TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 24 avril 2026
Composition
M. Guillaume Vianin, président; Mme Mihaela Amoos Piguet, juge et Mme Geneviève Page, assesseure; Mme Liliane Subilia-Rouge, greffière.
Recourants
A.________, à ********,
B.________, à ********,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts, à Lausanne,
Autorité concernée
Administration fédérale des contributions, Division principale DAT, à Berne.
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction) - Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ et B.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 9 mai 2025 (ICC, IFD; périodes fiscales 2020 et 2021)
Vu les faits suivants:
I. Période fiscale 2020
A. A.________ et B.________ ont déposé le 12 mars 2021, par voie électronique, leur déclaration d'impôt liée à la période fiscale 2020 et ont déclaré un revenu imposable de 9'200 fr. au taux de 3200 fr. et une fortune imposable de 0 francs. Sous la rubrique "Enfants mineurs (2003 à 2020) et enfants majeurs en apprentissage ou aux études", ils ont mentionné leur enfant, C., né le ******** 2020. Parmi les déductions réclamées, ils ont mentionné sous le code 618 de la déclaration d'impôt une déduction de 11'909 fr. à titre de frais de formation et/ou de perfectionnement. Ils ont encore annoncé sous la rubrique "personnes incapables de subvenir seules à leurs besoins à la charge des contribuables", D., née en 1958 et domiciliée à l'étranger (Albanie) et E., né en 1986, domicilié dans le canton de Vaud, soit à leur domicile, à qui ils auraient versé la somme de 3'500 fr. (D.), respectivement de 5'000 fr. (E.________). Ils ont également mentionné divers frais médicaux atteignant le montant permettant de faire valoir une déduction. Lors du dépôt de la déclaration d'impôt, ils n'ont pas transmis de pièces justificatives en lien avec les déductions revendiquées.
Par demande de pièces du 4 mai 2021, l'Office d'impôt des districts de Lausanne et Ouest lausannois (ci-après: l'OID) a requis un certain nombre d'informations relatives aux déductions réclamées, soit:
"Attestation de l'employeur de Madame mentionnant la période d'arrêt d'activité (maladie, congé maternité, congé allaitement, etc.) à la suite de la naissance votre enfant C.________
Tous documents justifiant que l'indemnité convention brute est une indemnité de départ
Attestation établie par la caisse d'assurance-chômage de Madame justifiant les indemnités touchées en 2020
Les polices des primes de vos assurances maladies valables pour l'année 2020 pour vous-même et vos enfants
Descriptions et durées des formations suivies par Monsieur en 2020
Justificatifs des frais de formation pour Monsieur payés en 2020
Toutes explications sur l'activité professionnelle recherchée par Monsieur suite à ses formations ainsi qu'une copie d'un contrat d'engagement ou tous documents justifiants les recherches d'emploi
Pièces justificatives relatives aux frais de perfectionnement professionnel invoqués par Madame en 2020
Factures et décomptes d'assurances relatifs aux frais médicaux que vous invoquez pour l'année 2020
Attestation officielle justifiant les cotisations de prévoyance individuelle liée (OPP3A) versées par Monsieur en 2020
Attestation officielle justifiant les cotisations de prévoyance individuelle liée (OPP3A) versées par Madame en 2020".
Par courrier du 10 mai 2021, A.________ et B.________ ont répondu à la demande de pièces. Ils ont fourni une partie des pièces et informations demandées, mais ont refusé de transmettre à l'OID la description et la durée des formations suivies par A., le détail de ses recherches d'emploi, le détail de la période d'arrêt de travail de B. à la suite de la naissance de leur enfant ainsi que les détails sur la nature de l'indemnité de départ touchée par B.________. Le courrier ne contenait pas de liste précise des pièces annexées.
Le 21 juin 2021, l'ACI a informé A.________ et B.________ que, dès lors que certaines pièces demandées n'avaient pas été produites, la décision de taxation serait établie sur la base des documents et renseignements en sa possession.
B. Le 21 juillet 2021, l'OID a rendu une décision de taxation en lien avec la période fiscale 2020. Il a arrêté le revenu imposable au titre de l'impôt cantonal et communal (ICC) à 51'200 fr. au taux de 18'200 fr. et la fortune imposable ICC à 35'000 fr. au taux de 35'000 francs. Le revenu imposable au titre de l'impôt fédéral direct (IFD) a été arrêté à 52'100 fr. au taux de 52'100 francs. L'OID a procédé notamment aux corrections suivantes: modifications de frais de transport au prorata des périodes effectives de travail de B.________ (110 jours); refus de la déduction du pilier 3a de A.________ en l'absence d'activité lucrative; frais de perfectionnement et de formation admis pour un montant de 6'981 fr. en lieu et place de 11'909 fr.; refus de considérer E.________ comme une personne à charge; refus de la déduction des lunettes de vue de A.________ à défaut de justificatif.
C. Par courrier du 4 août 2021, A.________ et B.________ ont interjeté une réclamation à l'encontre de la décision de taxation précitée. A leur avis, la taxation émise le 21 juillet 2021 devait être considérée comme abusive car elle avait été prise en violation de leurs droits fondamentaux, en particulier en ce qui concernait la sauvegarde de leur sphère privée.
Le 21 octobre 2021, l'OID a notifié à A.________ et B.________ une nouvelle détermination des éléments imposables. La décision de taxation du 21 juillet 2021 a été intégralement confirmée.
En date du 25 octobre 2021, A.________ et B.________ ont maintenu la réclamation interjetée à l'encontre de la décision de taxation susmentionnée.
Le 18 novembre 2021, le dossier fiscal de A.________ et B.________ a été transmis à l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI), en tant qu'objet de sa compétence.
Divers échanges de correspondance ont eu lieu entre A.________ et B.________ et l'ACI.
