Hessisches Finanzgericht 11. Senat — 11 K 1996/02 — Urteil

Entscheidungsdatum: 2004-05-18

Aktenzeichen: 11 K 1996/02

ECLI: ECLI:DE:FGHE:2004:0518.11K1996.02.0A

Dokumenttyp: Urteil

Normen: § 9 AO, § 1 Abs 1 S 1 EStG

Tenor

1. Der Einkommensteuerbescheid 1997 vom 16.03.1998 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29.04.2002 wird dahingehend abgeän-dert, dass die Einkommensteuer 1997 anderweitig auf 1.394,-- DM festgesetzt wird.

2. Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.

3. Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war not-wendig.

4. Die Revision wird zugelassen.

5. Das Urteil ist hinsichtlich der erstattungsfähigen Koten vorläufig voll-streckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheits-leistung oder Hinterlegung in Höhe der erstattungsfähigen Kosten ab-wenden, sofern nicht der Kläger vor der Vollstreckung in gleicher Höhe Sicherheit leistet.

Tatbestand

1 Der Kläger ist amerikanischer Staatsangehöriger und begehrte im Rahmen seiner Einkommensteuererklärung 1997 die Berücksichtigung von Kosten für ein Master-of-Business-Administration (MBA)-Studium an der University of Southern California, Los Angeles, USA, als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit.

2 Der Kläger absolvierte von 1986 bis 1991 erfolgreich an der California State University, USA, ein Studium der Germanistik und Politologie. Im Jahre 1989 leistete er bei der Firma A in Deutschland ein dreimonatiges Praktikum. Auch nach dem Studium war er in der Bundesrepublik tätig. Im Jahre 1992 absolvierte er ein weiteres Praktikum in Deutschland im Rahmen des Bundestag Internship Program verbunden mit einem Studium an der Rheinischen Friedrich-Wilhelms-Universität in Bonn. Danach war er bis März 1995 bei der B als Animateur angestellt. Von April 1995 bis Juli 1997 war er Angestellter einer Rechtsanwaltskanzlei in Frankfurt. Bis Juli 1997 wohnte er zusammen mit seiner Lebensgefährtin und jetzigen Ehefrau in Mainz-Kastell.

3 Ende Juli 1997 reiste der Kläger in die USA, wo er zunächst bei seinen Eltern in Californien wohnte, bevor er sich in , California, eine Wohnung nahm, um sein MBA-Studium mit Schwerpunkt internationales Finanzwesen an der University of Southern California zu beginnen. Die Schwiegereltern des Klägers wohnten in Wiesbaden. Die Lebensgefährtin reiste mit dem Kläger in die USA, kehrte jedoch am 10.08.1997 nach Deutschland zurück.

4 Die Lebensgefährtin des Klägers selbst hatte im Sommersemester 1995 ein Studium an der FH Worms begonnen, später wechselte sie an die FH Wiesbaden. Im Rahmen ihres Hochschulstudiums absolvierte sie im Anschluss an ihre Rückkehr aus den USA im Wintersemester 1997/1998 ein Auslandssemester in Nizza an der ESPME. Am 14.02.1998 heirateten der Kläger und seine Lebensgefährtin in Las Vegas, USA. Vom 16.03.1998 bis 30.09.1998 leistete die Ehefrau des Klägers einen Auslandsstudienabschnitt in Los Angeles, USA, bei der Firma C. Während dieser Zeit wohnte sie beim Kläger in den USA, bevor sie zum Wintersemester 1998/1999 wieder nach Wiesbaden zurückkehrte, wo sie bei ihren Eltern gemeldet war.

5 Am 21.08.1998 reiste der Kläger wieder in die Bundesrepublik Deutschland, wo er im Rahmen seines Studiums vom 01.09. bis 18.12.1998 ein Praktikumssemester an der Wissenschaftlichen Hochschule für Unternehmensführung in Koblenz absolvierte und dazu in Koblenz wohnte. Nachdem er im Kreise seiner Ehefrau und der Schwiegereltern die Weihnachtsfeiertage und den Jahreswechsel in Wiesbaden verbracht hatte, flog der Kläger Anfang Januar 1999 in die USA zurück, um sein Studium fortzuführen. Im März 1999 war er nochmals gut eine Woche besuchsweise in Deutschland.

