9C_30/2024
Sentenza del 27 giugno 2024
III Corte di diritto pubblico
Composizione
Giudici federali Parrino, Presidente,
Beusch, Scherrer Reber,
Cancelliere Savoldelli.
Partecipanti al procedimento
A.________, patrocinato dall'avv. Davide Cerutti,
ricorrente,
contro
Divisione delle contribuzioni della Repubblica e Cantone Ticino, viale Stefano Franscini 6, 6501 Bellinzona,
opponente.
Oggetto
Imposta sugli utili immobiliari del Cantone Ticino,
ricorso contro la sentenza della Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino del 29 novembre 2023 (80.2022.283).
A.a. Il 17 ottobre 2017 la B.________ Sagl, U.________ (GR), e la C.________ SA, V.________ (GR), hanno acquistato la particella n. xxx RFD del Comune di W.________ per. fr. 586'000.-. A quel tempo, A.________ era socio e gerente con firma individuale della B.________ Sagl. Sua sorella era invece membro con firma individuale della C.________ SA.
Con rogito del 14 settembre 2020, iscritto a registro fondiario il 25 settembre 2020, la B.________ Sagl e la C.________ SA hanno venduto ad A.________ la particella n. xxx per fr. 586'000.-.
A.b. Con atto pubblico del 30 ottobre 2020, iscritto a registro fondiario il 30 dicembre 2021, A.________ ha venduto le particelle n. xxx e n. yyy RFD del Comune di W.________, frutto di un frazionamento dell'originaria particella n. xxx avvenuto il 2 dicembre 2020, a D.________ e E.________ al prezzo di fr. 850'000.-.
A.c. In relazione a quest'ultima operazione, il 5 aprile 2022 A.________ ha inoltrato la dichiarazione per l'imposta sugli utili immobiliari all'Ufficio circondariale di tassazione competente.
Come valore di alienazione, ha indicato l'importo di fr. 850'000.-. Come valore di investimento, ha fatto valere un importo di fr. 771'164.60, così composto: valore di acquisto di fr. 586'000.-, costi di costruzione e di miglioria di fr. 140'000.-, costi di acquisto e di vendita di fr. 15'164.60, provvigioni versate a C.________ SA di fr. 30'000.-.
A.d. Il 26 aprile 2022, l'Ufficio di tassazione ha notificato ad A.________ la decisione di tassazione degli utili immobiliari. In tale contesto, non ha ammesso né la deduzione per costi di costruzione e di miglioria di fr. 140'000.- né la deduzione per provvigioni versate di fr. 30'000.-. Inoltre, ha concesso la deduzione per costi di acquisto e di vendita solo per fr. 13'818.- (invece che per fr. 15'164.60).
A.e. Il 27 ottobre 2022, l'autorità fiscale ha respinto il reclamo di A.________ e confermato la tassazione.
Con sentenza del 29 novembre 2023, la Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino ha respinto il ricorso inoltrato dal contribuente contro la decisione su reclamo.
Condividendo l'agire dell'autorità fiscale, ha infatti rilevato che le condizioni per ammettere in deduzione dal valore di alienazione - quali costi di investimento - costi di progettazione per fr. 140'000.-, costi di acquisto e di vendita per fr. 15'164.- (invece di fr. 13'818.-) e provvigioni versate a un mediatore per fr. 30'000.- non erano date.
Con ricorso in materia di diritto pubblico del 15 gennaio 2024, A.________ ha contestato il giudizio cantonale davanti al Tribunale federale chiedendo che, in sua riforma, le deduzioni fatte valere davanti alle autorità ticinesi siano ammesse.
La Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino ha domandato che il ricorso venga respinto.
1.1. Redatto nei termini (art. 46 cpv. 1 lett. c in relazione con l'art. 100 cpv. 1 LTF) dal destinatario del giudizio contestato (art. 89 cpv. 1 LTF), il gravame va esaminato come ricorso in materia di diritto pubblico giusta l'art. 82 segg. LTF. (al riguardo, cfr. anche l'art. 73 della legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni [LAID; RS 642.14]).
