A1 24 130
ARRÊT DU 1 ER AVRIL 2025
Tribunal cantonal du Valais
Cour de droit public
Composition : Christophe Joris, président ; Jean-Bernard Fournier et Dr Thierry
Schnyder, juges ;
en la cause
X _________ , recourante, représentée par Laurent Tschopp, expert fiscal à Sion
contre
CONSEIL D’ETAT DU CA NTON DU VALAIS , autorité attaquée, COMMUNE DE
Y _________ , autre autorité
(impôt sur le culte)
recours de droit administratif contre la décision du 8 mai 2024
Faits
A.
X _________ réside à la route du A _________ à Y _________. Elle est assujettie
de manière illimitée à l’impôt en raison d’un rattachement personnel dans le canton du
Valais. Lors de l’établissement de ses déclarations fiscales 2018, 2019 et 2020, le
cabinet Tschopp Chabbey Fiscalité et Conseils SA à Sion (ci-après : le cabinet Tschopp
Chabbey) a joint à ces déclarations, déposées auprès de la « commune de
Y _________, Service des contributions » (p. 27 du dossier du Service des affaires
intérieures et communales [SAIC]), une note manuscrite (p. 29 à 31 du dossier du SAIC
et p. 13 à 15 du dossier du TC) indiquant (sans référence aucune à un destinataire
précis, mais avec mention du numéro de contribuable 104 000 580 46 180): « Je
soussignée X _________... souhaite l’impôt sans confession pour l’année 2018 »
(respectivement 2019 et 2020).
B.
Les procès-verbaux (PV) de taxation ordinaire 2018, 2019 et 2020 ont été expédiés
au cabinet Tschopp Chabbey les 25 novembre 2021 (PV 2020) et 1er septembre 2022
(PV 2018 et 2019) (cf. p. 21, 23 et 25 du dossier du SAIC).
Le 3 décembre 2021, la commune de Y _________ a fait parvenir au cabinet Tschopp
Chabbey le bordereau d’impôt (taxation définitive) pour l’année fiscale 2020 (cf. p. 20 du
dossier du SAIC).
Le 30 mars 2022, le cabinet Tschopp Chabbey a déposé auprès du Service des finances
de la commune de Y _________ une réclamation (dirigé contre le « bordereau de
taxation communal 2021 »).
Le 16 août 2022, le cabinet Tschopp Chabbey a déposé auprès du Service des
contributions de la commune de Y _________ une demande de révision au sens de
l’article 154 al. 1 let. b LF. Il a soutenu que lors d’un entretien téléphonique tenu le
17 mai 2022, ce même Service lui avait donné « la confirmation orale » selon laquelle
X _________ n’avait pas bénéficié d’une exonération d’impôt sur le culte depuis 2018,
« contrairement à ce que prévoit l’article 13 al. 2 de la loi cantonale sur les rapports entre
les Eglises et l’Etat dans le canton du Valais » (LREE ; RS/VS 180.1) et « le chiffre n° 4
(Financement des contributions communales) de la Circulaire concernant l’application
du droit cantonal régissant les rapports entre les paroisses et les communes
municipales ».
Le 22 août 2022 (p. 19 du dossier du SAIC), la commune de Y _________ a répondu
ceci:
«
Nous accusons réception de votre courrier du 16 août dernier qui a retenu toute notre attention.
L’Etat du Valais ne facturant pas d’impôt sur le culte, il ne tient pas les Communes informées si des
demandes d’exonération sont ajoutées dans les déclarations d’impôt.
Selon l’art. 13 al. 2 de la loi sur les rapports entre les Eglises et l’Etat du Valais, le Conseil municipal,
sur demande écrite, permet la réduction de l’impôt communal. Après contrôle, aucune demande n’a
été faite à ce jour au Conseil communal. Au vu de ce qui précède, nous ne pouvons pas effectuer de
corrections sur les bordereaux 2018 à 2020.
Pour les futures factures, afin de pouvoir bénéficier de l’exonération de l’impôt sur le culte, nous vous
prions de transmettre à la Commune une demande écrite dans un délai de 30 jours suivant chaque
notification de l’impôt communal. Dès lors, une correction du bordereau d’impôt sera effectuée et
notifiée.
Nous restons à votre disposition pour tout renseignement complémentaire et vous présentons,
Monsieur, nos salutations distinguées ».
Le 6 septembre 2022, le cabinet Tschopp Chabbey a déposé auprès du Service des
contributions de la commune de Y _________ une opposition en invoquant une violation
des principes d’interdiction du formalisme excessif et du droit d’être entendu.