6 Der Kläger, der sich Anfang 1998 bei D und der E um eine Praktikantenstelle beworben und am 11.12.1998 ein Bewerbungsgespräch bei einer Versicherungsgesellschaft in München hatte, kam nach Abschluss des Studiums im Juni 1999 endgültig nach Deutschland zurück, wo er mit seiner Ehefrau zusammenzog und eine Arbeitsstelle antrat. Während seiner Zeit in den USA behielt der Kläger sein Konto bei einer Bank in Wiesbaden bei und zahlte Kfz-Steuer für sein Motorrad.

7 Nachdem das beklagte Finanzamt im Einkommensteuerbescheid vom 16.03.1998 die Studienkosten zunächst nicht als vorweggenommene Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit anerkannt hatte, berücksichtigte es im Verfahren über den am 27.03.1998 erhobenen Einspruch einen in 1997 gezahlten Teilbetrag der Studienkosten in Höhe von 6.858,-- US-Dollar (= 12.108,-- DM) im Rahmen des negativen Progressionsvorbehalts gemäß § 32b des Einkommensteuergesetzes (EStG) und setzte mit Einspruchsentscheidung vom 29.04.2002, zur Post gegeben am 14.05.2002, unter Zurückweisung des Einspruchs im Übrigen die Einkommensteuer entsprechend herab. Hiergegen richtet sich die am 12.06.2002 erhobene Klage.

8 Der Kläger ist der Auffassung, die im Streitjahr angefallenen Kosten für das MBA-Studium in Höhe von 12.108,-- DM seien als vorweggenommene Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit zu berücksichtigen, da der Kläger ein berufsbezogenes Aufbaustudium absolviert habe, um hernach Einnahmen aus einer nichtselbständigen Tätigkeit zu erzielen. Insbesondere sei der Kläger auch während des gesamten Jahres 1997 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig gewesen, da er im Inland seinen gewöhnlichen Aufenthalt gemäß § 9 der Abgabenordnung (AO) gehabt habe. Aus den besonderen Umständen des Falles sei zu entnehmen, dass der Kläger von Anfang an vor gehabt habe, nach dem MBA-Studium wieder in Deutschland beruflich tätig zu werden. Die Aufgabe der Wohnung in Deutschland habe finanzielle Gründe gehabt. Auch wenn der Kläger daher von Ende Juli 1997 bis zum 21.08.1998 nicht mehr in Deutschland gewesen sei, so habe sein gewöhnlicher Aufenthalt dennoch in Deutschland gelegen. Denn dazu sei es nicht notwendig, dass der Kläger sich ständig im Inland aufhalte. Auch aus der Dauer seiner Abwesenheit könne nicht geschlossen werden, dass es zu einer wesentlichen Lockerung des Bandes zwischen ihm und der Bundesrepublik gekommen sei. Der gewöhnliche Aufenthalt sei vielmehr ein Zustandsverhältnis, das auch bei längerer Abwesenheit nicht ohne weiteres beendet werde, wenn es - wie hier - an einem entsprechenden Willen fehle.

9 Der Kläger beantragt,

den Einkommensteuerbescheid 1997 vom 16.03.1998 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29.04.2002 dahingehend abzuändern, dass die Einkommensteuer unter Berücksichtigung weiterer Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit in Höhe von 12.108,-- DM anstelle des bisher für diese Kosten gewährten Progressionsvorbehalts anderweitig festgesetzt wird,

10 hilfsweise,

die Revision zuzulassen;

11 und

die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.

12 Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

13 Der Beklagte ist der Auffassung, die Kosten des MBA-Studiums seien lediglich im Rahmen des Progressionsvorbehalts zu berücksichtigen, da der Kläger ab seinem Umzug in die USA zur Aufnahme des Studiums nicht mehr unbeschränkt einkommensteuerpflichtig gewesen sei. Denn weder habe er in der Folgezeit des Jahres im Inland einen Wohnsitz noch seinen gewöhnlichen Aufenthalt gehabt. Vorliegend sei auf Grund der Dauer des Aufenthalts in den USA davon auszugehen, dass der Kläger seinen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland aufgegeben habe. Das in Koblenz absolvierte Semester sei Bestandteil des MBA-Studiums in den USA und könne daher nicht als Bestätigung des gewöhnlichen Aufenthalts im Inland dienen. Die familiären Beziehungen stellten keine außergewöhnlichen Umstände dar, die ausnahmsweise einen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland begründen könnten. So würde auch jeder andere Steuerpflichtige mit Wohnsitz in USA schon allein auf Grund der Entfernung nach Abschluss eines inländischen Studiums die Gelegenheit nutzen, Weihnachten mit Bekannten oder Schwiegereltern zu verbringen. Auch habe der Kläger durch seine in den USA erfolgte Heirat gezeigt, dass er sich mit den USA besonders verbunden fühle. Wenn § 9 AO bei einem Aufenthalt im Inland von mehr als 6 Monaten den gewöhnlichen Aufenthalt im Inland festschreibe, sei hieraus zwingend der Umkehrschluss zu ziehen, dass bei einem Aufenthalt im Ausland von mehr als 6 Monaten kein gewöhnlicher Aufenthalt im Inland mehr vorliege.

