BVwG W187 2123488-1

• Dokumenttyp: Entscheidungstext
• Entscheidungsdatum: 29.09.2016
• ECLI: ECLI:AT:BVWG:2016:W187.2123488.1.00

Spruch

W187 2123488-1/23E

IM NAMEN DER REPUBLIK!

Das Bundesverwaltungsgericht hat durch den Richter Mag. Hubert REISNER als Einzelrichter über die Beschwerde der AAAA, gegen den Bescheid des Arbeitsausschusses für externe Qualitätsprüfungen (AeQ), Alser Straße 25/13, 1080 Wien, vom 22. Februar 2016, QP 566/16-03, zu Recht erkannt:

A)

Das Bundesverwaltungsgericht hebt Spruchpunkt 3 des Bescheides des Arbeitsausschusses für externe Qualitätsprüfungen (AeQ) vom 22. Februar 2016, QP 566/16-03, gemäß § 28 Abs 1 VwGVG iVm § 59 AVG ersatzlos auf und weist die Beschwerde im Übrigen gemäß § 28 Abs 1 VwGVG iVm §§ 15 Abs 1 und 16 Abs 2 A-QSG ab.

B)

Die Revision ist gemäß Art 133 Abs 4 B-VG nicht zulässig.

Begründung

ENTSCHEIDUNGSGRÜNDE

I. Verfahrensgang

1 Verfahren vor der belangten Behörde

1. 1 Am 11. August 2015 beantragte die AAAA, in der Folge Beschwerdeführerin, beim Arbeitsausschuss für externe Qualitätsprüfung, Alser Straße 24, 1090 Wien, in der Folge AeQ, die Bestellung eines Qualitätsprüfers für ihren Prüfbetrieb. Diesem Antrag war ein Dreiervorschlag angeschlossen.

1. 2 Mit Bescheid vom 24. August 2015, QP 566/12-02, bestellte der AeQ einen der drei vorgeschlagenen Qualitätsprüfer, nämlich die BBBB, verantwortlicher Qualitätsprüfer CCCC, zum Qualitätsprüfer für den Prüfungsbetrieb der Beschwerdeführerin.

1. 3 Mit Schreiben vom 24. August 2015, QP 566/15-03, forderte der AeQ die Beschwerdeführerin zum Erlag eines Kostenvorschusses auf.

1. 4 Mit Schreiben vom 25. September 2015, QP 566/15-05, verständigte der AeQ den Qualitätsprüfer vom Einlangen des Kostenvorschusses und forderte ihn auf, mit der externen Qualitätsprüfung zu beginnen.

1. 5 Am 11. November 2015 übermittelte der Qualitätsprüfer dem AeQ den Bericht über die Durchführung der externen Qualitätsprüfung und eine Honorarnote über ein höheres Honorar als ursprünglich vorgesehen, protokolliert unter QP 566/15-06.

1. 6 Mit E-Mail vom 12. Dezember 2016, QP 566/15-07, wandte sich die Beschwerdeführerin gegen die Erhöhung des Honorars des Qualitätsprüfers.

1. 7 Am 14. Dezember 2016, QP 566/15-08, kündigte der AeQ der Beschwerdeführerin die Ausstellung der beantragten Bestätigung unter gleichzeitiger Verhängung von Maßnahmen zur Beseitigung der im Bericht des Qualitätsprüfers festgestellten Mängel sowie eines schriftlichen Berichts darüber und die Verkürzung der Frist für die nächste Qualitätsprüfung an räumte eine Frist zur Stellungnahme bis 7. Jänner 2016 ein. Die Maßnahmen waren nicht konkret genannt, sondern verwiesen auf den Prüfbericht.

1. 8 Am 15. Dezember 2015, QP 566/15-09, übermittelte der Qualitätsprüfer dem AeQ die an die Beschwerdeführerin übermittelte Honorarnote zur Kenntnis.

1. 9 Am 7. Jänner 2016, QP 566/16-01, übermittelte die Beschwerdeführerin dem AeQ eine Stellungnahme zum Bericht des Qualitätsprüfers. Darin brachte sie im Wesentlichen vor, dass die Feststellungen im Bericht unrichtig seien. Das Programm XXXX sei kein "Prüfungsprogramm" sondern eine Prüfungs-Unterstützungssoftware und werde nicht nur zur Berichterstellung sondern auch zu anderen Schritten der Prüfung verwendet. Es erfolge eine mandantenbezogene Überprüfung der Unabhängigkeit der Mitarbeiter, die Prüfungen durchführten. Unter Beifügung einer Liste der Mandanten erklärten die Mitarbeiter jeweils im Jänner schriftlich ihre Unabhängigkeit. Die Feststellungen zu laufenden Fortbildung und Mitarbeiterinformation seien unrichtig. Es sei nicht erwiesen, dass der durchgängige Einsatz von Prüfsoftware zur Wahrung eines einheitlichen hohen Standards der Prüfungsqualität notwendig sei. Die Archivierung der Papierakte stelle sicher, dass nur die mit den Prüfungen befassten Mitarbeiter darauf Zugriff hätten. Es sei völlig unpraktikabel, bei jeder Herausgabe eines Prüfungsaktes das Sekretariat zu befassen. Es werde jedoch ein neues Lager gebaut, in dem nur die Wirtschaftsprüfungsakten gelagert würden. Den Schlüssel verwahre die Sekretärin. Es solle im April 2016 in Betrieb gehen. Das Qualitätsmanagementhandbuch werde entsprechend geändert. Die Mandanten würden auf Geldwäsche und Terrorismusfinanzierung alle drei Jahre überprüft. Der neue Leitfaden vom Beginn des Jahres 2015 sei übernommen und die Mitarbeiter entsprechend geschult worden. Die Gesamtplanung für das kommende Jahr werde vom Geschäftsführer im Dezember für das Folgejahr auf Mitarbeiter- und Mandantenebene entworfen, an alle Mitarbeiter verteilt und deren Rückmeldung bei der Erstellung des endgültigen Plans berücksichtigt. Die Qualitätssteigerung durch Unterfertigung dieses Plans durch die Mitarbeiter sei nicht ersichtlich. Es werde jährlich eine Detailplanung in zeitlicher und personeller Hinsicht auf Mandantenbasis erstellt. Es werde jedem Auftrag ein Mitarbeiter oder Team zugeteilt sowie ein Zeitplan erstellt. Es sei ein wesentliches Verbesserungspotential, die Ableitungen der Feststellungen und Fundstellen zukünftig besser zu dokumentieren. Die Gesamtplanung des Betriebs, die auftragsbezogene Planung auf Mitarbeiterebene mit Zeitvorgaben aufgrund der Größe der Mandate und die auftragsbezogene Detailplanung der Prüfungsschwerpunkte unter Beachtung der Drei-Jahres-Planung sei ausreichend und angemessen. Der Versicherungsschutz sei in der Zwischenzeit angehoben worden. Die Vorgabe, nicht nur bei kapitalmarktorientierten Unternehmen eine auftragsbegleitende Qualitätssicherung durchzuführen sei unpraktikabel. Der Verweis auf ein Prüfungshandbuch im QM-Handbuch sei ein Fehler gewesen und gelöscht worden. Die Dokumentation habe Potential zur Verbesserung. Bei der internen Nachschau seien Checklisten verwendet worden, die auftragsunabhängigen Maßnahmen jedoch nur im Rahmen der auftragsabhängigen Maßnahmen überprüft worden. Die Darstellung der Prüfungsdokumentation sei unrichtig, da allgemeine Informationen im Dauerakt dokumentiert seien, das Risiko von wesentlichen Fehleinschätzungen aus jedem einzelnen Prüfungsakt ersichtlich sei, bei Bedenken zur Going-Concern-Annahme Redepflicht ausgeübt und umfangreiche Prüfungshandlungen und Dokumentationen durchgeführt würden, die Wesentlichkeit sorgfältig berechnet und geprüft werde und die Prüfung des IKS und der Buchführung anhand eines Drei-Jahres-Plans, der in jedem Prüfakt enthalten sei, mit jährlichen Anpassungen und Schwerpunktsetzungen erfolge. Bei Bestehen einer internen Revision würden deren Berichte zum Akt genommen und berücksichtigt. Die Schlussfolgerungen der Mitarbeiter seien angemessen dokumentiert. Die vorgeschlagenen Maßnahmen seien zum Teil behoben und enthielten Mehrfachzählungen. Es verblieben notwendige Verbesserungen in den Bereichen der Archivierung, die mit der Inbetriebnahme des neuen Lagers im April 2016 geregelt sein werde, und der Dokumentation, die durch Anweisungen und die Prüfungs-Unterstützungssoftware XXXX behoben würden. Die Verkürzung der Frist bis zur nächsten Qualitätsprüfung sei nicht notwendig und nicht angebracht.