Des échanges de courriels électroniques ont eu lieu, au sujet de la question de l’impôt
sur le culte, les 3 octobre 2022 (courriel dans lequel le Service des contributions a fait
savoir que « La religion annoncée par votre cliente est catholique romaine ») et 18
novembre 2022 (courriel dans lequel le cabinet Tschopp Chabbey a demandé :
« Pouvez-vous me confirmer que notre mandante recevra prochainement des décisions
en bonne et due forme, en relation à nos correspondances du 6 septembre 2022 et du
4 octobre 2022 ? »; cf. p. 16 et 17 du SAIC) entre le cabinet Tschopp Chabbey et le
Service des contributions de la commune de Y _________.
Le 23 septembre 2022, la commune de Y _________ a fait parvenir au cabinet Tschopp
Chabbey les bordereaux d’impôt (taxations définitives) pour les années fiscales 2018 et
2019 (cf. p. 22 et 24 du dossier du SAIC).
Le 4 octobre 2022 (p. 15 du dossier du SAIC), le cabinet Tschopp Chabbey a déposé
auprès du Service des contributions de la commune de Y _________ une réclamation
au sens de l’article 139 LF en soutenant que les bordereaux pour les périodes fiscales
2018 à 2020 ne tenaient pas compte de l’opposition du 6 septembre 2022. Le dernier
paragraphe de cette réclamation mentionnait ceci : « Nous saurions gré à votre
Administration de bien vouloir procéder à la révision des bordereaux d’impôts
communaux pour les périodes 2018 à 2020 en procédant à l’exonération de l’impôt de
culte pour notre mandante, Mme
X _________, contribuable annoncée sans
confession ».
Le 18 novembre 2022, la commune de Y _________ a répondu : « Les bordereaux
d’impôts 2018 à 2020 ont été envoyés suite à la procédure de rappel d’impôt effectué
par le Canton du Valais. Nous estimons donc que la révision des bordereaux suite à une
déclaration spontanée ne concerne que les montants rajoutés ».
Le 21 novembre 2022, le cabinet Tschopp Chabbey a déposé auprès du Service des
Finances publiques de la commune de Y _________ une « réclamation et demande de
décision formelle ».
Le 28 novembre 2022, la commune a répondu : « Comme mentionné dans notre lettre
du 18 novembre courant, nous ne donnerons pas suite à l’affaire citée en marge. Pour
les futures années, nous vous prions d’informer votre cliente de se conformer à la
procédure expliquée dans la lettre du 22 août 2022 ».
Le 28 décembre 2022, le cabinet Tschopp Chabbey a déposé auprès du Service des
contributions de la commune de Y _________ une réclamation au terme de laquelle il
concluait ainsi : « Nous saurions gré à votre Administration de bien vouloir procéder à la
révision des bordereaux d’impôts pour les périodes fiscales 2018 à 2020 en procédant
à l’exonération de l’impôt de culte pour notre mandante, Mme X _________, contribuable
annoncée sans confession. A défaut, nous vous prions de bien vouloir rendre une
décision – motivée en faits et en droit – indiquant les voies de droit ouvertes à son
encontre. Nous nous permettons de relever qu’à défaut, un recours pour déni de justice
pourrait être intenté ».
Durant la semaine de Noël 2022, un échange téléphonique a eu lieu entre le cabinet
Tschopp Chabbey et une taxatrice communale qui a répété que la commune ne prélevait
pas d’impôt sur le culte, lequel était compris dans le budget communal.
Au début 2023, le cabinet Tschopp Chabbey a appelé B _________, conseiller
communal en charge des travaux publics au sein de la commune de Y _________, pour
lui exposer le litige. Ce dernier l’a invité à lui communiquer différents éléments, ce qui a
été fait le 22 février 2023.
Le 14 avril 2023, la commune de Y _________ a fait parvenir au cabinet Tschopp
Chabbey le bordereau d’impôt (taxation de base ordinaire) pour l’année fiscale 2021 (cf.
p. 16 du dossier du SAIC).
Le 25 avril 2023, la commune a répondu comme suit au cabinet Tschopp Chabbey :
«
Votre lettre du 22 février 2023 adressée à M. B _________, conseiller communal en charge du
dicastère concerné, a retenu toute notre attention.
Votre demande initiale de révision de l’impôt ecclésiastique date du 16 août 2022 et porte sur les
sommes suivantes telles qu’établies par notre service fiscal. Il s’agit de CHF 527.15 pour 2018, CHF
431.05 pour 2019, CHF 326.45 pour 2020, soit un total de CHF 1'284.65.
Par notre correspondance du 22 août 2022, il vous a été répondu qu’une entrée en matière pour les
corrections des bordereaux 2018 à 2020 ne pouvait avoir lieu. En effet, selon l’art. 13 al. 2 de la loi sur
les rapports entre les Eglises et l’Etat du Valais (LREE), le Conseil municipal, sur demande écrite,
permet la réduction de l’impôt communal.