14 Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die gewechselten Schriftsätze in der Akte verwiesen.

15 Dem Gericht lag die beim Beklagten für den Kläger geführte Einkommensteuerakte 1997 nebst Rechtsbehelfsverfahren vor. Diese war Gegenstand des Verfahrens.

Entscheidungsgründe

16 Die Klage ist begründet.

17 1. Bei den im Jahre 1997 unstreitig angefallenen Aufwendungen für das MBA-Studium in Höhe von 12.108,-- DM handelt es sich um vorweggenommene Werbungskosten aus nichtselbständiger Arbeit. Werbungskosten sind nach § 9 Abs.1 Satz 1 EStG Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Sie sind nach § 9 Abs. 1 Satz 2 EStG bei der Einkunftsart abzuziehen, bei der sie erwachsen sind. Kosten für ein Zweitstudium sind als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit abziehbar, wenn bereits das Erststudium zu einem Berufsabschluss geführt hat und es sich bei dem Zweitstudium um ein darauf aufbauendes Zusatzstudium handelt, durch das die im Rahmen des Erststudiums erworbenen Kenntnisse ergänzt und vertieft werden, ohne den Wechsel zu einem anders gearteten Beruf zu ermöglichen (vgl. BFH-Urteil vom 19. April 1996 VI R 24/95, BStBl II 1996, 452, m.w.N. zum Studium mit dem Abschluss "Master of Business Administration"). Dies ist vorliegend der Fall. Der Kläger hatte bereits ein Studium der Germanistik und Politologie in den USA erfolgreich abgeschlossen und hernach in der Bundesrepublik Deutschland, zuletzt bei einer Rechtsanwaltskanzlei gearbeitet. Zudem ist es Ziel eines MBA-Studiums, Generalisten-Wissen im Bereich des Managements zu vermitteln, so dass es sich auch für Geisteswissenschaftler zur Weiterbildung eignet, ohne einen anders gearteten Beruf zu ermöglichen. Das auf zwei Jahre angelegte MBA-Studium erfüllt damit als stark praxisorientiertes Kurzstudium die Kriterien eines Aufbaustudiums (vgl. BFH-Urteil vom 19. April 1996 VI R 24/95, a.a.O.).

18 2. Die Aufwendungen sind als vorab entstandene Werbungskosten zu berücksichtigen, da sie im Zusammenhang mit der späteren Erzielung steuerpflichtiger Einnahmen stehen. Denn der Kläger hat zur Überzeugung des Senats glaubhaft dargelegt, dass er beabsichtigte, nach Abschluss des MBA-Studiums in Deutschland eine entsprechende Arbeitnehmertätigkeit auszuüben und damit steuerpflichtige Einnahmen zu erzielen. Hiervon ist ersichtlich auch der Beklagte ausgegangen, der die Kosten grundsätzlich als Werbungskosten berücksichtigt und lediglich die unbeschränkte Einkommensteuerpflicht des Klägers ab Ende Juli 1997 verneint und die Kosten nur unter dem Gesichtspunkt eines negativen Progressionsvorbehalts berücksichtigt hat.

19 3. Die im Zusammenhang mit dem MBA-Studium entstandenen Werbungskosten waren jedoch als solche bei den Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit zu berücksichtigen, denn entgegen der Auffassung des Beklagten war der Kläger im Streitjahr auch über den Juli 1997 hinaus unbeschränkt einkommensteuerpflichtig nach § 1 Abs. 1 Satz 1 EStG, da er als natürliche Person im Inland seinen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt hatte.

20 Soweit der Kläger Ende Juli 1997 seine Wohnung in Deutschland, die er gemeinsam mit seiner damaligen Lebensgefährtin und jetzigen Ehefrau bewohnte, aufgegeben hatte, entfiel zwar ab diesem Zeitpunkt ein inländischer Wohnsitz, da der Kläger sodann einen solchen nur noch in den USA begründete.

