgesetzes [SG 154.100]). Das Verfahren richtet sich nach den Bestimmungen des VRPG, soweit das Steuergesetz keine spezielle Vorschrift enthält (§ 171 Abs. 4 StG).

Bezüglich der direkten Bundessteuer kann das kantonale Recht den Weiterzug des Beschwerdeentscheids mittels Beschwerde an eine weitere verwaltungsunabhängige Instanz vorsehen (Art. 145 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer [DBG, SR 642.11]). Sieht das kantonale Recht ein zweistufiges Rekursverfahren für die kantonalen Steuern vor, muss dasselbe Verfahren auch für die direkte Bundessteuer gelten (BGE 130 II 65 E. 6 S. 75 ff.). Da das baselstädtische Recht für die kantonalen Steuern ein zweistufiges Rekursverfahren vorsieht, kommt dieses auch für die direkte Bundessteuer zur Anwendung (VGE 608/2006 vom 22. Juni 2006, in: BJM 2008, S. 220; vgl. Wullschleger/Schröder, Praktische Fragen des Verwaltungsprozesses im Kanton Basel-Stadt, in: BJM 2005, S. 277, 287). Im Beschwerdeverfahren der direkten Bundessteuer gelten in erster Linie die Verfahrensbestimmungen der Art. 140–144 DBG, subsidiär jene des kantonalen Rechts über die Organisation und das Verfahren, insbesondere jene über den Rekurs (Art. 145 Abs. 2 DBG, § 1 der Verordnung über den Vollzug der direkten Bundessteuer [SG 660.100]; VGE VD.2013.104 vom 31. Oktober 2013).

1.3 Zum Rekurs und zur Beschwerde ist legitimiert, wer durch die angefochtenen Entscheide berührt ist und ein schutzwürdiges Interesse an ihrer Aufhebung oder Abänderung hat (§ 13 Abs. 1 VRPG). Dies trifft auf den Rekurrenten als Adressat der angefochtenen Entscheide zu. Der Rekurs und die Beschwerde wurden rechtzeitig eingereicht und begründet (§ 171 Abs. 2 i.V.m. § 164 Abs. 2 StG, Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 Abs. 1 und 2 DBG). Darauf ist einzutreten.

1.4 Die Kognition des Verwaltungsgerichts richtet sich nach der allgemeinen Bestimmung von § 8 VRPG, da das Steuergesetz diesbezüglich keine speziellen Vorschriften für das Rekursverfahren vor dem Verwaltungsgericht enthält (siehe § 171 StG). Demnach prüft das Gericht insbesondere, ob die Vorinstanz das öffentliche Recht nicht oder nicht richtig angewandt, den Sachverhalt unrichtig festgestellt, wesentliche Form- oder Verfahrensvorschriften verletzt oder von dem ihr zustehenden Ermessen einen unzulässigen Gebrauch gemacht hat. In Bezug auf die direkte Bundessteuer können mit der Beschwerde alle Mängel des angefochtenen Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden (Art. 145 Abs. 2 i.V.m. Art. 140 Abs. 3 DBG).

1.6 Da es sich bei Steuersachen nicht um zivilrechtliche Ansprüche im Sinne von Art. 6 der Europäischen Menschenrechtskonvention (SR 0.101) handelt, muss keine Verhandlung durchgeführt und kann das Urteil auf dem Zirkulationsweg gefällt werden (§ 25 Abs. 2 VRPG; BGer 2P.7/2004 vom 8. Juni 2004 E. 1.3 und BGer 2P.41/2002 vom 10. Juni 2003 E. 5).

Mit seinem Rekurs und seiner Beschwerde rügt der Rekurrent zunächst eine Verletzung des rechtlichen Gehörs.

2.1 Der verfassungsmässige Anspruch auf rechtliches Gehör nach Art. 29 Abs. 2 BV ist als persönlichkeitsbezogenes Mitwirkungsrecht ausgestaltet, welches alle Befugnisse umfasst, die einer Partei eines Verwaltungs- oder Gerichtsverfahrens einzuräumen sind, um vor Erlass eines in ihre Rechtsstellung eingreifenden Akts ihren Standpunkt wirksam zur Geltung zu bringen (Rhinow et al., Öffentliches Prozessrecht, Grundlagen und Bundesrechtspflege, 3. Auflage, Basel 2014, Rz. 309; Steinmann, in: St. Galler Kommentar, 3. Auflage 2014, Art. 29 BV N 42, mit Hinweisen auf BGE 136 I 184 E. 2.2.1 S. 188 f., 135 II 286 E. 5.1 S. 293, 126 V 130 E. 2b S. 131 f.). Gehalt und Tragweite des Gehörsanspruchs lassen sich nicht abstrakt umschreiben, sondern sind gestützt auf die tatsächlichen und rechtlichen Gegebenheiten einzelfallweise zu konkretisieren (Rhinow et al., a.a.O., Rz. 315; Steinmann, a.a.O., Art. 29 BV N 42, mit Hinweisen auf BGE 135 I 279 E. 2.3 f. S. 281 ff., in: Pra 99 [2010] Nr. 46, 111 Ia 273 E. 2b S. 274). Der Anspruch ist formeller Natur und seine Verletzung führt im Regelfall ungeachtet der materiellen Begründetheit des Rechtsmittels zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids (BGE 137 I 195 E. 2.2 S. 197, 135 I 187 E. 2.2 S. 190). Eine nicht besonders schwerwiegende Verletzung des Gehöranspruchs kann aber ausnahmsweise geheilt werden, wenn das rechtliche Gehör vor einer Rechtsmittelinstanz nachgeholt wird, die sowohl in tatsächlicher als auch in rechtlicher Hinsicht über dieselbe Überprüfungsbefugnis verfügt wie die Vorinstanz (BGE 137 I 195 E. 2.3.2 S. 197, 133 I 201 E. 2.2 S. 204 f.; vgl. Rhinow et al., a.a.O., Rz. 314). Selbst bei schwerwiegenden Verletzungen ist nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung eine Heilung möglich, wenn die Rückweisung an die Vorinstanz zu unnötigen Verzögerungen des Verfahrens führen würde, die mit dem (der Anhörung gleichgestellten) Interesse der betroffenen Partei an einer beförderlichen Beurteilung der Sache nicht zu vereinbaren wären (BGE 136 V 117 E. 4.2.2.2 S. 126 f., 132 V 387 E. 5.1 S. 390, 133 I 201 E. 2.2 S. 204 f.; siehe zum Ganzen auch VGE VD.2017.216 und 217 vom 30. August 2018 E. 3.1).

2.2 Der Rekurrent macht zunächst geltend, sowohl die Nachsteuerverfügungen als auch der Einspracheentscheid seien nicht ausreichend durch die Steuerverwaltung begründet worden (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 9).