Nella misura in cui è sostenuta anche l'esistenza di una questione giuridica di importanza fondamentale, su cui sarebbe necessaria una pronuncia del Tribunale federale, va precisato che in ambito d'imposta sugli utili immobiliari essa non è richiesta.
1.2. Esaminando un ricorso in materia di diritto pubblico, Il Tribunale federale fonda il suo ragionamento giuridico sugli accertamenti svolti dall'autorità inferiore (art. 105 cpv. 1 LTF). Può rettificarli o completarli se sono manifestamente inesatti o violano il diritto ai sensi dell'art. 95 LTF (art. 105 cpv. 2 LTF).
In questo contesto, manifestamente inesatto significa arbitrario. Di conseguenza, la parte che critica la fattispecie accertata nella sentenza impugnata non può limitarsi a completarla, facendo riferimento agli atti, ma deve sollevare una censura specifica e motivarla in modo chiaro (art. 106 cpv. 2 LTF; DTF 140 III 264 consid. 2.3).
Con una censura di natura formale, che va esaminata in via prioritaria (DTF 141 V 557 consid. 3), il ricorrente lamenta una lesione del proprio diritto di essere sentito (art. 29 cpv. 2 Cost.) in ragione del fatto che la Corte cantonale "non ha assunto alcuna altra prova, oltre ai documenti proposti con il ricorso".
2.1. Dall'art. 29 cpv. 2 Cost. viene dedotto anche il diritto ad offrire prove pertinenti e ad ottenerne l'assunzione (DTF 134 I 140 consid. 5.3). Questo diritto non impedisce però all'autorità di porre fine all'istruttoria, quando le prove assunte le hanno permesso di formarsi una propria opinione e le ulteriori prove offerte non potrebbero condurla a modificare il suo convincimento. Spetta a chi ricorre sostanziare l'insostenibilità di tale scelta (DTF 143 IV 500 consid. 1.1).
2.2. La dimostrazione di una lesione del divieto d'arbitrio (art. 9 Cost.), non viene tuttavia fornita perché nel. p.to 3.2.1 del gravame il ricorrente si limita a denunciare la mancata assunzione di talune prove fornendo ogni volta la propria opinione in merito, ciò che non basta. In effetti, l'arbitrio nell'accertamento dei fatti e/o nell'apprezzamento (anche anticipato) delle prove è dato solo se l'istanza inferiore non ha manifestamente compreso il senso e la portata di un mezzo di prova, ha omesso di considerare un mezzo di prova pertinente senza un serio motivo, oppure se ha tratto delle deduzioni insostenibili (DTF 143 IV 500 consid. 1.1) e ciò va indicato con un'argomentazione precisa, che qui non viene fornita (art. 106 cpv. 2 LTF).
3.1. Nel merito, oggetto di disputa è la tassazione sugli utili immobiliari relativa alla vendita, iscritta a registro il 30 dicembre 2021, delle particelle n. xxx e n. yyy RFD del Comune di W.________.
In questo contesto, è litigioso in particolare il mancato riconoscimento in deduzione, quali costi di investimento: (a) di costi di progettazione per fr. 140'000.-; (b) di costi di acquisto e di vendita per fr. 15'164.- (invece di fr. 13'818.-, come ammesso in sede cantonale); (c) di provvigioni versate a un mediatore per fr. 30'000.-.
3.2. Secondo l'art. 12 cpv. 1 LAID, l'utile immobiliare consiste nella differenza tra il prodotto dell'alienazione e le spese d'investimento (prezzo d'acquisto - o valore di sostituzione - cui vanno ad aggiungersi i costi d'investimento). I concetti di "prodotto dell'alienazione", "spese d'investimento" e "valore di sostituzione" non sono però definiti dal diritto federale, di modo che i Cantoni mantengono un certo margine di apprezzamento, sia nel riconoscere o meno determinate spese come deducibili nella propria legislazione, sia nell'applicazione della legislazione medesima (DTF 143 II 382 consid. 3.2; 141 II 207 consid. 2.2.1; sentenze 9C_335/2023 del 26 ottobre 2023 consid. 3.1, non pubblicato in DTF 150 I 1; 9C_644/2022 del 13 marzo 2023 consid. 5.1).
