Landesverwaltungsgericht Tirol LVwG-2024/20/1595-1

• Dokumenttyp: Entscheidungstext
• Entscheidungsdatum: 03.12.2024
• ECLI: ECLI:AT:LVWGTI:2024:LVwG.2024.20.1595.1

Begründung

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Landesverwaltungsgericht Tirol erkennt durch seinen Richter Dr. Stöbich auf Grund des Vorlageantrages vom 15.04.2024 gegen die Beschwerdevorentscheidung vom 12.03.2024, Zl ***, über die Beschwerde der AA, **** Z, vertreten durch den BB, **** U, gegen den berichtigten Bescheid der Tiroler Landesregierung vom 14.09.2023, Zl ***, betreffend die Festsetzung des Pflichtbeitrages nach dem Tiroler Tourismusgesetz für 2021,

zu Recht:

1. Der Beschwerde wird Folge gegeben und der angefochtene Bescheid behoben.

2. Die ordentliche Revision ist gemäß Art 133 Abs 4 B-VG nicht zulässig.

E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e

I.Verfahrensgang:

Mit dem angefochtenen (berichtigten) Bescheid wurde gegenüber der Beschwerdeführerin der Pflichtbeitrag für das Jahr 2021 an den Tourismusverband Y – Z – X – W - V (Verbandsnummer ***, Ortsklasse: ***) und an den Tiroler Tourismusförderungsfonds wie folgt endgültig festgesetzt:

„Berufsgruppe

EH = Einzelhandel, GH = Großhandel

Beitragspflichtiger

Umsatz

Prozent-

satz

Grundzahl

049 Baumeister, Bauunternehmer.

€ 2.738.920,00

10

273. 892

Gesamtgrundzahl: 273.892

Promillesatz

Beitrag

Fonds:

1,2

€ 328,67

Verband:

15,0

€ 4.108,43

Gesamt:

16,2

€ 4.437,10

davon bereits abgestattet:

€ 46,00

einzuzahlender Betrag:

€ 4.391,10

In der Bescheidbegründung verwies die Abgabenbehörde auf einschlägige Bestimmungen des Tourismusgesetzes sowie darauf, dass sich die Höhe des Beitrages auf Grund der im Bemessungszeitraum getätigten Umsätze als Ausdruck des touristischen Nutzens in den einzelnen Berufsgruppen bestimme.

Mit Schreiben vom 12.10.2023 erhob die Beschwerdeführerin gegen diesen Bescheid Beschwerde. In dieser machte sie geltend, dass die Abgabenbehörde den beitragspflichtigen Umsatz für das Jahr 2021 abweichend von der Erklärung ohne weitere Begründung mit Euro 2.738.920,00 in der Berufsgruppe „049 Baumeister, Bauunternehmer“ festgesetzt habe. Seitens der Beschwerdeführerin sei gegenüber der Abgabenbehörde erklärt worden, dass kein beitragspflichtiger Umsatz vorliege. Es handle sich um eine ARGE, die auf Basis einer reinen Kostenverrechnung an die zwei Beteiligten ein Gebäude errichtet habe. Es liege kein aus dem Tourismus resultierender wirtschaftlicher Nutzen vor.

Die AA sei im Jahr 2019 vom Verein AA, Adresse 1, **** Z, und der DD, Adresse 2, **** U, gegründet worden. Zweck der Gesellschaft wäre die Errichtung, Erhaltung und gemeinsame Nutzung einer neuen Baulichkeit gewesen. Die Gesellschaft bürgerlichen Rechts hätte ausschließlich die Kosten der Gebäudeerrichtung und die damit zusammenhängenden Aufwände gegenüber ihren Gesellschaftern verrechnet. Es fehle daher an einem unmittelbaren oder mittelbaren wirtschaftlichen Nutzen aus dem Tourismus. Mit Wirkung vom 31.12.2021 sei die Gesellschaft bürgerlichen Rechts aufgelöst worden.

Die Beschwerdeführerin hätte im Jahr 2021 aus einem Grundstücksumsatz im Sinne des § 6 Abs 1 Z 9 lit a UStG einen Umsatz in Höhe von Euro 2.652.660,01 erzielt. Aus umsatzsteuerlichen Gründen hätte die Beschwerdeführerin hinsichtlich des grundsätzlich (echt) steuerbefreiten Grundstücksumsatzes gemäß § 6 Abs 2 UStG zur Steuerpflicht optiert. Der vorgenannte Umsatz sei im Gesamtumsatz von Euro 2.738.914,17 enthalten. Die Befreiung gemäß § 31 Abs 1 lit a Tiroler Tourismusgesetz käme unabhängig davon zur Anwendung, ob der Unternehmer in Bezug auf den Grundstücksumsatz gemäß § 6 Abs 2 UStG zur Steuerpflicht optiere oder nicht. Was die Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes betreffe, sei zu beachten, dass diese zum Salzburger Tourismusgesetz ergangen sei und dort eine andere Regelung bestanden habe.

Es wurde beantragt, die Abgabe mit Null festzusetzen, da die Beschwerdeführerin nicht unter die Pflichtmitgliedschaft falle. In eventu wäre von einem beitragspflichtigen Umsatz in Höhe von Euro 86.254,16 auszugehen, da hinsichtlich des restlichen Umsatzes die Befreiung des § 31 Abs 1 lit a Tiroler Tourismusgesetz für die Lieferung von Grundstücken zur Anwendung gelange.