Le 8 septembre 2023, A.________ et B.________ se sont rendus dans les locaux de l'ACI pour consulter leur dossier fiscal en lien avec les périodes fiscales 2017 à 2021.
Par courrier du 16 septembre 2023, A.________ et B.________ ont écrit à l'ACI qu'à leur avis, le dossier fiscal n'était pas complet; ils ont énuméré une liste de documents manquants.
L'ACI a répondu par courrier du 25 septembre 2023. Elle a indiqué que le certificat de salaire émis le 3 février 2021 ainsi que la quittance Payot du 18 septembre 2020 d'un montant de 102 fr. 40 était bien en sa possession, contrairement à la facture et la preuve de paiement des cours suivis auprès de l'Union Suisse des professionnels de l'immobilier (USPI) d'un montant de 3'100 fr. et de la fiche de salaire du mois de septembre 2020 de B.. S'agissant des autres pièces énumérées dans le courrier du 16 septembre 2023, l'ACI a indiqué que lesdites pièces n'étaient pas en lien avec la procédure de taxation des périodes fiscales 2017 à 2021; pour ce motif, elles n'avaient pas été versées au dossier fiscal. Par la même occasion, l'ACI a demandé à A. et B.________ de bien vouloir confirmer l'objet de leur réclamation en lien avec la période fiscale 2020.
Par courrier du 26 octobre 2023, A.________ et B.________ ont informé l'ACI que la facture originale et la preuve de paiement des cours suivis auprès de l'USPI d'un montant de 3'100 fr. et la fiche de salaire originale du mois de septembre 2020 de B.________ avaient été transmis à la taxatrice en charge du dossier et qu'ils n'étaient par conséquent pas en mesure d'en fournir une copie.
Par courrier du 1er novembre 2023, l'ACI a imparti un dernier délai au 1er décembre 2023 pour confirmer l'objet du litige et pour transmettre une preuve de paiement des cours de l'USPI, soit un extrait e-banking ou toute autre preuve (prélèvement, transfert, etc.).
Le 8 novembre 2023, A.________ et B.________ ont informé l'ACI qu'ils n'étaient pas en mesure de transmettre les pièces demandées; ils ont maintenu intégralement leur réclamation.
II. Période fiscale 2021
D. Le 26 septembre 2022, A.________ et B.________ ont déposé la déclaration d'impôt liée à la période fiscale 2021 par voie électronique. Ils ont déclaré un revenu imposable de 7'600 fr. au taux de 2'700 fr. et une fortune imposable de 0 franc. Sous le code 618 de la déclaration d'impôts, ils ont réclamé une déduction de 4'143 fr. à titre de frais de formation et/ou de perfectionnement. Ils ont annoncé sous la rubrique "personnes incapables de subvenir seules à leurs besoins à la charge des contribuables", D.________ et E., à qui ils auraient versé 3'500 fr. (D.), respectivement 7'000 fr. (E.________). Ils ont également mentionné divers frais médicaux atteignant le montant permettant de faire valoir une déduction. Ils n'ont pas joint de pièces justificatives en lien avec les déductions revendiquées.
Par demande du 28 décembre 2023, l'OID a requis les documents suivants:
"Attestation établie par la caisse d'assurance-chômage de Monsieur justifiant les indemnités touchées en 2021
Certificat de salaire dûment complété par l'employeur de Monsieur pour l'année 2021
Attestation officielle justifiant les cotisations de prévoyance individuelle liée (OPP3A) versées par Monsieur et Madame en 2021
Pièces justificatives relatives aux frais de perfectionnement professionnel invoqués en 2021
Justification des montants invoqués au titre de frais de garde des enfants
Factures et décomptes d'assurances relatifs aux frais médicaux invoqués pour l'année 2021".
Le 4 janvier 2024, A.________ et B.________ ont fourni diverses pièces.
Le 13 mars 2024, l'OID a rendu une décision de taxation en lien avec la période fiscale 2021 et a arrêté le revenu imposable ICC à 29'700 fr. au taux de 10'600 fr. et la fortune ICC à 44'000 fr. au taux de 44'000 francs. Le revenu imposable IFD a été arrêté à 32'900 fr. au taux de 32'900 francs.
Par courrier du 22 mars 2024, A.________ et B.________ ont formé réclamation à l'encontre de la décision de taxation précitée. Ils ont contesté le refus de la déduction pour personne à charge (E.), le refus des frais de repas forfaitaires en lien avec les frais de perfectionnement et/ou de formation de A., le refus de déduction de l'abonnement demi-tarif et le refus des frais médicaux pour les achats de médicaments en pharmacie.
Le 13 juin 2024, l'OID a notifié une nouvelle détermination des éléments imposables à A.________ et B.________. La décision de taxation a été maintenue, sous réserve de la déduction du prix de l'abonnement demi-tarif, qui a été admise.
Par courrier du 18 juin 2024, A.________ et B.________ ont informé l'OID que la réclamation interjetée le 22 mars 2024 était intégralement maintenue.
Le 20 juin 2024, le dossier a été transmis à l'ACI, en tant qu'objet de sa compétence.
III. Procédure conjointe
Après divers courriers de A.________ et B.________, l'ACI leur a transmis une proposition de règlement du 2 avril 2025, qui prévoyait une reformatio in pejus des décisions du 21 juillet 2021 (période fiscale 2020) et 13 mars 2024 (période fiscale 2022), et disposait notamment ceci:
"Vu ce qui précède, vous voudrez bien nous faire savoir par écrit, d'ici le 16 mai 2025, si vous acceptez la présente proposition.
Nous tenons encore à vous informer que, conformément à l'article 187, alinéa 2 LI, nous ne donnerons aucune suite au retrait des réclamations en lien avec les périodes fiscales 2020 et 2021.