1. 10 Mit dem Bescheid vom 22. Februar 2016, QP 566/16-03, bescheinigte der AeQ der Beschwerdeführerin in Spruchpunkt 1 gemäß §§ 14 und 15 Abs 1 Z 1 lit b iVm Z 2 A-QSG die erfolgreiche Teilnahme an der externen Qualitätsprüfung. In Spruchpunkt 2 verkürzte der AeQ gemäß § 16 Abs 2 Z 2 A-QSG die Frist für die nächste Qualitätsprüfung auf zwei Jahre, sodass die nächste externe Qualitätsprüfung bis zum 22. Februar 2018 abgeschlossen sein muss. In Spruchpunkt 3 erlegte der AeQ der Beschwerdeführerin gemäß § 16 Abs 2 Z 1 A-QSG die Maßnahme auf, bis 30. April 2016 Anpassungen der Qualitätssicherungsmaßnahmen des Prüfungsbetriebes und gegebenenfalls deren Dokumentation zur künftigen Vermeidung der mit Prüfbericht vom 10. November 2015 und dessen allfälliger Ergänzung festgestellten Mängel, nämlich

"im Bereich der auftragsunabhängigen Maßnahmen

3.1. Verschwiegenheit: Bei der angewandten Methode der Archivierung der Papierakte in Aktenschänken ist nicht gewährleistet, dass nur jene für den Prüfungsakt zuständigen Mitarbeiter auf den Prüfungsakt zugreifen können.

3.2. Ausreichender Versicherungsschutz: Die nötige Versicherungsdeckung für die bestehenden Prüfungsaufträge war nicht erfüllt. Es besteht insgesamt ein Versicherungsschutz von 2 Mio. EUR. Es wurde ein Prüfungsauftrag für eine große Gesellschaft (§ 221 Abs. 3 UGB) angenommen, demzufolge gem. § 275 Abs. 2 UGB eine Versicherungssumme in Höhe von 4 Mio. EUR vorliegen müsste. Noch während der Erstellung des Prüfberichts konnte ein Versicherungsschutz in Höhe von 5 Mio. EUR rückwirkend mit der Annahme des Prüfungsauftrages der großen Gesellschaft nachgewiesen werden.

3.3. Abschließende Durchsicht der Prüfungsergebnisse: Die abschließende Durchsicht wird auf Deckblättern zu den einzelnen Prüffeldern dokumentiert. Diese werden vom verantwortlichen Abschlussprüfer abgezeichnet. Die im Rahmen der Prüfung gewonnenen Erkenntnisse sind für einen sachverständigen Dritten aufgrund der vorhandenen Dokumentation nur schwer nachvollziehbar.

3.4. Archivierung der Arbeitspapiere: Die angewendete Art der Archivierung (Papierakte) ist im Organisationshandbuch nicht dokumentiert.

3.5. Nachschau: Es gibt keinen Bericht über die interne Nachschau. Der auftragsabhängige Teil des Prüfungsbetriebes wurde nicht in die interne Nachschau aufgenommen und auch nicht geprüft, inwieweit die Feststellungen und Empfehlungen des externen Qualitätsprüfers bei der Weiterentwicklung des Qualitätssicherungssystems berücksichtigt wurden.

im Bereich der auftragsabhängigen Maßnahmen

3.6. Einhaltung der gesetzlichen Vorschriften und der fachlichen Regeln für die Auftragsabwicklung: Bei einer Stichprobe wurden Bestätigungen für von Dritten verwahrte Vermögensgegenstände nicht eingeholt und bei einer weiteren Stichprobe bei angeforderten Bestätigungen, die nicht eingegangen sind, keine entsprechenden alternativen Prüfungshandlungen durchgeführt.

3.7. Abschließende Durchsicht der Prüfungsergebnisse: Die Nachvollziehbarkeit der Prüfungsergebnisse für einen sachverständigen Dritten ist nicht ausreichend dokumentiert. Die Anpassung von Art und Umfang der Prüfungshandlungen an die im Verlauf der Prüfung gewonnen Erkenntnisse und deren Berücksichtigung bei der Urteilsfindung ist für einen sachverständigen Dritten nur schwer nachvollziehbar

vorzunehmen und diese schriftlich nachzuweisen."

Die belangte Behörde verwies auf § 4 Abs 3 A-QSG gesondert sowie auf § 15 Abs 2 2. Satz A-QSG, wonach die Gültigkeit einer Bescheinigung einen Monat nach Fristablauf erlischt.

Die belangte Behörde begründete den Bescheid im Wesentlichen damit, dass auf Antrag der Beschwerdeführerin die BBBB, verantwortlicher Qualitätsprüfer CCCC, mit Bescheid zum Qualitätsprüfer bestellt worden sei. Sein Bericht für den Zeitraum 1. November 2014 bis 30. September 2015 sei beim AeQ am 11. November 2015 eingelangt. Aufgrund dieses Berichts habe der AeQ beschlossen, die Bescheinigung unter der Auflage der Behebung von sieben wesentlichen Mängeln zu erteilen. Aufgrund des Parteiengehörs zur Anordnung von Maßnahmen erstattete die Beschwerdeführerin eine Stellungnahme, zu der AeQ den Qualitätsprüfer gehört und zur Ergänzung des Berichts aufgefordert habe.

Es lägen sieben Mängel der Qualitätssicherung vor, die jedoch angesichts der schlüssigen Ausführungen des Qualitätsprüfers, dass die Qualitätssicherungsmaßnahmen im Betrieb der Beschwerdeführerin angemessen seien, nicht als wesentlich anzusehen seien und insgesamt zu einer schwerwiegenden Beeinträchtigung der ordnungsgemäßen Berufsausübung führten. Da jedoch Mängel vorlägen, ordne der AeQ gemäß § 16 Abs 2 Z 1 A-QSG die nachweisliche Beseitigung dieser an. Weiters verkürze der AeQ im öffentlichen Interesse an einer Zeitnäheren Überprüfung der Wirksamkeit der getroffenen Qualitätssicherungsmaßnahmen gemäß § 16 Abs 2 Z 2 A-QSG die Frist bis zur nächsten Qualitätsprüfung auf zwei Jahre. Zur Erreichung der genannten Ziele seien diese Maßnahmen zweckmäßig und angemessen. Das Parteiengehör habe der AeQ gewahrt. Der AeQ nennt beispielhaft Maßnahmen, um die im Spruch genannten Mängel zu beseitigen.

2. Beschwerde und Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht

2. 1 Am 10. März 2016 erhob die AAAA, Beschwerde gegen den Bescheid des Arbeitsausschusses für externe Qualitätsprüfung vom 22. Februar 2016, QP 566/16-03 wegen Rechtswidrigkeit in Folge Verletzung von Verfahrensvorschriften und Rechtswidrigkeit seines Inhalts. Nach Darstellung des Sachverhalts rügt die Beschwerdeführerin unrichtige Sachverhaltsfeststellungen des Qualitätsprüfers und des AeQ und verweist auf ihre Stellungnahme an den AeQ vom 5. Jänner 2016. Sachverhaltsfeststellungen, die zur Auflage von Maßnahmen und Mängelverbesserungsaufträgen führten, könnten nicht gleichzeitig zu einer verkürzten Gültigkeit des Bescheides führen. Hilfsweise wäre logisch und rechtlich richtig, dass die Befristung von zwei Jahren aufzuheben sei, sobald nachgewiesen sei, dass die - von den korrekten Sachverhaltsfeststellungen abgeleiteten - Mängel beseitigt seien. Trotz eines Hinweises der Beschwerdeführerin habe der Qualitätsprüfer die wesentliche Feststellung "Wird mit den Maßnahmen und der Anwendung im Betrieb tatsächlich ein qualitativ hochwertiger Prüfungsstandard erreicht? Fehlererkennung? Ergänzungen und Einschränkungen im Bestätigungsvermerk oder Versagung desselben?" unterlassen. Die Beschwerdeführerin erachtet den angefochtenen Bescheid als rechtswidrig wegen Verletzung von Verfahrensvorschriften. Es sei das Parteiengehör verletzt worden, da

a) der Sachverhalt unkorrekt ermittelt worden sei

b) die vom Qualitätsprüfer (nach der Stellungnahme der Beschwerdeführerin) abgegebenen Auskunft an die belangte Behörde der Beschwerdeführerin nicht mitgeteilt worden sei

c) auf das Vorbringen der Beschwerdeführerin vom 5. Jänner 2016 in keiner Weise eingegangen worden und die vorgebrachten Beweise vollständig ignoriert worden seien.

Weiters erweise sich der angefochtene Bescheid als inhaltlich rechtswidrig, da

a) dieser auf unrichtigen Sachverhaltsfeststellungen basiere

b) die tatsächlichen Mängel durch Mängelbehebungsaufträge zu beseitigen seien bzw. deren Beseitigung bereits erfolgt oder in Umsetzung sei

c) daher die Verkürzung der Gültigkeitsdauer der Bescheinigung rechtsgrundlos erfolge.

Die Beschwerdeführerin beantragt, das Verwaltungsgericht möge

1. Akteneinsicht gewähren

2. gemäß § 24 VwGVG eine mündliche Verhandlung durchführen

3. den Senat mit der Beschwerde befassen (Senatszuständigkeit)

4. in der Sache selbst entscheiden und den angefochtenen Bescheid dahingehend abändern, dass die Bescheinigung im gesetzlichen Ausmaß von sechs Jahren ab Rechtskraft des Bescheides gelte.