21 Der Kläger hatte jedoch unter Würdigung der Gesamtumstände weiterhin seinen gewöhnlichen Aufenthalt im Sinne des § 9 AO im Inland. Nach § 9 Satz 1 AO hat jemand dort seinen gewöhnlichen Aufenthalt, wo er sich unter Umständen aufhält, die erkennen lassen, dass er an diesem Ort oder in diesem Gebiet nicht nur vorübergehend verweilt. Nach Satz 2 und 3 der Vorschrift ist als gewöhnlicher Aufenthalt im Inland stets und von Beginn an ein zeitlich zusammenhängender Aufenthalt von mehr als sechs Monaten anzusehen, sofern der Aufenthalt nicht ausschließlich zu Besuchs-, Erholungs-, Kur- oder ähnlichen privaten Zwecken genommen wird und nicht länger als ein Jahr dauert. Der "gewöhnliche" Aufenthalt setzt keine ständige Anwesenheit voraus; der tatsächliche Aufenthalt ist zwar ein Erfordernis, genügt aber nicht allein, weil der Aufenthalt gewöhnlich sein muss; der Aufenthalt kann aber andererseits unterbrochen werden, weil er nur gewöhnlich sein muss, also nicht ständig zu sein braucht (vgl. BFH-Urteil vom 27. Juli 1962 VI 156/59 U, BStBl III 1962, 429, zu § 14 StAnpG). Bei einem Inlandsaufenthalt von mehr als sechs Monaten lässt das Gesetz den gewöhnlichen Aufenthalt im Inland eintreten. Für den umgekehrten Fall, dass der Auslandsaufenthalt eines Steuerpflichtigen mehr als sechs Monate dauert, fehlt es aber an einer entsprechenden gesetzlichen Regelung. Daher bedeutet ein längerer Auslandsaufenthalt noch nicht, dass der bisherige gewöhnliche Aufenthalt im Inland dadurch beendet wird (vgl. BFH-Urteil vom 27. Juli 1962 VI 156/59 U, a.a.O.). In diesen Fällen ist in Anlehnung an die Entscheidung des Preußischen Oberverwaltungsgerichts (Entscheidungen des Preußischen Oberverwaltungsgerichts in Staatssteuersachen Bd. 18 S. 3) zu prüfen, ob die Abwesenheit zu einer wesentlichen Lockerung des Bandes zwischen dem Steuerpflichtigen und dem Inland geführt hat, denn der gewöhnliche Aufenthalt ist ein Zustandsverhältnis, das auch bei längerer Abwesenheit nicht ohne weiteres beendet wird, wenn es an einem entsprechenden Willen fehlt (vgl. BFH-Urteil vom 27. Juli 1962 VI 156/59 U, a.a.O.). Dabei ist dem Willen des Steuerpflichtigen um so weniger Bedeutung beizumessen, je länger der Aufenthalt im Ausland dauert; bei einem Auslandsaufenthalt von mehr als sechs Monaten Dauer spricht allerdings eine Vermutung dafür, dass kein gewöhnlicher Aufenthalt mehr im Inland besteht, es sei denn, dass besondere Umstände darauf schließen lassen, dass die Beziehung zum Inland erhalten bleiben solle; wobei bei einem Auslandsaufenthalt von über einem Jahr nur noch ausnahmsweise ein gewöhnlicher Aufenthalt im Inland angenommen werden kann (vgl. ebenda).