Toutefois, en cas de maintien de laréclamation, il conviendra de démontrer, dans le même délai susmentionné, les éléments suivants :
I. Déduction des frais de formation et/ou de perfectionnement (code 618) :
La preuve de paiement des frais suivants:
USPI
Formation Immobail CHF 3'100
HEG Arc - CAS en Fiscalité des PME CHF 6'400
Payot
Bail à loyer + placements immobiliers CHF 228
VBV-AFA
Examen assurances CHF 300
HEG Genève - DAS Gestion des risques d'entreprises (participation) CHF 1'300
6 trajets aller-retour Lausanne - Genève DAS (...) CHF 102
4 trajets aller-retour Lausanne - Neuchâtel (CAS Fiscalité) CHF 68
24 trajets aller-retour Lausanne - Genève DAS GRE CHF 816
16 trajets aller-retour Lausanne - Genève (DAS MA/EMBA) CHF 544
Forfait repas durant les jours de formation à Genève (40 jours) CHF 533
Schulthess
planification fiscale, délits et crimes fiscaux CHF 262
10 trajets aller-retour Lausanne - Neuchâtel (CAS Fiscalité) CHF 370
Forfait repas pour les journées de cours à Neuchâtel (10 jours) CHF 133
Par la même occasion, nous vous prions de bien vouloir démontrer le lien entre l'acquisition des ouvrages suivantes et les cours suivis:
Payot - Bail à loyer + placements immobiliers
Schulthess - planification fiscale, délits et crimes fiscaux
Payot - livres marketing + analyse financière
Payot- Vente des actions de la SA
Payot - Recueil de contrats commerciaux
Payot- Livre de Droit Fiscal 2020
Il. Déduction pour personne à charge (code 680) :
s'agissant du père de A.________ (D.________)
son incapacité partielle ou totale d'exercer une activité lucrative
l'absence de revenus et fortune et ainsi son incapacité à couvrir son minimum vital
Ci-après, l'ACI expose la nature des pièces qui permettraient en principe d'admettre la déduction pour personne à charge à l'étranger :
Preuve d'indigence
Tout document permettant de reconstituer avec précision l'ensemble des revenus (activité salariée, rentes, aide sociale, etc.) et fortune de la personne bénéficiaire de l'aide, ainsi que l'ensemble des dépenses courantes (loyer, électricité, eau, chauffage, nourriture, habillement, etc.) en fournissant systématiquement les factures ainsi que les preuves de paiement y relatives.
Toute information relative à l'incapacité de la personne revendiquée à charge à subvenir seules à leurs besoins vitaux (pièces justificatives à l'appui).
Preuve des versements
Relevés bancaires, avec mention des montants versés, des dates et de l'identité de la personne titulaire du compte crédité.
Alternativement, quittances d'établissements de transfert d'argent de type Western Union (pas de quittances de remise d'argent liquide de la main à la main), avec mention des montants versés, des dates et de l'identité de la personne destinataire des versements.
Vous êtes rendus attentifs au fait que l'examen des preuves en matière de déduction pour personnes à charges à l'étranger est particulièrement strict (arrêt du Tribunal fédéral [2C_421/2010] du 2 novembre 2010, consid. 2.1 ; arrêt du Tribunal fédéral [2A.609/2003] du 27 octobre 2004, consid. 2.4).
III. Déduction des frais médicaux (code 710) :
Pour les lunettes de vue de A.________ (période fiscale 2020) : preuve de paiement.
Transmission de l'ordonnance médicale en lien avec les frais médicaux suivants :
American Hospital (Albanie) CHF 2'000
Sunstore CHF 29
Sunstore CHF 9
Swiss Health Innovation SA CHF 56
Swiss Health Innovation SA CHF 15
Pharmacie de ******** CHF 15
Pharmacie de ******** CHF 15"
Par courrier du 7 avril 2025, A.________ et B.________ ont informé l'ACI que leur réclamation était intégralement maintenue, sans produire de nouvelles pièces.
E. Le 9 mai 2025, l'ACI a rendu une décision sur réclamation confirmant intégralement la proposition de règlement du 2 avril 2025, comme suit:
"Période fiscale 2020:
Réformer la décision de taxation du 21 juillet 2021 et fixer les éléments imposables comme suit:
Revenu ICC: CHF 67'300 au taux de CHF 24'000 (quotient familial 2.80)
Fortune ICC: CHF 35'000 au taux de CHF 35'000
Revenu IFD: CHF 59'400 au taux de CHF 59'400 (barème mariés, rabais d'impôt pour 2 enfants)
et rejeter la réclamation sur le surplus.
Période fiscale 2021:
Réformer la décision de taxation du 13 mars 2024 et fixer les éléments imposables comme suit:
Revenu ICC: CHF 42'700 au taux de CHF 15'200 (quotient familial 2.80)
Fortune ICC: CHF 44'000 au taux de CHF 44'000
Revenu IFD: CHF 38'200 au taux de CHF 38'200 (barème mariés, rabais d'impôt pour 2 enfants)
et rejeter la réclamation sur le surplus."
Elle a réformé les décisions de taxations en défaveur des recourants, en retenant que les frais de formation n'avaient pas été prouvés, voire n'étaient pas nécessaires, que ni D., ni E. ne pouvaient être considérés comme personne à charge et que l'OID avait admis à tort en déduction la facture de "American Hospital, Albanie" pour un montant de 2'000 francs.