2. 2 Am 21. März 2016 legte der AeQ die Beschwerde unter Anschluss des Verfahrensaktes dem BVwG vor. Im Begleitschreiben teilte er mit, dass von der Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung Abstand genommen worden sei und keine Aktenbestandteile von der Akteneinsicht ausgenommen seien. Er habe entgegen der Beschwerde keine unrichtigen Sachverhaltsfeststellungen des Qualitätsprüfers oder des AeQ erkennen können. Die Anordnung konkreter Maßnahmen und der Verkürzung der Frist bis zur nächsten Qualitätskontrolle könnten nebeneinander erfolgen. Das Parteiengehör sei nicht verletzt worden, da die Weiterreichung der Stellungnahme der Beschwerdeführerin an den Qualitätsprüfer der Beweiswürdigung des AeQ diene. Der AeQ beantragt, das Bundesverwaltungsgericht möge die Beschwerde abweisen.

2. 3 Am 30. Juni 2016 fand eine mündliche Verhandlung vor dem Bundesverwaltungsgericht statt. Diese hatte folgenden Verlauf:

DDDD: Die Qualitätsprüfung hat Anregungen erbracht, wie die Qualität des Prüfungsbetriebs zu verbessern war. Diese wurden auch bereits umgesetzt. Die Befristung der Bescheinigung belastet mich insofern, als sie im Ergebnis 14 Monate wirksam ist. Die Befristung selbst geht aus dem Prüfbericht nicht hervor. Mein Betrieb ist ein reiner Steuerberatungs- und Wirtschaftsprüfungsbetrieb, weshalb alle Mitarbeiter ohnehin zur Verschwiegenheit verpflichtet sind. Das Organisationshandbuch wurde entsprechend angepasst und ihn der Fassung vom Jänner 2016 allen Mitarbeitern zur Kenntnis gebracht.

Das Handbuch wird vorgelegt und nach Einsicht insbesondere in Randzahl 409 betreffend die Archivierung der Prüfungsakte nach Abschluss der Prüfungshandlungen zurückgegeben.

EEEE: Das Organisationshandbuch wurde dem AeQ wunschgemäß auszugsweise in der geänderten Fassung übermittelt.

FFFF: Die Beschwerdeführerin hat dem AeQ mit Schreiben vom 26.04.2016 die Mängelbehebung angezeigt. Der AeQ hat mit Schreiben vom 23.05.2016 zur Verbesserung der Anzeige der Mängel 3.6 und 3.7 bis 30.06.2016 aufgefordert.

Diese Schreiben samt Beilagen werden als Beilagen./2 bis./4 zur Verhandlungsschrift genommen.

Frau GGGG: Mit Schreiben vom 27.06.2016 hat die Beschwerdeführerin den Mängelbehebungsauftrag erfüllt. Sie zeigt das Antwortschreiben elektronisch.

EEEE: Dieses Schreiben ist bei der belangten Behörde noch nicht eingegangen.

CCCC wird ab 11:10 Uhr nach Wahrheitsbelehrung als Zeuge vernommen.

Ich wurde als Qualitätsprüfer für den Betrieb der Beschwerdeführerin vom AeQ bestellt. Die Prüfung hat vom 14. bis 16.10.2015 stattgefunden. Frau HHHH ist gemeinsam mit einer Assistentin einen Tag vor mir in den geprüften Betrieb der Beschwerdeführerin gefahren. Sie ist selbst Wirtschaftsprüferin und hat mich bei der gegenständlichen Prüfung unterstützt. Ich habe die auftragsunabhängigen Maßnahmen der Beschwerdeführerin geprüft. Frau. HHHH hat die Stichproben geprüft. Die Prüfung selbst erfolgt in der Kanzlei. Der geprüfte Wirtschaftsprüfer ist darin eingebunden. Herr DDDD war nicht die ganze Zeit bei der Prüfung anwesend. Frau GGGG war ebenfalls anwesend. Am Ende gab es eine Schlussbesprechung mit Herrn DDDD und Frau GGGG, bei der die Feststellungen der Prüfung besprochen wurden. Den Rohbericht habe ich der Beschwerdeführerin übersandt. Diese hat dazu Stellung genommen, worauf ein zweiter Bericht verfasst wurde und der Beschwerdeführerin geschickt. Diese nahm dazu erneut Stellung. Auf dieser Grundlage entstand der abschließende Bericht, der an den AeQ geschickt wurde.

Es gibt nach dem Schweregrad zwei Kategorien von Feststellungen. Die einen sind Empfehlungen, die kein wirklichen Mangel sondern eine Möglichkeit der Verbesserung des Prüfbetriebs darstellen. Die anderen sind Mängelfeststellungen, die tatsächlich behoben werden müssen. Diese sind zwingend im Bescheid als Maßnahme aufzunehmen. Wesentlich im Prüfbericht ist die abschließende Empfehlung des Gutachters, ob der geprüfte Prüfbetrieb entspricht. Bei der gegenständlichen Prüfung war ein Verbesserungsbedarf festzustellen. Das Prüfgutachten selbst kann in diesem Zusammenhang nur eine Empfehlung an den AeQ aussprechen. Ob konkrete Maßnahmen vorgeschrieben werden, obliegt dem AeQ.

Zur Archivierung ist anzumerken, dass der Sinn darin liegt, dass der Akt manipulationsfest ist. Die Schwere ist so zu bewerten, dass die Archivierung mit der Qualität der Prüfung nichts zu tun hat sondern nur zu einem späteren Zeitpunkt die Nachvollziehbarkeit die Qualität der Prüfung gewährleisten soll. Im Betrieb der Beschwerdeführerin war diese Manipulationsfestigkeit nicht ausreichend gewährleistet.

Ein Kanzleichef muss eine Organisationsstruktur vorhalten, die erlaubt, Aufträge abzuarbeiten. Dazu gehören Personal, Räumlichkeit, Technische Ausstattung, Fortbildung des Personals, Aktenführung, etc. Bei der Auftragsabwicklung muss für einen außenstehenden Dritten im einzelnen Akt erkennbar sein, warum der Prüfer zu den getroffenen Schlüssen gekommen ist. Die Anforderungen kommen teilweise von den großen Prüfbetrieben und müssen für kleinere Betriebe machbar umgesetzt werden. Wenn die aufgezeigten Feststellungen behoben sind, ist der Betrieb in Ordnung. Es war wohl für den Beschwerdeführer überraschend, dass er nun eine Frist von nur zwei Jahren statt der üblichen sechs Jahre zur Behebung der Mängel bekommen hat.

Über Befragen von DDDD, ob er den Eindruck hatte, dass der Betrieb der Beschwerdeführerin ein chaotischer Betrieb gewesen sei: Es ist ein herzeigbarer Mischbetrieb, der eine solide Eigentümerführung aufweist.

Über Befragen von DDDD, ob er den Eindruck hat, dass die Beschwerdeführerin leichtfertig Bestätigungsvermerke erteilt: Ich habe den Eindruck, dass Herr DDDD aufgrund der Überschaubarkeit des Betriebes in alle Prüfungen eingebunden war. Die Prüfungen selbst waren sachlich und ordnungsgemäß. Was teilweise fehlte, war die durchgängige, für einen außenstehend Dritten nachvollziehbare Dokumentation der Prüfschritte von der Auftragsannahme bis zum Abschluss der Prüfung.

Über Befragen von FFFF, ob er in allem sechs Stichproben Fehler gefunden hat: Ich habe in allen sechs Stichproben Fehler gefunden. Es handelt sich aber teilweise um die gleichen Fehler, insbesondere die Dokumentation. Eigentlich handelt es sich größtenteils um den gleichen Fehler.

Über Befragen von EEEE, ob Wiederholungsmängel festgestellt wurden:

Ja, dies betraf die Versicherung und die interne Nachschau.

FFFF: Bei strukturellen Mängeln verlangt der AeQ früher eine neuerliche Überprüfung. Dafür stehen die Mittel der Verkürzung der Frist und der Anordnung einer Sonderprüfung zur Verfügung.

2. 4 Mit Schreiben vom 18. Juli 2016 legte der AeQ die Mängelbehebungsanzeige der Beschwerdeführerin vom 30. Juni 2016, QP 566/16-12, und den Auszug aus dem Sitzungsprotokoll vom 18. Juli 2016 vor.