2.2.1 Aus dem rechtlichen Gehör nach Art. 29 Abs. 2 BV fliesst unter anderem der Anspruch auf Begründung eines Entscheids in einer Art und Weise, die sich mit den Vorbringen der betroffenen Person auseinandersetzt, so dass daraus die Überlegungen hervorgehen, von denen sich die Behörde hat leiten lassen und auf die sich ihr Entscheid abstützt. Die Begründung muss so abgefasst sein, dass sich der Betroffene über die Tragweite des Entscheids Rechenschaft geben und ihn in voller Kenntnis der Sache an die höhere Instanz weiterziehen kann. Die Begründungspflicht wird allerdings nicht bereits dadurch verletzt, dass sich die Behörde nicht mit allen Parteistandpunkten einlässlich befasst und nicht jedes einzelne Vorbringen ausdrücklich widerlegt. Die Entscheidbehörde darf sich auf die für den Entscheid wesentlichen Argumente beschränken (zum Ganzen VGE VD.2015.222 und 223 vom 2. Juni 2016 E. 2.5.1; BGE 137 II 266 E. 3.2 S. 270, 134 I 83 E. 4.1 S. 88, 133 III 439 E. 3.3 S. 445; Rhinow et al., a.a.O., Rz. 343 ff.)

2.2.2

2.2.2.1 Die für die Begründung von Nachsteuerverfügungen geltenden Grundsätze ergeben sich im Wesentlichen aus den Vorschriften des ordentlichen Veranlagungsverfahrens nach §§ 149 ff. StG und Art. 122 ff. DBG. Diese Bestimmungen sind gemäss § 179 Abs. 4 StG und Art. 153 Abs. 3 DBG analog auf die Form und Eröffnung von Nachsteuerverfügungen anwendbar. In einer Veranlagungsverfügung hat die Steuerbehörde nach § 159 Abs. 1 StG und Art. 131 Abs. 1 DBG die Steuerfaktoren, den Steuersatz und die Steuerbeträge festzusetzen. Kommt es zu Aufrechnungen oder sonstigen steuerlichen Korrekturen, statuieren § 159 Abs. 2 StG und Art. 131 Abs. 2 DBG darüber hinaus eine Mitteilungspflicht der Steuerbehörde bezüglich sämtlicher Abweichungen von der Steuererklärung. Die Abweichungen müssen nicht in der Veranlagungsverfügung selbst, sondern können vorab auch separat mitgeteilt werden. Sie sind jedoch spätestens bei der Eröffnung der Veranlagungsverfügung der steuerpflichtigen Person bekannt zu geben (zum Ganzen Zweifel et al., Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2. Auflage, Zürich 2018, § 19 N 24). Vor dem Hintergrund, dass es sich bei Veranlagungsverfügungen um Akte der Massenverwaltung handelt, wird in der Lehre aus Art. 29 Abs. 2 BV insofern eine minimale Begründungspflicht abgeleitet, als die Abweichungen im Mindesten mittels standardisierten Anmerkungen zu begründen sind, soweit diese dem konkreten Fall noch gerecht werden (Locher, Kommentar zum DBG, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III. Teil, Art. 102–222 DBG, Basel 2015, Art. 131 N 12; Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Auflage, Basel 2016, Art. 131 N 7 ff.). Danach reicht es aus, wenn die betroffenen Faktorenbestandteile betragsmässig angegeben und wenn möglich die Gründe der Abweichung stichwortartig erläutert werden (Wiederkehr, Die Begründungspflicht nach Art. 29 Abs. 2 BV und die Heilung bei Verletzung, in: ZBl 2010, S. 481, 495 f.; Zweifel/Hunziker, a.a.O., Art. 131 N 9). Bei Nachsteuerverfügungen gehen die Anforderungen an die Begründung über diese minimalen Begründungspflichten hinaus. Mittels standardisierten Anmerkungen wird die Nachsteuerverfügung regelmässig nicht mit einer Dichte begründet werden können, die den Anforderungen des Begründungsanspruchs nach Art. 29 Abs. 2 BV standhält. Die Steuerbehörde hat darzulegen, was die Eröffnung des Nachsteuerverfahrens rechtfertigt und wie die für die steuerpflichtige Person nachteiligen Aufrechnungen zustande kommen. Sie hat im Einzelnen auf die Tatsachen und Beweismittel einzugehen, die ihr bisher nicht bekannt waren und die Gründe zu nennen, weshalb es gestützt darauf zu einem Steuerausfall gekommen ist (vgl. § 177 StG, Art. 151 Abs. 1 DBG). Analog dem Veranlagungsverfahren ist es zulässig, dass die Nachsteuerverfügung lediglich unter Angabe der abweichenden Faktorenbestandteile eröffnet wird und die Begründung der Aufrechnung vorgängig, wiederum aber bis spätestens zum Zeitpunkt der Eröffnung der Nachsteuerverfügung erfolgt (zum Ganzen VGE VD.2015.222 und 223 vom 2. Juni 2016 E. 2.5.1 und BGer 2C_938 und 939/2016 vom 15. Februar 2017 E. 2.5.2).