Ciò vale anche in relazione all'art. 134 cpv. 1 della legge tributaria del Cantone Ticino del 21 giugno 1994 [LT/TI; RL/TI 640.100], su cui si è basata la Corte cantonale, e che riconosce come costi d'investimento: (1) i costi di acquisto e di vendita, quali spese notarili, di iscrizione, di bollo e le provvigioni usuali debitamente comprovate versate a un mediatore; (2) i costi che hanno aumentato il valore del fondo alienato come i costi di costruzione e di miglioria, i contributi di miglioria, le tasse di allacciamento e il contributo di plusvalore di cui agli art. 93 segg. della legge sullo sviluppo territoriale; (3) le indennità versate per la costituzione di servitù o di oneri fondiari a favore del fondo alienato, rispettivamente quelle versate per liberarlo da servitù e oneri fondiari che lo gravavano al momento del precedente acquisto.
Pertanto, norme quali l'art. 134 cpv. 1 LT/TI vanno considerate come delle disposizioni di diritto cantonale autonomo, la cui applicazione può essere contestata davanti al Tribunale federale solo se è arbitraria o altrimenti in contrasto con il diritto federale (DTF 143 II 382 consid. 3.3; sentenza 9C_644/2022, citata, consid. 5.1).
3.3. Le spese previste dall'art. 12 cpv. 1 LAID, che possono essere poste in deduzione nell'ambito dell'imposizione degli utili immobiliari, si distinguono dalle spese previste dall'art. 9 cpv. 3 LAID, che possono essere poste in deduzione nell'ambito dell'imposizione sul reddito.
In merito alla questione se una spesa rientri tra quelle previste dall'art. 12 cpv. 1 LAID o tra quelle previste dall'art. 9 cpv. 3 LAID, il Tribunale federale ha pieno potere di cognizione (sentenze 2C_408/2022 del 18 luglio 2022 consid. 3.2 seg.). Ciò nondimeno, sia nel caso dell'art. 12 cpv. 1 LAID che dell'art. 9 cpv. 3 LAID, le spese poste in deduzione sono un fattore che concorre a ridurre l'onere fiscale, di modo che la prova della loro esistenza compete al contribuente (DTF 143 II 661 consid. 7.2; sentenza 2C_408/2022, citata, consid. 3.3).
4.1. In un capitolo intitolato "costi di costruzione, miglioria e di progettazione", il ricorrente ammette che in relazione alla percezione dell'imposta sugli utili immobiliari i Cantoni dispongono di un certo margine di manovra.
Osserva però che, siccome lo scopo della legge federale sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni è quello di "determinare i principi per il disciplinamento di quell'imposta", sarebbe "opportuno che il Tribunale federale chiarisca e uniformi le giurisprudenze cantonali contraddittorie" e che, nel caso concreto, segua la prassi dei Cantoni più "permissivi", anche perché i costi che ha sostenuto sono stati documentati.
4.2. Ora, come rilevato nel precedente considerando 3.2, nel Cantone Ticino il diritto alla deduzione dei costi d'investimento è regolato dall'art. 134 cpv. 1 LT/TI, la cui applicazione può essere contestata solo se arbitraria o altrimenti in contrasto con il diritto federale.
Una critica in questo senso non viene però formulata, perché il ricorrente non si richiama a tale norma di diritto cantonale, chiedendo genericamente l'applicazione di una prassi che gli sia più favorevole.