F. Par acte du 5 juin 2025, A.________ et B.________ (ci-après: les recourants) ont saisi la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (ci-après: CDAP) d'un recours contre la décision précitée, en concluant à ce qu'il plaise au Tribunal cantonal:
"- de réformer la décision de l'ACI du 9 mai 2025;
d'admettre l'ensemble des déductions litigieuses (formations, personnes à charge, frais professionnels, lunettes);
de constater les violations graves du droit d'être entendu, de la bonne foi, de la proportionnalité et de l'impartialité;
d'ouvrir une enquête administrative destinée à vérifier les éventuelles fuites d'informations confidentielles qui seraient à l'origine de la demande de pièce très ciblée sur des éléments précis, émise par la taxatrice concernant l'année fiscale 2020 ainsi que les raisons pour lesquelles aucun des responsables de l'OID et de l'ACI n'a donné d'explications à ce sujet, malgré nos multiples demandes;
d'enjoindre à l'ACI de garantir à l'avenir une procédure équitable, objective et conforme au droit;
de mettre les frais de procédure à charge de la Direction générale de la fiscalité, subsidiairement de nous exonéré des frais de procédure et des avances de frais au vu de notre situation financière difficile;
de nous indemniser à hauteur de CHF 5'000 pour le retard généré par les autorités fiscales sans raison valable dans le traitement de notre dossier fiscal 2020 consistant une année difficile pour B.________ qui a subi un conflit important avec son employeur, qui a perduré en raison de l'absence de traitement fiscal approprié et des doutes fondés quant à la provenance d'informations confidentielles en mains de la taxatrice."
Le 30 juin 2025, les recourants ont été mis au bénéfice de l'assistance judiciaire, en ce sens qu'ils ont été exonérés de l'avance de frais, initialement fixée à 1'000 fr., et astreints à payer une franchise mensuelle de 50 francs.
Par courrier du 14 juillet 2025, les recourants ont demandé la suppression de la franchise de 50 fr. par mois. Cette requête a été rejetée.
L'ACI (ci-après: l'autorité intimée) a répondu au recours et a produit son dossier le 10 septembre 2025; dans sa réponse, elle conclut au rejet du recours.
Considérant en droit:
a) A teneur de l'art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 19 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), le contribuable peut s'opposer à la décision sur réclamation de l'autorité de taxation en s'adressant, dans les 30 jours à compter de la notification de la décision attaquée, à une commission de recours indépendante des autorités fiscales. Aux termes de l'art. 199 de la loi cantonale du 4 décembre 2000 sur les impôts directs (LI; BLV 642.11), le recours au Tribunal cantonal s'exerce conformément à la loi sur la procédure administrative.
Le présent recours ayant été interjeté dans la forme prescrite (cf. art. 140 al. 2 LIFD et 79 de la loi cantonale du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36]) et dans le délai de trente jours (cf. art. 140 al. 1 LIFD et 95 LPA-VD), il y a lieu d’entrer en matière, sous réserve de ce qui suit.
b) La 3e conclusion du recours (demandant "de constater les violations graves du droit d'être entendu, de la bonne foi, de la proportionnalité et de l'impartialité") est une conclusion en constatation. Selon un principe général de procédure administrative, les conclusions en constatation de droit sont recevables uniquement lorsque des conclusions condamnatoires ou formatrices sont exclues. En d'autres termes, il faut que l'administré ne puisse pas préserver son droit par l'intermédiaire d'une décision condamnatoire, formatrice ou de renvoi (cf. ATF 141 II 113 consid. 1.7; 135 I 119 consid. 4; CDAP GE.2025.0262 du 8 octobre 2025 consid. 5; Piermarco Zen-Ruffinen, Droit administratif et procédure administrative, Traité, vol. II, Bâle 2025, p. 291). Ce chef de conclusions est partant irrecevable dès lors que, dans la présente contestation, les recourants peuvent prendre, et ont d'ailleurs pris, des conclusions tendant à la réforme de la décision attaquée.
Quant à la 7e conclusion des recourants tendant à ce que le Tribunal les indemnise "à hauteur de CHF 5'000 pour le retard généré par les autorités fiscales sans raison valable dans le traitement de notre dossier fiscal 2020 consistant une année difficile pour B.________ qui a subi un conflit important avec son employeur, qui a perduré en raison de l'absence de traitement fiscal approprié et des doutes fondés quant à la provenance d'informations confidentielles en mains de la taxatrice", elle n'est pas non plus recevable. La cour de céans n'est en effet pas compétente pour se prononcer sur des demandes en dommages-intérêts. Les actions en responsabilité contre l'Etat ressortissent en effet aux tribunaux civils ordinaires (art. 14 de la loi vaudoise du 16 mai 1961 sur la responsabilité de l'Etat, des communes et de leurs agents [LRECA; BLV 170.11]).
Les recourants requièrent encore que le Tribunal "ouvre une enquête administrative destinée à vérifier les éventuelles fuites d'informations confidentielles qui seraient à l'origine de la demande de pièce très ciblée sur des éléments précis, émise par la taxatrice concernant l'année fiscale 2020 ainsi que les raisons pour lesquelles aucun des responsables de l'OID et de l'ACI n'a donné d'explications à ce sujet, malgré nos multiples demandes" (4e conclusion) et qu'il enjoigne "à l'ACI de garantir à l'avenir une procédure équitable, objective et conforme au droit" (5e conclusion). Ces démarches ne relèvent pas de la compétence de la CDAP, qui n’est pas une autorité de surveillance, de supervision ou d'arbitrage. Il ne lui appartient donc pas de contrôler, de manière générale, le bon fonctionnement de l'autorité intimée, mais uniquement de statuer dans le cadre légal de l'examen du recours.
Il y a donc lieu d'entrer en matière sur le recours, dans la mesure où les recourants concluent à la réforme de la décision attaquée (1ère conclusion), à l'admission de "l'ensemble des déductions litigieuses (formations, personnes à charge, frais professionnels, lunettes)" (2e conclusion) et à ce que les frais de procédure soient mis à charge de la Direction générale de la fiscalité, subsidiairement à ce qu'ils soient exonérés des frais de procédure (6e conclusion).
