FG Hamburg 4. Senat — 4 K 169/12 — Urteil

Entscheidungsdatum: 2013-08-12

Aktenzeichen: 4 K 169/12

ECLI: ECLI:DE:FGHH:2013:0812.4K169.12.0A

Dokumenttyp: Urteil

Normen: AllgVorschr 2a KN, AllgVorschr 1 KN, Pos 8529 KN, Pos 8528 KN

Leitsatz

Ein Anwendungsfall der Allgemeinen Vorschrift 2. a. liegt vor, wenn getrennt verpackte Waren, die für sich genommen Teile einer Ware darstellen, gemeinsam gestellt werden und zusammengesetzt eine fertige Ware ergeben. Die Anwendung der Allgemeinen Vorschrift 2. a. setzt nur eine gemeinsame Bestellung voraus, unerheblich ist, ob mehrere Zollanmeldungen abgegeben werden. Die Allgemeine Vorschrift 1. bietet verschiedene Auslegungsmöglichkeiten, die gleichrangig nebeneinander stehen(Rn.18) .

Tatbestand

1 Die Klägerin wendet sich gegen die Erhebung von Einfuhrabgaben.

2 Am 31.05.2010 meldete die Klägerin eine als Satellitenreceiver ohne Tuner bezeichnete Ware zur Überführung in den freien Verkehr an. Versender war eine Firma in A. Die Ware wurde gemeinsam mit den passenden Tunern in gleicher Zahl gestellt. Sowohl die Receiver als auch die Tuner wurden mit separaten Einfuhranmeldungen als Waren der Unterposition 8529 9092 99 angemeldet. Das zuständige Zollamt Hamburg-1 ordnete eine stichprobenweise Beschaffenheitsbeschau an. Das Zollamt stellte Receiver des Typs X... ohne Tuner in einer Einzelhandelsverkaufsverpackung, mit einer nur mit einer Schraube gesicherten und für den Einbau des Tuners vorbereiteten Gehäuseschale fest. Das Zollamt reihte beide Waren (Receiver und Tuner) in Anwendung der Allgemeinen Vorschrift 2. a) gemeinsam in die Warennummer 8528 7119 00 0 ein.

3 Mit Einfuhrabgabenbescheid vom 31.05.2010 (AT/C/-1) setzte der Beklagte für die Satellitenreceiver ohne Tuner Einfuhrabgaben in Höhe von insgesamt 19.101,92 € (7.367,35 € Zoll und 11.734,57 € Einfuhrumsatzsteuer) fest. Mit - hier nicht streitgegenständlichem - Einfuhrabgabenbescheid vom 31.05.2010 (AT/C/-2) setzte der Beklagte Einfuhrabgaben für die Tuner fest.

4 Am 05.07.2010 erhob die Klägerin Einspruch gegen beide Einfuhrabgabenbescheide. Die Allgemeine Vorschrift 2. a) sei nicht anwendbar. Aus der Allgemeinen Vorschrift 1. ergebe sich, dass die Allgemeine Vorschrift 2. a) gegenüber dem Positionswortlaut subsidiär sei. Der Wortlaut der Position 8529 9092 99 erfasse aber explizit Teile für Geräte der Position 8525 bis 8528. Damit existiere eine spezielle Tarifposition für Bauteile von Satellitenreceivern. Durch diese Position solle die Einfuhr von Bauteilen gefördert werden, deren Endmontage erst in der Europäischen Union stattfinde. Dies würde durch die Anwendung der Allgemeinen Vorschrift 2. a) unterlaufen. Zudem lägen deren Voraussetzungen nicht vor. Die eingeführten Receiver ohne Tuner und die Tuner wiesen nicht die wesentlichen Beschaffenheitsmerkmale eines vollständigen, fertigen Fernsehempfangsgeräts der Unterposition 8528 71190 00 auf. Es reiche nicht, die Tuner einfach in das Gehäuse zu integrieren. Vielmehr müsse nach dem mehrere Arbeitsschritte umfassenden Einbau des Tuners in das Gehäuse zunächst eine Software aufgespielt werden, damit Rundfunkprogramme empfangen werden könnten. Die eingeführten Receiver ohne Tuner seien lediglich mit einer Produktionssoftware ausgestattet, mit der das montierte Gerät eingeschaltet werden könne, um dann die Betriebssoftware zu installieren. Die Betriebssoftware gehöre zu den wesentlichen Beschaffenheitsmerkmalen des Geräts, da sie die Inbetriebnahme des Geräts überhaupt erst ermögliche und die Funktionsweise und Werthaltigkeit des Gerätes bestimme. Die Funktionsfähigkeit des Gerätes selbst sei ein wesentliches Beschaffenheitsmerkmal des Gerätes. Zudem müsse in die Geräte eine nicht enthaltene HD+-Karte gesteckt werden. Insofern fehle zum Zeitpunkt der Einfuhr auch das für einen HD+-Receiver wesentliche Beschaffenheitsmerkmal, hochauflösende Fernsehsignale empfangen zu können.