2.2.2.2 In den vorliegenden Nachsteuerverfügungen werden die gesetzlichen Grundlagen genannt und angegeben, dass die Gründe für die Nachsteuer in geldwerten Leistungen der B____ AG und im Nachtrag der bisher nicht deklarierten Aktien unter dem Vermögen bestehen. Zudem enthalten sie eine Berechnung der Nachsteuer, aus welcher sich die Steuerjahre, die Steuerfaktoren, die Steuersätze und die Steuerbeträge ergeben (zum Ganzen Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 45 ff. und 50 ff.). Die Ausführungen des Rekurrenten, wonach die Nachsteuerverfügungen keinerlei Ausführungen enthielten, welchen man die Berechnung der Nachsteuer hätte entnehmen können (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz 9a), sind somit unzutreffend. Die in den Nachsteuerverfügungen enthaltenen Begründungen erscheinen zwar als relativ knapp. Im Schreiben der Steuerverwaltung vom 28. April 2015, mit dem der Rekurrent über die Einleitung des Nachsteuerverfahrens informiert wurde, findet sich jedoch eine detaillierte Erläuterung der vorgenommenen Korrekturen. Daraus ergeben sich in tabellarischer Form insbesondere auch die geldwerten Leistungen, die zunächst bei der B____ AG aufgerechnet wurden (Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 147 ff.). Zudem wurden dem Rekurrenten mit diesem Schreiben eine Bewertung der Aktien der B____ AG und provisorische Veranlagungsprotokolle mit den internen Neuberechnungen der Nachsteuern zugestellt. Der Rekurrent bringt dagegen vor, dass von gänzlich unbegründeten Nachsteuerverfügungen auszugehen sei, weil diese überhaupt keinen Verweis auf das Schreiben vom 28. April 2015 enthielten und die fehlende Begründung nicht durch vorgängig per Post versendete Schreiben ersetzt werden könne (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 9c und d). Damit übersieht er, dass gemäss ständiger Praxis des Bundesgerichts das Fehlen einer Begründung als integraler Bestandteil einer Verfügung nicht ohne weiteres eine Verletzung des rechtlichen Gehörs zur Folge hat. Die Begründung einer Verfügung kann sich namentlich auch aus separaten schriftlichen Mitteilungen ergeben, sofern sich aus der Verfügung zweifelsfrei ergibt, welche Argumente für die Behörde entscheidend waren. Dass die Verfügung darauf verweist, ist nicht erforderlich, sofern sich für die Parteien keine Einschränkungen ergeben, ihre allfälligen Rechtsmittel sachgerecht zu begründen (zum Ganzen BGE 117 Ib 481 E. 6b/bb S. 492, 113 II 204 E. 2 S. 205, 108 Ia 264 E. 7 S. 269, 98 Ia 460 E. 5a S. 465, 96 I 718 E. I.5 S. 724; Uhlmann/Schilling-Schwank, in: Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], Praxiskommentar Verwaltungsverfahrensgesetz [VwVG], 2. Auflage, Zürich 2016, Art. 35 N 13; Wiederkehr, a.a.O., S. 481, S. 492; vgl. VGE VD.2015.222 und 223 vom 2. Juni 2016 E. 2.5.1 und BGer 2C_938 und 939/2016 vom 15. Februar 2017 E. 2.5.2). Im vorliegenden Fall ist es offensichtlich, dass die Erwägungen im Schreiben vom 28. April 2015 den Nachsteuerverfügungen zugrunde gelegen haben. Schliesslich ist zu berücksichtigen, dass der Rekurrent die B____ AG während der Buchprüfung der Jahre 2010 und 2011 durch die Steuerverwaltung als einziger Verwaltungsrat mit Einzelunterschrift vertrat. Jedenfalls unter Mitberücksichtigung dieser Umstände war der Rekurrent aufgrund der Begründungen der Nachsteuerverfügungen ohne Weiteres in der Lage, deren Tragweite zu erkennen, die Überlegungen, welche die Steuerverwaltung ihren Verfügungen zugrunde gelegt hatte, zu erkennen und zu beurteilen, ob und mit welchen Argumenten er Einsprache erheben wollte. Dies zeigt sich insbesondere auch in seiner Einsprachebegründung vom 14. April 2016, in welcher er sich eingehend mit dem Schreiben vom 28. April 2015 auseinandersetzt (vgl. Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 57 ff.). Damit ist die Rüge der Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör in diesem Punkt unbegründet. Zudem wäre eine solche Verletzung im Einspracheverfahren geheilt worden (vgl. auch angefochtene Entscheide, E. 3f).

2.2.3 Im Einspracheentscheid vom 12. April 2017 erwog die Steuerverwaltung zutreffend, mit Bezug auf die Steuerperiode 2010 werde die Aufrechnung geldwerter Leistungen bei der B____ AG im sie betreffenden Einspracheentscheid vom 15. Oktober 2014 eingehend dargelegt. Da die Aufrechnungen bei der leistenden Aktiengesellschaft die exakt gleiche Grundlage hätten wie die vorliegende Aufrechnung beim empfangenden Aktionär, könne auf die Ausführungen im Einspracheentscheid vom 15. Oktober 2014, der dem Einspracheentscheid vom 12. April 2017 beiliege, verwiesen werden (Einspracheentscheid, E. 3c und d [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 19 ff., und STRK.2017.56, S. 18 ff.]). Der Einwand des Rekurrenten, wonach darin eine Gehörsverletzung zu sehen sei, dass der Einspracheentscheid vom 15. Oktober 2014 gegenüber der B____ AG und nicht ihm ergangen sei (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 9e), erweist sich als sachfremd. Die Erwägungen des Einspracheentscheids vom 15. Oktober 2014 bilden aufgrund des ausdrücklichen Verweises und dessen Beilage zusammen mit der Begründung des Einspracheentscheids vom 12. April 2017 eine Einheit, aus welcher nachvollziehbar hervorgeht, gestützt auf welche Überlegungen die Steuerverwaltung zu ihrem Entscheid gelangte. Dass die Steuerverwaltung die Erwägungen aus dem Einspracheentscheid vom 15. Oktober 2014 nicht in die Begründung des Einspracheentscheids vom 12. April 2017 kopiert, sondern diesen in einem separaten Dokument beigelegt hat, ist somit entgegen der Auffassung des Rekurrenten in keiner Art und Weise zu beanstanden. Damit erfüllen die Einspracheentscheide vom 12. April 2017 zweifellos die Begründungsanforderungen. Wenn der Rekurrent weiter geltend macht, dass der Einspracheentscheid vom 15. Oktober 2014 keine Tatsachen beinhalte, welche ihm als bereits bekannt angerechnet werden könnten (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 9e), ist ihm entgegenzuhalten, dass ihm diejenigen Teile des Entscheids, welche den Rahmen für die Aufrechnungen der geldwerten Leistungen und der Vermögenswerte festlegen, nochmals mit dem Schreiben der Steuerverwaltung vom 28. April 2015 zur Kenntnis gebracht wurden. Hinzu kommt, dass der Rekurrent die aufgerechneten Positionen jederzeit hätte anhand der Buchhaltungsunterlagen der B____ AG zu den Geschäftsjahren 2010 und 2011 verifizieren können. Wie bereits die Steuerverwaltung in ihrem Einspracheentscheid vom 12. April 2017 festgestellt hat, standen dem Rekurrenten diese Unterlagen selbst zur Verfügung bzw. er hätte die Möglichkeit gehabt, sie im gegen ihn geführten Strafverfahren gestützt auf sein Akteneinsichtsrecht einzusehen (Einspracheentscheid vom 12. April 2017, E. 3e [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 24, und STRK.2017.56, S. 23]). Eine Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör ist somit auch in diesem Punkt nicht gegeben.

2.2.4 Daraus folgt, dass die Nachsteuerverfügungen und der Einspracheentscheid den verfassungsrechtlichen Begründungsanforderungen standhalten.

2.3 Eine Verletzung des rechtlichen Gehörs erblickt der Rekurrent ferner darin, dass ihm die Akteneinsicht nicht gewährt worden sei (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 10).