Le litige porte en l'occurrence sur la détermination du revenu imposable des recourants durant les périodes fiscales 2020 et 2021, tant en ce qui concerne l'impôt cantonal et communal (ICC) que l'impôt fédéral direct (IFD).
a) Appelé à se prononcer, comme dans le cas d’espèce, sur une question relevant tant de l'IFD que de l'ICC, le tribunal doit en principe rendre deux décisions; ces dernières peuvent toutefois figurer dans un seul acte, avec des motivations et des dispositifs distincts ou à tout le moins un dispositif distinguant expressément les deux impôts (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 et les références). Lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut donc être traitée avec un raisonnement identique, il est admis qu'une seule décision soit rendue et que le dispositif ne distingue pas entre les deux catégories d'impôts, à condition toutefois que la motivation de la décision attaquée permette clairement de saisir que la décision rendue vaut aussi bien pour l'IFD que pour l'ICC (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1; CDAP FI.2024.0124 du 25 août 2025 consid. 2 et les références).
b) En l'espèce, les questions à trancher sont les mêmes pour les deux catégories d'impôt. La problématique du fardeau de la preuve et des déductions du revenu est réglée de manière similaire en droit fédéral, en droit harmonisé et en droit cantonal. La cour statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l'impôt fédéral direct, d'une part, et l'impôt cantonal et communal, d'autre part, comme la jurisprudence qui vient d'être rappelée lui permet de le faire.
Sur le plan procédural, on relève que la décision attaquée a réformé les décisions de l'OID du 21 juillet 2021 et du 13 mars 2024 au détriment des recourants.
a) On rappelle à cet égard qu’aux termes de l’art. 134 al. 1 LIFD, l'autorité de taxation, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct et l'AFC jouissent des mêmes compétences dans la procédure de réclamation que dans celle de taxation (cf. aussi art. 48 al. 3 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]). Selon l’art. 135 al. 1 LIFD, l'autorité de taxation prend, après enquête, une décision sur la réclamation; elle peut déterminer à nouveau tous les éléments de l'impôt et, après avoir entendu le contribuable, modifier la taxation même au désavantage de ce dernier. Aucune suite n'est donnée au retrait de la réclamation s'il apparaît, au vu des circonstances, que la taxation était inexacte (art. 134 al. 2 LIFD). La LI, pour sa part, renvoie aux dispositions de la LPA-VD (cf. art. 188 al. 6 LI), dont l’art. 63 dispose qu’en procédure non contentieuse, ainsi qu’en procédure de réclamation (cf. le renvoi de l’art. 70 LPA-VD), dans les limites de la loi, l'autorité administrative dispose d'un libre pouvoir d'examen (al. 1); elle n'est pas liée par les conclusions des parties (al. 2). L’autorité peut modifier la décision à l'avantage ou au détriment du recourant (art. 89 al. 2 LPA-VD, applicable par renvoi de l’art. 72 LPA-VD). Dans ce dernier cas, elle l'en informe et lui impartit un délai pour se déterminer ou pour retirer son recours (art. 89 al. 3 LPA-VD). Selon l’art. 187 al. 2 LI, aucune suite n'est donnée au retrait de la réclamation s'il apparaît, au vu des circonstances, que la taxation était inexacte.
b) En l'occurrence, dans la mesure où les recourants ont maintenu leur réclamation, après avoir été informés que les décisions de l'OID du 21 juillet 2021 et du 13 mars 2024 allaient être réformées en leur défaveur (cf. la proposition de règlement du 2 avril 2025), l'autorité intimée était en droit de réexaminer la détermination de leur revenu et de revenir sur la taxation précédente, même à leur détriment.
a) Le contribuable doit, vu les art. 126 LIFD et 176 LI, faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une taxation complète et exacte (al. 1); sur demande de l’autorité de taxation, il doit notamment fournir des renseignements oraux ou écrits, présenter ses livres comptables, les pièces justificatives et autres attestations ainsi que les pièces concernant ses relations d’affaires (al. 2), spécialement lorsque, au vu de la déclaration d'impôt, des questions surgissent à propos des revenus, des frais d'acquisition, de l'évolution de la fortune etc. (arrêts TF 2C_129/2018 du 24 septembre 2018 consid. 5.1; 2C_710/2016 du 25 août 2016 consid. 6.2). L'art. 126 LIFD exprime une obligation de collaboration générale de la part du contribuable, dont la limite découle avant tout du caractère nécessaire à une taxation complète et exacte et du principe de proportionnalité (ATF 142 II 69 consid. 5.1.1; arrêts TF 2C_620/2018 du 28 février 2019 consid. 7.1; 2C_594/2015 du 1er mars 2016 consid. 5.1.1 et références). Selon la systématique de la loi, la collaboration entre les parties doit se poursuivre pendant toute la procédure jusqu’à sa clôture par la taxation. Elle se concrétise dans un premier temps par le dépôt de la déclaration d’impôt et des annexes puis, si les données ainsi disponibles ne suffisent pas, par l’obligation de collaboration ultérieure du contribuable découlant de l’art. 126 LIFD. Les attestations, les renseignements et les informations de tiers sont en principe subsidiaires; ce n’est que si le contribuable ne satisfait pas à son obligation de collaboration au cours de la procédure, que ce soit avant ou après le dépôt de la déclaration d’impôt, que le concours de tiers sera requis (Isabelle Althaus-Houriet, in: Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2e éd., Noël/Aubry Girardin [édit.], Bâle 2017, n° 2 ad art. 126 LIFD).