Nach Einlangen dieser Beschwerde führte die Abgabenbehörde ergänzende Ermittlungen durch und ersuchte die Beschwerdeführerin mit Schreiben vom 15.02.2024 um Beantwortung mehrerer Fragen bzw um Übermittlung näher angeführter Unterlagen. Dem wurde seitens der Beschwerdeführerin mit Schreiben vom 05.03.2024 entsprochen. Neuerlich wurde vorgebracht, dass die ARGE keinen Nutzen aus dem Tourismus ziehe.

In der Folge erging eine Beschwerdevorentscheidung vom 12.03.2024, mit welcher die Abgabenbehörde den Nutzen aus dem Tourismus bejaht und die Beschwerde abgewiesen hat. Die Beschwerdevorentscheidung wurde am 15.03.2024 zugestellt. In der Begründung wurde darauf verwiesen, dass sich aus den umsatzsteuerlichen Veranlagungen der Finanzbehörden ergebe, dass die Beschwerdeführerin Unternehmerin im Sinne des § 2 Abs 1 und 2 des Umsatzsteuergesetzes und damit unternehmerisch tätig (gewesen) sei und in diesem Sinne gegenüber der Finanzbehörde des Bundes, den Gesellschaftern und der CC als Finanzinstitut aufgetreten sei. Es bestehe auch ein Eintrag im Unternehmensregister. Es liege ein selbständiges Unternehmen im Sinne des UStG und nicht nur eine interne Verrechnungs- und Zahlungsabwicklungsstelle im Innenverhältnis der ARGE-Mitglieder vor.

Aus den Ausführungen der Beschwerdeführerin gegenüber der Abgabenbehörde und den vorgelegten Unterlagen ergebe sich, dass sie selbst niemals Eigentümerin des Grundstücks gewesen sei. Das Grundstück wäre vielmehr direkt vom vormaligen Verkäufer an die zwei Gesellschafter veräußert und verrechnet worden. Die Beschwerdeführerin habe selbst eingeräumt, dass es sich nicht um die Einräumung eines Baurechtes, sondern um die Verrechnung von Errichtungskosten eines Gebäudes handle. Es käme keine Befreiungs-bestimmung hinsichtlich der gegenständlich vereinnahmten Umsätze zum Tragen.

Es würde an den steuerbaren Umsatz auf jeder Stufe angeknüpft und liege keine Belastung in Bezug auf denselben fremdenverkehrsrechtlichen Gegenstand vor. Was den Nutzen aus dem Tourismus betreffe, verwies die Abgabenbehörde auf die mit LGBl Nr 76/2023 eingeführte gesetzliche Nutzenfiktion. Darüber hinaus könne der Nutzen im Tourismus im gegenständlichen Fall auch gesondert begründet werden. Ein wirtschaftlicher Nutzen liege auch dann vor, wenn mittelbare wirtschaftliche Vorteile aus dem Tourismus in Tirol gezogen werden würden.

Mit Schreiben vom 15.04.2024 wurde von der Beschwerdeführerin fristgerecht ein Vorlageantrag gestellt. Darin wurde neuerlich hervorgehoben, dass die Beschwerdeführerin lediglich für die beiden Gesellschafter tätig geworden sei und die dafür notwendigen „Hilfsmittel“ (UID-Nummer, Belege, Bankverbindung) verwendet habe. Eine reine Abrechnungsstelle könne für sich selbst weder unmittelbar noch mittelbar von einem Wirtschaftszweig und daher auch nicht vom Tourismus profitieren. Es liege daher kein Nutzen aus dem Tourismus vor. Im Übrigen würde der Befreiungstatbestand des § 31 Abs 1 lit a des Tiroler Tourismusgesetzes vorliegen.

Mit Vorlagebericht vom 12.06.2024 wurde der gegenständliche Abgabenakt von der Abgabenbehörde dem Landesverwaltungsgericht vorgelegt. Dabei wurde im Wesentlichen auf die Ausführungen in der Beschwerdevorentscheidung verwiesen.

II.Sachverhalt:

Bei der Beschwerdeführerin handelt es sich um eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, die auf der Grundlage eines Gesellschaftsvertrages vom 22.02.2019 zwischen der AA, **** Z, und der DD, **** U, abgeschlossen wurde. Beide Gesellschafter sind Unternehmer und jeweils in Bezug auf den Pflichtbeitrag zum Tourismusverband beitragspflichtig.

Zweck der Gesellschaft war die Errichtung, Erhaltung und gemeinsame Nutzung einer neuen Baulichkeit auf dem GStNr **1, KG Z. Dabei ging es insbesondere um die Errichtung von Büro- und Lagerräumlichkeiten samt Parkplätzen und dazugehörigen Anlagen. Die Gesellschaft bürgerlichen Rechts wurde zunächst auf unbestimmte Zeit errichtet. Tatsächlich erfolgte am 31.12.2021 (nach der Projektumsetzung) die Auflösung dieser Gesellschaft.

Für die Errichtung des im Gesellschaftsvertrag angeführten Bauvorhabens wurde die Beschwerdeführerin nach außen hin tätig. Sie erteilte dementsprechend Aufträge an andere Unternehmer und nahm deren Lieferungen und sonstige Leistungen in Anspruch. In weiterer Folge hat die Beschwerdeführerin die Kosten der Gebäudeerrichtung und die damit zusammenhängenden Aufwände gegenüber ihren Gesellschaftern weiterverrechnet.

Es liegen keine Anhaltspunkte vor, dass die Beschwerdeführerin über die Errichtung des Bauvorhabens und die damit verbundene Kostenverrechnung hinaus unternehmerisch tätig geworden ist.

