VG Frankfurt 10. Kammer — 10 E 2432/99 — Urteil

Entscheidungsdatum: 2003-04-15

Aktenzeichen: 10 E 2432/99

ECLI: ECLI:DE:VGFFM:2003:0415.10E2432.99.0A

Dokumenttyp: Urteil

Leitsatz

Eine "dynamische Verweisung" auf Publikationen in anderen als Gesetz- oder Verordnungsblättern oder Verkündungsorganen nach dem Verkündungsgesetz in einer den Steuertatbestand regelnden Steuervorschrift führt zur Nichtigkeit der die Steuer begründenden Norm.

Verfahrensgang

nachgehend Hessischer Verwaltungsgerichtshof, 23. November 2005, 5 UE 2497/04

Tenor

Die Steuerbescheide der Gemeinde Wehrheim vom 20.10.1995 und vom 15.01.1996 in der Fassung des Widerspruchsbescheides vom 28.06.1999 werden aufgehoben.

Die Kosten des Verfahrens hat die Beklagte zu tragen.

Das Urteil ist im Kostenausspruch vorläufig vollstreckbar.

Die Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe der festgesetzten Kosten abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

Tatbestand

1 Die Beklagte zog den Kläger mit Bescheid vom 20.10.1995 auf der Grundlage ihrer Satzung vom 12.06.1992 zu einer Zweitwohnungssteuer für die Wohnung (Wochenendhaus) im Ortsteil P., Tr.Str., für das Jahr 1995 mit 1.244,-- DM heran. Sie legte einen Jahresrohmietwert von 3.132,-- DM zugrunde. Als Berechnungsgrundlage gab sie folgende Formel an: Jahresrohmietwert x Lebenshaltungskostenindex (138,2 September 1994) : Lebenshaltungskostenindex 1964 (34,8) x 10 %. Gegen den Bescheid richtete sich der Widerspruch vom 31.10.1995.

2 Mit Bescheid vom 15.01.1996 zog die Beklagte den Kläger für das Jahr 1996 zu einer Zweitwohnungssteuer heran (von 1.288,-- DM unter Zugrundelegung eines Jahresrohmietwertes von 3.132,-- DM). Als Berechnungsgrundlage gab sie an: Jahresrohmietwert x Lebenshaltungskostenindex (122,1 September 1995) : Lebenshaltungskostenindex 1964 (29,7) x 10 %. Dagegen richtete sich der Widerspruch vom 01.02.1996.

3 Den Widerspruch gegen den Bescheid vom 20.10.1995 behandelte der Anhörungsausschuss bei dem Landrat des Hochtaunuskreises in seiner Sitzung vom 18.06.1996 und empfahl der Beklagten sowohl die Satzung wie die Festsetzung im einzelnen zu überprüfen. Er wies darauf hin, dass nicht der Gesamtlebenshaltungskostenindex zugrunde gelegt sondern die Wohnungsmieten aus dem Preisindex "herausgepickt" werden sollten. Bedenken habe er wegen der Anwendung des Preisindexes soweit er auf alle Haushalte im Bundesgebiet abstelle, nicht aber auf die Haushalte in Hessen. Angesichts der Tatsache, dass der Wert für das Bundesgebiet niedriger sei als in Hessen, halte der Ausschuss eine Korrektur der Satzung für zulässig und empfahl der Beklagten so zu verfahren.

4 Die Widersprüche gegen die Steuerbescheide für die Veranlagungszeiträume 1995 und 1996 wies die Beklagte mit Widerspruchsbescheid vom 28.06.1999 als unbegründet zurück.

5 Im einzelnen heißt es dort:

6 "Zum Vorwurf, die Gemeinde habe bisher nicht darauf hingewiesen anhand welcher Kriterien der jeweilige Jahresrohmietwert errechnet worden ist, obwohl hierfür gemäß § 4 der Satzung 5 Alternativen in Betracht kommen, wäre anzumerken, daß die Gemeinde die Berechnung des Jahresrohmietwertes im Falle Ihres Mandanten nicht selbst vorgenommen hat. Der Jahresrohmietwert wurde vielmehr vom Finanzamt nach den Vorschriften des § 79 des Bewertungsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 26.09.1974 errechnet. Dieser nach dem Bewertungsgesetz bundeseinheitlich ermittelte Jahresrohmietwert, den jeder Grundstückseigentümer erhält, bildet im Falle Ihres Mandanten die Grundlage zur Berechnung der Zweitwohnungssteuer. Ferner sei an dieser Stelle anzumerken, daß auf allen Zweitwohnungssteuerbescheiden an Ihren Mandanten die erforderlichen Mietwertberechnungen, die die Grundlage für die Festsetzung der Zweitwohnungssteuer bilden, nachvollziehbar wiedergegeben sind.