La taxation incombe à l'autorité, laquelle contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations nécessaires (art. 130 al. 1 LIFD). En procédure de taxation, la maxime inquisitoire prévaut: l'autorité n'est pas liée par les éléments imposables reconnus ou déclarés par le contribuable. L'autorité de taxation doit apprécier les preuves avec soin et conscience. Sous cette réserve, elle forme librement sa conviction en analysant la force probante des preuves administrées, en choisissant entre les preuves contradictoires ou les indices contraires qu'elle a recueillis. Cette liberté d'appréciation, qui doit s'exercer dans le cadre de la loi, n'est limitée que par l'interdiction de l'arbitraire. Il n'est pas indispensable que la conviction de l'autorité de taxation confine à une certitude absolue qui exclurait toute autre possibilité; il suffit qu'elle découle de l'expérience de la vie et du bon sens et qu'elle soit basée sur des motifs objectifs (arrêts TF 2C_710/2016 déjà cité consid. 6.2; 2C_47/2009 du 26 mai 2009 in: RDAF 2009 II 408 consid. 5 et les références citées). Il peut arriver que, même après l'instruction menée par l'autorité, un fait déterminant pour la taxation reste incertain. Ce sont alors les règles générales du fardeau de la preuve qui s'appliquent pour déterminer qui doit supporter les conséquences de l'échec de la preuve ou de l'absence de preuve d'un tel fait.
En matière fiscale, les règles générales du fardeau de la preuve ancrées à l'art. 8 du Code civil suisse du 10 décembre 1907 (CC; RS 210), destinées à déterminer qui doit supporter les conséquences de l'échec de la preuve ou de l'absence de preuve d'un fait, ont pour effet que l'autorité fiscale doit établir les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (ATF 147 II 338 consid. 3.2; 144 II 427 consid. 8.3 et les références; voir aussi les arrêts TF 2C_359/2022 du 13 septembre 2022 consid. 6.3; 2C_804/2021 du 14 octobre 2022 consid. 6.2 in fine; 2C_32/2020 du 8 juin 2020 consid. 3.5). Il appartient ainsi à l'autorité fiscale d'établir les faits qui fondent la créance de rappel d'impôt, à savoir que l’imposition est incomplète, ou qui augmentent celle-ci. Le contribuable doit, quant à lui, démontrer de façon générale que les indications figurant dans sa déclaration sont exactes; de même, il a la charge d'alléguer et prouver les faits qui suppriment ou réduisent la créance fiscale (cf. Hugo Casanova / Claude-Emmanuel Dubey, in: Commentaire romand, op. cit., n° 6 ad art. 153 LIFD).
b) aa) En l'espèce, les recourants estiment avoir satisfait à l'obligation de collaborer qui s'impose aux contribuables. Ils indiquent qu'ils ont uniquement refusé de transmettre des documents non pertinents ou non exigibles légalement, notamment lorsque les demandes sortaient manifestement du cadre légal de la taxation.
Il y a lieu de relever à ce propos qu'est seule déterminante en l'occurrence la question de savoir si les documents fournis et figurant au dossier permettent de confirmer ou d'infirmer la taxation litigieuse. Savoir si les documents dont la production était demandée étaient pertinents n'aurait pas d'effet sur la présente procédure fiscale. En effet, pour ce qui concerne les documents dont la production a été refusée par les recourants, à savoir – si l'on comprend bien l'écriture de recours – la convention de départ de la recourante ainsi que ses périodes d'arrêt de travail, il apparaît qu'ils ne sont plus déterminants à ce stade. En effet, le traitement fiscal de l'indemnité de départ et le nombre de jours travaillés par la recourante ne font pas partie des éléments contestés par les recourants et n'ont ainsi pas à être examinés par le Tribunal de céans.
bb) Les recourants soutiennent en outre avoir fourni, par voie postale, toutes les pièces demandées, y compris les factures de formation et la facture des lunettes du recourant. Ils supposent que ces pièces ont été perdues lors du processus interne de scannage de l'autorité, ce qui ne serait pas la première fois, selon leurs dires. En l'absence d'éléments permettant de confirmer les affirmations des recourants, le Tribunal ne peut pas retenir ces allégations. Force est à cet égard de constater que, selon l'accusé de réception électronique de la déclaration d'impôt 2020 émis le 12 mars 2021 à 11h53, les recourants n'ont déposé aucune pièce justificative avec la déclaration d'impôt 2020. A la suite de la demande de pièces de l'OID intervenue le 4 mai 2021 en lien avec la période fiscale 2020, les recourants ont transmis une partie des pièces demandées. Toutefois, suite à cet envoi, l'OID a signalé aux recourants, par courrier du 21 juin 2021, que certaines pièces n'avaient pas été communiquées et que la taxation serait effectuée sur la base des pièces au dossier. Il est ainsi loin d'être manifeste que ces pièces auraient été produites par les recourants devant l'autorité intimée. Au demeurant, il aurait été prudent que les recourants (dont on rappelle que l'épouse est associée gérante d'une Sàrl) conservent une copie (papier ou numérique) des documents envoyés à l'autorité. Cela leur aurait permis de transmettre, cas échéant une seconde fois selon leurs dires, les documents requis à l'autorité intimée ou au Tribunal de céans et de justifier leurs prétentions. Il aurait aussi été envisageable que les recourants se procurent à nouveau les pièces justificatives (notamment les factures) auprès des entités qui les avaient émises.