Die Beschwerdeführerin legte Rechnungen auf eigenem Briefpapier. Sie verfügte über eine eigene Umsatzsteueridentifikationsnummer (ATU: ***) und Bankkonten bei einem Tiroler Bankinstitut. Die Bundesfinanzverwaltung (Finanzamt Österreich) hat gegenüber der Beschwerdeführerin Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 2019, 2020 und 2021 erlassen. Im Umsatzsteuer-Festsetzungsbescheid für das Jahr 2021 wurde der Gesamtbetrag der steuerpflichtigen Lieferungen, sonstigen Leistungen und Eigenverbrauch mit Euro 2.738.914,17 und ein Gesamtbetrag an Vorsteuern in Höhe von Euro 48.207,05 festgesetzt. Es ist ein Betrag von Euro 68.608,65 als steuerfreie Umsätze (ohne Vorsteuerabzug) ausgewiesen.

Im Umsatzsteuer-Festsetzungsbescheid 2020 ist ein Gesamtbetrag der steuerpflichtigen Lieferungen, sonstigen Leistungen und Eigenverbrauch in Höhe von Euro 3.436,49 und ein Gesamtbetrag an Vorsteuern in Höhe von Euro 431.621,40 ausgewiesen.

Grund und Boden wurde direkt von einem Dritten an die beiden Gesellschafter verkauft und verrechnet. Seitens der Beschwerdeführerin wurden Kosten für die Errichtung des Gebäudes sowie damit im Zusammenhang stehende Aufwendungen an die Gesellschafter weiterverrechnet. Damit wurden die vom Finanzamt festgesetzten Umsätze bewirkt.

III.Beweiswürdigung:

Beweis wurde aufgenommen durch Einsichtnahme in den Akt der Verwaltungsbehörde. Die Feststellungen gründen sich vor allem auf das Schreiben der Beschwerdeführerin vom 13.09.2023 an die Abgabenbehörde, in welchem sieh ihren Tätigkeitsbereich näher dargestellt hat, sowie aus der Anfragebeantwortung gegenüber der Abgabenbehörde vom 05.05.2024 und den Beschwerdeausführungen. Von der Beschwerdeführerin wurde auch der Gesellschaftsvertrag vom 22.02.2019 vorlegt.

IV.Rechtsgrundlagen:

Umsatzsteuergesetz 1994 – UStG 1994, BGBl Nr 663/1994 idF BGBl Nr 201/1996:

„Unternehmer, Unternehmen

§ 2.

(1) Unternehmer ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das Unternehmen umfaßt die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird.

(2) Die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit wird nicht selbständig ausgeübt,

1. soweit natürliche Personen, einzeln oder zusammengeschlossen, einem Unternehmen derart eingegliedert sind, daß sie den Weisungen des Unternehmers zu folgen, verpflichtet sind;

2. wenn eine juristische Person dem Willen eines Unternehmers derart untergeordnet ist, daß sie keinen eigenen Willen hat. Eine juristische, Person ist dem Willen eines Unternehmers dann derart untergeordnet, daß sie keinen eigenen Willen hat (Organschaft), wenn sie nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in sein Unternehmen eingegliedert ist.

Die Wirkungen der Organschaft sind auf Innenleistungen zwischen den im Inland gelegenen Unternehmensteilen beschränkt. Diese Unternehmensteile sind als ein Unternehmen zu behandeln. Hat der Organträger seine Geschäftsleitung im Ausland, gilt der wirtschaftlich bedeutendste Unternehmensteil im Inland als Unternehmer.“

Tiroler Tourismusgesetzes 2006, LGBl Nr 19/2006, in den hier maßgeblichen Fassungen LGBl Nr 15/2015 (§§ 2, 31 und 35), LGBl Nr 28/2007 (§§ 30 und 45) und LGBl Nr 38/2022 (§ 31):

㤠2

Mitglieder

(1) Pflichtmitglieder eines Tourismusverbandes sind jene Unternehmer im Sinn des § 2 Abs. 1 und 2 des Umsatzsteuergesetzes 1994, die unmittelbar oder mittelbar einen wirtschaftlichen Nutzen aus dem Tourismus in Tirol erzielen und im Gebiet des Tourismusverbandes ihren Sitz oder eine Betriebsstätte haben. Verfügt ein Unternehmer über keinen Sitz oder keine Betriebsstätte im Gebiet eines Tourismusverbandes, so ist er Pflichtmitglied jenes Tourismusverbandes, von dessen Gebiet aus er seine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit ausübt.

(…)

§ 30

Beitragspflicht

(1) Die Pflichtmitglieder haben für jedes Haushaltsjahr des Tourismusverbandes (Vorschreibungszeitraum) an diesen Pflichtbeiträge – im Folgenden kurz Beiträge genannt – nach Maßgabe ihres im Bemessungszeitraum nach Abs. 4 unmittelbar oder mittelbar aus dem Tourismus in Tirol erzielten wirtschaftlichen Nutzens zu entrichten. Für die Beurteilung dieses Nutzens sind die Umsätze nach § 31 oder die sonstigen Bemessungsgrundlagen nach § 32 heranzuziehen.