Par nos correspondances des 18 et 28 novembre 2022, nous vous avons confirmé notre prise de
position en réponse à vos requêtes des 4 octobre, 21 novembre et 28 décembre 2022. Nos actes ne
sauraient constituer un déni de justice tel que mentionné par vos soins.
Le fait d’avoir sollicité cette réduction dans le contexte des déclarations d’impôts déposées ne revêt
pas la forme requise par les dispositions légales précitées. De plus, nos services n’accèdent pas aux
détails des déclarations car ils ne font office que de réception et contrôle de dépôts de celles-ci qui
sont ensuite transmises en bloc au Service cantonal des contributions à Sion.
Par conséquent et par égalité de traitement avec tous nos contribuables, il ne nous est pas possible
de répondre favorablement à votre requête. Nous vous laissons le soin d’utiliser toutes les voies de
recours, tel le Conseil d’Etat du canton du Valais si vous le jugez nécessaire, en regard de la somme
litigieuse de CHF 1'284.65 ».
Le 27 avril 2023, le cabinet Tschopp Chabbey a déposé auprès du Service des
contributions de la commune de Y _________ une réclamation portant sur le bordereau
d’impôt 2021. Il a conclu en demandant au Service en question de « procéder à la
révision du bordereau d’impôts pour la période fiscale 2021 en procédant à l’exonération
de l’impôt du culte pour notre mandante ». Était apparemment annexée à cette
réclamation du 27 avril 2023 une note manuscrite (p. 54 du dossier du TC) du 1er juin
2022 indiquant (sans référence aucune à un destinataire précis, mais avec mention du
numéro de contribuable 104 000 580 46 180): « Je soussignée X _________... souhaite
l’impôt sans confession pour l’année 2021 ».
C.
Le 2 mai 2023, le cabinet Tschopp Chabbey a adressé au Conseil d’Etat un
« recours au sens des art. 13 al. 4 LREE, 5 al. 4 et 34 al. 1 LPJA ». Il a conclu, sous
suite de frais et dépens, à la « modification des bordereaux d’impôts pour 2018 à 2020
en ce sens que X _________ est exonérée de l’impôt sur le culte ». Il a, en substance,
reproché à l’autorité fiscale communale d’avoir fait preuve de formalisme excessif car sa
cliente avait adressé des demandes d’exonération qui auraient dû être transmises au
conseil municipal. Il a également relevé que selon le Message accompagnant le projet
de loi sur les rapports entre les Eglises et l’Etat dans le canton du Valais du 13 novembre
1991 (BSGC, Session prorogée de mai 1991 [1ère partie juin 1991], p. 91), il suffisait,
pour être dispensé d’impôt sur le culte, d’adresser une « simple déclaration écrite et non
équivoque ».
La commune de de Y _________ s’est déterminée le 6 juillet 2023.
Par courrier du 9 août 2023, le SAIC, organe chargé de l’instruction du recours
administratif, a écrit ceci à la commune de Y _________ et à la recourante :
«
Après examen du dossier, nous constatons que la présente procédure concerne aussi bien le grief de
déni de justice que le fond de l’affaire. Or, l’article 13 al. 4 de la loi sur les rapports entre les Eglises et
l’Etat dans le canton du Valais (LREE) dispose ce qui suit au sujet de la demande de réduction de
l’impôt communal pour la part affectée aux frais de culte des Eglises reconnues : En cas de
contestation, le conseil municipal statue. Sa décision est susceptible de recours auprès du Conseil
d’Etat dans les formes et délais prévus par la loi sur la procédure et la juridiction administratives. Dès
lors, nous invitons le conseil municipal de Y _________ à statuer sur cette affaire et, par économie de
procédure, à nous faire parvenir directement sa décision d’ici au 29 septembre 2023. La recourante
pourra ensuite se prononcer. La consultation éventuelle du Service cantonal des contributions est
réservée ».
En séance du 22 août 2023 (cf. p. 65 du dossier du SAIC), le conseil communal a
« confirmé rejeter le recours du 2 mai 2023 et maintenu les déterminations des 25 avril et
6 juillet 2023 ».
Le 2 octobre 2023, le SAIC a sollicité du Service cantonal des contributions un « préavis
sur le recours » (du 2 mai 2023) et lui a demandé de « se prononcer sur les rôles de la
commune et du service cantonal des contributions lors de la réception et de l’examen des
déclarations d’impôts. Nous souhaitons par exemple savoir si, lors de la taxation, l’examen
des pièces justificatives permettrait ou non la transmission d’une pièce par votre service à
la commune ou si, pour des raisons techniques, administratives ou autres, une telle
transmission s’avère impossible ».