2.3.1

2.3.1.1 Das

Akteneinsichtsrecht stellt einen Teilgehalt des in Art. 29

Abs. 2 BV verankerten Anspruchs auf rechtliches Gehör dar, welches

den Parteien im Verfahren ermöglichen soll, ihre Mitwirkungsrechte wirksam und

sachbezogen wahrnehmen zu können. Es gewährt demgemäss ein grundsätzlich unbeschränktes

Recht, in alle verfahrensbezogenen Akten Einsicht zu nehmen, die geeignet sind,

Grundlage des Entscheids zu bilden (zum Ganzen Rhinow et al., a.a.O., Rz. 322

mit Verweis auf BGE 129 I 85 E. 4.1

19. 88 f.; vgl. BGE 132 V 387 E. 3.2
20. 389, 121 I 225 E. 2a S. 227, 126 I 7
21. 2b S. 10, in: Pra 90 [2001] Nr. 57). Gemäss der

Rechtsprechung vermittelt die verfassungsmässige Garantie insbesondere das

Recht, am Sitz der Behörde Einsicht zu nehmen, daraus Notizen anzufertigen und

Fotokopien zu erstellen, sofern sich daraus für die Behörde kein übermässiger

Aufwand ergibt (BGE 126 I 7 E. 2b S. 10, in: Pra 90

[2001] Nr. 57, 122 I 109 E. 2b S. 112, mit Hinweisen). Nicht

erforderlich ist, dass die Akten den Entscheid in der Sache tatsächlich

beeinflussen könnten bzw. tatsächlich als Beweismittel herangezogen werden (BGer 1C_88/2011 vom 15. Juni 2011 E. 3.4; Waldmann/Oeschger, in: Waldmann/Weissenberger [Hrsg.],

Praxiskommentar Verwaltungsverfahrensgesetz [VwVG], a.a.O., Art. 26 N 494).

Die Einsicht in Akten, die für ein bestimmtes Verfahren erstellt oder

beigezogen worden sind, kann demnach nicht mit der Begründung verweigert

werden, die fraglichen Akten seien für den Verfahrensausgang belanglos.

Vielmehr muss dem Betroffenen selbst überlassen werden, die Relevanz der Akten

zu beurteilen (zum Ganzen BGE 132 V 387 E. 3.2 S. 389; BGer 1C_88/2011 vom 15. Juni 2011 E. 3.4; Waldmann/Oeschger,

a.a.O., Art. 26 N 494). Seine Grenzen findet das Akteneinsichtsrecht

an den öffentlichen Interessen des Staates und berechtigten

Geheimhaltungsinteressen Dritter (BGE 121 I 225 E. 2a

S. 227, 119 Ib 12 E. 6b S. 20, 113 Ia 1 E. 4a S. 4). Die

Wahrnehmung des Akteneinsichtsrechts setzt die Vollständigkeit der Akten voraus.

Dessen Korrelat bildet daher die Aktenführungspflicht, nach welcher die

Behörden verpflichtet sind, alles aktenkundig zu machen, was zur Sache gehört

(zum Ganzen Waldmann, in: Basler

Kommentar, 2015, Art. 29 BV N 54, namentlich mit Verweis auf BGE 130 II 473 E. 4.1 S. 477, 129 I 85 E. 4.1 f. S. 88 ff. und 124 V 372 E. 3b S. 375 f., siehe auch BGE 138 V 218 E. 8.1.2 mit weiteren Hinweisen).

2.3.1.2 Für das Steuerverfahren konkretisieren § 143 StG und Art. 114 DBG das verfassungsmässige Akteneinsichtsrecht, wobei dessen Gehalt nicht über die gesetzlichen Bestimmungen hinaus geht (vgl. Locher, a.a.O., Art. 114 N 1). Danach sind die steuerpflichtigen Personen berechtigt, in die von ihnen eingereichten oder von ihnen unterzeichneten Akten ohne Einschränkung Einsicht zu nehmen (§ 143 Abs. 1 StG, Art. 114 Abs. 1 DBG). Die übrigen Akten stehen der steuerpflichtigen Person zur Einsicht offen, sofern die Ermittlung des Sachverhalts abgeschlossen ist und soweit nicht öffentliche oder private Interessen entgegenstehen (§ 143 Abs. 2 StG, Art. 114 Abs. 2 DBG). Im Weiteren bestimmt § 98 Abs. 2 StV, dass die Akteneinsicht nach Vereinbarung durch Auflage der verlangten Akten bei der Steuerverwaltung gewährt wird.

2.3.2 Zur Verletzung des Akteneinsichtsrechts bringt der Rekurrent mehrfach vor, dass seinem Rechtsvertreter die Akten des Nachsteuerverfahrens hätten zugestellt werden müssen (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 10).

2.3.2.1 Dazu ist zunächst festzuhalten, dass sich ein Anspruch auf Herausgabe oder Zusendung von Akten weder aus dem verfassungsmässigen Anspruch auf rechtliches Gehör noch aus den bundes- und kantonalrechtlich anwendbaren Bestimmungen des (Steuer-)Verfahrensrechts ergibt. Aus Art. 29 Abs. 2 BV lässt sich lediglich der Anspruch auf Einblick am Sitz der Amtsstelle der Behörde ableiten (vgl. BGE 122 I 109 E. 2b S. 112 f., 108 Ia 5 E. 2b S. 7). Im Rahmen einer bestehenden Praxis, Akten Rechtsanwälten zuzustellen, kann zwar eine rechtsgleiche Behandlung verlangt werden. Dies gilt aber nur insoweit, als die jeweiligen Umstände vergleichbar sind (Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 3. Auflage, Basel 2016, Art. 41 N 7a).

2.3.2.2 In der Einsprache vom 14. April 2016 ersuchte der Rechtsvertreter des Rekurrenten um Zustellung der «vollständigen Akten in Kopie» (Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 56). Mit Schreiben vom 18. April 2016 teilte die Steuerverwaltung dem Rechtsvertreter des Rekurrenten mit, dass das Revisorat der Abteilung Juristische Personen bei der B____ AG die Buchprüfung der Geschäftsjahre 2010 und 2011 durchgeführt habe, und bat ihn unter Hinweis auf den Namen und die Telefonnummer des Revisors, direkt beim damals zuständigen Revisor nachzufragen, falls er «weitere Unterlagen oder Angaben zur Gesellschaft» benötige (Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 146). Gemäss den unbestrittenen Feststellungen der Steuerverwaltung entspricht es namentlich bei umfangreicheren Dossiers deren ständigen Praxis, die Steuerpflichtigen und deren Rechtsvertreter für die Akteneinsicht an den zuständigen Sachbearbeiter bzw. Revisor zu verweisen, der die gewünschten Akten zur Einsicht vorlegen und allfällige Fragen beantworten könne, und den steuerpflichtigen Personen und ihren Rechtsvertretern die Akteneinsicht in den Räumlichkeiten der Steuerverwaltung zu gewähren (Einspracheentscheid, E. 2a [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 17, und STRK.2017.56, S. 16]; Vernehmlassung Steuerverwaltung vom 16. August 2017, E. 3c [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 39, und STRK.2017.56, S. 43]). Diese Praxis entspricht auch der Regelung des § 98 Abs. 2 StV. Dass die Steuerverwaltung die Akten dem Rechtsvertreter des Rekurrenten nicht zugestellt, sondern diesen für die Akteneinsicht an den zuständigen Revisor verwiesen hat, ist damit nicht zu beanstanden.