5 Zur Einspruchsbegründung nahm das Bildungs- und Wissenschaftszentrum der Bundesfinanzverwaltung mit Schreiben vom 02.03.2012 Stellung. Es führte aus, dass sich die Ware nach Einbau des Tuners insgesamt als ein Empfangsgerät mit digitalem Tuner für den Fernseh- und Rundfunkempfang über Satellit in einem Gehäuse mit Antennenanschluss sowie Anschlüssen für Video- und Audiosignale darstelle. Derartige Fernsehempfangsgeräte mit eingebautem Rundfunkempfangsgerät würden von der Position 8528 erfasst, innerhalb der Position seien sie entsprechend ihrem Aufbau und ihrer Funktion der Codenummer 8528 7119 00 0 zuzuweisen. Die noch nicht zusammengesetzten, aber gemeinsam gestellten Bestandteile für Satellitenreceiver seien in Anwendung der Allgemeinen Vorschriften 1. und 2. a) gemeinsam als noch nicht zusammengesetztes Empfangsgerät in die Position 8528 einzureihen. Eine Subsidiarität der Allgemeinen Vorschriften gegenüber dem Positionswortlaut sei der Allgemeinen Vorschrift 1. Satz 2 nicht zu entnehmen. Der Wortlaut der Position 8528 schließe noch nicht zusammengesetzte Geräte wie die streitigen Waren nicht aus. Beschränkungen ergäben sich auch nicht aus den Anmerkungen zum Abschnitt XVI oder zum Kapitel 85. Durch die gemeinsame Gestellung der Bestandteile enthielten die Waren alle für Geräte der Position 8528 erforderlichen Beschaffenheitsmerkmale. Für eine getrennte Betrachtung der Bestandteile bliebe kein Raum. Es stünde dem Anmelder allerdings frei, durch eine getrennte Gestellung die Anwendung der allgemeinen Vorschrift 2. a) auszuschließen. Die Ware verfüge trotz der fehlenden Betriebssoftware auch über alle wesentlichen Beschaffenheitsmerkmale. Die Allgemeine Vorschrift 2. a) spreche von noch nicht zusammengesetzten Waren, worunter auch ein späterer Einbau zu verstehen sei. Die Erläuterungen zur Allgemeinen Vorschrift 2. a) (HS) 10.2 und 11.6 führten dazu aus, dass die verschiedenen Teile auch durch Hilfsmittel zusammengesetzt werden könnten, wobei es auf die Kompliziertheit des Zusammensetzens nicht ankomme. Wegen der fehlenden Betriebssoftware handele es sich ggf. um noch nicht fertige Geräte, die gleichwohl über die wesentlichen Beschaffenheitsmerkmale von fertigen Satellitenreceivern der Position 8528 verfügten und wie diese einzureihen seien, die Tuner seien mit allen erforderlichen Hardware-Komponenten ausgestattet. Auf die nicht enthaltene HD+-Karte komme es nicht an, da auch ohne diese Karte Standardformate empfangen werden könnten. Ein bestimmtes Empfangsformat sei nach dem Wortlaut der Position 8528 nicht erforderlich.

6 Der Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung vom 12.09.2012 zurückgewiesen. Der Beklagte gab die Stellungnahme des Bildungs- und Wissenschaftszentrums der Bundesfinanzverwaltung wieder. Er betonte, die Waren hätten durch die gemeinsame Gestellung der Bestandteile der Satellitenreceiver alle für Geräte der Position 8528 erforderlichen Beschaffenheitsmerkmale enthalten, so dass kein Raum mehr für eine getrennte Betrachtung der Bestandteile als Teile von Geräten der Position 8528 bliebe. Da die Ware mit allen für den Fernsehempfang notwendigen Hardware-Komponenten ausgestattet gewesen sei, habe sie auch ohne aufgespielte Betriebssoftware alle wesentlichen Beschaffenheitsmerkmale aufgewiesen. Entsprechendes gelte für die HD+-Karten, da diese für den Fernsehempfang im Standardformat nicht erforderlich sei.