7 Hinsichtlich der Indexgestaltung bemängeln Sie einen fehlenden Hinweis darüber, welcher Preisindex zur Anwendung gelangt, da mehrere Indizes in Betracht kämen. Auch dieser Ansicht können wir so nicht folgen. Tatsache ist, daß zur Berechnung der Zweitwohnungssteuer zunächst § 4 Abs. 1 u. 2 ZwstS, (-die Satzung ist auf der Rückseite aller Zweitwohnungssteuerbescheide abgedruckt) maßgebend sind. Ist eine Jahresrohmiete vom Finanzamt nicht festgelegt richtet sich die Berechnung der Zweitwohnungssteuer nach den Absätzen 3 bis 6 von § 4 der gemeindlichen ZwstS.

8 Es ist richtig, daß das Hessische Statistische Landesamt keine Preisindizes veröffentlicht, die für das Bundesgebiet Gültigkeit haben. Allerdings dürfte dieser Formfehler, der sich letztendlich nur auf die unrichtige Benennung der Veröffentlichungsbehörde bezieht, auf die eigentliche Berechnung der Zweitwohnungssteuer keinen Einfluß hat, nicht gleichzeitig zur Rechtswidrigkeit der Zweitwohnungssteuerbescheide führen. Ferner hat die Gemeindevertretung der Gemeinde Wehrheim entsprechend der Empfehlung des Anhörungsausschusses in ihrer Sitzung am 06.09.1996 mit einem Beschluß über eine Änderungssatzung zur Zweitwohnungssteuersatzung genannten Formfehler rückwirkend berichtigt.

9 Sie bemängeln ferner, daß der Lebenshaltungskostenindex 1964 in allen drei Bescheiden unterschiedlich sei, obwohl dieser als Basis der Hochrechnung immer einheitlich sein müßte. ...

10 Sie wurden mit Bescheid vom 03.01.1995 erstmalig zur Zahlung einer Zweitwohnungssteuer herangezogen. Wie sich im Laufe des Anhörungsverfahrens herausstellte wurde seitens der Gemeinde zur Berechnung der Zweitwohnungssteuer der unrichtige, d.h. der Lebenshaltungskostenindex aller privaten Haushalte im Bundesgebiet herangezogen. Dessen 1964er Wert belief sich auf 52,4. Genannter Bescheid wurde mit Schreiben vom 20.10.1995 aufgehoben und mit einem Zweitwohnungssteuerbescheid gleichen Datums rückwirkend für das Jahr 1995 ersetzt. Der zur Berechnung des Mietwertes verwendete Lebenshaltungskostenindex aller privaten Haushalte im Bundesgebiet t darunter Wohnungsmieten, des Jahres 1964 belief sich auf 34,8. Mit der Festsetzung der Zweitwohnungssteuer für das Jahr 1996 änderte sich gleichzeitig die Berechnung der Verbraucherindizes. Während zuvor die Verbraucherindizes auf das Basisjahr 1985 berechnet wurden, werden sie seit September des Jahres 1995 auf das Basisjahr 1991 berechnet. Folge hiervon ist eine Veränderung des Wertes 1964 auf 29,7.

11 Die Behauptung der Lebenshaltungskostenindex 1964 müsse als Basis für die Hochrechnung zur Ermittlung der Zweitwohnungssteuer immer einheitlich sein, kann unsererseits wie vorab geschildert nicht bestätigt werden. So muß von einer Anpassung auch des 1964er Wertes ausgegangen werden, wenn sich das Basisjahr zur Berechnung der Verbraucherindizes ändert. Das Jahr 1964 ist vielmehr der Hauptfeststellungszeitpunkt für die Bewertung von Grundvermögen und Grundlage hinsichtlich der Festsetzung der Jahresrohmiete nach dem Bewertungsgesetz."

