F1 24 142
ARRÊT DU 25 SEPTEMBRE 2025
Tribunal cantonal du Valais
Cour de droit fiscal
Composition : Frédéric Fellay, président ; Dr Thierry Schnyder, juge, Christian Salamin,
juge assesseur ; Julia Kamhi, greffière,
en la cause
X _________ SA , recourante
contre
COMMISSION CANTONALE D'IMPÔTS DES PERSONNES MORALES ,
(Demande de révision contre les décisions de taxation des périodes fiscales 2019 et
recours contre la décision sur réclamation du 19 juin 2024
Faits
A. X _________ SA, de siège à A , a pour but principal [].
B _________ en est l’administrateur avec signature individuelle.
B _________ était propriétaire des parcelles nos 11044, 11058 et 11060 de la commune
de A _________. Il était également copropriétaire par moitié, avec X _________ SA, de
la parcelle n° 16943 de cette commune.
B. Le 19 février 2016, X _________ SA et B _________, en qualité de vendeurs, et
C _________ SA, en qualité d’acheteuse, ont conclu une promesse de vente et d’achat,
pacte d’emption et pacte de préemption sur les parcelles précitées pour un prix de
2’869’800 francs. L’acte prévoyait que le prix de vente serait payé par acomptes sur le
compte de X _________ SA (ch. III/3) (cf. p. 53 ss du dossier du Service cantonal des
contributions [SCC]). Le même jour, les parties ont conclu un contrat de société simple
en vue de la construction et de la vente d’appartements sur ces parcelles, l’acheteuse
souhaitant y construire un immeuble résidentiel (cf. p. 46 ss du dossier du SCC). Ce
contrat prévoyait que les bénéfices, pertes et les autres risques liés à la société simple
seraient répartis à raison de 1/3 pour B _________ et X _________ SA (selon une
répartition à définir entre eux) et de 2/3 pour C _________ SA (ch. 7).
B _________ a par la suite cédé ses parcelles et la moitié de la parcelle n° 16943 à
X _________ SA pour le prix de 1’476’000 francs. Le transfert de propriété au Registre
foncier est intervenu le 6 mars 2017 (cf. p. 26 du dossier du SCC).
Le 5 juillet 2017, C _________ SA a exercé son droit d’emption envers X _________
SA. Les parties ont convenu que le prix de vente de 2’869’800 fr. serait transféré sur le
compte de X _________ SA une fois l’acte inscrit au Registre foncier (cf. p. 16 du dossier
du SCC). Le même jour, par avenant au contrat de société simple, X _________ SA et
C _________ SA ont convenu de répartir le bénéfice de la promotion immobilière à
raison de 1/3 pour la première et de 2/3 pour la seconde (cf. p. 100 du dossier du SCC).
Le prix de vente a été versé par C _________ SA sur le compte bancaire de
X _________ SA en trois acomptes entre les mois d’avril 2019 et janvier 2020. En mars
2020, un montant supplémentaire de 350’000 fr. correspondant au bénéfice de la
promotion a encore été crédité en faveur de X _________ SA (cf. p. 35 ss dossier du
SCC).
C. X _________ SA a fait figurer le prix de vente et le bénéfice de l’opération précitée
dans ses comptes 2019 et 2020 (cf. pp. 75, 97 et 98 du dossier du SCC) – ainsi qu’un
montant correspondant au premier acompte dans ses comptes 2018 (cf. pp. 94 et 98 du
dossier du SCC).
Par décisions des 17 mai 2021 et 21 janvier 2022, la Commission d’impôts des
personnes morales (CIPM) a procédé à la taxation de X _________ SA pour les périodes
fiscales 2019 et 2020. Ces décisions sont entrées en force.
D.