2.3.3 Der Rekurrent macht weiter geltend, gemäss der Steuerverwaltung hätte er die Akten der B____ AG beim Revisor einsehen können. Er habe jedoch darum ersucht, die Akten, die das vorliegende Nachsteuerverfahren gegen ihn betreffen, zu erhalten, nicht diejenigen des Veranlagungsverfahrens der B____ AG. Weil sich die Unterlagen betreffend die B____ AG nicht in den Akten des Nachsteuerverfahrens befänden, habe die Steuerverwaltung die Aktenführungspflicht verletzt (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 10). Dieser Einwand ist unberechtigt. Soweit die Akten des Veranlagungsverfahrens der B____ AG Grundlage für die Nachbesteuerung des Rekurrenten bilden, gehören sie zu den Akten des Nachsteuerverfahrens (vgl. Duplik der Steuerverwaltung vom 15. Dezember 2017, E. 2f [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 236, und STRK.2017.56, S. 91]). Indem die Steuerverwaltung dem Rechtsvertreter des Rekurrenten anbot, beim zuständigen Revisor Einsicht in die Akten betreffend die B____ AG zu nehmen, gewährte sie ihm deshalb die Möglichkeit zur Einsicht in die Akten des Nachsteuerverfahrens des Rekurrenten. Selbst für den Fall, dass die Steuerverwaltung die Akten des Veranlagungsverfahrens der B____ AG örtlich weiterhin bei der Abteilung Juristische Personen belassen hat, hat sie ihre Aktenführungspflicht entgegen der Auffassung des Rekurrenten nicht verletzt. Der Rekurrent geht auch fehl, wenn er vorbringt, die Steuerverwaltung habe seinem Rechtsvertreter die Einsicht in die Akten der B____ AG verweigert, weil er von dieser nicht bevollmächtigt war (Replik des Rekurrenten vom 10. November 2017, S. 7 [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 211 f., und STRK.2017.56, S. 65]). Gemäss der Steuerverwaltung trifft es zu, dass ihr Revisorat dem Vertreter des Rekurrenten zunächst keine Unterlagen zur B____ AG habe zukommen lassen, weil sich die von ihm eingereichte Vollmacht auf die Anfechtung der Nachsteuerverfügungen betreffend den Rekurrenten beschränkt habe. Die Steuerverwaltung macht aber geltend, die Einsicht in die für das Nachsteuerverfahren betreffend den Rekurrenten relevanten Unterlagen in den Akten des Veranlagungsverfahrens der B____ AG wäre dem Rekurrenten und seinem Rechtsvertreter nicht verweigert worden, wenn dieser entsprechend der Einladung der Steuerverwaltung mit dem zuständigen Revisor einen Termin für die Akteneinsicht vereinbart hätte (Duplik der Steuerverwaltung vom 15. Dezember 2017, E. 2f [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 236, und STRK.2017.56, S. 91]). Diese Darstellung wird vom Rekurrenten nicht bestritten und erst recht nicht widerlegt. Damit ist davon auszugehen, dass der Rekurrent und sein Rechtsvertreter die Möglichkeit gehabt haben, in alle verfahrensbezogenen Akten, die geeignet sind, Grundlage der Entscheide über die Nachsteuern zu bilden, einschliesslich der Akten, die für dieses Verfahren beigezogen worden sind, Einsicht zu nehmen, und sie von dieser Möglichkeit keinen Gebrauch gemacht haben.

2.3.4 Der Rekurrent behauptet sodann, die Steuerverwaltung habe gemäss Schreiben vom 27. Juli 2016 im Rahmen des Einspracheverfahrens Einsicht in die Akten bei der Staatsanwaltschaft des Kantons Basel-Stadt (nachfolgend Staatsanwaltschaft) genommen. Ein Schreiben vom 27. Juli 2016 findet sich nicht in den Akten und ist vom Rekurrenten nicht eingereicht worden. Die Behauptung ist deshalb unbelegt. Zudem bleibt der Rekurrent jegliche Angaben dazu schuldig, in welche Akten bei der Staatsanwaltschaft die Steuerverwaltung Einsicht genommen haben soll. Jedenfalls bestehen keinerlei Hinweise darauf, dass in den Verfügungen und Einspracheentscheiden der Steuerverwaltung oder den Entscheiden der Steuerrrekurskommission auf Strafakten abgestellt worden wäre, die sich nicht in den Steuerakten befinden, oder dass die Steuerverwaltung oder die Steuerrekurskommission für das Nachsteuerverfahren Strafakten beigezogen hätte, die sich nicht in den Steuerakten befinden. Damit gehören Strafakten, die sich nicht in den Steuerakten befinden, insbesondere die von der Staatsanwaltschaft beschlagnahmten Buchhaltungs- und Steuerunterlagen, entgegen der Auffassung des Rekurrenten nicht zu den Steuerakten, die im Nachsteuerverfahren Gegenstand des Akteneinsichtsrechts bilden.

2.3.5 Insofern ist die Rüge, das Akteneinsichtsrecht sei verletzt worden, unbegründet.

2.4 Der Rekurrent beantragte im Einspracheverfahren und den Verfahren vor der Steuerrekurskommission den Beizug der von der Staatsanwaltschaft beschlagnahmten Buchhaltungs- und Steuerunterlagen (Einsprachebegründung des Rekurrenten vom 23. Juni 2016, Rz. 8 [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 60]; Rekurs- und Beschwerdebegründung des Rekurrenten vom 15. Mai 2017, Rz. 4, 12 und 14 [Vorakten Vorinstanz, S. 4, 7 f. und 8 f.]) und die Befragung der Geschäftsführer der Erbringer der Drittleistungen als Zeugen (Einsprachebegründung des Rekurrenten vom 23. Juni 2016, Rz. 7 [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 60]; Rekurs- und Beschwerdebegründung des Rekurrenten vom 15. Mai 2017, Rz. 12 und 14 [Vorakten Vorinstanz, S. 7 f. und 8 f.]). Diese Anträge wiederholt er in den Verfahren vor dem Verwaltungsgericht (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 4, 12 und 14). Aus den Ausführungen des Rekurrenten ergibt sich, dass die Beweisanträge im Zusammenhang mit der Bestreitung des Bestands und der Höhe der als steuerbares Einkommen aufgerechneten geldwerten Leistungen der B____ AG gestellt werden (vgl. Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 12).