7 Mit ihrer am 19.10.2012 bei Gericht eingegangenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Sie meint, hinsichtlich der Anmeldung der Receiver ohne Tuner und der Tuner habe es zwei verschiedene Zollverfahren gegeben, die nicht verknüpft werden könnten. Wegen der unterschiedlichen Zollanmeldungen und unterschiedlichen Gestellungen könne von einer gemeinsamen Gestellung der Receiver und Tuner nicht die Rede sein. Sie seien getrennt in das jeweils vorgesehene Zollverfahren überführt worden (Art. 59 Abs. 1 Zollkodex). Das Zollverfahren kenne keine Kombination von Warenbeschaffenheiten, die sich auf Waren in getrennten Zollverfahren bezögen. Da die Position 8529 9092 99 Teile von Geräten wörtlich erfassten, komme es auf eine Anwendung der Allgemeinen Vorschrift 2. a) nicht an.

8 Die Klägerin beantragt,

9 den Bescheid vom 31.05.2010 (AT/C/-1) in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12.09.2012 insofern aufzuheben, als die festgesetzten Einfuhrabgaben die für Waren der Warennummer 8529 9092 99 zu berechnenden Einfuhrabgaben übersteigen.

10 Der Beklagte beantragt,

11 die Klage abzuweisen.

12 Er bezieht sich auf die Einspruchsentscheidung. Er betont, die Allgemeine Vorschrift 2. a) sei anzuwenden. Entscheidend sei, dass die Waren gleichzeitig am selben Ort zur Verfügung gestellt würden. Die Zollbeamten müssten kontrollieren können, ob sich die einzelnen gestellten Bestandteile zu einer Ware zusammensetzen ließen, oder ob es sich um mehrere Erzeugnisse handele. Die Allgemeine Vorschrift 2. a) stelle allein auf die Gestellung ab, maßgeblich sei allein das gleichzeitige zur Verfügung stehen der Waren am selben Ort. Ein Wahlrecht des Beteiligten, durch die Aufteilung der verschiedenen Bestandteile auf verschiedene Zollanmeldungen die Anwendbarkeit der Allgemeine Vorschrift 2. a) zu beeinflussen, bestehe nicht. Im Streitfall habe die Klägerin die Satellitenreceiver am 31.05.2010 beim Zollamt Hamburg-1 gleichzeitig und in übereinstimmender Anzahl mit den passenden Tunern in einer summarischen Anmeldung gestellt. Damit hätten die Waren am selben Ort gleichzeitig zur Verfügung gestanden. Die anschließende Aufteilung der Bestandteile auf zwei verschiedene Zollanmeldungen beeinflusse die Anwendbarkeit der Allgemeine Vorschrift 2. a) nicht.

13 Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Gerichtsakte sowie die Sachakte des Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

14 Die zulässige Anfechtungsklage ist unbegründet.

I.

15 Der Einfuhrabgabenbescheid vom 31.05.2010 (AT/C/-1) in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12.09.2012 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 S. 1 FGO.

16 Zwischen den Beteiligten ist lediglich die Frage der Tarifierung der eingeführten Satellitenreceiver ohne Tuner im Streit. Die Klägerin geht von der Warennummer 8529 9092 99 aus. Diese beschreibt Teile, erkennbar ausschließlich oder hauptsächlich für Geräte der Positionen 8525 bis 8528 bestimmt, wobei im Streitfall eine Bestimmung für Fernsehempfangsgeräte der Position 8528 einschlägig wäre. Der Beklagte hingegen reiht die Satellitenreceiver ohne Tuner in Anwendung der Allgemeinen Vorschrift 2. a) in die Position 8528 7119 als andere, nicht für den Einbau eines Videobildschirms hergerichtete Fernsehempfangsgeräte ein.