D.a Le 9 mai 2023, B _________ a indiqué au SCC qu’il avait constaté des erreurs dans
les comptes 2019 et 2020 de X _________ SA. La fiduciaire de celle-ci y avait
comptabilisé la vente des terrains précités, alors que cette opération avait été effectuée
en son nom. Selon lui, les trois versements de l’acheteuse constituaient son propre
revenu et non celui de X _________ SA. Il requérait ainsi que les taxations de ces
périodes soient révisées et que le produit des ventes soit déduit du résultat imposable
de la société.
Le 19 juillet 2023, il a déclaré retirer sa demande.
D.b Le 19 août 2023, la société a, à son tour, signalé au SCC que ses comptes 2019 et
2020 contenaient une erreur en ce sens que sa fiduciaire y avait inscrit le produit de la
vente des parcelles, alors que cette opération concernait son administrateur. Elle a
requis la révision des décisions de taxation y relatives afin que les montants en cause
soient déduits de son bénéfice imposable, et que, pour la période 2019, seul soit imposé
le gain de 700’800 fr. correspondant à la vente de sa part de copropriété sur la parcelle
n° 16943.
Le 2 novembre 2023, la société a remis au SCC les relevés bancaires attestant des
paiements effectués en sa faveur par C _________ SA en 2019 et 2020. Selon elle,
l’erreur de sa fiduciaire résultait du fait que ces extraits ne mentionnaient pas les motifs
des transactions.
Le 15 décembre 2023, le SCC lui a indiqué que le contrat de société simple du 19 février
2016 ne constituait en aucun cas la découverte d’un fait nouveau au sens de
l’art. 154 LF, dès lors qu’il était déjà connu de la société au moment de l’établissement
des comptes. Ainsi, elle n’avait pas fait preuve de toute la diligence nécessaire en ne
tenant pas compte de ses effets sur les bouclements comptables. La demande de
révision devait donc être rejetée.
Le 8 janvier 2024, la société a répondu au SCC que sa demande était conforme à la loi.
Le motif de révision résultait des relevés de paiements de C _________ SA, qui avaient
induit sa fiduciaire en erreur car ils n’en mentionnaient pas les motifs.
Le 5 février 2024, la société a renouvelé sa demande pour les mêmes motifs et requis
qu’une décision soit rendue.
E. Par décision du 22 février 2024, la CIPM a rejeté la demande de révision. Elle a
considéré que les parcelles appartenaient en intégralité à X _________ SA lorsqu’elle
les avait vendues à C _________ SA. Il n’existait donc pas de fait nouveau important au
sens de l’art. 147 al. 1 let. a LIFD. En outre, l’éventuelle erreur comptable alléguée
constituait une erreur de déclaration. Or, la société ne soutenait pas avoir été dans
l’incapacité de faire valoir cette erreur dans la procédure de taxation ordinaire. La
révision était donc également exclue en application de l’art. 147 al. 2 LIFD.
Le 15 mars 2024, X _________ SA a formé réclamation contre cette décision, invoquant
principalement le contrat du 19 février 2016 duquel il ressortait selon elle que
B _________ était le vendeur des parcelles, et qu’elle-même n’avait été copropriétaire
que de l’une d’entre elles. L’erreur en question avait été découverte par sa fiduciaire au
début de l’année 2023, au moment où son administrateur avait envisagé une liquidation.
F. Par décision du 19 juin 2024 expédiée le 5 août 2024, la CIPM a rejeté la réclamation
en reprenant les motifs de sa décision du 22 février 2024.
G. Le 10 août 2024, X _________ SA a porté cette décision devant la Cour de céans,
concluant à ce que sa demande de révision des taxations 2019 et 2020 soit admise. A
l’appui de ses conclusions, elle invoque une violation de l’art. 147 LIFD en reprenant
pour l’essentiel les arguments précédemment développés.
L’Administration fédérale des contributions (AFC) ne s’est pas déterminée.