Dans sa réponse du 13 décembre 2023 (p. 73 du dossier du SAIC), le Service cantonal
des contributions a expliqué notamment ceci :
«
La déclaration d’impôt doit servir exclusivement à annoncer les éléments de revenu et de fortune du
contribuable et à établir les circonstances de fait déterminantes pour arrêter le revenu et la fortune
imposables. Elle ne peut pas être destinée à collecter les informations sans intérêt pour l’administration
fiscale cantonale. Les processus et la charge toujours croissante de travail au sein du Service cantonal
des contributions s’opposent à ce que l’on attende de lui qu’il identifie - parmi la masse extraordinaire
d’informations que le SCC reçoit – des éléments qui n’ont aucune pertinence pour lui et qu’il en
garantisse en plus la communication à une autre autorité ».
Le 15 janvier 2024, le cabinet Tschopp Chabbey a d’abord relevé que les déclarations
d’impôts (ainsi que les annexes) étaient jusqu’en 2019 (y compris) transmises aux
administrations communales et que ce n’était qu’à partir de 2020 que l’envoi,
respectivement la réception des déclarations d’impôts, ont été centralisées auprès du
Service cantonal des contributions. Il a aussi estimé que la procédure à adopter pour
obtenir l’exonération de l’impôt sur le culte restait, dans le cas particulier, « quelque peu
obscure », raison pour laquelle sa cliente pouvait de bonne foi s’attendre à ce que ses
demandes soient prises en compte.
Le 23 mars 2024, la commune de Y _________ a fait parvenir au cabinet Tschopp
Chabbey le bordereau d’impôt (taxation de base ordinaire) pour l’année fiscale 2022 (cf.
p. 80 du dossier du SAIC). Comme ce bordereau ne tenait pas compte d’une demande
d’exonération de l’impôt ecclésiastique « pour 2022 ainsi que pour les années
suivantes » adressée pourtant le 30 mai 2023 au conseil municipal de Y _________, le
cabinet Tschopp Chabbey a déposé, le 9 avril 2024, une réclamation. Par courrier
séparé expédié le même jour au SAIC, il a émis un doute sur le fait de savoir si, dans
l’hypothèse où les demandes d’exonérations des années 2018 à 2020 avaient été
adressées au conseil municipal de Y _________, elles auraient été prises en compte.
D.
Par décision du 8 mai 2024, expédiée le 13, le Conseil d’Etat a rejeté le recours
administratif sous suite de frais et dépens. En premier lieu, il a considéré qu’aucun déni de
justice n’avait été commis par la commune, laquelle avait rendu le 25 avril 2023 une décision
qui, certes irrégulière faute de mentionner une voie de recours, n’avait toutefois entraîné
aucun préjudice pour la recourante qui avait pu l’attaquer en temps utile. Il a ensuite
déterminé, comme loi applicable au litige qui lui était soumis, la LPJA, et non la LF. Après
avoir énoncé la disposition locale topique (art. 33 al. 2 LPJA) et la jurisprudence relative à la
reconsidération d’une décision administrative, le Conseil d’Etat a estimé que les faits
invoqués par la recourante dans sa demande de révision du 16 août 2022 - à savoir
l’annonce, lors de l’établissement des déclarations fiscales 2018, 2019 et 2020, de son
souhait de ne pas être soumise à l’impôt sur le culte, l’absence d’un refus communal et
l’impossibilité, à la lecture des bordereaux d’impôts, de savoir si l’impôt ecclésiastique avait
été facturé - n’étaient pas « nouveaux », précisant que la recourante aurait dû « contester
promptement chaque bordereau qui lui a été notifié ».
E.
Le 11 juin 2024, le cabinet Tschopp Chabbey a déposé auprès de la Cour de céans
un recours contre ce prononcé, formulant ses conclusions de la manière suivante :
«
Plaise au Juge du Tribunal cantonal de dire et statuer:
A)
Quant à la forme
Prononcer le présent recours recevable.
B)
Quant au fond
A titre principal :
Renvoyer la présente procédure à l’autorité précédente pour révision et pour
conclusion dans le sens des considérants suivants.
A titre subsidiaire :
Modifier le bordereau d’impôts communal relatif à la période 2018 en ce sens que
la recourante est exonérée de l’impôt sur le culte.
Modifier le bordereau d’impôts communal relatif à la période 2019 en ce sens que
la recourante est exonérée de l’impôt sur le culte.
Modifier le bordereau d’impôts communal relatif à la période 2020 en ce sens que
la recourante est exonérée de l’impôt sur le culte.
En tout état de cause :
Condamner l’autorité communale aux frais et dépens ».