17 Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften sowie des Bundesfinanzhofes (vgl. etwa EuGH, Urteil vom 20.06.1996, C-121/95; BFH, Urteil vom 18.11.2001, VII R 78/00, vom 09.10.2001, VII R 69/00, vom 14.11.2000, VII R 83/99, vom 05.10.1999, VII R 42/98 und vom 23.07.1998, VII R 36/97) ist das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen und in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln des Gemeinsamen Zolltarifs festgelegt sind (vgl. die Allgemeinen Vorschriften 1 und 6 für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur). Soweit in den Positionen und Anmerkungen nichts anderes bestimmt ist, richtet sich die Einreihung nach den Allgemeinen Vorschriften 2 bis 5 für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur. Daneben gibt es nach dem Übereinkommen zum Harmonisierten System Erläuterungen und Einreihungsavise, die ebenso wie die Erläuterungen zur Kombinierten Nomenklatur, die von der Europäischen Kommission ausgearbeitet wurden, ein wichtiges, wenn auch nicht verbindliches Erkenntnismittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen darstellen (vgl. EuGH, Urteil vom 09.12.1997, C-143/96 und vom 19.05.1994, C-11/93). Auf den Verwendungszweck einer Ware darf nur dann abgestellt werden, wenn im Wortlaut der Bestimmungen oder in den Erläuterungen dazu ausdrücklich auf dieses Kriterium Bezug genommen wird (vgl. BFH, Urteil vom 14.11.2000, VII R 83/9 und vom 05.10.1999, VII R 42/98; Beschluss vom 24.10.2002, VII B 17/02).

18 Die eingeführten Satellitenreceiver ohne Tuner stellen für sich genommen Teile von Fernempfangsgeräten dar, die nicht für den Einbau eines Videobildschirms hergerichtet sind, so dass eine Einreihung in die Unterposition 8528 7119 entsprechend der klägerischen Auffassung grundsätzlich in Betracht käme. Dem steht jedoch die Allgemeine Vorschrift 2. a) entgegen. Danach gilt jede Anführung einer Ware in einer Position auch für die unvollständige oder unfertige Ware, wenn sie im vorliegenden Zustand die wesentlichen Beschaffenheitsmerkmale der vollständigen oder fertigen Ware hat. Sie gilt auch für eine vollständige oder fertige oder nach den vorstehenden Bestimmungen dieser Vorschrift als solche geltende Ware, wenn diese zerlegt oder noch nicht zusammengesetzt gestellt wird. Der Wortlaut der Unterposition 8528 7119 schließt dabei entgegen der Auffassung der Klägerin die Anwendung der Allgemeinen Vorschrift 2. a) nicht aus. Die Allgemeine Vorschrift 1. sieht in S. 2 ausdrücklich vor, dass maßgebend für die Einreihung u. a. der Wortlaut der Positionen und die nachstehenden Allgemeinen Vorschriften sind. Es ist also nicht so, dass die Allgemeine Vorschrift 2. a) nur subsidiär zur Anwendung käme. Vielmehr handelt es sich um alternative Auslegungsmethoden, wobei neben dem Wortlaut der Position auch die Allgemeinen Vorschriften heranzuziehen sind. Dieser Ansatz bestätigt sich auch zum Beispiel in der Allgemeinen Vorschrift 3. b), wonach Warenzusammenstellungen einheitlich eingereiht werden, auch wenn es für die einzelnen Warenbestandteile spezielle Positionen gibt.

19 Ein Anwendungsfall der Allgemeinen Vorschrift 2. a) liegt vor. Das Gericht geht davon aus, dass die streitgegenständlichen Receiver ohne Tuner gemeinsam mit den Tunern "zerlegt oder noch nicht zusammengesetzt gestellt" wurden (1.) und dass diese Teile als "unvollständige oder unfertige Ware" die wesentlichen Beschaffenheitsmerkmale der vollständigen oder fertigen Ware (Fernsehempfangsgerät der Unterposition 8528 7119) haben (2.).

20 Die streitgegenständlichen Receiver ohne Tuner wurden gemeinsam mit den nicht streitgegenständlichen Tunern gestellt, wobei Gestellung die Mitteilung an die Zollbehörde in der vorgeschriebenen Form, dass sich die Ware bei der Zollstelle oder an einem anderen von den Zollbehörden bezeichneten oder zugelassenen Ort befindet, meint (Art. 4 Nr. 19 Zollkodex). Die Waren wurden über den Flughafen ... eingeführt. Bereits aus dem Befund des Zollamtes Hamburg-1 (Sachakte Heft I Bl. 6) ergibt sich, dass die Receiver gemeinsam mit den Tunern in jeweils gleicher Stückzahl gestellt wurden. Die Klägerin selbst führt in ihrer Klagebegründung im Übrigen aus, dass die Receiver und die Tuner im Zusammenhang mit einer summarischen Anmeldung nach Überschreiten der Zollgrenze gemeinsam gestellt worden sind (Art. 43 Zollkodex a. F.).