22 Ein solcher Ausnahmefall liegt nach Auffassung des Senats unter Würdigung der Gesamtumstände des Streitfalles vor. Der Kläger hatte bereits geraume Zeit vor dem Beginn des Studiums in den USA in der Bundesrepublik Deutschland gearbeitet und hier gefestigte soziale Kontakte geknüpft. Insbesondere lebte er mit einer aus Wiesbaden stammenden Lebensgefährtin in Mainz-Kastell zusammen. Diese absolvierte in Wiesbaden ein Fachhochschulstudium. Indem der Kläger nun Ende Juli 1997 mit der Lebensgefährtin die Wohnung in Mainz-Kastell auflöste und in die USA ging, um dort sein zweijähriges MBA-Studium aufzunehmen, hat er seinen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland nicht beendet, da er - für den Senat glaubhaft - vor hatte, hernach wieder in Deutschland eine Arbeitsstelle anzutreten. Der Auslandsaufenthalt sollte daher von Anfang an nur auf die Dauer des Studiums beschränkt sein. Hierbei ist es nicht ausschlaggebend, dass die Lebensgefährtin zunächst mit in die USA ging, bis sie zurückreiste, um ihr Auslandssemester in Nizza zu beginnen. Auch ist es nicht schädlich, dass die Lebensgefährtin - soweit es ihr Studium zuließ - in die USA reiste, um beim Kläger zu leben und auch dort ihr Praktikum absolvierte. Indem der Kläger und seine jetzige Ehefrau den Verlauf ihrer Studien derart gestalteten, dass sie möglichst lange Zeit zusammenleben konnten, ändert nichts an dem Umstand, dass die eigentliche heimatliche "Anlaufstelle" weiterhin im Inland - sei es in der Wohnung der Schwiegereltern in Wiesbaden oder während des Praktikums des Klägers in Koblenz - belegen blieb. Denn die Ehefrau des Klägers war insoweit allenfalls zu Besuchszwecken bzw. befristet für die Zeit ihres Praktikums in die USA gereist, dem Grunde nach jedoch an einem Aufenthalt in Deutschland wegen des Studiums gebunden. Daran ändert sich auch dadurch nichts, dass die Eltern des Klägers in Kalifornien lebten und der Kläger zu Anfang seines Studiums dort gewohnt hat. Der Senat ist davon überzeugt, dass der Kläger den Willen hatte, seinen dauerhaften Lebensmittelpunkt und seine wesentlichen sozialen Kontakte in Deutschland beizubehalten. Dieser Wille zur Beibehaltung des gewöhnlichen Aufenthaltes im Inland wird auch nicht dadurch bedeutungslos, dass der Kläger von Ende Juli 1997 bis 21.08.1998, also gut 13 Monate in den USA verweilte. Der sich anschließende Aufenthalt in Koblenz beendete die tatsächliche Abwesenheit und stellt keine lediglich kurzfristige, unbeachtliche Unterbrechung des Auslandsaufenthaltes dar. Eine wesentliche Lockerung des Bandes zwischen dem Kläger und dem Inland vermag der Senat nicht festzustellen. Der zeitlichen Dauer des Auslandsaufenthaltes kann insoweit nur eine Indizwirkung für die Frage zukommen, inwieweit das Zustandsverhältnis des gewöhnlichen Aufenthalts im Inland tatsächlich noch aufrechterhalten werden sollte. Die Stärke dieses Indizes ist jedoch im Rahmen der zunehmenden Globalisierung und der wirtschaftlichen Bedeutung von Auslandsstudien für das berufliche Fortkommen insoweit abgeschwächt, als es bei dem von vornherein zeitlich beschränkten Besuch eines mehrjährigen Auslandsstudiums nicht zwingend darauf schließen lässt, dass kein gewöhnlicher Aufenthalt im Inland mehr bestehe. Hierzu bedarf es weiterer, vom Streitfall abweichender Anhaltspunkte. Regelmäßig reicht es daher nach Ansicht des Senats zur Aufrechterhaltung des gewöhnlichen Aufenthalts im Inland beim Besuch ausländischer Hochschulen aus, wenn der Steuerpflichtige im Rahmen der finanziellen Möglichkeiten die studienfreie Zeit im Inland verbringt, oder - wie hier im Streitfall - ein Teil des Studiums auch zur Aufrechterhaltung der sozialen Kontakte im Inland absolviert wird. Mithin war der Kläger während des gesamten Streitjahres unbeschränkt einkommensteuerpflichtig und die Studienkosten daher als vorweggenommene Werbungskosten abzugsfähig.

23 Der angefochtene Bescheid war daher dahingehend zu ändern, dass die Einkommensteuer 1997 antragsgemäß nach einem zu versteuernden Einkommen von 17.363,-- DM (anstelle von 29.471,-- DM und 12.108,-- DM negativer Progressionsvorbehalt) nach der Grundtabelle auf 1.394,-- DM anderweitig festzusetzen war.

24 Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

25 Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der Kosten beruht auf § 151 Abs. 1 und 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr.10, 711 der Zivilprozessordnung (ZPO).

26 Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten war auf Grund der Schwere der Problematik notwendig, § 139 Abs. 3 FGO.

27 Die Revision war zur Fortbildung des Rechts zuzulassen, § 115 Abs. 2

28 Nr. 2 FGO.

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