Le SCC s’est déterminé le 26 août 2024, concluant au rejet du recours. Il a rappelé la
chronologie des faits, soulignant notamment qu’au moment de la vente des parcelles à
C _________ SA, le 5 juillet 2017, la recourante en était l’unique propriétaire, et que la
répartition du bénéfice de la promotion entre les deux sociétés avait été réglée le même
jour.
La recourante a répliqué le 7 octobre 2024, confirmant ses conclusions. Elle a répété
qu’en vertu de l’acte du 19 février 2016, elle n’avait détenu que la moitié de l’une des
parcelles vendues.
Le 12 décembre 2024, la recourante a encore souligné que le contrat du 19 février 2016
et la réquisition d’inscription au Registre foncier étaient des actes authentiques. Ces
pièces démontraient selon elle que son administrateur était le vendeur des terrains à
C _________ SA et que l’inscription des produits correspondants dans ses comptes
constituait une erreur.
L’instruction s’est close le même jour par la transmission de cette écriture à la CIPM.
Considérant en droit
I. Procédure
1. Interjeté dans le délai et les formes prescrits auprès de la juridiction compétente pour
en connaître, le recours est recevable (art. 149 al. 2 et 3 et art. 140 ss LIFD ; art. 156
al. 3 et 4 et art. 150 LF). Il porte tant sur l’IFD que sur les ICC et peut être traité dans un
seul arrêt (ATF 142 II 293 consid. 1.2).
II. Impôt fédéral direct
2. La recourante conteste le rejet de sa demande de révision, invoquant une violation
de l’art. 147 LIFD.
2.1 Selon l'art. 147 al. 1 LIFD, une décision ou un prononcé entré en force peut être
révisé en faveur du contribuable, à sa demande ou d'office, lorsque des faits importants
ou des preuves concluantes sont découverts (let. a), lorsque l'autorité qui a statué n'a
pas tenu compte de faits importants ou de preuves concluantes qu'elle connaissait ou
devait connaître ou qu'elle a violé de quelque autre manière l'une des règles essentielles
de la procédure (let. b) ou lorsqu'un crime ou un délit a influé sur la décision ou le
prononcé (let. c). La révision est exclue lorsque le requérant invoque des motifs qu'il
aurait déjà pu faire valoir au cours de la procédure ordinaire s'il avait fait preuve de toute
la diligence qui pouvait raisonnablement être exigée de lui (art. 147 al. 2 LIFD). La
révision doit être demandée dans les 90 jours qui suivent la découverte du motif de
révision, mais au plus tard dans les dix ans qui suivent la notification de la décision ou
du prononcé (art. 148 LIFD).
2.2 Le motif de révision prévu à l’art. 147 al. 1 lit. a LIFD concerne l’établissement des
faits décisifs et permet, le cas échéant, de donner un meilleur fondement à la décision
ou au jugement. Il s’agit de corriger ou de compléter l’état de fait à l’origine de la taxation
à réviser, en tenant compte d’éléments découverts ultérieurement (arrêt du Tribunal
fédéral 9C_75/2024 du 25 février 2025 consid. 4.1, destiné à la publication ;
CASANOVA/DUBEY, in : NOËL/AUBRY GIRARDIN [édit.], Commentaire romand, Impôt
fédéral direct, 2ème éd. 2017, n° 4 ad art. 147 LIFD). Le fait invoqué comme motif de
révision doit être important, en ce sens qu’il doit être de nature à influencer la décision
dans un sens favorable au requérant, ce qu'il incombe à celui-ci de démontrer
concrètement (arrêts du Tribunal fédéral 9C_75/2024 précité consid. 4.1, 9C_674/2022
du 12 avril 2023 consid. 7.1). Le fait doit être nouveau, en ce sens qu'il était inconnu,
mais qu'il existait déjà au moment de la décision. Il doit ainsi s'agir de faits antérieurs au
prononcé dont la révision est demandée, mais qui ont été découverts par la suite
(ibidem).