(…)

§ 31

Beitragspflichtiger Umsatz

(1) Der beitragspflichtige Umsatz ist, soweit im Folgenden nichts anderes bestimmt ist, die Summe der steuerbaren Umsätze im Sinn des § 1 Abs. 1 Z 1 des Umsatzsteuergesetzes 1994. Davon ausgenommen sind [jedenfalls]:

a) Umsätze im Sinn des § 6 Abs. 1 Z 1 bis 7, Z 9 lit. a und d sublit. aa, bb und cc und Z 12 des Umsatzsteuergesetzes 1994,

b) Umsätze aus Lieferungen an einen Ort außerhalb Tirols,

c) Umsätze aus sonstigen Leistungen (§ 3a Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes 1994), soweit sie nicht ausschließlich oder überwiegend in Tirol erbracht wurden, sowie Umsätze aus geistigen Leistungen mit wissenschaftlichem, literarischem, künstlerischem, technischem, buchhalterischem oder vergleichbarem Inhalt wie etwa Architektenpläne, Karten, Kompositionen, Modellskizzen oder Beratungsleistungen etwa von Werbeagenturen oder Ingenieurbüros, wenn deren Verwendungszweck nicht ausschließlich oder überwiegend in Tirol liegt,

d) Umsätze aus der Vermietung von Wohnungen oder Teilen davon, die einer Person als Hauptwohnsitz dienen oder die sonst im Rahmen eines Schul- oder Hochschulbesuches, einer Berufsausbildung oder einer Berufsausübung vermietet werden, dies einschließlich der dazugehörigen Garagen,

e) Umsätze aus einer Geschäftsveräußerung (§ 4 Abs. 7 des Umsatzsteuergesetzes 1994),

f) Umsätze von Theatern, Musikensembles und Museen, die von einer Gebietskörperschaft regelmäßig Zuschüsse von mehr als 30 v. H. ihrer jährlichen Aufwendungen erhalten,

g) Umsätze aus dem Verkauf von inländischen amtlichen Wertzeichen,

h) Umsätze aus dem Verkauf von Schulbüchern, Schul- und Kindergarteneinrichtungen sowie Umsätze aus Schüler-, Kindergarten- und Lehrlingsfreifahrten,

i) Umsätze eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes betreffend das land- und forstwirtschaftliche Vermögen nach § 29 Z 1 und 2 des Bewertungsgesetzes 1955 sowie Umsätze aus der Ausübung von Einforstungsrechten, ausgenommen jedoch Umsätze aus der Vermietung von Privatunterkünften,

j) 50 v. H. der Umsätze aus dem Verkauf von Treibstoffen und 15 v. H. der Umsätze aus dem Verkauf von anderen Mineralölprodukten bei Brennstoff- und Mineralölhändlern und Tankstellen.

(…)

§ 35

Beitragshöhe

(1) Der Beitrag des einzelnen Pflichtmitgliedes ist für den Vorschreibungszeitraum nach einem Promillesatz der Grundzahl zu berechnen.

(2) Die Grundzahl ist ein Prozentsatz des im Bemessungszeitraum in Tirol erzielten beitragspflichtigen Umsatzes oder der sonstigen Bemessungsgrundlage. Dieser Prozentsatz beträgt für die

(3) Der Promillesatz ist der Wert des Quotienten aus der Summe der für erforderlich erachteten Einnahmen aus den Beiträgen der Pflichtmitglieder des Tourismusverbandes dividiert durch ein Tausendstel der zu erwartenden Summe aus den Grundzahlen der Pflichtmitglieder nach Abs. 2, den Mindestgrundzahlen der Pflichtmitglieder nach Abs. 6 und den fiktiven Grundzahlen der Pflichtmitglieder, die dem Beitrag von Kleinunternehmern nach Abs. 8 entsprechen. Er ist von der Vollversammlung mit höchstens einer Dezimalstelle festzusetzen und darf nicht niedriger als 6 v. T. und nicht höher als 15,8 v. T sein.

(4) Der Promillesatz bleibt bis zu seiner Neufestsetzung in Geltung. Der Beschluss über die Neufestsetzung des Promillesatzes muss, um für das folgende Haushaltsjahr wirksam zu werden, bis spätestens 1. Dezember des laufenden Haushaltsjahres gefasst und nach § 9 Abs. 6 kundgemacht werden.

(5) Bei einem neu errichteten Tourismusverband muss der Promillesatz für das erste Haushaltsjahr bis spätestens 15. März beschlossen und nach § 9 Abs. 6 kundgemacht werden. Bei einer Erweiterung des Gebietes eines bestehenden Tourismusverbandes gilt für den aufgenommenen Gebietsteil der Promillesatz des aufnehmenden Tourismusverbandes.

(…)

(7) Die der Ermittlung des Beitrages zugrunde zu legenden Umsätze sind, soweit sie nicht auf einen vollen Betrag von zehn Euro enden, auf den nächst höheren Zehnerbetrag aufzurunden.

(…)

§ 45

Beiträge der Pflichtmitglieder und der freiwilligen Mitglieder der Tourismusverbände

(1) Die Pflichtmitglieder und die freiwilligen Mitglieder der Tourismusverbände haben für jedes Kalenderjahr an den Fonds einen Beitrag in der Höhe von 1,2 v. T. der Grundzahl nach § 35 Abs. 2, der Mindestgrundzahl nach § 35 Abs. 6 oder der fiktiven Grundzahl, die dem Beitrag von Kleinunternehmern nach § 35 Abs. 8 entspricht, zu leisten.