2.4. 1 Mit Schreiben vom 27. Juni 2016 hat die Beschwerdeführerin dem AeQ die Mängelbehebung zu dem Ergänzungsersuchen vom 31. Mai 2016 mitgeteilt. Diese seien die Durchführung von alternativen Prüfungshandlungen derart, dass bei einer Saldenbestätigung angeforderte Bestätigungen nicht eingegangen seien (Saldobestätigung Kunden/Lieferanten). Es seien entsprechende alternative Prüfungshandlungen durchgeführt worden. Im Zuge der Abschlussprüfung seien die Kontoblätter vom Folgejahr auf Zahlungseingang bzw Bezahlung sowie die Entwicklung der Position im Folgejahr überprüft und davon ein positives Prüfurteil abgeleitet. Weiters dokumentiere der Prüfungsbetrieb die abschließende Durchsicht auf Deckblättern zu den einzelnen Prüffeldern. Diese würden vom verantwortlichen Abschlussprüfer abgezeichnet. In der Regele seien zu jedem Posten Unterlagen, Prüfhandlungen usw dokumentiert, die Mitarbeiter kämen zu einem Prüferkenntnis, dieses werde mit einer Begründung auf dem Deckblatt/Arbeitspapier festgehalten. Bei Nichtvorliegen negativer Feststellungen würden die Arbeitsunterlagen mit Paraphe, Datum und wenn angemessen mit einer kurzen Erläuterung zuerst durch den Prüfungsassistenten und dann durch den Geschäftsführer abgezeichnet. Die Beschwerdeführerin beantragt eine Ausstellung eines neuen Bescheides mit einer Befristung bis 30. April 2022.

2.4. 2 In dem Protokoll der Sitzung des AeQ vom 18. Juli 2016 ist festgehalten, dass der AeQ beschlossen habe, dass die Mängelbehebungsantwort unter Berücksichtigung der Frist für die nächste Qualitätsprüfung befriedigend sei, mit der Einschränkung, dass die beigebrachten Nachweise lediglich jeweils eine Abschlussprüfung aus 2016 beträfen, ansonsten aber lediglich Absichtserklärungen für die Durchführung zukünftiger Abschlussprüfungen darstellten. Eine Anpassung der Qualitätssicherungsmaßnahmen des Prüfungsbetriebes im Sinne einer verlässlichen Vorbeugung gegen die Wiederholung der festgestellten Mängel sei damit allein nicht sichergestellt. Auf dieser Grundlage werde die Überprüfung der nachhaltigen Mängelbeseitigung erst im Zuge einer neuerlichen Qualitätsprüfung überprüft werden können. Es werde daher der einstimmige Beschluss gefasst, dass der schriftliche Nachweis der Mängelbeseitigung unter obiger Einschränkung erfolgt sei.

2. 5 Mit Schreiben vom 26. Juli 2016 nahm die QKB Stellung. Darin führte sie aus, dass es dem QKB aus terminlichen Gründen nicht möglich gewesen sei, an der mündlichen Verhandlung am 30. Juni 2016 teilzunehmen und ersuchte um eine Fristerstreckung für eine Stellungnahme bis 23. September 2016.

2. 6 Mit Schreiben vom 22. August 2016 nahm die Beschwerdeführerin zu dem Sitzungsprotokoll des AeQ Stellung. Darin führte sie im Wesentlichen nach Wiedergabe seines Inhalts aus, dass der AeQ angesichts des anhängigen Beschwerdeverfahrens keine weiteren Verfahrensschritte setzen dürfe. Die Beschwerdeführerin prüfe seit 2010 gesetzeskonform. Im Rahmen der Qualitätsprüfung durch einen externen Prüfer würden einige, im Wesentlichen geringfügige Mängel bzw Verbesserungsvorschläge festgestellt. Die Beschwerdeführerin habe diese Feststellungen sofort zum Anlass genommen, Verbesserungen durchzuführen und die Mängel zu beseitigen. Die sei zwischenzeitlich nachgewiesen und erfolgt, was die belangte Behörde bestätige. Die Verkürzung der Gültigkeitsdauer der Zulassung als Abschlussprüfer bis zum 22. Februar 2018 erweise sich als rechtswidrig und vom Gesetz nicht gedeckt. Die Beschwerdeführerin beantragt daher, das Bundesverwaltungsgericht möge den Erstbescheid wegen verfahrensrechtlicher Mängel und rechtlicher Unrichtigkeit aufheben und einen Bescheid ohne weitere Auflagen mit der gesetzlichen Laufzeit von sechs Jahren erlassen.

2. 7 Mit Schreiben vom 20. September 2016 nahm die QKB Stellung. Darin führt sie im Wesentlichen aus, dass der AeQ das Instrument der Sonderprüfung einsetzen könne, wenn er sich nicht auf die Anzeige der Beseitigung verlassen wolle. Die Verkürzung der Frist sei dann sinnvoll, wenn das Qualitätssicherungssystem des Abschlussprüfers oder der Prüfungsgesellschaft und/oder die Einhaltung von Qualitätssichernden Regelungen des Prüfungsbetriebs Zweifel an der Bereitschaft oder Fähigkeit des Prüfungsbetriebs zur Gewährleistung einer hohen Qualität und/oder einer laufenden Verbesserung der Qualität der Abschlussprüfung aufkommen ließen. Die Durchführung einer Qualitätsprüfung erst in sechs Jahren erscheine in diesem Fällen problematisch. Die Befristung sei Ergebnis einer Risikoanalyse. Das A-QSG sehe keine Aufhebung der Befristung vor, wenn eine Mängelbehebungsanzeige bei dem AeQ einlange. Maßnahmen könnten auch kumulativ vorgesehen werden. Die Risikoanalyse sei auch unionsrechtlich vorgegeben. Da am 1. Oktober 2016 in Kraft tretende APAG sehe diese Maßnahme vor. Die QKB vertrete daher die Ansicht, dass die vom Abschlussprüfer gemeldete Behebung von Mängeln nicht dazu führen könne, eine angeordnete Verkürzung der Frist für die nächtse Qualitätsprüfung aufzuheben. Ein solcher Zusammenhang bestehe werde aufgrund der gesetzliche Bestimmungen noch würde dies im Sinne einer risikoorientierten Qualitätskontrolle sinnvoll sein.

II. Das Bundesverwaltungsgericht hat erwogen

1. Feststellungen

Am 11. August 2015 beantragte die AAAA, in der Folge Beschwerdeführerin, beim Arbeitsausschuss für externe Qualitätsprüfung, Alser Straße 24, 1090 Wien, in der Folge AeQ, die Bestellung eines Qualitätsprüfers für ihren Prüfbetrieb. Diesem Antrag war ein Dreiervorschlag angeschlossen.

Mit Bescheid vom 24. August 2015, QP 566/12-02, bestellte der AeQ einen der drei vorgeschlagenen Qualitätsprüfer, nämlich die BBBB, verantwortlicher Qualitätsprüfer CCCC, zum Qualitätsprüfer für den Prüfungsbetrieb der Beschwerdeführerin.

Mit Schreiben vom 24. August 2015, QP 566/15-03, forderte der AeQ die Beschwerdeführerin zum Erlag eines Kostenvorschusses auf.

Mit Schreiben vom 25. September 2015, QP 566/15-05, verständigte der AeQ den Qualitätsprüfer vom Einlangen des Kostenvorschusses und forderte ihn auf, mit der externen Qualitätsprüfung zu beginnen.

Im Betrieb der Beschwerdeführerin werden in jedem Jahr bis zum 31. Jänner des Jahres Erklärungen jedes Mitarbeiters über die berufsrechtliche Unabhängigkeit eingeholt. (zB Beilage 1 zum Prüfbericht)

Bei Jour Fix mit den Mitarbeitern bereitet der Geschäftsführer eine Tagesordnung - teilweise handschriftlich - vor und macht auch Notizen der Ergebnisse darauf handschriftlich. Weitere Unterlagen für die Mitarbeiter sind nicht vorgesehen. (Beilage 2 zum Prüfbericht)

Im Betrieb der Beschwerdeführerin sind die Mitarbeiter bei Abschlussprüfungen angewiesen, die Prüfungs-Dokumentations-Software XXXX zu verwenden und der Umgang damit sowie das Ausmaß der Verwendung in der Arbeitsanweisung vom 19. November 2015 festgelegt. (Beilage 3 zum Prüfbericht)

Die Verpackung von Jahresabschlussprüfungen erfolgt in Packpapier nach der Besprechung der jeweiligen Jahresabschlussprüfung und wird vom jeweiligen Prüfer bekannt gegeben. Die Anleitung enthält die näheren Vorschriften für die Beschriftung und die Vorgangsweise für eine spätere Öffnung, etwa im Zuge der Prüfung eines weiteren Jahresabschlusses. (Beilagen 4 und 5 zum Prüfbericht)

Für jeden Kunden ist eine Checkliste über "Maßnahmen zur Verhinderung der Geldwäsche und der Terrorismusfinanzierung" auszufüllen, bei der Angaben über den jeweiligen Auftraggeber zu erheben sind. (Beilage 6 zum Prüfbericht)

Es gibt im Betrieb der Beschwerdeführerin einen Leitfaden, der "Kanzleiinterner Leitfaden zur Geldwäscheprävention" betitelt ist. Er hat den Stand 15. Oktober 2015 und wurde auf Grundlage der Mustervorlage des Instituts für Wirtschaftsprüfung erstellt. Er enthält rechtliche Grundlagen im Straf- und Berufsrecht sowie auftragsunabhängige und auftragsabhängige organisatorische Maßnahmen zur Geldwäscheprävention. (Beilage 7 zum Prüfbericht)