Pour que des moyens de preuve au sens de l’art. 147 al. 1 lit. a LIFD puissent donner
lieu à une révision, ils doivent être concluants, c’est-à-dire de nature à influencer la
décision de manière favorable et, partant, concerner un fait important (LOOSER, in :
ZWEIFEL/BEUSCH [édit.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4ème éd. 2022,
n° 11 ad art. 147 LIFD ; CASANOVA/DUBEY,op. cit., n° 7 ad art. 147 LIFD). Le contribuable
doit également démontrer qu'il n'a pas pu apporter ces nouveaux moyens de preuve
dans des procédures antérieures, car une révision est exclue s’ils auraient déjà pu être
présentés durant la procédure ordinaire (LOOSER, op. cit., n° 11 ad art. 147 LIFD).
2.3 Il découle de l’art. 147 al. 2 LIFD que, même en présence d'un motif de révision, si
le contribuable ou son représentant omet de manière négligente de faire valoir celui-ci
dans la procédure ordinaire, la révision n'est pas possible. La jurisprudence souligne
qu'il faut se montrer strict à cet égard, parce que le but de la procédure extraordinaire
de la révision ne consiste pas à réparer les omissions évitables du contribuable au cours
de la procédure ordinaire. Cette limitation importante à la révision s'explique par le
caractère subsidiaire de cette voie de droit et par les exigences de la sécurité du droit
(arrêts du Tribunal fédéral 9C_20/2023 du 29 février 2024 consid. 4.1, 2C_339/2022 du
24 juin 2022 consid. 4.1).
Une révision est ainsi exclue en cas d'erreur dans la déclaration d'impôt due à une
négligence du contribuable ou de son représentant (arrêt du Tribunal fédéral
2C_212/2016 du 6 septembre 2016 consid. 5.2 ; CASANOVA/DUBEY, op. cit., n° 15 ad
art. 147 LIFD). Il en va de même lorsque le contribuable aurait pu découvrir
immédiatement l’erreur de fait ou de droit commise par l’autorité fiscale dans la décision
notifiée, le cas échéant en ayant recours à un conseiller professionnel
(CASANOVA/DUBEY, op. cit., n° 15 ad art. 147 LIFD). En principe, on admettra que le
contribuable connaît sa situation financière, qu’il contrôle la décision de taxation lorsqu’il
la reçoit et qu’il signale en temps utile les vices dont elle serait affectée (arrêts du
Tribunal fédéral 9C_656/2022 du 24 mars 2023 consid. 2.3.2, 2C_212/2016 précité
consid. 5.2 ; CASANOVA/DUBEY, op. cit., n° 15 ad art. 147 LIFD). Ainsi, ne fait pas preuve
de la diligence requise notamment le contribuable qui, dans le cadre de la procédure
ordinaire, n’expose pas les faits de manière complète, n’indique pas les moyens de
preuve ou omet de vérifier que le revenu taxé ne correspondait pas aux revenus qu'il a
effectivement réalisés (arrêt du Tribunal fédéral 9C_656/2022 précité consid. 2.3.2).
2.4
2.4.1 En l’occurrence, le rejet de la demande de révision par l’autorité intimée doit être
confirmé à la lecture du dossier. En effet, le fait nouveau invoqué à ce titre, à savoir que
la vente des parcelles à C _________ SA aurait été effectuée par l’administrateur de la
recourante et non par elle-même, n’est en tout état de cause pas avéré. Si l’intéressé
était effectivement propriétaire des parcelles lors de la promesse de vente du 19 février
2016, il les a cédées à la recourante le 6 mars 2017, soit avant leur transfert à
C _________ SA, intervenu le 5 juillet 2017. Ainsi, il n’était partie ni à cet acte ni à
l’avenant du même jour modifiant la répartition du bénéfice de la promotion. Il n’a
d’ailleurs perçu aucun montant de la part de l’acheteuse au titre du prix de vente ou du
produit de la promotion. Le seul montant imposable dans son chef était le prix de
1’476’000 fr. correspondant à la vente de ses parcelles à la recourante, montant qui est
toutefois sans rapport avec la présente procédure. Partant, la fiduciaire de la recourante
n’a pas commis d’« erreur comptable » en inscrivant dans les comptes de celle-ci les
montants afférents au prix de vente et au bénéfice de la promotion, lesquels constituaient
effectivement son revenu. Dès lors, il n’existe aucun fait nouveau devant conduire à la
révision des décisions de taxation 2019 et 2020.