12 Der Widerspruchsbescheid wurde am 6.7.1999 zugestellt (Postzustellungsurkunde Bl. 11 Behördenakte).

13 Mit Schriftsatz vom 06.08.1999 hat der Kläger Klage erhoben und verfolgt sein Begehren unter Berufung auf die Gründe in dem Beschluss des Gerichts (10 G 2484/97) weiter.

14 Der Kläger beantragt,

15 die Zweitwohnungssteuerbescheide vom 20.10.1995 und 15.01.1996 in der Fassung des Widerspruchsbescheides vom 28.06.1999 aufzuheben.

16 Die Beklagte beantragt,

17 die Klage abzuweisen.

18 Zur Begründung führt sie folgendes aus:

19 Die Beklagte erhebe auf der Grundlage ihrer örtlichen Steuersatzung eine Zweitwohnungssteuer. Auf der Grundlage der Auskunft des zuständigen Finanzamts Bad Homburg und unter Anwendung des § 4 Abs. 2 der Steuersatzung veranlagte sie den Kläger zu den einzelnen Steuerbeträgen. Dies sei in rechtmäßiger Weise geschehen. Bedenken gegen den ordnungsgemäßen Erlass der maßgeblichen Steuersatzung bestünden nicht, insbesondere sei auch eine wirksame Änderungs- und Ersetzungssatzung erlassen worden. Auch seien die satzungsgemäßen Voraussetzungen für den Steuerbescheid erfüllt, weil der Kläger mit seinem Wochenendhaus im Gemeindegebiet der Beklagten eine Zweitwohnung für seinen persönlichen Lebensbedarf im fraglichen Zeitraum inne hatte. Der Umstand, dass er die Wohnung nicht dauernd bewohnt habe, stehe ihrer Eigenschaft als "Wohnung" im Sinne der Steuersatzung nicht entgegen. Ausweislich der Auskunft des zuständigen Finanzamts Bad Homburg sei die Jahresrohmiete festgelegt, danach sei die Steuer berechnet worden.

20 Ferner führt die Beklagte aus: Die Steuer sei auch zutreffenderweise unter Anwendung des Preisindex der Lebenshaltung aller privaten Haushalte im gesamten Bundesgebiet, der vom Statistischen Bundesamt veröffentlicht werde, berechnet worden. Insoweit verweise sie auf die eingehende Darlegung in dem Widerspruchsbescheid.

21 Die Kammer hat den Rechtsstreit mit Beschluss vom 10.10.2001 auf den Berichterstatter als Einzelrichter übertragen.

22 Die Behördenakten der Beklagten (geheftet, Blatt 1 bis Blatt 102 sowie eine Abschrift der Satzung vom 12.06.1992 und der Ersten Änderungssatzung vom 06.09.1996) haben vorgelegen und sind zum Gegenstand der mündlichen Verhandlung gemacht worden.

Entscheidungsgründe

23 Über die Klage darf trotz des Ausbleibens des Klägers und seines Bevollmächtigten entschieden werden, weil darauf in der Ladung hingewiesen wurde (§ 102 Abs. 2 VwGO). Die Entscheidung darf auch durch den Einzelrichter getroffen werden, weil der Rechtsstreit auf ihn übertragen worden ist (§ 6 VwGO).

24 Die Klage ist zulässig und begründet.

25 Die angegriffenen Steuerbescheide und der Widerspruchsbescheid sind rechtswidrig (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).

26 Die angegriffenen Steuerbescheide stützen sich auf die Bestimmung des § 4 Abs. 2 der Zweitwohnungssteuersatzung der Beklagten vom 4. Juli 1995 (in der Fassung der Änderungssatzung vom 10.09.1996, die rückwirkend zum 5.7.1992 in Kraft trat). Diese Vorschrift ist nichtig und darf daher der Steueranforderung nicht zugrunde gelegt werden.

27 Die Bestimmung lautet:

28 "§ 4 Steuermaßstab

29 (1) Die Steuer bemißt sich nach dem Mietwert der Wohnung.