Es gibt Muster für den Zeitplan einer Prüfung, bei der auch die damit befassten Mitarbeiter genannt sind. (Beilage 9 zum Prüfbericht)

Für die Abschlussprüfung selbst gibt es Checklisten auf Papier, in denen die Ergebnisse der Prüfung grob eingetragen werden und die vom jeweiligen Prüfer unterschrieben werden. (Beilagen 10 bis 13 sowie 15 und 16 zum Prüfbericht) Die Prüfergebnisse werden teilweise handschriftlich in einer Art Aktenvermerk festgehalten. (Beilage 17 zum Prüfbericht)

Im Dauerakt über ständige Kunden werden die allgemeinen Daten, Rechtsverhältnisse, Vertretungsverhältnisse, wirtschaftliche Verhältnisse, Organisation und Rechnungswesen, schwebende Geschäfte und Prüfungsdurchführungen festhalten. (Beilage 14 zum Prüfbericht)

Der externe Qualitätsprüfer nahm die Prüfung unter Beiziehung einer Assistentin von 14. Oktober 2015 bis 16. Oktober 2015 im Betrieb der Beschwerdeführerin vor. Dabei wurde der Prüfbericht aus dem Jahr 2010 berücksichtigt.

Der Qualitätsprüfer nahm in die oben genannten Unterlagen Einsicht. Darüber hinaus nahm er in eine Liste der Prüfaufträge (Beilage 8 zum Prüfbericht).

Am 11. November 2015 übermittelte der Qualitätsprüfer dem AeQ den Bericht über die Durchführung der externen Qualitätsprüfung. Er nahm in sechs Prüfungsdurchführungen Einsicht und sah bei allen Verbesserungspotenzial und Verbesserungsbedarf.

Der AeQ nahm diese nach Durchführung eines Ermittlungsverfahrens und Stellungnahme der Beschwerdeführerin zum Anlass, den angefochtenen Bescheid zu erlassen.

Mit Schreiben vom 27. Juli 2016 zeigte die Beschwerdeführerin die Behebung der letzten Mängel an.

In der mündlichen Verhandlung vom 30. Juni 2016 machte die Beschwerdeführerin die Behebung der Mängel insbesondere bei der Archivierung glaubhaft. Auch legte sie ein neues Prüfungshandbuch vor, das den Vorgaben des Qualitätsprüfers entspricht.

2. Beweiswürdigung

Die Feststellungen stützen sich jeweils auf die in Klammer genannten Beweismittel. Sie sind im Behördenakt enthalten und insbesondere die zitterten Bescheide allen Verfahrensparteien bekannt. übrigen Feststellungen gründen sich auf im vorgelegten Behördenakt einliegende Schreiben und Protokolle, deren Echtheit und inhaltliche Richtigkeit außer Zweifel stehen. Widersprüche traten keine auf.

3. Rechtliche Beurteilung

3. 1 Anzuwendendes Recht

3.1. 1 Die einschlägigen Bestimmungen des Bundes-Verfassungsgesetzes - B-VG, BGBl 1/1930, idgF lauten:

"Artikel 130. (1) Die Verwaltungsgerichte erkennen über Beschwerden

1. gegen den Bescheid einer Verwaltungsbehörde wegen Rechtswidrigkeit;

2. ..."

"Artikel 131. (1) ...

(2) Soweit sich aus Abs. 3 nicht anderes ergibt, erkennt das Verwaltungsgericht des Bundes über Beschwerden gemäß Art. 130 Abs. 1 in Rechtssachen in den Angelegenheiten der Vollziehung des Bundes, die unmittelbar von Bundesbehörden besorgt werden. Sieht ein Gesetz gemäß Art. 130 Abs. 2 Z 2 eine Zuständigkeit der Verwaltungsgerichte vor, erkennt das Verwaltungsgericht des Bundes über Beschwerden in Rechtssachen in den Angelegenheiten des öffentlichen Auftragswesens, die gemäß Art. 14b Abs. 2 Z 1 in Vollziehung Bundessache sind. Sieht ein Gesetz gemäß Art. 130 Abs. 2 Z 3 eine Zuständigkeit der Verwaltungsgerichte vor, erkennt das Verwaltungsgericht des Bundes über Streitigkeiten in dienstrechtlichen Angelegenheiten der öffentlich Bediensteten des Bundes.

(3) ..."

3.1. 2 Die maßgeblichen Bestimmungen des Bundesverwaltungsgerichtsgesetz - BVwGG, BGBl I 2013/10 lauten:

"Einzelrichter

§ 6. Das Bundesverwaltungsgericht entscheidet durch Einzelrichter, sofern nicht in Bundes- oder Landesgesetzen die Entscheidung durch Senate vorgesehen ist."

3.1. 3 Die maßgeblichen Bestimmungen des Verwaltungsgerichtsverfahrensgesetz - VwGVG, BGBl I 2013/33 idF BGBl I 2013/122, lauten:

"Anwendungsbereich

§ 1. Dieses Bundesgesetz regelt das Verfahren der Verwaltungsgerichte mit Ausnahme des Bundesfinanzgerichtes.

...

Anzuwendendes Recht

§ 17. Soweit in diesem Bundesgesetz nicht anderes bestimmt ist, sind auf das Verfahren über Beschwerden gemäß Art. 130 Abs. 1 B-VG die Bestimmungen des AVG mit Ausnahme der §§ 1 bis 5 sowie des IV. Teiles, die Bestimmungen der Bundesabgabenordnung - BAO, BGBl. Nr. 194/1961, des Agrarverfahrensgesetzes - AgrVG, BGBl. Nr. 173/1950, und des Dienstrechtsverfahrensgesetzes 1984 - DVG, BGBl. Nr. 29/1984, und im Übrigen jene verfahrensrechtlichen Bestimmungen in Bundes- oder Landesgesetzen sinngemäß anzuwenden, die die Behörde in dem dem Verfahren vor dem Verwaltungsgericht vorangegangenen Verfahren angewendet hat oder anzuwenden gehabt hätte.

Parteien

§ 18. Partei ist auch die belangte Behörde.

...

Verhandlung

24. (1) Das Verwaltungsgericht hat auf Antrag oder, wenn es dies für erforderlich hält, von Amts wegen eine öffentliche mündliche Verhandlung durchzuführen.

(2) ...

Prüfungsumfang

§ 27. Soweit das Verwaltungsgericht nicht Rechtswidrigkeit wegen Unzuständigkeit der Behörde gegeben findet, hat es den angefochtenen Bescheid, die angefochtene Ausübung unmittelbarer verwaltungsbehördlicher Befehls- und Zwangsgewalt und die angefochtene Weisung auf Grund der Beschwerde (§ 9 Abs. 1 Z 3 und 4) oder auf Grund der Erklärung über den Umfang der Anfechtung (§ 9 Abs. 3) zu überprüfen.

Erkenntnisse

§ 28. (1) Sofern die Beschwerde nicht zurückzuweisen oder das Verfahren einzustellen ist, hat das Verwaltungsgericht die Rechtssache durch Erkenntnis zu erledigen.

(2) Über Beschwerden gemäß Art. 130 Abs. 1 Z 1 B-VG hat das Verwaltungsgericht dann in der Sache selbst zu entscheiden, wenn

1. der maßgebliche Sachverhalt feststeht oder

2. die Feststellung des maßgeblichen Sachverhalts durch das Verwaltungsgericht selbst im Interesse der Raschheit gelegen oder mit einer erheblichen Kostenersparnis verbunden ist.

(3) Liegen die Voraussetzungen des Abs. 2 nicht vor, hat das Verwaltungsgericht im Verfahren über Beschwerden gemäß Art. 130 Abs. 1 Z 1 B-VG in der Sache selbst zu entscheiden, wenn die Behörde dem nicht bei der Vorlage der Beschwerde unter Bedachtnahme auf die wesentliche Vereinfachung oder Beschleunigung des Verfahrens widerspricht. Hat die Behörde notwendige Ermittlungen des Sachverhalts unterlassen, so kann das Verwaltungsgericht den angefochtenen Bescheid mit Beschluss aufheben und die Angelegenheit zur Erlassung eines neuen Bescheides an die Behörde zurückverweisen. Die Behörde ist hiebei an die rechtliche Beurteilung gebunden, von welcher das Verwaltungsgericht bei seinem Beschluss ausgegangen ist.

(4) Hat die Behörde bei ihrer Entscheidung Ermessen zu üben, hat das Verwaltungsgericht, wenn es nicht gemäß Abs. 2 in der Sache selbst zu entscheiden hat und wenn die Beschwerde nicht zurückzuweisen oder abzuweisen ist, den angefochtenen Bescheid mit Beschluss aufzuheben und die Angelegenheit zur Erlassung eines neuen Bescheides an die Behörde zurückzuverweisen. Die Behörde ist hiebei an die rechtliche Beurteilung gebunden, von welcher das Verwaltungsgericht bei seinem Beschluss ausgegangen ist.