Dans son recours, le cabinet Tschopp Chabbey a, après avoir cité les articles 33 al. 2
LPJA et 13 al. 2 LREE, soutenu que les conditions d’une reconsidération étaient
remplies. Selon lui, X _________ n’avait eu connaissance de son imposition à l’impôt
ecclésiastique que de manière fortuite (lors d’un entretien téléphonique du 17 mai 2022
avec le Service des contributions de la commune de Y _________), de sorte qu’elle ne
pouvait pas s’en plaindre lors de la notification des bordereaux 2018 à 2020. De plus,
elle était de bonne foi et la pratique communale consistant à exiger d’un contribuable
souhaitant ne pas contribuer à l’impôt litigieux qu’il le conteste chaque année lors de
l’envoi des bordereaux cantonaux était contraire à l’article 13 al. 2 LREE et à son
Message selon lesquels une simple demande écrite suffisait pour demander à la
correction des charges relatives au culte. S’ajoute à cela que, en vertu de l’article 7 al. 3
LPJA, le service communal des contributions était tenu, s’il se considérait comme
incompétent pour traiter les demandes d’exonération de l’impôt sur le culte, de les
transmettre d’office à la bonne autorité. En l’absence de réaction de la part du
destinataire de ses demandes d’exonération de l’impôt ecclésiastique, X _________
pouvait partir du principe qu’elles seraient prises en compte. Le cabinet Tschopp
Chabbey a enfin fait remarquer que sa demande d’exonération pour les frais de culte en
vue de la taxation 2022, pourtant adressée au conseil municipal de Y _________, n’avait
non plus pas été prise en compte, ce qui l’avait contrainte à élever une réclamation. Il
fallait y voir une volonté de la commune de rendre plus difficile l’exercice des droits
constitutionnels de X _________.
Le 17 juillet 2024, le Conseil d’Etat a déposé son dossier complet (comprenant celui de la
commune de Y _________) et a proposé le rejet du recours sous suite de frais.
Le 28 août 2024, la commune de Y _________ a proposé le rejet du recours de droit
administratif. En premier lieu, elle a soutenu n’avoir commis aucun déni de justice
puisque sa décision du 25 avril 2023 était motivée et indiquait les voies de droit. Ensuite,
elle a estimé qu’il n’y avait pas lieu de réviser les bordereaux 2018, 2019 et 2020 au
motif que la procédure pour obtenir une exonération des frais de culte n’avait pas été
suivie car la contribuable aurait dû, dans les 30 jours suivant la notification des
bordereaux, lui adresser une demande d’exonération. La commune a enfin exposé qu’il
appartenait au contribuable de contrôler ses bordereaux d’impôts dans le délai requis et,
en cas de doute, de procéder aux vérifications nécessaires.
Dans sa détermination du 27 août 2024, le cabinet Tschopp Chabbey a fait valoir, à titre
de « novas proprement dits (cf. art. 229 al. 1 let. a CPC, par renvoi des art. 28 al. 1 let.
a LPJA, 56 al. 1 et 80 al. 1 let. de LPJA »), qu’elle avait transmis au Service cantonal
des contributions et au conseil municipal de Y _________, au nom de sa mandante, une
demande d’exonération de l’impôt sur le culte pour l’année fiscale 2023 mais que la
commune avait néanmoins, le 20 août 2024 (cf. p. 120 du dossier du TC), répondu qu’il
convenait de lui transmettre une demande écrite dans les 30 jours suivant la notification
du bordereau communal afin de recevoir une correction de ce bordereau. Il fallait en
déduire une volonté de la commune de s’obstiner à rendre plus difficile la demande
d’exonération de X _________.
Le 29 août 2024, la Cour de céans a fixé au cabinet Tschopp Chabbey un délai pour
présenter d’éventuelles remarques complémentaires. Le 25 novembre 2024, ce dernier
a communiqué la copie d’une réclamation (art. 139 LF) adressée le même jour auprès
du responsable des finances de la commune de Y _________ contre le bordereau
d’impôt (taxation de base ordinaire) pour l’année fiscale 2023 (cf. p. 125 verso du dossier
du TC), lequel ne tient pas compte de la demande d’exonération pour l’impôt
ecclésiastique.
Dans sa détermination spontanée du 29 novembre 2024, le responsable des finances
de la commune de Y _________ a écrit ceci :
«
Nous tenons à vous faire part que nous avons reçu une lettre de réclamation datée du 25 novembre
reçue le 29 novembre 2024 demandant la révision du bordereau 2023, selon la procédure indiquée
dans notre lettre du 20 août 2024. La correction a été effectuée et le bordereau correctif envoyé à la
recourante, Madame X _________, le 29 novembre 2024.