30 (2) Als Mietwert gilt die Jahresrohmiete.

31 Die Vorschriften des § 79 des Bewertungsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 26.09.1974 (BGBl. I S. 2370 ff.) in der z. Z. gültigen Fassung finden mit der Maßgabe Anwendung, daß die Jahresrohmieten, die gemäß Artikel 2 des Gesetzes zur Änderung des Bewertungsgesetzes vom 13.08.1965 (BGBl. I S. 851) vom Finanzamt auf den Hauptfeststellungszeitpunkt 01.01.1964 festgestellt wurden, jeweils für das Erhebungsjahr auf den September des Vorjahres hochgerechnet werden.

32 Die Hochrechnung erfolgt entsprechend der Steigerung der Wohnungsmieten nach dem Preisindex der Lebenshaltung aller privaten Haushalte im Bundesgebiet, der monatlich vom Statistischen Bundesamt veröffentlicht wird."

33 Nach dem aus dem Rechtsstaatsprinzip abgeleiteten Bestimmtheitsgebot müssen steuerbegründende Tatbestände einschließlich der Bemessungsgrundlage nach Inhalt, Gegenstand, Zweck und Ausmaß so bestimmt gefasst und begrenzt sein, daß die Steuerlast voraussehbar und für den Steuerpflichtigen mess- und berechenbar ist (BVerfG 14.12.1965 - 1 BvR 571/60 -, BVerfGE 19, 253 [267]). Das rechtsstaatliche Gebot der Voraussehbarkeit und Berechenbarkeit der Steuerlasten und die Besteuerungsgleichheit fordern einfache und klare gesetzliche Regelungen (BVerfG 10.11.1998 - 2 BvR 1057, 1226, 980/91 -, BVerfGE 99, 216 [243]). Der Steuermaßstab der Beklagten erlaubt jedoch keine nachvollziehbare Berechnung der Steuerschuld.

34 In dem diesem Hauptsacheverfahren voraus gegangenen Eilbeschluss vom 21.09.1998 - 10 G 2484/97 - führte das Gericht aus:

35 "Die von der Antragsgegnerin in den angefochtenen Bescheiden gewählte Berechnungsmethode deckt sich nicht mit der Regelung ihrer Satzung. Die Antragsgegnerin hat dabei den Preisindex für die Lebenshaltung aller privaten Haushalte im früheren Bundesgebiet, Hauptgruppe Wohnungsmieten, zugrundegelegt. Die Satzung bestimmt aber, daß der Preisindex der Wohnungsmieten aller privaten Haushalte im Bundesgebiet und nicht nur derjenigen in den alten Bundesländern anzuwenden ist. Bei der Auslegung der Formulierung "... aller privaten Haushalte im Bundesgebiet" ist zu berücksichtigen, daß die Steuersatzung in den Jahren 1995/96 beschlossen wurde, als die Wiedervereinigung bereits einige Jahre zurücklag. Auch aus damaliger Sicht bestand daher das Bundesgebiet bereits aus den alten und den neuen Bundesländern. Abgesehen davon, daß jede Auslegung ihre Grenze an einem eindeutigen Wortlaut findet und die Satzungsbestimmung nicht erkennen läßt, daß Haushalte in den neuen Ländern von der Betrachtung ausgenommen werden sollten, wird die Richtigkeit des Satzungsverständnisses der Kammer auch dadurch bestätigt, daß mit der Änderungssatzung vom 10. September 1996 nicht mehr auf die Veröffentlichungen des Hessischen Statistischen Landesamts, sondern des Statistischen Bundesamts abgestellt wurde, das seit August 1995 erstmals einen Preisindex für die Lebenshaltung aller privaten Haushalte für ganz Deutschland mit dem Basisjahr 1991 errechnete.