(2) Für die Vorschreibung, Einhebung und zwangsweise Einbringung der Beiträge nach Abs. 1 gelten die §§ 36 bis 38 sinngemäß. Die Beiträge sind gemeinsam mit den Pflichtbeiträgen zu den Tourismusverbänden vorzuschreiben.“

Beitragsgruppenverordnung 1991, LGBl Nr 84/1990, in der hier maßgeblichen Fassung LGBl Nr 179/2014:

㤠1

Einreihung der Berufsgruppen

(1) Die einzelnen Berufsgruppen der Pflichtmitglieder der Tourismusverbände werden

Berufsgruppe Beitragsgruppen in den

Ortsklassen

A B C U

und seine

Feriendörfer

(…)

049 Baumeister, Bauunternehmer VI VI VI VI

(…)

(3) Die Pflichtmitglieder sind mit ihren Unternehmen den ihren Tätigkeiten am besten entsprechenden Berufsgruppen nach Abs. 1 zuzuordnen. Werden im Rahmen eines Unternehmens Umsätze bewirkt, denen eine Einreihung des Pflichtmitgliedes in unterschiedliche Beitragsgruppen entsprechen würde (Beitragsgruppenumsätze), so ist bei der Berechnung des Beitrages von den Beitragsgruppenumsätzen auszugehen. Dies gilt nicht für Teilumsätze von weniger als 20.000,– Euro und für solche Teilumsätze, die im Verhältnis zu den übrigen Beitragsgruppenumsätzen des Betriebes von untergeordneter Bedeutung sind.

(4) Berufsgruppen, die in keine Beitragsgruppe nach Abs. 1 eingereiht sind, gelten in allen Ortsklassen als in die Beitragsgruppe VI eingereiht.

(…)“

V.Rechtliche Erwägungen:

V.1.

Gemäß § 2 Abs 1 Tiroler Tourismusgesetz 2006 (TTG 2006) sind Pflichtmitglieder eines Tourismusverbandes jene Unternehmer im Sinne des § 2 Abs 1 und 2 UStG 1994, die unmittelbar oder mittelbar einen wirtschaftlichen Nutzen aus dem Tourismus in Tirol erzielen und im Gebiet des Tourismusverbandes ihren Sitz oder eine Betriebsstätte haben.

Bei der Beschwerdeführerin handelt es sich um eine Arbeitsgemeinschaft (ARGE), die als Gesellschaft bürgerlichen Rechts organisiert war. Eine nicht rechtsfähige Personenvereinigung wie die Gesellschaft bürgerlichen Rechts ist dann Unternehmerin iSd Umsatzsteuerrechts, wenn sie selbständig ist und durch gewerbliche oder berufliche Leistungen als Gesellschaft nach außen hin in Erscheinung tritt (vgl VwGH 30.1.2014, 2013/15/0157). Hinsichtlich der Umsatzsteuer kann sohin eine Gesellschaft nach bürgerlichem Recht ein eigenes, von ihren Gesellschaftern unabhängiges Steuersubjekt sein (vgl VwGH 30.9.2015, Ra 2014/15/0024), wenn es sich um eine im Wirtschaftsleben nach außen auftretende Gesellschaft handelt. Der umsatzsteuerliche Unternehmerbegriff setzt somit ein „In- Erscheinung-Treten“ der Gesellschaft als solche im rechtsgeschäftlichen Verkehr voraus (vgl VwGH 26.5.1982, 82/13/0104, 0105; 29.11.1994, 93/14/0150, 30.1.2014, 2013/15/0157; vgl weiters auch unter unionsrechtlichen Gesichtspunkten Ruppe/Achatz, UStG4, § 2 Tz 20).

Im vorliegenden Fall trat die Beschwerdeführerin im rechtsgeschäftlichen Verkehr nach außen hin in Erscheinung. Sie trat gegenüber ausführenden Baufirmen als Rechnungs- und Zahlstelle für das verfahrensgegenständliche Bauvorhaben auf. Aus diesem Grund verfügte die Beschwerdeführerin auch über eine eigene UID-Nummer und Steuernummer und liegen für die Jahre 2019 bis 2021 auch entsprechende Umsatzsteuerdaten (Umsatzsteuer-bescheide) des Finanzamtes Österreich vor. Die Beschwerdeführerin trat gegenüber dem Finanzamt auf, weshalb es sich um ein Unternehmen im Sinn des § 2 Abs 1 und 2 UStG 1994 handelt. Die Umsätze der Beschwerdeführerin waren daher auch nicht als „Innenumsätze“ einer Organschaft gemäß § 2 Abs 2 Z 2 UStG 1994 zu qualifizieren. Die für eine Pflichtmitgliedschaft nach dem Tiroler Tourismusgesetz 2006 erforderlichen subjektbezogenen und geografischen Tatbestandsmerkmale liegen damit vor.

Neben dem Vorliegen der subjektbezogenen und geografischen Tatbestandsmerkmale ist zusätzlich das Vorliegen eines unmittelbaren bzw mittelbaren Nutzens aus dem Tourismus für eine Pflichtmitgliedschaft und Beitragspflicht nach dem Tiroler Tourismusgesetz 2006 Voraussetzung (objektbezogenes Tatbestandsmerkmal).

V.2.

Im Beschwerdefall ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin mit Touristen nicht unmittelbar in Geschäftsbeziehung trat und auch kein unmittelbares wirtschaftliches Interesse am Tourismus hatte. Es war somit auch kein unmittelbarer wirtschaftlicher Nutzen aus dem Tourismus gegeben.

Darüber hinaus ist zu prüfen, ob die Beschwerdeführerin im Sinne des § 2 Abs 1 erster Satz Tiroler Tourismusgesetz 2006 mittelbar wirtschaftliche Vorteile aus dem Tourismus im Land Tirol gezogen hat. Eine solche tourismusbedingte Vorteilssituation ist nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes dann gegeben, wenn durch Touristen in einem Bereich eine Hebung der wirtschaftlichen Lage eintritt, die wieder auf andere Geschäftszweige belebend wirkt (vgl VwGH 1.3.2023, Ra 2022/13/0062; 9.5.2022, Ra 2022/13/0042; 25.2.1994, 92/17/0130). Entscheidend ist daher, ob und in welcher Weise die erzielten Umsätze vom Fremdenverkehr beeinflusst sind (vgl VwGH 7.10.2005, 2001/17/0153).