Le calcul du montant de l’exonération devant être effectué chaque année en fonction de la part d’impôt
du contribuable, nous n’estimons pas que notre procédure de demande d’exonérations après la
réception d’un bordereau rend compliqué l’accès à l’exonération. De plus nous considérons que la
demande concernant l’année fiscale 2023 ne relève pas du recours en cours auprès de vos services
portant sur les années fiscales 2018 à 2020 ».
Considérant en droit
1.1 Déposé en temps utile et dans les formes requises par la personne directement
atteinte par la décision attaquée, le recours de droit administratif du 11 juin 2024 est
recevable (art. 72, 80 al. 1 let. a-c, 44 al. 1, 46 et 48 LPJA).
1.2 Dans la mesure où les moyens de preuve contenus dans la détermination de la
recourante du 27 août 2024 semblent (cf. infra, consid. 2.2) propres à favoriser
l’établissement des faits (cf. article 17 al. 2 LPJA), ils seront pris en considération.
2.
Dans une argumentation unique, la recourante invoque une violation des articles 7
al. 3 et 33 LPJA ainsi que 13 al. 2 LREE.
2.1.1
L’article 7 al. 3 LPJA prévoit que l’autorité examine d’office sa compétence. Si
elle tient sa compétence pour douteuse, elle ouvre sans délai un échange de vues avec
l’autorité qu’elle considère comme compétente. Si elle se tient pour incompétente, elle
transmet sans délai l’affaire à l’autorité compétente et en avise les intéressés.
2.1.2
L'art. 33 al. 2 LPJA prévoit qu'une autorité n'est tenue de reconsidérer sa
décision que si les circonstances ont été modifiées dans une notable mesure depuis la
première décision (let. a) ou si le requérant invoque des faits ou des moyens de preuve
importants dont il ne s'est pas prévalu dans la procédure antérieure, soit qu'il n'était pas
en mesure de le faire, soit qu'il n'existait aucun motif pour le faire (let. b). La situation
visée par la lettre b est celle où une décision apparaît viciée dès son prononcé en raison
de faits qui se sont produits avant qu'elle ait été rendue (pseudo-novas). En revanche,
le cas envisagé par la lettre a est celui où il y a lieu d'examiner si la décision, initialement
correcte, doit être adaptée à des circonstances nouvelles, dans le sens où elles sont
postérieures à son prononcé (vrais novas) (ACDP A1 23 89 du 18 décembre 2023
consid. 3.1).
2.1.3
Selon l’article 13 LREE, le conseil municipal fixe dans le budget annuel la
participation de la commune à la paroisse (al. 1). A l’égard des contribuables non
membres d’une Eglise reconnue bénéficiant d’une contribution communale destinée à
couvrir les frais de culte (art. 49 al. 2 de la Constitution fédérale), le conseil municipal,
sur demande écrite, réduit l’impôt communal d’un montant correspondant (réduction
ordinaire) (al. 2). Lors de l’imposition de couples, dont seul un membre appartient à une
Eglise reconnue qui bénéficie de la contribution communale, l’impôt est diminué de la
moitié de la réduction ordinaire (al. 3). En cas de contestation, le conseil municipal
statue. Sa décision est susceptible de recours auprès du Conseil d’Etat dans les formes
et délais prévus par la loi sur la procédure et la juridiction administrative (al. 4).
Le Message (cf. supra, consid. C) précise (chiffre 2.3.1 p. 91) : « Le projet prévoit que le
conseil communal fixe dans le budget la participation de la commune à la paroisse (al.
1). Cette rubrique budgétaire ne renferme évidemment pas les dépenses d’intérêt
général qui profitent à l’ensemble des contribuables. Elle permet, par contre, de calculer
précisément les réductions ordinaires (al. 2) consenties aux contribuables qui ne sont
pas membres d’une confession qui bénéficie des prestations communales. Ceux-ci
doivent toutefois présenter à l’autorité communale une requête écrite. En effet, la qualité
de membre d’une confession dépend, la plupart du temps, d’une présomption de la
municipalité quant à l’appartenance d’une personne à une confession, tels par exemple
les indications ressortant de formulaires officiels (contrôle de l’habitant), la filiation, le
registre des baptêmes, etc. Afin de respecter l’article 49 de la Constitution fédérale, tout
individu doit pouvoir, en tout temps, réfuter cette présomption, soit parce qu’il a changé
de religion, soit parce qu’il a abandonné toute croyance religieuse. Le projet de loi n’exige
toutefois pas une requête écrite motivée. Il ne fait donc pas dépendre la réduction
ordinaire d’un changement de religion ou de l’abandon de toute croyance. Une simple
déclaration écrite non équivoque suffit ».