Au final, quelle que soit la personne qui en porte la responsabilité, force est de constater que diverses pièces litigieuses ne figurent pas au dossier. En vertu des principes généraux exposés ci-avant, le Tribunal de céans ne peut statuer que sur la base des pièces au dossier, ce qu'il fera ci-après.
a) A teneur des art. 25 LIFD et 29 LI, le revenu net se calcule en défalquant du total des revenus imposables les déductions générales et les frais mentionnés aux art. 26 à 33a LIFD, respectivement 30 à 37 LI. S'agissant des éléments admis en déduction, on distingue les déductions dites organiques (frais d'acquisition du revenu; art. 26 à 32 LIFD, 30 à 36 LI), les déductions générales (dites aussi anorganiques), ainsi que les déductions sociales (art. 35 LIFD et 37 LI), quand bien même l'art. 25 LIFD ne mentionne pas cette dernière catégorie. Selon la jurisprudence, constituent des déductions sociales celles qui ont pour but d'adapter (de manière schématique) la charge d'impôt à la situation personnelle et économique particulière de chaque catégorie de contribuables conformément au principe de l'imposition selon la capacité économique de l'art. 127 al. 2 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst.; RS 101). Ce sont autant d'ajustements légaux de la charge fiscale qui montrent que le législateur a distingué les catégories de contribuables en fonction de leur capacité économique de façon à établir entre elles et, sous cet angle restreint, une certaine égalité de traitement (ATF 141 II 338 consid. 4.5; 133 II 305 consid. 5.1 et les références citées).
b) aa) Les dispositions légales fédérales et cantonales permettent une déduction générale visant tant les frais de formation que les frais de perfectionnement. Cette déduction était plafonnée à 12'000 fr. pour l'impôt fédéral direct (art. 33 al. 1 let. j LIFD) comme pour l'impôt cantonal et communal (art. 37 al. 1 let. l LI), pour les périodes fiscales concernées.
La circulaire n° 42 de l'Administration fédérale des contributions relative au traitement fiscal des frais de formation et de formation continue à des fins professionnelles du 30 novembre 2017 (ci-après: la Circulaire AFC n° 42) précise, à son chiffre "4.2 Déduction générale", que la déduction des frais de formation et formation continue au sens de l'art. 33 al. 1 let. j LIFD concerne les frais que le contribuable "doit lui-même supporter pour suivre sa formation ou sa formation continue à des fins professionnelles". Il ne s'agit pas d'une déduction forfaitaire.
A son chiffre "4.3 Plafond de la déduction", la Circulaire AFC n° 42 explique que les éventuels autres frais qui concernent directement ou indirectement la formation (notamment les frais liés aux trajets entre le domicile ou le lieu de travail et le lieu de formation continue) ne peuvent être portés en déduction que dans la limite du plafond annuel de la déduction, dans la mesure où ces coûts s'avèrent effectivement nécessaires. Les frais "non nécessaires" s'apparentent à des "frais de maintien du train de vie privée" et ne donnent donc pas droit à la déduction. Le cas échéant, il sera procédé à une répartition des frais dont la déduction a été demandée.
bb) L’art. 26 al. 1 LIFD prévoit que peuvent être déduits les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail jusqu’à concurrence de 3300 francs (let. a), les frais supplémentaires résultant des repas pris hors du domicile et du travail par équipes (let. b) et les autres frais indispensables à l’exercice de la profession; l’art. 33 al. 1 let. j est réservé (let. c). Selon l’art. 26 al. 2 LIFD, les frais professionnels mentionnés à l’art. 26 al. 1 let. b et c LIFD, sont estimés forfaitairement; dans les cas visés à l’art. 26 al. 1 let. c LIFD, le contribuable peut justifier des frais plus élevés. L'art. 30 LI a la même teneur.
Le principe de la praticabilité de l'impôt permet au législateur, dans une certaine mesure, de simplifier les situations imposables et de renoncer à des réglementations de détail afin d'édicter des normes fiscales d'application efficace et facilitée, à l'instar de l'art. 26 al. 2 LIFD. En règle générale, le contribuable a le choix soit d'utiliser les déductions forfaitaires, soit, s'il encourt des frais supérieurs aux montants fixés, de présenter les pièces justificatives, ce qui implique l'établissement détaillé de l'ensemble des coûts fixes et variables. Les forfaits constituent des moyennes qui sont réputées correspondre aux dépenses effectives des contribuables, lesquels peuvent se trouver aussi bien favorisés que défavorisés par le système. Ainsi, le contribuable qui s'estime défavorisé doit prouver les frais qui allègent son imposition et supporter les conséquences de l'absence de justificatif (cf. art. 26 al. 2 in fine LIFD et 30 al. 2 in fine LI; arrêts TF 2C_21/2012 du 5 juillet 2013 consid. 7 et 2C_477/2009 du 8 janvier 2010 consid. 4; Chambre administrative de la Cour de Justice du canton de Genève ATA/358/2023 du 4 avril 2023).
cc) En l'espèce, concernant la période fiscale 2020, l'autorité intimée a considéré que les recourants n'avaient pas produit les preuves de paiement concernant les frais de formation et/ou de perfectionnement suivants:
3'100 fr.
6'400 fr.
228 fr.
300 fr.
1'300 fr.
102 fr.
68 fr.
Pour les frais en lien avec les cours "Immobail", les recourants soutiennent que le justificatif de paiement est déjà en possession de l'OID. Toutefois aucun document y relatif ne figure au dossier. Il n'est ainsi pas possible de tenir compte de ces frais.
En ce qui concerne les frais en lien avec les cours "HEG Arc - CAS en Fiscalité des PME" d'un montant de 6'400 fr., les recourants ont transmis uniquement une copie de la facture, comportant la note "payée par e-banking le 27 juillet 2020", ainsi que la copie du titre obtenu par la recourante. Ils n'ont pas produit de preuve de paiement. Les documents produits attestent certes que le cours a été suivi, mais ils ne viennent pas confirmer que ce sont les recourants qui ont assumé les coûts de la formation. Au vu de la note "payée par e-banking le 27 juillet 2020", figurant sur la facture, les recourants auraient facilement pu demander une confirmation de ce paiement à leur banque, qui est légalement tenue de conserver une trace de leurs opérations pendant au moins dix ans (cf. art. 958f du Code des obligations du 30 mars 1911 [CO; RS 220]). Ils n'ont pas expliqué pour quelle raison ils n'ont pas procédé ainsi. Il leur revient ainsi d'assumer les conséquences de l'absence de document justificatif.