36 Eine Jahresrohmiete aus dem Jahre 1964 läßt sich jedoch nicht anhand des Preisindexes für die Wohnungsmieten im gesamten Bundesgebiet hochrechnen. Zwar hat das Statistische Bundesamt für die hier maßgeblichen Monate September 1995 und September 1996 ausgehend vom Basisjahr 1991 Preissteigerungen errechnet (die entsprechenden Indexwerte lauten 134,9 und 138,5). Doch fehlt es an dem entsprechenden Indexwert für den Januar 1964, der erst im Vergleich mit den aktuellen Werten eine Aussage über die seitherige Preissteigerung ermöglichen würde. Nach Auskunft des Statistischen Bundesamtes gegenüber der Kammer beginnt der Preisindex für Gesamtdeutschland erst mit dem Januar 1994. Zwar werden für die daneben fortgeführten getrennten Indizes für die alten und die neuen Bundesländer zum Teil durch Verkettung der aktuellen Werte mit den Werten früherer Basisjahre lange Indexreihen erzielt, die bis in die 60er Jahre oder sogar noch früher zurückreichen können. Doch verbietet sich dieses Verfahren beim Index für das gesamte Bundesgebiet für die Zeit vor der Wiedervereinigung insbesondere im Bereich der Wohnungsmieten, weil die Lebensverhältnisses in beiden Teilen Deutschland durch das unterschiedliche Staats-, Gesellschafts- und Wirtschaftssystem so stark differierten, dass ein für diesen Zeitraum gebildeter Gesamtindex keine sinnvollen Aussagen zulassen würde. Diese fiktiven Indexwerte stehen daher beim Statistischen Bundesamt nicht zur Verfügung und können somit auch nicht Grundlage einer Steuerberechnung sein, die auf Transparenz bedacht zu sein hat."

37 Da diese Gesichtspunkte bereits ausreichten, um die Rechtsfeststellung zu treffen, der angegriffene Steuerbescheid sei offensichtlich rechtswidrig, hat das Gericht offen gelassen, ob die von dem Kläger erhobenen Bedenken gegen die Satzung und die konkrete Berechnung der Steuer durchgreifen würden. Das ist nach den Feststellungen im vorliegenden Hauptsacheverfahren der Fall.

38 Es mag sein, dass die Beklagte - wie sie selbst ausführt - Formfehler in der Satzung berichtigt bzw. beseitigt hat. Die Satzung ist jedenfalls auch nach der Beseitigung der Formfehler in § 4 betr. der Regelung über die "Hochrechnung" nichtig, weil der Verweis auf andere - als aus der Satzung selbst zu entnehmende - Kalkulationsgrundlagen nur dann zulässig sind, wenn diese Grundlagen - hier der jeweilige Preisindex - für den betroffenen Steuerpflichtigen in der gleichen Weise zugänglich ist wie es die den Steuertatbestand begründende Norm ist.

39 Das ist aber nicht der Fall. Nach dem Vortrag des Klägers hat dieser sich durchaus bemüht, aber aus dem ihm mitgeteilten Zahlenmaterial kein hinreichend schlüssiges System erkennen können, weshalb die Berechnungen der Behörde für ihn nicht nachvollziehbar waren. Ob die mangelnde Nachvollziehbarkeit des Steuerbescheides bereits zu seiner Rechtswidrigkeit führt (Bestimmtheitsgrundsatz des § 119 AO), kann letztlich hier dahinstehend, weil der Grund für die Nichtnachvollziehbarkeit in der Satzungsbestimmung über die Hochrechnung anhand von Preisindizes liegt. So ist es z.B. nicht möglich durch eine Internet-Recherche die Indizes für 1995 und 1996 herauszufinden. Die entsprechenden Publikationen (der Statistischem Ämter) finden sich gewöhnlich auch nicht in der nächstgelegenen Bibliothek, es ist vielmehr erforderlich eine wissenschaftliche Bibliothek aufzusuchen. Das ist jedoch nicht zumutbar. Der Steuerpflichtige muss zu einer einfachen Überprüfung seiner Steuerverpflichtung auf leicht zugängliche Quellen für die erforderlichen Daten zugreifen können. Diese müssen entweder aus allgemein zugänglichen Quellen zu ermitteln sein oder aber von der Beklagten in entsprechender Weise publiziert werden.

40 Das ist für die Beklagte auch weder unmöglich noch unzumutbar. Neben der kostengünstigen Publikation im Internet stehen ihr vielfältige "konventionelle" Publikationsmöglichkeiten zur Verfügung. Sie könnte z.B. die vom jeweiligen statistischen Amt bekannt gegebenen relevanten Daten in der Weise bekannt geben wie sie ihre Rechtsvorschriften bekannt gibt.