(5) Hebt das Verwaltungsgericht den angefochtenen Bescheid auf, sind die Behörden verpflichtet, in der betreffenden Rechtssache mit den ihnen zu Gebote stehenden rechtlichen Mitteln unverzüglich den der Rechtsanschauung des Verwaltungsgerichtes entsprechenden Rechtszustand herzustellen.

(6) ..."

3.1. 4 Das allgemeine Verwaltungsverfahrensgesetz - AVG, BGBl 1991/51 idF BGBl I 2013/161, lautet auszugsweise:

"§ 59. (1) Der Spruch hat die in Verhandlung stehende Angelegenheit und alle die Hauptfrage betreffenden Parteianträge, ferner die allfällige Kostenfrage in möglichst gedrängter, deutlicher Fassung und unter Anführung der angewendeten Gesetzesbestimmungen, und zwar in der Regel zur Gänze, zu erledigen. Mit Erledigung des verfahrenseinleitenden Antrages gelten Einwendungen als miterledigt. Läßt der Gegenstand der Verhandlung eine Trennung nach mehreren Punkten zu, so kann, wenn dies zweckmäßig erscheint, über jeden dieser Punkte, sobald er spruchreif ist, gesondert abgesprochen werden.

(2) Wird die Verbindlichkeit zu einer Leistung oder zur Herstellung eines bestimmten Zustandes ausgesprochen, so ist im Spruch zugleich auch eine angemessene Frist zur Ausführung der Leistung oder Herstellung zu bestimmen."

3.1. 5 Die inhaltlichen Bestimmungen für das gegenständliche Verfahren enthält das Abschlussprüfungs-Qualitätssicherungsgesetz - A-QSG, BGBl I 2005/84 idF BGBl I 2016/83, Die einschlägigen Bestimmungen des A-QSG lauten:

"Qualitätssicherungsmaßnahmen

§ 2. (1) Abschlussprüfer und Prüfungsgesellschaften sind verpflichtet, Maßnahmen zu setzen, die eine hohe Qualität und eine laufende Verbesserung der Qualität der von ihnen durchzuführenden Prüfungen gewährleisten.

(2) Die zu setzenden Qualitätssicherungsmaßnahmen haben auf der Grundlage allgemein anerkannter nationaler und internationaler Prüfungsstandards und Berufsgrundsätze jedenfalls zu umfassen:

1. Maßnahmen, welche die Wahrung der Unabhängigkeit und der Verschwiegenheit gewährleisten,

2. Maßnahmen betreffend die Auswahl, den Einsatz und die Beaufsichtigung der Mitarbeiter,

3. Maßnahmen betreffend die Aus- und Weiterbildung des Abschlussprüfers und seiner Mitarbeiter und

4. Maßnahmen betreffend die qualitativ hochwertige Abwicklung von Abschlussprüfungen.

(3) Abschlussprüfer und Prüfungsgesellschaften unterliegen hinsichtlich ihres Prüfungsbetriebes externen Qualitätsprüfungen entsprechend den Bestimmungen dieses Bundesgesetzes.

(4) ...

Externe Qualitätsprüfung

§ 3. (1) Im Rahmen der externen Qualitätsprüfungen sind alle gesetzten Qualitätssicherungsmaßnahmen, welche im Zusammenhang mit der Durchführung von Abschlussprüfungen stehen, zu prüfen.

(2) Die Prüfung der Qualitätssicherungsmaßnahmen hat jedenfalls zu umfassen

1. die Qualität der in § 2 Abs. 2 aufgezählten Maßnahmen,

2. die Qualität des internen Qualitätskontrollsystems,

3. die Qualität der Maßnahmen, die der Einhaltung der allgemein anerkannten Prüfungsstandards, der Berufsgrundsätze und der Standesregeln dienen, und

4. die Qualität der Berichte und der Berichterstattung über die Abschlussprüfungen.

(3) Die externen Qualitätsprüfungen haben durch Einschau durch Qualitätsprüfer zu erfolgen.

Intervalle der Qualitätsprüfungen

§ 4. (1) ...

(2) Abschlussprüfer und Prüfungsgesellschaften sind verpflichtet, sich im Abstand von jeweils sechs Jahren einer externen Qualitätsprüfung zu unterziehen, wenn sie

1. Abschlussprüfungen von Unternehmen durchführen, die nicht in Abs. 1 Z 1 bis 4 aufgezählt sind oder

2. Abschlussprüfungen von Kreditinstituten durchführen, die

a) einem Zentralinstitut angeschlossen sind,

b) eine Bilanzsumme von weniger als zwei Milliarden Euro aufweisen und

c) keine Wertpapiere begeben haben, welche an einem geregelten Markt im Sinne des Artikel 4 Abs. 1 Z 14 der Richtlinie 2004/39 EG zugelassen sind oder

3. Abschlussprüfungen von kleinen Versicherungsvereinen gemäß § 68 des Versicherungsaufsichtsgesetzes 2016, BGBl. I Nr. 34/2015, durchführen, die nicht unter Abs. 1 Z 3 fallen.

(3) ...

Prüfbericht

§ 13. (1) Der Qualitätsprüfer hat über die erfolgte externe Qualitätsprüfung einen schriftlichen Prüfbericht zu verfassen. Der schriftliche Prüfbericht hat zu enthalten:

1. den Gegenstand, die Art und den Umfang der Prüfung,

2. die Feststellungen betreffend die externe Qualitätsprüfung,

3. eine abschließende Beurteilung und

4. eine gesonderte Anmerkung für den Fall, dass der Qualitätsprüfer bei der Durchführung der externen Qualitätsprüfung Kenntnis über die mögliche Verwirklichung eines Tatbestandes gemäß § 18a Abs. 1 durch einen Abschlussprüfer erlangt hat.

(2) Die abschließende Beurteilung hat, wenn keine oder nur unwesentliche Mängel der Qualitätssicherungsmaßnahmen festgestellt wurden, wie folgt zu lauten: "Die Qualitätssicherungsmaßnahmen des der externen Qualitätsprüfung unterzogenen Prüfungsbetriebes sind angemessen." Die abschließende Beurteilung ist in geeigneter Weise zu ergänzen, wenn zusätzliche Bemerkungen erforderlich erscheinen, um einen falschen Eindruck über den Inhalt der Prüfung und die Tragweite der abschließenden Beurteilung zu vermeiden.

(3) Der Wortlaut der abschließenden Beurteilung ist einzuschränken, wenn wesentliche Mängel der Qualitätssicherungsmaßnahmen festgestellt wurden, die insgesamt zu keiner schwerwiegenden Beeinträchtigung einer ordnungsgemäßen Berufsausübung führen. Einschränkungen der abschließenden Beurteilung sind zu begründen. Ebenso hat der Qualitätsprüfer Empfehlungen zur Beseitigung der aufgezeigten Mängel abzugeben.

(4) Die abschließende Beurteilung hat, wenn wesentliche Mängel der Qualitätssicherungsmaßnahmen festgestellt wurden, die insgesamt zu einer schwerwiegenden Beeinträchtigung einer ordnungsgemäßen Berufsausübung führen, wie folgt zu lauten: "Die Qualitätssicherungsmaßnahmen des der externen Qualitätsprüfung unterzogenen Prüfungsbetriebes sind unzureichend." Eine derartige abschließende Beurteilung ist zu begründen.

(5) Prüfhemmnisse, die während einer externen Qualitätsprüfung aufgetreten sind, sind ebenfalls in der abschließenden Beurteilung festzuhalten.

(6) Der schriftliche Prüfbericht ist unter Angabe von Ort und Tag vom verantwortlichen Qualitätsprüfer zu unterzeichnen. Der schriftliche Prüfbericht ist von dem der externen Qualitätsprüfung unterzogenen Abschlussprüfer oder von der der externen Qualitätsprüfung unterzogenen Prüfungsgesellschaft unverzüglich an den Arbeitsausschuss für externe Qualitätsprüfungen zu übermitteln.

(7) Der Arbeitsausschuss für externe Qualitätsprüfungen ist berechtigt, dem Qualitätsprüfer Ergänzungen des schriftlichen Prüfberichts aufzutragen.

Bescheinigung

§ 14. Der Arbeitsausschuss für externe Qualitätsprüfungen hat die bei ihm einlangenden schriftlichen Prüfberichte innerhalb einer Frist von sechs Wochen nach Einlangen auszuwerten und über die Erteilung oder Versagung einer Bescheinigung hinsichtlich der Teilnahme an der externen Qualitätsprüfung nach Maßgabe der §§ 15 bis 17 zu entscheiden.