4.3. D'altra parte, una censura d'arbitrio (art. 9 Cost.) manca anche in relazione all'apprezzamento delle prove. Rilevando che i costi sopportati sarebbero "documentati", l'insorgente si limita infatti a fornire una personale lettura della fattispecie e a contrapporla a quella contenuta nella sentenza impugnata, ciò che non basta.
In effetti, l'arbitrio nell'accertamento dei fatti e/o nell'apprezzamento delle prove è dato solo se l'istanza inferiore non ha manifestamente compreso il senso e la portata di un mezzo di prova, ha omesso di considerare un mezzo di prova pertinente senza un serio motivo, o se ha tratto delle deduzioni insostenibili (DTF 143 IV 500 consid. 1.1). Di conseguenza, chi ricorre per lamentarsene non può accontentarsi di denunciare errori o imprecisioni con riferimento diretto agli atti - come viene fatto anche nel p.to 3.2.2.2 del ricorso - ma deve argomentare, per ogni accertamento criticato, in che modo le prove avrebbero dovuto essere valutate, perché l'apprezzamento dell'autorità sia insostenibile e in che misura la lesione invocata sarebbe suscettibile d'influenzare l'esito del litigio (art. 97 cpv. 1 LTF; DTF 143 IV 500 consid. 1.1).
5.1. In un capitolo intitolato "costi di acquisto e di vendita", l'insorgente rileva che la Corte cantonale gli ha negato il diritto alla deduzione della totalità dei costi esposti per la vendita, siccome le parcelle dello studio legale non potevano essere conteggiate.
Sostiene però che la deduzione andasse ammessa perché, senza la consulenza prestata e l'esame del rogito notarile egli non avrebbe avuto contezza di tutta la fattispecie legata all'acquisto e che "le indicazioni delle prestazioni lo confermano".
5.2. La questione della liceità della deduzione dei costi di acquisto e di vendita è stata trattata dalla Camera di diritto tributario alle pagine 19-22 del proprio giudizio. L'esame dei Giudici ticinesi è puntuale e circostanziato (al riguardo, cfr. i considerandi 7.3.2 e 7.3.3 del giudizio impugnato) e l'art. 42 cpv. 2 LTF avrebbe quindi richiesto un confronto con lo stesso anche nell'impugnativa.
Un simile confronto non viene tuttavia svolto, perché la censura è formulata in poche righe, con le quali non si spiega perché le argomentazioni addotte dai Giudici cantonali sarebbero contrarie al diritto federale. Già per questo motivo, la critica sollevata non va pertanto approfondita e va respinta (DTF 145 V 161 consid. 5.2).
In un capitolo intitolato "provvigioni versate", il ricorrente si lamenta infine del mancato riconoscimento del diritto alla deduzione di fr. 30'000.- e, ritenuto che la Camera di diritto tributario ha giustificato la propria decisione con diversi argomenti, li passa in rassegna contestandoli.
Anche in questo caso vale però quanto rilevato nel precedente considerando 4 in relazione ai "costi di costruzione, miglioria e di progettazione", perché l'insorgente denuncia solo in via generale il "contrasto con gli atti di causa e con il diritto" e quindi non sostanzia né un'applicazione contraria al diritto federale - segnatamente di rango costituzionale - dell'art. 134 cpv. 1 LT/TI né un apprezzamento (anche anticipato) delle prove insostenibile e pertanto lesivo del divieto d'arbitrio.
Per quanto precede, nella misura in cui è ammissibile, il ricorso dev'essere respinto. Le spese giudiziarie seguono la soccombenza (art. 66 cpv. 1 LTF); non vengono assegnate ripetibili (art. 68 cpv. 3 LTF).
Il ricorso è respinto nella misura in cui è ammissibile.
Le spese giudiziarie di fr. 4'000.- sono poste a carico del ricorrente.
Comunicazione alle parti e alla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino.
Lucerna, 27 giugno 2024
In nome della III Corte di diritto pubblico
del Tribunale federale svizzero
Il Presidente: Parrino
Il Cancelliere: Savoldelli