21 Der Umstand, dass zwei verschiedene Zollanmeldungen abgegeben worden sind, ist unerheblich. Nach dem Wortlaut der Allgemeine Vorschrift 2. a) S. 2 kommt es allein auf die Gestellung an. Die Gestellung bedeutet letztlich, dass die Zollstelle die Kenntnis über das Eintreffen der Ware vermittelt bekommt (Art. 4 Nr. 19 Zollkodex). Insofern unterscheiden sich die Gestellung und die Zollanmeldung (vgl. auch Kampf in Witte, Art. 40 Rn. 2a und 3). Es ist also ohne weiteres möglich, für eine gestellte Ware unterschiedliche Zollanmeldungen abzugeben. Da auf die Gestellung abzustellen ist, kommt es auf die anschließende Überführung der Waren in ein Zollverfahren nicht an.

22 Die Ware war auch zerlegt bzw. noch nicht zusammengesetzt im Sinne der Allgemeine Vorschrift 2. a). Nach den Erläuterungen (HS) zur Allgemeine Vorschrift 2. a) fallen darunter Waren, deren verschiedene Teile dazu bestimmt sind, entweder durch Hilfsmittel (Schrauben, Muttern, Bolzen usw.) oder z. B. durch Vernieten oder Schweißen zusammengesetzt zu werden, sofern es sich dabei tatsächlich nur um ein Zusammensetzen handelt. Dabei kommt es nicht auf die Kompliziertheit des Zusammensetzens an, jedoch dürfen die verschiedenen Teile bei der Vervollständigung zu einer fertigen Ware keiner weiteren Bearbeitung unterzogen werden. Im Streitfall bedurfte es keiner weiteren Bearbeitung mehr. Das Gehäuse, also der Receiver war, wie sich bei der Zollbeschau ergeben hat, für den Einbau des Tuners vorbereitet. Die Klägerin hat in ihrer Einspruchsbegründung ebenfalls dargelegt, dass der Tuner in das Gehäuse eingebaut werden müsse, auch danach ist eine weitere Bearbeitung der einzelnen Bestandteile nicht erforderlich. Dass es nach der Einspruchsbegründung mehrerer Arbeitsschritte bedarf, ist nicht entscheidend, da es auf die "Kompliziertheit des Zusammensetzens" für sich genommen nicht ankommt.

23 Der Argumentation der Klägerin, die Entscheidung des Gesetzgebers, durch die Schaffung entsprechender Positionen im Zolltarif geringere Zollsätze für Bauteile als für fertige Waren zu schaffen, würde durch Anwendung der Allgemeine Vorschrift 2. a) unterlaufen, vermag das Gericht nicht zu folgen. Der Einführer hat es letztlich selbst in der Hand, durch getrennte Gestellung der Bauteile die Anwendung der Allgemeine Vorschrift 2. a) auszuschließen.

24 Die Ware (Receiver und Tuner) hat auch im Sinne der Allgemeine Vorschrift 2. a) die wesentlichen Beschaffenheitsmerkmale der vollständigen oder fertigen Ware. Sie verfügt unstreitig über alle notwendigen Hardware-Komponenten eines Satellitenreceivers. Die Betriebssoftware ist zwar ersichtlich notwendig, um das Gerät bestimmungsgemäß nutzen zu können, dabei handelt es sich jedoch nicht um eine individuell vorgenommene Programmierung, sondern um das Aufspielen einer Standardsoftware (vgl. FG Düsseldorf, Urteil vom 20.03.2013, 4 K 4275/11 Z). Dafür, dass die Betriebssoftware kein im Sinne der Allgemeine Vorschrift 2. a) wesentliches Beschaffenheitsmerkmal ist, spricht auch die Erläuterung (HS) 54.1 zu Abschnitt XVI. Danach werden auch ohne Motor gestellte Maschinen und Apparate als vollständige Maschinen oder Apparate eingereiht, bei denen der Einbau eines Motors vorgesehen und ein Funktionieren nur mit eingebautem Motor möglich ist. Damit ist die streitgegenständliche Ware vergleichbar. Receiver und Tuner stellen die "Maschine" dar, der nur die Betriebssoftware - gleichsam als Motor - fehlt. Erst recht gilt dies für die nicht beigefügte HD+-Karte. Diese Karte ermöglicht zwar den Empfang hochauflösender Fernsehsignale, unstreitig ist jedoch auch ohne sie ein Fernsehempfang möglich.

II.

25 Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision war nicht zuzulassen, da die Gründe des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.