Erteilung der Bescheinigung

§ 15. (1) Der Arbeitsausschuss für externe Qualitätsprüfungen hat nach Auswertung des schriftlichen Prüfberichtes die erfolgreiche Teilnahme an der externen Qualitätsprüfung zu bescheinigen, wenn

1. a) keine oder nur unwesentliche Mängel der Qualitätssicherungsmaßnahmen durch den Qualitätsprüfer festgestellt wurden, die zu einer abschließenden Beurteilung gemäß § 13 Abs. 2 geführt haben oder

b) wesentliche Mängel der Qualitätssicherungsmaßnahmen durch den Qualitätsprüfer festgestellt wurden, die zu Einschränkungen der abschließenden Beurteilung gemäß § 13 Abs. 3 geführt haben, und

2. a) bei der Durchführung der externen Qualitätsprüfung nicht schwerwiegend gegen die Bestimmungen dieses Bundesgesetzes und der Qualitätssicherungsrichtlinie verstoßen wurde oder

b) tatsächlich keine wesentlichen Mängel der Qualitätssicherung vorliegen, die insgesamt zu einer schwerwiegenden Beeinträchtigung einer ordnungsgemäßen Berufsausübung führen.

(1a) ...

(2) Die Bescheinigung ist bis zu dem Zeitpunkt, zu dem die nächste externe Qualitätsprüfung durchzuführen ist, zu befristen. Die Gültigkeit einer Bescheinigung erlischt einen Monat nach Fristablauf. Wurde die externe Qualitätsprüfung nicht früher als drei Monate vor und nicht später als einen Monat nach Fristablauf der letzten Bescheinigung abgeschlossen, ist als neuer Fristbeginn der Tag nach dem Fristablauf der letzten Bescheinigung anzusetzen. In der Bescheinigung ist auch der Zeitpunkt der nächsten externen Qualitätsprüfung anzugeben. Die Bescheinigung ist unverzüglich dem überprüften Abschlussprüfer oder der überprüften Prüfungsgesellschaft zu übermitteln.

(3) Jede erteilte Bescheinigung ist der Qualitätskontrollbehörde unverzüglich unter Anschluss der entscheidungsrelevanten Unterlagen zur Kenntnis zu bringen.

(4) ...

...

Anordnung von Maßnahmen

§ 16. (1) Der Arbeitsausschuss für externe Qualitätsprüfungen kann unabhängig von einer Erteilung einer Bescheinigung Maßnahmen anordnen. Über die Anordnung von Maßnahmen hat der Arbeitsausschuss für externe Qualitätsprüfungen einen schriftlichen Bescheid zu erlassen. Die Anordnung von Maßnahmen kann erfolgen, wenn

1. Mängel bei dem überprüften Prüfungsbetrieb vorliegen oder

2. ...

(2) Der Arbeitsausschuss für externe Qualitätsprüfungen kann folgende Maßnahmen anordnen:

1. die nachweisliche Beseitigung der Mängel,

2. die Verkürzung der Frist für die nächste externe Qualitätsprüfung und

3. eine Sonderprüfung.

(2a) Der jeweilige Abschlussprüfer bzw. die jeweilige Prüfungsgesellschaft hat die getroffenen Maßnahmen gemäß Abs. 2 Z 1 innerhalb einer vom Arbeitsausschuss für externe Qualitätsprüfungen festzusetzenden angemessenen Frist, längstens jedoch binnen neun Monaten, umzusetzen. Dem Arbeitsausschuss für externe Qualitätsprüfungen ist eine Darstellung der getroffenen Maßnahmen schriftlich zu übermitteln.

(3) ...

(4) Alle Maßnahmen gemäß Abs. 2 sind an den überprüften Abschlussprüfer oder an die überprüfte Prüfungsgesellschaft gerichtet. Dies gilt auch dann, wenn der Qualitätsprüfer gegen die Vorschriften der Bestimmungen dieses Bundesgesetzes oder der Qualitätssicherungsrichtlinie verstoßen hat. Es obliegt dem zu überprüfenden Abschlussprüfer oder der zu überprüfenden Prüfungsgesellschaft, für eine ordnungsgemäße externe Qualitätsprüfung Sorge zu tragen, erforderlichenfalls durch einen Antrag auf Bestellung eines weiteren Qualitätsprüfers.

(5) Der überprüfte Abschlussprüfer oder die überprüfte Prüfungsgesellschaft ist vor der Anordnung einer Maßnahme gemäß Abs. 2 anzuhören.

(6) ...

(7) Alle angeordneten Maßnahmen gemäß Abs. 2 sind der Qualitätskontrollbehörde unverzüglich zur Kenntnis zu bringen.

(8) ...

...

Behörden

§ 18c. (1) Behörden sind

1. der Arbeitsausschuss für externe Qualitätsprüfungen und

2. die Qualitätskontrollbehörde als Aufsichtsbehörde für Abschlussprüfer und Prüfungsgesellschaften.

(2) Die öffentliche Aufsicht über das Qualitätssicherungssystem obliegt in letzter Instanz der Qualitätskontrollbehörde. In Verfahren über Beschwerden gegen Bescheide des Arbeitsausschusses für externe Qualitätsprüfungen kommt der Qualitätskontrollbehörde als Amtspartei Parteistellung zu. Die Qualitätskontrollbehörde kann gegen Erkenntnisse des Bundesverwaltungsgerichtes gemäß Art. 133 B-VG Revision erheben.

(3) Das Bundesverwaltungsgericht erkennt über Beschwerden gegen Bescheide des Arbeitsausschusses für externe Qualitätsprüfungen und der Qualitätskontrollbehörde.

...

Qualitätssicherungsrichtlinie

§ 22. (1) Der Bundesminister für Wirtschaft und Arbeit hat durch Verordnung eine Richtlinie über Qualitätssicherungsmaßnahmen und externe Qualitätsprüfungen zu erlassen. Der Bundesminister für Wirtschaft und Arbeit hat vor deren Erlassung den Arbeitsausschuss für externe Qualitätsprüfungen, die Qualitätskontrollbehörde, die Kammer der Wirtschaftstreuhänder, den Sparkassen-Prüfungsverband und die Vereinigung österreichischer Revisionsverbände anzuhören.

(2) Die Richtlinie gemäß Abs. 1 hat insbesondere zu regeln:

1. Dokumentation des Qualitätssicherungssystems,

2. Planung der Abschlussprüfungsarbeiten,

3. Überwachung des Abschlussprüfungsablaufs,

4. Regelung über den Kostenersatz der Mitglieder der Qualitätskontrollbehörde und

5. die Abfolge der Laufzeiten von Bescheinigungen gemäß § 15.

..."

3. 2 Zuständigkeit des Bundesverwaltungsgerichts und Zulässigkeit der Beschwerde

3.2. 1 Bei der Bescheinigung des AeQ handelt es sich um einen Bescheid (VfGH 8. 10. 2009, B 1776/08 ua, VfSlg 18.907). Sie ist daher ein zulässiger Anfechtungsgegenstand vor dem BVwG.

3.2. 2 Gemäß § 18c Abs 3 A-QSG erkennt das BVwG über Beschwerde gegen Bescheide des AeQ. Daher ist das BVwG zuständig, über die gegenständliche Beschwerde zu erkennen.

3.2. 3 Die Beschwerde enthält alle notwendigen Inhalte und wurde fristgerecht bei der belangte Behörde eingebracht. Sie ist daher zulässig.

3.2. 4 Die Beschwerdeführerin hat eine Entscheidung durch einen Senat beantragt. § 6 BVwGG sieht vor, dass das BVwG grundsätzlich durch einen Einzelrichter entscheidet. Diese Bestimmung ist dispositiv und erlaubt Materiengesetzen davon abweichende Bestimmungen zu treffen. Das A-QSG enthält allerdings keine Regelungen über die Besetzung des BVwG, sodass die Regelung des § 6 BVwGG nicht verdrängt wird und anwendbar ist. Der Antrag auf Entscheidung durch einen Senat ist daher abzuweisen, zumal die Besetzung des Gerichts gesetzlich vorgegeben ist und nicht in der Disposition der Parteien steht.

3. 3 Zu Spruchpunkt A) - Inhaltliche Beurteilung der Beschwerde

3.3. 1 Gegenstand der Beschwerde ist die Anzeige von Mängeln im Prüfungsbetrieb der Beschwerdeführerin, die zwar einer Bescheinigung gemäß § 15 A-QSG nicht entgegenstehen, jedoch behoben werden müssen. Die Beschwerdeführerin wendet sich insbesondere die Befristung von weniger als der höchstzulässigen Dauer und die dann erneut vorzunehmende Qualitätsprüfung.

3.3. 2 Fest steht auch aufgrund der Stellungnahme des AeQ, dass die Beschwerdeführerin in der Zwischenzeit die bei der Qualitätsprüfung aufgezeigten Mängel behoben hat. Die Archivierung von Prüfungsakten wurden Die Erhöhung der Versicherungssumme erfolgte bereits während der Qualitätsprüfung, sodass eine derartige Auflage im Spruch des angefochtenen Bescheides - wie auch dort ausgeführt- gegenstandslos ist.

3.3. 3 Grundsätzlich hat die Beschwerdeführerin - entsprechend dem Prüfbericht und der Aussage des Qualitätsprüfers in der mündlichen Verhandlung - die Qualitätsprüfung erfolgreich absolviert und ihr ist die Bescheinigung nach § 15 Abs 1 A-QSG zu erteilen. Spruchpunkt 1 des angefochtenen Bescheids ist daher nicht zu beanstanden.