2.4.1 Ein Anspruch auf Beizug von Akten aus einem anderen Verfahren sowie Auskünften von Zeugen besteht unter den Voraussetzungen des Beweisantrags- und Beweisabnahmerechts (vgl. VGE VD.2017.150 vom 14. Mai 2018 E. 2.2; vgl. Waldmann/Bickel, in: Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], Praxiskommentar Verwaltungsverfahrensgesetz [VwVG], a.a.O., Art. 33 N 1 und 12). Der Untersuchungsgrundsatz verpflichtet die Behörde nur zum Beizug derjenigen Beweise, die zur Abklärung der rechtserheblichen Tatsachen notwendig sind (vgl. VGE VD.2017.150 vom 14. Mai 2018 E. 2.2; vgl. Krauskopf et al., in: Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], Praxiskommentar Verwaltungsverfahrensgesetz [VwVG], a.a.O., Art. 12 N 19 ff.). Das Beweisantrags- und Beweisabnahmerecht ergibt sich aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör. Es setzt voraus, dass der Betroffene frist- und formgerecht einen Beweisantrag stellt und dass das Beweismittel zulässig und verfügbar sowie zur Abklärung des rechtserheblichen Sachverhalts tauglich ist (VGE VD.2017.150 vom 14. Mai 2018 E. 2.2; vgl. Waldmann/Bickel, a.a.O., Art. 33 N 3, 7 und 12 ff.). Aus dem Beweisantrag muss hervorgehen, für welche rechtserhebliche Tatsache mit dem Beweismittel der Beweis oder der Gegenbeweis erbracht werden soll (VGE VD.2017.150 vom 14. Mai 2018 E. 2.2; Waldmann/Bickel, a.a.O., Art. 33 N 10). Die Behörde kann von der Abnahme eines beantragten Beweismittels insbesondere dann absehen, wenn der rechtserhebliche Sachverhalt bereits hinreichend geklärt ist. Ob dies der Fall ist, beurteilt sich mittels einer antizipierten Beweiswürdigung (VGE VD.2017.150 vom 14. Mai 2018 E. 2.2; Kölz et al., Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 3. Auflage, Zürich 2013, Rz. 153 und 457; Waldmann/Bickel, a.a.O., Art. 33 N 21 f.). Demnach darf die Behörde von weiteren Beweisabnahmen absehen, wenn sie aufgrund der bereits erhobenen Beweise bzw. aufgrund der Aktenlage ihre Überzeugung gebildet hat und mit nachvollziehbaren Gründen annehmen kann, dass diese durch weitere Beweiserhebungen nicht geändert würde (VGE VD.2017.150 vom 14. Mai 2018 E. 2.2; Waldmann/Bickel, a.a.O., Art. 33 N 22 und Art. 29 N 88; Kölz et al., a.a.O., Rz. 537). Insbesondere ist die Behörde nicht gehalten, Beweise abzunehmen, wenn die Tatsachen bereits aus den Akten genügend ersichtlich sind (VGE VD.2017.150 vom 14. Mai 2018 E. 2.2; Kölz et al., a.a.O., Rz. 537).

2.4.2 Die B____ AG reichte in den sie betreffenden Steuerverfahren Steuer- und Buchhaltungsunterlagen ein. In der Zeit, in welcher der Rekurrent einziger Verwaltungsrat der B____ AG war, wurde diese von der Steuerverwaltung zur Einreichung weiterer Dokumente aufgefordert. Mit Schreiben vom 14. Februar 2014 forderte die Steuerverwaltung die B____ AG auf, sämtliche Verträge und Arbeitsrapporte zu sämtlichen Zahlungen in den Jahren 2010 und 2011 betreffend bestimmte Anbieter von Fremdleistungen einzureichen (Schreiben der Steuerverwaltung vom 14. Februar 2014 [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 85 f.]. Die B____ AG reichte gewisse zusätzliche Dokumente ein und erklärte, weitere Belege seien weder bei ihr noch bei deren Buchhaltung auffindbar (Schreiben der B____ AG vom 3. März 2014 [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 87 f.]; Schreiben der B____ AG vom 5. Mai 2014 [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 95 f.). Mit Schreiben vom 22. April 2014 erinnerte die Steuerverwaltung die B____ AG nochmals an die Einreichung der fehlenden Unterlagen (Schreiben der Steuerverwaltung vom 22. April 2014 [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 93 f.]). Der Rekurrent erklärte mit Schreiben vom 5. Mai 2014, dass man die Inhaber der entsprechenden Unternehmungen angefragt habe, «ob diese noch all fällige Unterlagen bezüglich den Jahren 2010+2011 besitzen, leider ohne Erfolg».

2.4.2.1 Unter diesen Umständen erscheint es als ausgeschlossen, dass sich in den beschlagnahmten Buchhaltungs- und Steuerunterlagen bisher von den Steuerbehörden noch nicht berücksichtigte Belege für die geschäftliche Begründetheit der geldwerten Leistungen finden. Der Rekurrent begründet seinen Antrag auf Beizug der von der Staatsanwaltschaft beschlagnahmten Buchhaltungs- und Steuerunterlagen auch nicht weiter, sondern begnügt sich mit einem pauschalen Verweis darauf. Im Übrigen wäre es dem Rekurrenten ohne Weiteres möglich gewesen, als Beschuldigter im Strafverfahren Akteneinsicht in die beschlagnahmten Buchhaltungs- und Steuerunterlagen zu nehmen und weitere Belege im Steuerverfahren einzureichen, wenn es solche gäbe. Zumindest im Einspracheverfahren hat der Rekurrent in Bezug auf den Strafprozess aber in keinem Zeitpunkt von seinem Akteneinsichtsrecht Gebrauch gemacht, obwohl ihm ein solches uneingeschränkt zugestanden hat (Schreiben der Staatsanwaltschaft vom 16. August 2017 [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 178]).

2.4.2.2 Vor diesem Hintergrund ist es zudem äusserst unwahrscheinlich, dass eine Befragung der damalig zur Geschäftsführung verantwortlichen Personen der Unternehmen zu weiteren Erkenntnissen betreffend die geschäftsmässige Begründetheit der Fremdleistungen führen würde. Es ist insbesondere nicht davon auszugehen, dass sich jene Personen neun bzw. acht Jahre später an die hier interessierenden Fremdleistungen erinnern können, zumal sie offenbar auch über keine Belege dazu verfügen (vgl. Einspracheentscheid, E. 2b; Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 16. August 2017, E. 3e [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 41]). Hinzu kommt, dass der Rekurrent nicht einmal ausführt, um welche Zeugen es sich im Einzelnen handelt. Wenn er dazu geltend macht, dass es ihm derzeit mangels Zugriffs auf die beschlagnahmten Unterlagen nicht möglich sei, die Zeugen persönlich zu bezeichnen (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 12), so ist ihm wiederum entgegenzuhalten, dass er als Beschuldigter jederzeit hätte Akteneinsicht bei der Staatsanwaltschaft nehmen können.

2.4.4 Somit haben die Vorinstanzen die Beweisanträge auf Beizug der beschlagnahmten Buchhaltungs- und Steuerunterlagen und auf Befragung der Geschäftsführer der Erbringer der Drittleistungen als Zeugen in antizipierter Beweiswürdigung zu Recht abgewiesen und sind die Anträge auch im vorliegenden Verfahren abzuweisen.

2.5 Zusammenfassend ergibt sich somit, dass eine Verletzung des rechtlichen Gehörs nicht dargetan ist.

Im Weiteren richtet sich der Rekurrent gegen den Inhalt der Nachsteuerverfügungen.