V.3.

Mit LGBl Nr 76/2023 wurde § 30 Abs 1 des Tiroler Tourismusgesetzes 2006 mit Wirkung vom 01.01.2024 dahingehend geändert, dass eine unwiderlegbare Rechtsvermutung statuiert wurde, wonach der Unternehmer durch die Ausübung einer in der Beitragsgruppenverordnung angeführten Tätigkeit jedenfalls einen Nutzen aus dem Tourismus zieht.

Hinsichtlich des gegenständlichen, nach dem Grundsatz der Zeitbezogenheit im Abgabenrecht zu beurteilenden Abgabenzeitraumes (das Kalenderjahr 2021) gelangt diese Änderung noch nicht zur Anwendung. Für den gegenständlichen Fall bewirkt daher der Umstand, dass eine unternehmerische Tätigkeit nach der Beitragsgruppenverordnung einer bestimmten Berufsgruppe zuzuzählen ist, nicht schon für sich, dass ein mittelbarer wirtschaftlicher Nutzen am Tourismus zu bejahen wäre. Die Frage, ob tatsächlich ein Nutzen aus dem Tourismus gezogen wird, ist vielmehr nach den Umständen des Einzelfalls zu beurteilen (vgl VwGH 1.3.2023, Ra 2022/13/0062-6; 28.6.2016, 2013/17/0213, 9.5.2022, Ra 2022/13/0042 uva).

V.4.

Nach der ständigen Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofes ist die Erhebung von Fremdenverkehrsabgaben wie auch von Pflichtbeiträgen an Fremdenverkehrsverbände sachlich gerechtfertigt, wenn und insoweit einem Unternehmer zumindest mittelbar durch Hebung des Fremdenverkehrs innerhalb eines Gebietes wirtschaftliche Vorteile erwachsen (vgl VfGH 24.02.2016, E185/2014).

Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist entscheidend, ob zufolge der auf den Tourismus zurückzuführenden Hebung der wirtschaftlichen Lage in Tirol höhere Umsätze erzielt werden, als wenn der Tourismus dort nicht existieren würde (vgl VwGH 28.6.2016, 2013/17/0213; 01.3.2023, Ra 2022/13/0062). Es muss „das Erträgnis“ einer Erwerbstätigkeit in einer konkret messbaren Weise auf den Fremdenverkehr (Tourismus) zurückzuführen sein (vgl VwGH 24.02.2023, Ra 2022/13/0095).

Ein gelegentlicher oder geringer Konnex zum Tourismus reicht aus Sicht des Verwaltungsgerichtshofes aus, um einen Nutzen aus dem Fremdenverkehr anzunehmen. In Bezug auf Bezug auf „Freiberufler“ stellte der Verwaltungsgerichtshof klar, dass diese Berufsgruppe jedenfalls einen Nutzen aus dem Tourismus zieht (vgl Erk vom 28.06.2016, 2013/17/0213). Aus der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ergibt sich aber auch, dass es (ausnahmsweise) auch Konstellationen geben kann, in denen Umsätze erzielt werden, ohne dass ein Konnex zum Tourismus besteht. So sprach der Verwaltungsgerichtshof in Bezug auf einen Betrieb, dessen Unternehmensgegenstand ausschließlich die Beherbergung von Asylwerbern war, aus, dass diesfalls kein Nutzen aus dem Tourismus gezogen werden würde (vgl Erk 18.05.2016, 2013/17/0048).

V.5.

Im Erkenntnis vom 1.3.2023, Ra 2022/13/0062, hat sich der Verwaltungsgerichtshof mit der Frage auseinandergesetzt, inwieweit eine ARGE, die iZm der Planung und Errichtung des Brennerbasistunnels tätig ist, einen wirtschaftlichen Nutzen aus dem Tourismus zieht. Das Höchstgericht hat dies im konkreten Fall verneint und betont, dass es in Bezug auf die Beitragspflicht entscheidend darauf ankomme, inwieweit ein Nutzen aus dem Tourismus gezogen werde und es nicht um einen Nutzen für den Tourismus gehe. Ein Nutzen aus der Tourismus wäre im konkreten Fall aber nicht erkennbar. Ergänzend führte das Höchstgericht aus, dass offengeblieben sei, inwieweit Umsätze durch die Einhebung von Eintrittsgeldern für Besichtigungen und Events (die eine Tourismusnutzung indizieren würden) erzielt worden wären.

Damit hat der Verwaltungsgerichtshof nochmals hervorgehoben, dass eine Einzelfallbeurteilung vorzunehmen ist, inwieweit ein Nutzen durch (im weitesten Sinn) tourismusbeeinflusste Umsätze gegeben ist. Er brachte in dieser Entscheidung aber auch (durch den Hinweis auf die Nichtfeststellung von Umsätzen durch die Einhebung von Eintrittsgeldern) zum Ausdruck, dass die bloße Weiterverrechnung von Kosten durch (die im konkreten Fall zu beurteilende) Planungs- und Errichtergemeinschaft für die Annahme eines Nutzens aus dem Tourismus nicht ausreiche.