2.4.2 Au surplus, même si le fait invoqué par la recourante était avéré et qu’il y avait lieu
de considérer que son administrateur était le vendeur des parcelles, la demande de
révision devrait de toute manière être rejetée pour défaut de diligence. En effet, l’on ne
saurait admettre que ce fait lui était inconnu lors du prononcé des décisions de taxation,
puisqu’elle était partie au contrat du 19 février 2016 invoqué à l’appui de sa demande.
En outre, à supposer que sa fiduciaire ait commis une erreur en comptabilisant les
produits de l’opération immobilière, cette erreur doit lui être imputée. La mandataire en
question était en effet en mesure d’examiner les justificatifs liés aux écritures à
comptabiliser et, le cas échéant, de faire valoir les erreurs constatées au cours de la
procédure de taxation ordinaire. L’absence d’indications sur les extraits des virements
bancaires ne constituait pas un obstacle à un tel examen. La recourante n’a au surplus
pas allégué avoir été empêchée de contrôler
que les décisions de taxation
correspondaient au bénéfice effectivement réalisé. Sa demande de révision se révèle
ainsi manifestement infondée.
2.4.3 En définitive, c’est à bon droit que l’autorité intimée a considéré que les faits
invoqués par la recourante ne constituaient pas un motif de révision au sens de l’art. 147
al. 1 LIFD et que la demande était de toute manière exclue pour défaut de diligence en
application de l’art. 147 al. 2 LIFD. Les griefs y relatifs doivent donc être rejetés.
III. Impôts cantonaux et communaux
3. L’art. 154 LF correspond à l’art. 51 LHID, dont la teneur est identique à l’art. 147 LIFD.
La jurisprudence rendue en matière d'impôt fédéral direct est donc également valable
pour l'application des dispositions cantonales harmonisées correspondantes (ATF 143
II 402 consid. 7.1 ; arrêt du Tribunal fédéral 9C_674/2022 précité consid. 7.1). Il peut
ainsi être renvoyé à la motivation développée ci-dessus.
IV. Conclusion, frais et dépens
4. Les conclusions qui précèdent conduisent au rejet du recours (art. 150 al. 3 LF ;
art. 80 al. 1 let. e et 60 al. 1 LPJA).
5. Les frais de la cause, fixés principalement sur le vu des principes de la couverture
des frais et de l’équivalence des prestations, à 1200 fr., sont mis à la charge de la
recourante, qui succombe et n’a pas droit à des dépens (art. 144 LIFD, art. 8 LALIFD ;
art. 150 al. 3 LF ; art. 89 al. 1 LPJA, art. 64 al. 1 a contrario PA, art. 91 al. 1 a contrario
LPJA ; art. 3 al. 3, 11, 13 al. 1 et 25 LTar).
Par ces motifs, le Tribunal cantonal prononce
Le recours est rejeté en tant qu’il concerne l’impôt fédéral direct.
Le recours est rejeté en tant qu’il concerne les impôts cantonaux et communaux.
Les frais, par 1200 fr., sont mis à la charge de X _________ SA, qui n’a pas droit à
des dépens.
Le présent arrêt est communiqué à X _________ SA, à la Commission cantonale
d’impôts des personnes morales, à Sion, à l’Administration cantonale de l’impôt
fédéral direct, à Sion, et à l’Administration fédérale des contributions (AFC), à
Berne.
Sion, le 25 septembre 2025