41 Die der Veranlagung des Klägers und Festsetzung des Steuerbetrages zu Grunde liegende Norm erweist sich insbesondere wegen der in § 4 Abs. 2 Satz 2 der Steuersatzung enthaltenen dynamischen Verweisung auf die Veröffentlichung des Statistischen Bundesamtes als nichtig. Die Zulässigkeit der dynamischen Verweisung in der Gesetzestechnik ist in der Literatur mit beachtenswerten Gründen kritisiert worden (Ebsen, DÖV 1984, 654; Klindt, DVBl. 1998, 373 und Ehricke, JZ 2003, 722). Das Bundesverfassungsgericht ist der Kritik nur zum Teil gefolgt. Das im Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 GG) begründete Gebot hinreichender Bestimmtheit der Gesetze (vgl. BVerfGE 21, 245 (260 f.); 49, 168 (181); 59, 104 (114)) zwinge den Gesetzgeber zwar nicht, den Tatbestand mit genau erfassbaren Maßstäben zu umschreiben, der Gesetzgeber sei aber gehalten, seine Vorschriften so bestimmt zu fassen, wie dies nach der Eigenart der zu ordnenden Lebenssachverhalte mit Rücksicht auf den Normzweck möglich ist (vgl. BVerfGE 49, 168 (181) ; 59, 104 (114)). Die Notwendigkeit der Auslegung einer gesetzlichen Begriffsbestimmung nehme ihr noch nicht die Bestimmtheit, die der Rechtsstaat von einem Gesetz fordert. Es genüge, wenn die betroffenen Normadressaten die Rechtslage erkennen und ihr Verhalten danach einrichten könnten (vgl. BVerfGE 31, 255 (264); 37, 132 (142); 75, 329 (341), 78, 205-214).

42 Bei den vorgenannten Entscheidungen ist zutreffend erkannt, dass es u.a. auf den betroffenen Normadressaten ankommt. Eine Adressatengruppe die uneingeschränkt Zugang zu den durch die Verweisung bezeichneten Publikationen hat (technische Sachverständige auf Publikationen der wichtigen privatrechtlich organisierten Normierungsinstitutionen wie DIN, VDE, VDI, DVGW u.ä.), kann anders beurteilt werden als die Gruppe, die erst umfangreich Bemühungen an den Tag legen muss, um heraus zu finden, um welche Publikationen es sich handelt, wer sie herausgibt und wo sie erworben oder eingesehen werden können. Diesen Anforderungen wird § 4 Abs. 2 Satz 2 der Steuersatzung nicht gerecht, denn die dort bezeichnete Hochrechnung ist nur dann bestimmt (d.h. nachvollziehbar), wenn anhand des genannten Monatsindex die Steigerung der Wohnungsmieten berechnet werden kann. Diese Nachvollziehbarkeit ist für den Steuerbürger jedoch nur möglich, wenn er den von der Verwaltung (erst in dem Steuerbescheid) mitgeteilten Steigerungsbetrag übernimmt. Die Möglichkeit, den Steigerungsbetrag selbst zu ermitteln, um ihn mit der Jahresrohmiete entsprechend zu kombinieren und mit einer Rechnung zu dem Steuerbetrag zu kommen, ist (zwar nicht unmöglich) aber nicht zumutbar.

43 Die dynamische Verweisung in einer Steuervorschrift ist auch nicht mit der Aufnahme einer Wertsicherungsklausel in einem Vertrag zu vergleichen, denn bei einer vertraglichen Regelung wissen die Beteiligten worauf sie sich einlassen und welche Pflichten (möglicherweise die Beschaffung der entsprechenden Publikationen) sie ggf. zu erfüllen haben.

44 Als unterliegende Beteiligte hat die Beklagte die Verfahrenskosten zu tragen (§ 154 Abs. 1 VwGO).

45 Die Vollstreckbarkeitserklärung des Kostenausspruchs und die Vollstreckungsabwehrbefugnis der Beklagten ist durch Gesetz geboten (§ 167 Abs. 1 VwGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 711 ZPO).

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