V.6

In der Literatur hat sich Beiser in SWK 2023, 38, anknüpfend an dieses Erkenntnis (neuerlich) mit der Frage des tourismusbedingten Nutzens von ARGEs auseinandergesetzt Zusammengefasst kommt er zum Ergebnis, dass Arbeitsgemeinschaften, die in der Rechtsform einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts die Kräfte ihrer Gesellschafter bündeln würden, um gemeinsam Aufträge zu erfüllen, und sämtliche Leistungserlöse an ihre Gesellschafter durchleiten würden, als solche trotz ihrer Unternehmerqualität nach § 2 UStG keinen wirtschaftlichen Nutzen aus dem Tourismus erzielen würden und somit nicht Pflichtmitglieder nach § 2 Tiroler Tourismusgesetz wären.

Zuvor hat Beiser in SWK 2022, 913, die Frage der Pflichtmitgliedschaft von Wohnungseigentümer-Errichtergemeinschaften näher beleuchtet und hervorgehoben, dass die Kostenverteilungsfunktion einen Nutzen aus dem Tourismus ausschließe.

Auch Farmer in Tiroler Tourismusgesetz, Kommentar zum Beitragsrecht (2020), Rz 50 zu § 2, verneint einen mittelbar aus dem Tourismus resultierenden positiven wirtschaftlichen Nutzen bei Unternehmen, die Umsätze ausschließlich aus einer Kostenverrechnung erzielen würden, ohne davon einen darüberhinausgehenden Nutzen zu generieren.

V.7.

Das Landesverwaltungsgericht Tirol hat sich in der Vergangenheit schon mehrfach mit der Beitragspflicht von Arbeitsgemeinschaften auseinandergesetzt und dabei jeweils im Sinne der ständigen Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes auf die Umstände des Einzelfalls Bedacht genommen (vgl etwa Erk vom 29.10.2024, Zl LVwG-2024/49/1945-3 und LVwG-2024/49/1946-3; 5.3.2024, LVwG-2023/50/2925-3; 6.12.2023, LVwG-2023/49/2094-7 ua; 21.4.2022, LVwG-2019/36/1522-13 ua, und 16.10.2023, LVwG-2019/36/1522-23 ua).

Ausgehend von den durch die oben näher dargestellte höchstgerichtliche Judikatur herausgearbeiteten Kriterien ist im gegenständlichen Fall zu prüfen, ob und in welcher Weise die von der beschwerdeführenden Partei in der Rechtsform einer GesbR erzielten Umsätze vom Fremdenverkehr beeinflusst waren (vgl VwGH 7.10.2005, 2001/17/0153; 28.6.2016, 2013/17/0836; ua) bzw inwieweit sie zufolge der auf den Tourismus zurückzuführenden Hebung der wirtschaftlichen Lage häufiger in Anspruch genommen wurde und damit eine Umsatzsteigerung erfahren hat, als wenn der Tourismus in Tirol nicht existieren würde.

V.8.

Im gegenständlichen Fall wurde die Beschwerdeführerin als Gesellschaft bürgerlichen Rechts (wohl aus organisatorischen bzw steuerrechtlichen) Gründen zur Abwicklung der Errichtung eines Büro- und Geschäftsgebäudes für die ARGE-Partner als Bauherren im Jahr 2019 gegründet und nach Abwicklung dieses Bauvorhabens Ende des Jahres 2021 wieder aufgelöst. Die Umsätze resultieren allein daraus, dass die Bau- und Errichtungskosten und sonstige im Zusammenhang damit anfallende Kosten aufschlagsfrei an die ARGE-Partner als Bauherren weiterverrechnet wurden. Die Grundstücke wurden bereits zuvor in das Eigentum der ARGE-Partner übertragen.

Es liegt auf der Hand, dass seitens der ARGE neben organisatorischen Aspekten auch der Zweck verfolgt wurde, das Bauvorhaben möglichst kostengünstig umzusetzen. Die Gesellschaft zielte demnach nicht auf die Erzielung besserer Marktchancen und eine Hebung des Umsatzes ab. Ihr ging es um die Inanspruchnahme von Leistungen und nicht um Erbringung von Lieferungen oder sonstigen Leistungen, die über die bloße Kostenverrechnung an ihre Gesellschafter hinausgegangen wären. In der im konkreten Fall erfolgten aufschlagsfreien Weiterverrechnung kann das Landesverwaltungsgerichts Tirol keinen Nutzen aus dem Tourismus erkennen.

Nach Ansicht der Verwaltungsgerichtshofes könne sich der unmittelbare oder mittelbare wirtschaftliche Nutzen aus dem Tourismus in Tirol nicht nur durch direkte Geschäftskontakte und realwirtschaftliche Vorgänge, sondern nach auch durch die Möglichkeit der zusätzlichen und höheren Bereitstellung von Finanzmitteln ergeben, zumal bereits ein ausreichender Nutzen durch die bloße Schaffung besserer Marktchancen durch den Tourismus infolge gesteigerter Nachfrage nach Lieferungen oder Leistungen gegeben sei (vgl VwGH 10.5.1985, 83/17/0169, VwGH 25.6.2013, 2011/17/0001, VwGH 10.10.2016, 2013/17/0761).

Bei der vorliegenden Konzeption ging es jedoch nicht um die Wahrnehmung von Marktchancen. Dies hätte nämlich die Absicht vorausgesetzt, über die bloße Weiterverrechnung von Kosten hinausgehende Umsätze erzielen zu wollen. Eine derartige Absicht ist nicht erkennbar. Die gegenständliche zu Umsätzen führende unternehmerische Tätigkeit betrifft auch kein Bauvorhaben, bei dem eine touristische Nutzung erfolgte, wie dies im oben angeführten Fall des LVwG Tirol vom 29.10.2024, Zl LVwG-2024/49/1945-3, in dem es um die Errichtung einer Tiefgarage für Tourismusbetriebe ging, der Fall war.