3.1 Nach § 177 StG und Art. 151 Abs. 1 DBG wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert, falls sich aufgrund von Tatsachen und Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, ergibt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, oder eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder ein Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen ist. Neu sind Tatsachen oder Beweismittel, wenn diese im ordentlichen Veranlagungsverfahren bzw. während des anschliessenden Rechtsmittelverfahrens nicht aktenkundig waren und erst nach Eröffnung der Veranlagung bzw. des Entscheids und deren Erwachsen in Rechtskraft zum Vorschein gelangt sind (sog. unechte Noven; vgl. Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Auflage, Zürich 2013, § 160 N 24: BGer 2C_807/2011 vom 9. Juli 2012 E. 2.6.1, 2C_494 und 495/2011 vom 6. Juli 2012 E. 2.1). Für diejenigen Tatsachen, welche die Nachsteuerpflicht begründen, trägt die Steuerbehörde in sinngemässer Anwendung von Art. 8 ZGB die objektive Beweislast, d.h. die Folgen der Beweislosigkeit (Locher, a.a.O., Art.151 N 39, m.w.H.).

3.2

3.2.1 Wie bereits im vorinstanzlichen Verfahren bestreitet der Rekurrent, «dass die genannten Fremdarbeiten in Höhe von CHF 198'637 (2010) und CHF 119'423 (2011) verdeckte Gewinnausschüttungen sind». Er bezieht sich damit auf die bei der B____ AG aufgerechneten Fremdleistungen der […] GmbH über CHF 126'816.– im Geschäftsjahr 2010 und über CHF 42'911.– im Geschäftsjahr 2011, der […] GmbH über CHF 46'663.– im Geschäftsjahr 2010 und über CHF 12'677.– im Geschäftsjahr 2011, der […] GmbH über CHF 25'158.– im Geschäftsjahr 2010, der […] GmbH über CHF 53'391.– im Geschäftsjahr 2011 und der […] GmbH […] über CHF 10'444.– im Geschäftsjahr 2011. Die Aufrechnung der geldwerten Leistungen bei der Einkommenssteuer wurde im Einspracheentscheid eingehend und überzeugend begründet (vgl. Einspracheentscheid, E. 3d und e [Vorakten Vorinstanz, S. 19 ff.). Daraus geht hervor, dass die Steuerverwaltung aufgrund objektiver Gesichtspunkte davon überzeugt sein durfte, dass die B____ AG dem Rekurrenten als Anteilshaber geldwerte Leistungen im entsprechenden Umfang erbracht hat. Die Vorinstanz hat diesbezüglich zutreffend ausgeführt, dass in den vor­instanzlichen Verfahren jeglicher Nachweis für die geschäftsmässige Begründetheit der Fremdleistungen fehlte. Es ist daher nicht zu beanstanden, wenn die Vorinstanz zum Schluss gekommen ist, die Aufrechnung der Fremdleistungen sei im Grundsatz zu Recht erfolgt. Der Rekurrent hält diesen Erwägungen lediglich eine pauschale Bestreitung entgegen und macht betreffend die Steuerperiode 2011 geltend, die Fremdleistungen seien tatsächlich erbracht worden und er habe keine entsprechenden geldwerten Leistungen erhalten (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 12 und 14). Er setzt sich damit nicht im Ansatz mit den vorinstanzlichen Erwägungen auseinander. Seine unsubstantiierten Rügen sind in keiner Art und Weise geeignet, die Richtigkeit dieser Erwägungen in Frage zu stellen.

3.2.2

3.2.2.1 Der Rekurrent macht weiter eine willkürliche Sachverhaltsfeststellung geltend, die er damit begründet, dass ihm die aufgerechneten Fremdarbeiten und sonstigen aufgerechneten Aufwendungen für das Jahr 2011 vollumfänglich angerechnet worden seien, obwohl er nachgewiesen habe, dass er im Jahr 2011 nur 52 % der Aktien der B____ AG gehalten habe. Dieser Nachweis sei mit dem in das Einspracheverfahren eingebrachten Aktienkaufvertrag vom 2. Dezember 2010 sowie der unterschriftlichen Bestätigungen von C____ vom 30. Oktober 2015 erbracht worden (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 15).

3.2.2.2 Entgegen den etwas missverständlichen Erwägungen der Vorinstanz (angefochtene Entscheide, E. 5c f.) tragen die Steuerbehörden die objektive Beweislast dafür, dass der Rekurrent in den Jahren 2010 und 2011 100 % der Aktien gehalten hat. Dieser Beweis ist vorliegend aber erbracht und dem Rekurrenten ist es nicht gelungen, einen entsprechenden Gegenbeweis zu erbringen. Die Steuerverwaltung hat schlüssig dargelegt, dass es sich beim vorgelegten Aktienkaufvertrag, der am 2. Dezember 2010 zwischen dem Rekurrenten und C____ geschlossen worden sein soll (vgl. Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 170 f.), um ein mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit zu einem späteren Zeitpunkt erstelltes und damit zurückdatiertes Dokument handelt (Einspracheentscheid, E. 3e; vgl. Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 16. August 2017, E. 3b [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 39, und STRK.2017.56, S. 43]). So hat C____ gegenüber der Staatsanwaltschaft in einer Einvernahme am 18. März 2016 glaubhaft zugegeben, im Jahr 2010 keine Aktien der B____ AG erworben zu haben und auf Verlangen des Rekurrenten «verschiedene Papiere» unterschrieben zu haben, weil er seinen «Job nicht verlieren» wollte (Protokoll der Einvernahme von C____ vom 18. März 2016, S. 10 [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 188]). Diese Aussage wird durch die technischen Ermittlungen der Staatsanwaltschaft bekräftigt, wonach das Dokument am 30. November 2015 kurz vor der Zustellung an die Steuerverwaltung erstellt wurde und sich C____ im Zeitraum des Vertragsschlusses selbst nicht in Basel, dem Ort, an welchem der Aktienkaufvertrag unterzeichnet worden sein soll, sondern in der Slowakei aufhielt (Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 140 f.). Ausserdem wird im Schreiben der B____ AG vom 3. März 2014 bestätigt, dass der Rekurrent deren alleiniger Inhaber ist (Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 87). Hinzu kommt, dass dieses Schreiben vom Rekurrenten selbst aufgesetzt wurde, wie dieser etwa in der Replik vom 10. November 2017 eingestanden hat (Replik vom 10. November 2017, S. 7 [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 211]). An dieser Beurteilung vermag auch die vom Rekurrenten eingereichte Bestätigung von C____ vom 26. Oktober 2015 nichts zu ändern. Die Steuerverwaltung hat überzeugend ausgeführt, dass diesem Bestätigungsschreiben nur ein äusserst geringer Beweiswert zukommt, weil C____ zumindest in einem erheblichen Abhängigkeitsverhältnis zum Rekurrenten gestanden hat und es eine ähnliche Textformatierung und ein ähnlicher Schreibstil aufweist wie das Schreiben des Rekurrenten vom 30. Oktober 2015 (Einspracheentscheid, E. 3e).