La Circulaire concernant l’application du droit cantonal régissant les rapports entre les
paroisses et les communes municipales (cf. supra, consid. B), librement consultable sur
le site internet du Diocèse de Sion (https : //www.cath-vs.ch) précise (p. 5) ceci : « Les
communes municipales peuvent financer les contributions dues aux paroisses soit : en
fixant dans le budget annuel la participation communale ou en adoptant un règlement
l’autorisant à prélever un impôt de culte pour financer tout ou partie de la part communale
versée aux paroisses. Dans les deux cas, les communes devront mettre en place une
procédure soit de réduction de l’impôt général soit l’exonération de l’impôt de culte pour
les contribuables non membres d’une Eglise reconnue (art. 13 et 14 LREE). La réduction
de l’impôt ordinaire n’intervient que sur demande écrite du contribuable. Quant à l’impôt
de culte, il appartient au règlement communal de fixer la procédure d’exonération ».
Dans un arrêt rendu le 19 juillet 2012 (A1 11 183 partiellement publié in RVJ 2013 p. 67
ss), le Tribunal cantonal a posé (cf. consid. 7.2 non publié dans cette RVJ) que le
requérant devait, à l’occasion de chaque période fiscale, déposer une demande écrite
de remboursement de l’impôt ecclésiastique.
2.2 En l’occurrence, le Conseil d’Etat a estimé (cf. consid. 4.2) que les faits énoncés
par la recourante dans sa demande de révision du 16 août 2022 (à savoir l’annonce, lors
de l’établissement des déclarations fiscales 2018, 2019 et 2020, de son souhait de ne pas
être soumise à l’impôt sur le culte, l’absence d’un refus communiqué par la commune et
l’impossibilité pour la recourante, à la lecture des bordereaux d’impôts, de savoir si l’impôt
ecclésiastique avait été facturé) n’étaient pas « nouveaux » au sens de l’article 33 al. 2 let.
a LPJA. Il a justifié cette appréciation en exposant que « A plusieurs reprises, la
commune a expliqué la procédure à suivre » et que « En définitive, les différentes
demandes déposées sous des noms variés interviennent toutes tardivement. L’admettre
contreviendrait au principe selon lequel une demande de reconsidération ne doit pas
servir à remettre continuellement en cause une décision entrée en force. En
conséquence et par égard aux règles de la bonne foi, la recourante ne saurait être
protégée dans ce comportement. Cette dernière aurait dû contester promptement
chaque bordereau qui lui a été notifié ».
Force est cependant d’admettre, avec la recourante, que cette approche est discutable
et relève du formalisme excessif.
En effet, il faut d’abord relever que les rôles respectifs des autorités communales et
cantonale en relation avec la réduction de l’impôt communal pour les frais de culte sont
fort peu clairs, preuve en est le fait - extrêmement rare - que dans le cadre du recours
administratif, le SAIC s’est vu contraint, le 2 octobre 2023 août 2023, de solliciter auprès
du Service cantonal des contributions un « préavis sur le recours » pour se faire expliquer
la pratique fiscale sur ce point précis.
Ensuite, le Message prévoit, pour obtenir la réduction ordinaire consentie à un contribuable
n’appartenant pas à une confession, une simple déclaration écrite et non équivoque (cf.
supra, consid. 2.1.3). Or, la recourante a rempli cette obligation découlant de la LREE en
joignant, par l’entremise de sa fiduciaire (cabinet Tschopp Chabbey), une déclaration
manuscrite et signée lors de l’établissement de chacune des déclarations fiscales 2018,
2019 et 2020. Le Message précité relève, il est vrai, que ladite déclaration écrite devait
en réalité être adressée à « l’autorité communale » (chiffre 2.3.1, 1er §) ou à « la
municipalité » (chiffre 2.3.1, 2ème§) et, certes, le rôle de la commune se limite (cf. sa
détermination du 28 août 2024, p. 2/10 et le préavis du SAIC du 13 décembre 2023),
lors de réception des déclarations d’impôts, à les communiquer au Service cantonal des
contributions sans procéder à un contrôle matériel du contenu de ces déclarations. L’on
pouvait néanmoins attendre du « Service des contributions de la commune de
Y _________ » (dont la responsable est C _________), au moment de préparer l’envoi
des déclarations 2018 à 2020 au Service cantonal des contributions, qu’il prenne
brièvement connaissance des annexes jointes, parmi lesquelles les déclarations
manuscrites précitées, et que, dans l’hypothèse où ces déclarations n’étaient pas
destinées au Service cantonal des contributions, il les transmette d’office (cf. article 7 al. 3
LPJA), s’il se considérait comme incompétent pour traiter les demandes d’exonération
de l’impôt sur le culte, à la bonne autorité, à savoir ici le conseil municipal qui aurait dû
les traiter. L’autorité communale a d’ailleurs admis (cf. p. 2 de la détermination
communale du 28 août 2024, allégué 3) qu’elle opérait « un pré classement » avant la
communication des déclarations au Service cantonal des contributions. Il faut également
préciser que la contribuable n’a aucunement contribué à l’omission du conseil municipal
de se saisir de ses requêtes d’exonération.