Zusammengefasst gelangt daher das Landesverwaltungsgericht Tirol zur Ansicht, dass die Umsätze der Beschwerdeführerin, die sich ausschließlich aus der aufschlagsfreien Weiterverrechnung von Errichtungskosten eines (nicht in einem unmittelbaren Bezug zum Tourismus stehenden) Bauvorhabens an ihre ARGE-Partner ergaben, nicht durch einen Nutzen aus dem Tourismus erzielt wurden. Daher wurde das objektbezogene Tatbestandsmerkmal nicht erfüllt.

V.9.

Der Beschwerde war sohin Folge zu geben und der angefochtene Bescheid zu beheben. Mit dem Ergehen der abschließenden Entscheidung des Verwaltungsgerichtes in einem Bescheidbeschwerdeverfahren tritt die Beschwerdevorentscheidung außer Kraft (vgl Ritz, BAO7, § 264 Rz 3).

VI.Unzulässigkeit der ordentlichen Revision:

Die ordentliche Revision ist unzulässig, da keine Rechtsfrage iSd Art 133 Abs 4 B-VG zu beurteilen war, der grundsätzliche Bedeutung zukommt. Weder weicht die gegenständliche Entscheidung von der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ab, noch fehlt es an einer Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl VwGH 1.3.2023, Ra 2022/13/0062). Weiters ist die dazu vorliegende Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes auch nicht als uneinheitlich zu beurteilen. Dazu wird auf die in der gegenständlichen Entscheidung jeweils angeführte höchstgerichtliche Judikatur verwiesen. Ebenfalls liegen keine sonstigen Hinweise auf eine grundsätzliche Bedeutung der zu lösenden Rechtsfrage vor.

Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.

Belehrung und Hinweise

Den Parteien des Beschwerdeverfahrens steht das Recht zu, innerhalb von sechs Wochen ab Zustellung dieser Entscheidung, wenn das Landesverwaltungsgericht Tirol dies in seinem Spruch zugelassen hat, eine ordentliche, ansonsten eine außerordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof zu erheben. Die Revision ist schriftlich innerhalb von sechs Wochen ab Zustellung der Entscheidung beim Landesverwaltungsgericht Tirol einzubringen. Sie ist - abgesehen von den gesetzlichen Ausnahmen - durch eine bevollmächtigte Rechtsanwältin oder einen bevollmächtigten Rechtsanwalt, von einer Steuerberaterin bzw. einem Steuerberater oder einer Wirtschaftsprüferin bzw. einem Wirtschaftsprüfer abzufassen und einzubringen.

Beschwerdeführenden Parteien und den im Beschwerdeverfahren Beigetretenen steht weiters das Recht zu, innerhalb von sechs Wochen ab Zustellung dieser Entscheidung eine Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof (Freyung 8, 1010 Wien) zu erheben. Die Beschwerde ist direkt beim Verfassungsgerichtshof einzubringen. Die Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlichen Ausnahmen - durch eine bevollmächtigte Rechtsanwältin oder einen bevollmächtigten Rechtsanwalt eingebracht werden.

Es besteht die Möglichkeit, für das Beschwerdeverfahren vor dem Verfassungsgerichtshof und für das Revisionsverfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof Verfahrenshilfe zu beantragen. Verfahrenshilfe ist zur Gänze oder zum Teil zu bewilligen, wenn die Partei außerstande ist, die Kosten der Führung des Verfahrens ohne Beeinträchtigung des notwendigen Unterhalts zu bestreiten bzw wenn die zur Führung des Verfahrens erforderlichen Mittel weder von der Partei noch von den an der Führung des Verfahrens wirtschaftlich Beteiligten aufgebracht werden können und die beabsichtigte Rechtsverfolgung oder Rechtsverteidigung nicht als offenbar mutwillig oder aussichtslos erscheint. Wird die Verfahrenshilfe bewilligt, entfällt die Eingabengebühr und es wird eine Rechtsanwältin oder ein Rechtsanwalt bestellt, die oder der den Schriftsatz verfasst.

Für das Revisionsverfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof ist der Antrag auf Verfahrenshilfe innerhalb der oben angeführten Frist im Fall der Zulassung der ordentlichen Revision beim Landesverwaltungsgericht Tirol einzubringen. Im Fall der Nichtzulassung der ordentlichen Revision ist der Antrag auf Verfahrenshilfe beim Verwaltungsgerichtshof einzubringen. Dabei ist im Antrag an den Verwaltungsgerichtshof, soweit dies dem Antragsteller zumutbar ist, kurz zu begründen, warum entgegen dem Ausspruch des Verwaltungsgerichtes die Revision für zulässig erachtet wird.

Für das Beschwerdeverfahren vor dem Verfassungsgerichtshof ist der Antrag auf Verfahrenshilfe innerhalb der oben angeführten Frist beim Verfassungsgerichtshof einzubringen. Zur Vorgangsweise für die elektronische Einbringung und zu weiteren Informationen wird auf die Website des Verfassungsgerichtshofes verwiesen.

Die für eine allfällige Beschwerde oder Revision zu entrichtenden Eingabengebühr beträgt gemäß § 17a Verfassungsgerichtshofgesetz und § 24a Verwaltungsgerichtshofgesetz Euro 240,00.

Landesverwaltungsgericht Tirol

Dr. Stöbich

(Richter)