3.3. 3 Wie sich aus § 16 Abs 2 A-QSQ, insbesondere dem Wort "und" am Ende von § 16 Abs 2 Z 2 A-QSG ergibt, kann der AeQ verschiedene Maßnahmen zur Sicherung und Herstellung der Qualität nebeneinander anordnen. Diese Maßnahmen verfolgen unterschiedliche Zielrichtungen. Die nachweisliche Beseitigung von Mängeln nach § 16 Abs 2 Z 1 A-QSG soll bei der Qualitätsprüfung aufgefallene Mängel beseitigen, um eine zukünftiges qualitativ hochwertiges Funktionieren des Prüfungsbetriebs zu gewährleisten. Die Verkürzung der Frist bis zur nächsten Qualitätsprüfung nach § 16 Abs 2 Z 2 A-QSG soll sicherstellen, dass allfällige Zweifel an der Bereitschaft oder Fähigkeit des Prüfungsbetriebs zur Gewährleistung einer hohen Qualität und/oder einer laufenden Verbesserung der Qualität der Abschlussprüfungen aufkommen lassen. Eine Sonderprüfung gemäß § 16 Abs 2 Z 3 A-QSG ist dann sinnvoll, wenn sich der AeQ nicht auf die Anzeige der Beseitigung der Mängel verlassen will. Bei dieser Beurteilung ist wohl auch Voraussetzung, dass Mängel nicht erst zum ersten Mal auffallen und der Prüfungsbetrieb diese über längere Zeit hinweg nicht behebt. Auch ist eine Sonderprüfung sinnvoll, wenn Mängel an der Durchführung der Qualitätsprüfung aufgetreten sind.

3.3. 4 Spruchpunkt 2 des angefochtenen Bescheids befristet die nächste Qualitätsprüfung derart, dass sie am 18. Februar 2018 abgeschlossen sein muss. Der Beschwerdeführerin ist zuzustimmen, dass eine Qualitätsprüfung finanziellen und administrativen Aufwand verursacht. Dennoch kann die Verkürzung der Frist sachlich gerechtfertigt sein, wenn Mängel so beschaffen sind, dass die Prüfung der Behebung binnen kürzerer als der sechsjährigen Frist des § 4 Abs 2 A-QSG zur Sicherstellung und Gewährleistung eines qualitativ hochwertigen Prüfungsbetriebs erforderlich ist. Da bei der Qualitätsprüfung Mängel in den Abläufen und bei der Durchführung von Prüfungen festgestellt wurden, die insbesondere die Nachvollziehbarkeit der Prüfung und den Zugriff auf die Prüfungsakten, damit den Zugriff auf Daten des geprüften Rechtsträgers und der Prüfung zweifelhaft erscheinen lassen, muss die Behörde das Risiko abschätzen, dass es weiterhin zu derartigen Mängeln kommt. Insofern wirkt auch eine noch nicht umgesetzte Richtlinie aus Auslegungsmaßstab für bestehendes Recht vor, wenn sie bisherige Rechtsprechung kodifiziert oder bestehende Bestimmungen näher ausführt. Auch wenn die Beschwerdeführerin nunmehr die Behebung aller Mängel angezeigt hat, kann nur eine Qualitätsprüfung sicherstellen, dass der Prüfungsbetrieb in seiner Gesamtheit nach den Maßstäben eines ordnungsgemäßen Prüfungsbetriebs geführt wird. Auch bietet § 16 Abs 2 A-QSG keine Rechtsgrundlage, eine Befristung nach der Behebung der Mängel aufzuheben. Das Bundesverwaltungsgericht sieht auch keine Veranlassung, eine abweichende Wertung vorzunehmen, da es sich um eine Ermessensentscheidung des AeQ handelt und es dem Bundesverwaltungsgericht gemäß § 28 Abs 3 VwGVG verwehrt ist, anstelle der belangten Behörde Ermessen zu üben. Dabei ist auch zu berücksichtigen, dass dar AeQ eine Kollegialbehörde ist. Schließlich sieht das Bundesverwaltungsgericht bei der Befristung in Spruchpunkt 2 des angefochtenen Bescheides keinen Ermessensmissbrauch, der es zur Aufhebung dieses Spruchpunktes ermächtigen würde.

3.3. 5 Da bei der Qualitätsprüfung Mängel aufgezeigt wurden, war die Behebung dieser Mängel anzuordnen. In der mündlichen Verhandlung war auch erkennbar, dass der Geschäftsführer der Beschwerdeführerin die Qualitätsprüfung als Anregung zur Verbesserung seines Prüfungsbetriebs verstanden hat und Anregungen angenommen hat. Dennoch war die Behebung dieser Mängel mit Bescheid anzuordnen. Im Detail auf die einzelnen Spruchpunkte des angefochtenen Bescheids einzugehen. Die Unterpunkte in Spruchpunkt 3 stellen Auflagen dar und müssen daher die Anforderungen an Auflagen erfüllen. Es handelt sich um einen normativen Ausspruch der Behörde, der daher ausreichend bestimmt sein muss (Hengstschläger/Leeb, AVG2 [2014] § 59 Rz 17). Das Wesen der Auflage besteht darin, dass sie ein einem nach dem Hauptinhalt für den Antragstellerin begünstigenden rechtsgestaltenden Bescheid auch - konkrete - belastende Ge- oder Verbote verbunden werden (Hengstschläger/Leeb, AVG2 [2014] § 59 Rz 28). Sie müssen sich an den Bescheidadressaten richten und insbesondere so bestimmt sein, dass sie ohne weiteres Ermittlungsverfahren und ohne neuerliche Entscheidung eine Vollstreckungsverfügung im Rahmen einer allfälligen, ihrem Umfang nach deutlich abgegrenzten Ersatzvornahme ergehen kann (Hengstschläger/Leeb, AVG2 [2014] § 59 Rz 37).

3.3. 6 Spruchpunkt 3.1 des angefochtenen Bescheides verpflichtet die Beschwerdeführerin zur Wahrung der Vertraulichkeit der Akten. Allerdings ist er nicht so formuliert, dass er vollstreckbar wäre, sondern ist sprachlich lediglich eine Feststellung des vom Qualitätsprüfer vorgefundenen Istzustandes zum Zeitpunkt der Qualitätsprüfung. Spruchpunkt 3.1 genügt daher den Anforderungen des § 59 AVG nicht und ist aufzuheben. Auch sieht das Bundesverwaltungsgericht angesichts der Anzeige der Behebung der Mängel keine Notwendigkeit, eine ähnliche, den allgemeinen Anforderungen an Auflagen genügende Auflage zu formulieren. Dabei ist auch zu berücksichtigen, dass die Frist für die nächste Qualitätsprüfung verkürzt ist und dabei die Wahrung der Vertraulichkeit überprüft werden wird.

3.3. 7 Spruchpunkt 3.2 stellt in sich fest, dass der zu behebende Mangel bereits zum Zeitpunkt der Bescheiderlassung erfüllt war. Diese Auflage kann daher entfallen.

3.3. 8 Für die Spruchpunkt 3.3, 3.4, 3.5, 3.6 und 3.7 gilt das in Absatz 3.3.6 Gesagte. Auch wenn der Spruch insgesamt die Behebung der Mängel anordnet, ist dieser Ausspruch selbst bei Nennung der Mängel zu wenig bestimmt, um einem Vollzug zugänglich zu sein. Überdies hat die Beschwerdeführerin die Behebung aller Mängel bereits angezeigt, sodass auch die inhaltliche Notwendigkeit der Auflagen entfallen ist.

3. 4 Zu B) - Unzulässigkeit der Revision

3.4. 1 Gemäß § 25a Abs 1 VwGG hat das Verwaltungsgericht im Spruch seines Erkenntnisses oder Beschlusses auszusprechen, ob die Revision gemäß Art 133 Abs 4 B-VG zulässig ist. Der Ausspruch ist kurz zu begründen.

3.4. 2 Die Revision ist gemäß Art 133 Abs 4 B-VG nicht zulässig, weil die Entscheidung nicht von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt. Weder weicht die gegenständliche Entscheidung von der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ab, noch fehlt es an einer Rechtsprechung; weiters ist die vorliegende Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes auch nicht als uneinheitlich zu beurteilen. Auch liegen keine sonstigen Hinweise auf eine grundsätzliche Bedeutung der zu lösenden Rechtsfrage vor. Die zu lösende Rechtsfrage der Zulässigkeit der kürzeren Befristung ergibt sich einerseits aus dem Gesetz, ohne dass weitere Erwägungen nötig wären, andererseits handelt es sich um eine Ermessensentscheidung der belangten Behörde, deren Prüfung dem Bundesverwaltungsgericht und der Verwaltungsgerichtshof nur eingeschränkt eingeräumt ist. Schließlich handelt es sich bei der Bestimmtheit von Auflagen in einem Bescheid um eine Rechtsfrage, die in der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes als geklärt angesehen werden kann.