En outre, on voit mal comment la commune peut reprocher à la recourante son inactivité
à la réception de chaque bordereau d’impôt puisque l’assujettissement à l’impôt sur le
culte, respectivement la réduction ordinaire accordée au contribuable, n’apparaissait pas
de manière claire ni sur les bordereaux 2018 à 2020, ni sur les procès-verbaux de
taxation 2018 à 2020 (cf. p. 21, 23 et 25 du dossier du SAIC et 20 à 28 du dossier du
tribunal cantonal), ce que la commune elle-même admet (cf. sa détermination à l’allégué
5). De bonne foi, la recourante et sa fiduciaire pouvaient partir du principe que la note
manuscrite jointe aux déclarations 2018 à 2020 - adressée à l’autorité qu’ils
considéraient comme compétente - avait été prise en compte et exiger d’eux qu’à la
réception de chaque bordereau ils contactent l’autorité communale pour s’assurer que
tel avait bien été le cas reviendrait à douter du bon fonctionnement de l’administration
communale chargée, on l’a vu plus haut, de « faire un pré classement » des éléments
annexés à chaque déclaration. Or, ce n’est que lors d’un entretien téléphonique du
17 mai 2022 avec le Service des contributions de la commune de Y _________) qu’un
représentant de la fiduciaire a, de manière fortuite, appris qu’aucune exonération n’avait
été consentie à sa cliente. La recourante ignorant jusqu’à cette date ce vice dont elle
s’est prévalu par la suite, il ne pouvait pas être exigé d’elle qu’elle écrive au conseil
communal, à la réception des bordereaux de taxation 2018 à 2020, pour solliciter une
réduction de l’impôt. S’ajoute à cela que, contrairement à ce que prétend la commune,
la recourante ne devait pas former à chaque fois une réclamation puisque la LPJA, et
non la LF, s’appliquait s’agissant du calcul de la réduction ordinaire consentie à une
contribuable non membre d’une confession religieuse. En d’autres termes,
contrairement à ce qu’a soutenu Conseil d’Etat (consid. 4.2), nous sommes bien en
présence de « faits nouveaux » (au sens de l’art. 33 al. 2 let. a LPJA).
Enfin, il est effectivement piquant de constater que la commune, qui a reproché à la
recourante, pour les années 2018 à 2020, de ne pas s’être conformée à « la pratique »
habituellement suivie par les autorités communales et cantonale, a néanmoins de
nouveau ignoré, pour les taxations 2022 et 2023, la demande d’exonération de la
recourante. Or, dans ces deux cas, la fiduciaire avait bien adressé une demande écrite
à la commune, conformément aux instructions données par cette dernière dans son
courrier du 22 août 2022. La commune ne semble donc elle-même pas respecter sa
propre pratique ce qui démontre, une fois encore, que cette pratique n’est pas si claire
et qu’elle rend compliquée l’obtention d’une exonération de l’impôt sur le culte.
Partant, bien fondé, le grief est admis.
3.
Sur le vu des considérations qui précèdent, le recours du 11 juin 2024 est admis
(art. 80 al. 1 let. e et 60 al. 1 LPJA) et la décision du Conseil d’Etat du 8 mai 2024 est
annulée.
4.
4.1 Vu le sort du recours, les frais sont remis (art. 89 al. 2 et 4 LPJA).
4.2 Dès lors qu’elle a pris une conclusion dans ce sens et qu’elle obtient gain de cause,
la recourante, représentée par le cabinet Tschopp Chabbey Fiscalité et Conseils SA, a
droit, pour les deux instances (Conseil d’Etat et Tribunal cantonal), à une indemnité
allouée à titre de dépens (article 91 al. 1 LPJA). Eu égard au travail réalisé par le cabinet
précité, qui a consisté principalement en la rédaction du recours administratif du 2 mai
2023 et du recours de droit administratif du 11 juin 2024 ainsi que des brèves
déterminations des 15 janvier 2024, 27 août 2024 et 29 novembre 2024, ses honoraires
sont fixés, en l’absence de décompte donnant une indication notamment sur le tarif
horaire appliqué, à (TVA comprise) 1000 francs. A ce montant s’ajoutent les débours,
par 100 fr. (les frais de copies sont calculés à 0,50 cts l’unité et les frais de port au tarif
postal usuel).
Par ces motifs, le Tribunal cantonal prononce :
Le recours est admis.
Les frais sont remis.
La commune de Y _________ versera à X _________ une indemnité de 1100 fr.
allouée à titre de dépens.
Sion, le 1er avril 2025