3.2.3 Folglich sind die von der Steuerverwaltung in den Geschäftsjahren 2010 und 2011 als geldwerte Leistungen qualifizierten Vorgänge zu Recht im Nachsteuerverfahren beim Rekurrenten als alleinigen Anteilshaber der B____ AG als steuerbares Einkommen aufgerechnet worden.

3.3 Die Rügen des Rekurrenten richten sich schliesslich gegen die Korrektur bei der Vermögenssteuer. Dazu bringt der Rekurrent vor, dass die Wertschriftenbewertungen vollumfänglich bestritten bleiben und diese auch «im Rekursverfahren nicht durch die Steuerverwaltung belegt» worden seien (Rekurs- und Beschwerdebegründung, Rz. 16). Die Bewertung der Aktien der B____ AG wurde in der Wertschriftenbewertung der Steuerverwaltung vom 16. März 2015 (Vorakten Vor­instanz STRK.2017.55, S. 172 ff.) eingehend begründet. Diese Bewertung wurde dem Rekurrenten mit Schreiben der Steuerverwaltung vom 28. April 2015 (Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 147 und 149 ff.) zugestellt. Die unsubstantiierte Bestreitung des Rekurrenten ist nicht ansatzweise geeignet, die Richtigkeit der Bewertung in Frage zu stellen.

In der Rekurs- und der Beschwerdebegründung werden die Verfahrensanträge betreffend die Sistierung des vorliegenden Verfahrens sowie die Gewährung einer Frist zur ergänzenden Begründung des Rekurses bzw. der Beschwerde nach Einsicht in die von der Staatsanwaltschaft beschlagnahmten Steuer- und Buchhaltungsunterlagen nicht begründet. Die im vorinstanzlichen Verfahren dafür vorgebrachten Gründe überzeugen nicht. Es bestehen mithin keine sachlichen Gründe, die eine Sistierung rechtfertigen würden. Entgegen der Auffassung des Rekurrenten (Replik des Rekurrenten vom 10. November 2017, S. 3 f. [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 207 f.]) setzt die Einforderung von Nachsteuern weder eine Urkundenfälschung noch eine Falschbeurkundung voraus. Auch wenn sich die untersuchten Sachverhalte teilweise überschneiden, ist der Entscheid in den vorliegenden Verfahren nicht vom Ausgang des Strafverfahrens abhängig. Die steuerrechtlichen und (steuer-)strafrechtlichen Aspekte des Sachverhalts sind eigenständig zu beurteilen (vgl. Locher, a.a.O., Art. 151 N 8). Wie die Steuerverwaltung im vorinstanzlichen Verfahren korrekt aufgezeigt hat, äussert sich dies u.a. darin, dass in den Verfahren unterschiedliche Beweisgrundsätze anwendbar sind (vgl. Vernehmlassung der Steuerverwaltung vom 16. August 2017, E. 2b [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 37, und STRK.2017.56, S. 41]). Da die von der Staatsanwaltschaft beschlagnahmten Steuer- und Buchhaltungsunterlagen nicht beizuziehen sind, ist dem Rekurrenten auch keine Möglichkeit zu gewähren, die Begründung seines Rekurses nach Einsicht in diese Akten zu ergänzen. Wenn der Rekurrent dies für erforderlich gehalten hätte, hätte er bei der Staatsanwaltschaft längst Akteneinsicht nehmen können und die damit gewonnenen Erkenntnisse in die Begründung des Rekurses und der Beschwerde aufnehmen können. Zu berücksichtigen ist ferner, dass dem Rekurrenten bereits im vor­instanzlichen Verfahren eine verlängerte Frist zur Einreichung der Replik gewährt und ihm damit genügend Zeit gegeben wurde, die in seinen Augen für das Verfahren massgeblichen Unterlagen zu beschaffen (Verfügung des Präsidiums der Steuerrekurskommission vom 23. August 2017, S. 2 [Vorakten Vorinstanz STRK.2017.55, S. 199, und STRK.2017.56, S. 50). Die Verfahrensanträge betreffend die Sistierung des vorliegenden Verfahrens sowie die Gewährung einer Frist zur ergänzenden Begründung des Rekurses bzw. der Beschwerde nach Einsicht in die von der Staatsanwaltschaft beschlagnahmten Steuer- und Buchhaltungsunterlagen sind demzufolge abzuweisen.

Der Rekurs und die Beschwerde werden abgewiesen. Bei diesem Ausgang gehen die Kosten der Verfahren zu Lasten des Rekurrenten. Da sich das verwaltungsgerichtliche Verfahren als weniger aufwändig erwiesen hat als im Zeitpunkt der Erhebung der Kostenvorschüsse erwartet, ist es angezeigt, die Gebühren gegenüber den Kostenvorschüssen für das Verfahren betreffend die kantonalen Steuern pro 2010 und 2011 (Verfahren VD.2018.221) von CHF 3'000.– auf CHF 2'100.– und für das Verfahren betreffend die direkte Bundessteuer pro 2010 und 2011 (Verfahren VD.2018.222) von CHF 2'000.– auf CHF 1'400.– zu reduzieren.

Demgemäss erkennt das Verwaltungsgericht (Dreiergericht):

://: Die Verfahrensanträge, das Rekurs- und Beschwerdeverfahren zu sistieren sowie dem Rekurrenten und Beschwerdeführer nach Einsicht in die von der Staatsanwaltschaft Basel-Stadt beschlagnahmten Steuer- und Buchhaltungsunterlagen eine Frist zur ergänzenden Begründung zu gewähren, werden abgewiesen.

Der Rekurs und die Beschwerde werden abgewiesen.

Der Rekurrent und Beschwerdeführer trägt die Kosten der verwaltungsgerichtlichen Verfahren mit einer Gebühr von CHF 2'100.– für das Verfahren VD.2018.221 und von CHF 1'400.– für das Verfahren VD.2018.222, je einschliesslich Auslagen.

Mitteilung an:

Rekurrent

Steuerverwaltung Basel-Stadt

Steuerrekurskommission Basel-Stadt

Eidgenössische Steuerverwaltung

APPELLATIONSGERICHT BASEL-STADT

Der Gerichtsschreiber

MLaw Tobias Calò

Rechtsmittelbelehrung

Gegen diesen Entscheid kann unter den Voraussetzungen von Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes (BGG) innert 30 Tagen seit schriftlicher Eröffnung Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift ist fristgerecht dem Bundesgericht (1000 Lausanne 14) einzureichen. Für die Anforderungen an deren Inhalt wird auf Art. 42 BGG verwiesen. Über die Zulässigkeit des Rechtsmittels entscheidet das Bundesgericht.

Ob an Stelle der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ein anderes Rechtsmittel in Frage kommt (z.B. die subsidiäre Verfassungsbeschwerde an das Bundesgericht gemäss Art. 113 BGG), ergibt sich aus den anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen. Wird sowohl Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten als auch Verfassungsbeschwerde erhoben, sind beide Rechtsmittel in der gleichen Rechtsschrift einzureichen.