C'est à cet égard à tort que les recourants soutiennent que la preuve du paiement des 6'400 fr. ne leur aurait jamais été demandée. Certes, comme la déduction avait été admise par l'OID, celui-ci ne leur a pas demandé de justificatif supplémentaire. Cela étant, dans la proposition de règlement du 2 avril 2025, l'autorité intimée a indiqué qu'elle entendait refuser la déduction en l'absence de preuve de paiement. Or les recourants n'ont produit un tel document ni devant l'autorité intimée ni devant la CDAP.
S'agissant des frais de transport en lien avec la formation et/ou le perfectionnement de la recourante, les recourants n'ont fourni aucune preuve du montant réellement supporté à ce titre. Or ces montants, dont la déduction est requise au titre de frais de formation, doivent être prouvés spécifiquement et ne peuvent pas être déduits forfaitairement, comme indiqué ci-dessus. Il s'ensuit que les frais mentionnés ci-avant ne sont pas déductibles en l'absence de preuve de paiement.
Quant aux frais en lien avec le livre "Droit Fiscal des entreprises" (8 fr.), et selon les pièces remises à l'OID, cet ouvrage a été acquis en 2019 (selon la facture comportant l'annotation "Payé le 31.10.2019") et non pas en 2020. Or les frais de formation et/ou de perfectionnement sont déductibles l'année durant laquelle la formation est payée. Cette déduction doit donc être également refusée car elle concerne l'année 2019 et non pas l'année 2020.
Sur la base des pièces au dossier, seul l'achat de l'ouvrage "Droit Fiscal 2020" d'un montant de 103 fr. (justifié par une preuve de paiement du 18 septembre 2020) a été admis par l'autorité intimée. Celle-ci a toutefois considéré que l'achat de cet ouvrage ne pouvait pas être mis en relation avec des formations et/ou des perfectionnement suivis, ce que contestent les recourants.
Il est vrai que la recourante a obtenu le 9 juin 2021 un "Certificat de formation continue / Certificate of Advanced Studies (CAS) en fiscalité des PME" (formation organisée conjointement par la Faculté de droit de l'Université de Neuchâtel et la Haute école de gestion Arc). Il serait ainsi envisageable que l'achat du livre "Droit Fiscal 2020", acheté le 18 septembre 2020, ait été utilisé pour le CAS en fiscalité des PME. Il aurait toutefois convenu que la recourante prouve que cet achat avait été conseillé, ou était d'une autre manière nécessaire, dans le cadre de cette formation, comme l'autorité intimée l'avait demandé dans sa proposition de règlement du 2 avril 2025, ce qui n'a pas été le cas.
Ceci étant posé, l'autorité intimée a considéré que l'achat de l'ouvrage en question pourrait en revanche être déduit à titre d'autres frais professionnels effectifs. Dès lors cependant que le calcul forfaitaire de cette déduction était plus favorable à la recourante (3% du salaire net de la recourante de 80'835 fr. = 2'737 fr.) et qu'il n'est pas possible de cumuler les frais effectifs avec les frais calculés de manière forfaitaire, l'autorité intimée a toutefois au final refusé cette déduction effective. Ce raisonnement doit être confirmé.
dd) S'agissant de la période fiscale 2021, l'autorité intimée a considéré que l'OID avait admis de manière erronée la déduction de l'abonnement demi-tarif pour un montant de 165 francs. Or, cet abonnement, qui pouvait être utilisé pour tout déplacement privé en transports publics, n'avait pas de lien suffisamment direct avec des frais de formation et/ou des frais de perfectionnement. Par conséquent, il ne pouvait pas être déduit sous le code 618 de la déclaration d'impôt. Cette appréciation doit être confirmée.
Quant à l'achat des livres de marketing et d'analyse financière (100 fr.), du livre consacré à la vente des actions de la SA (88 fr.) et du recueil de contrats commerciaux (298 fr.), les achats étaient certes confirmés par des quittances de paiement. Toutefois, l'achat desdits ouvrages ne pouvait pas être mis en relation avec des formations et/ou des perfectionnement suivis. Ces frais ne pouvaient donc pas être admis en déduction sous le code 618 de la déclaration d'impôt; ils auraient pu éventuellement être déduits comme autres frais professionnels effectifs. Dès lors toutefois que le calcul forfaitaire de la déduction des autres frais professionnels était plus favorable aux recourants, la déduction des frais d'achat des ouvrages susmentionnées devait être refusée. Dans leur recours, les recourants soulignent que l'acquisition des ouvrages de marketing et de finance est en rapport direct avec la formation "Executive MBA". Semblablement à ce qui a été indiqué ci-dessus, il aurait convenu que la recourante prouve que cet achat avait été conseillé dans le cadre de cette formation, ou ait été pour une autre raison nécessaire, comme l'autorité intimée l'avait demandé dans sa proposition de règlement du 2 avril 2025, ce qui n'a pas été le cas.
Pour le surplus, l'autorité intimée a retenu qu'aucune preuve de paiement n'avait été transmise en ce qui concerne les frais suivants:
816 fr.
544 fr.
533 fr.
262 fr.
370 fr.
133 fr.
Comme déjà indiqué ci-dessus, c'est à juste titre que l'autorité intimée a refusé les déductions réclamées en lien avec des frais de transport et de repas non documentés. Elle a à juste titre exigé des justificatifs détaillés dès lors que la loi ne prévoit pas l'application de forfaits dans ce cas de figure.
Pour ce qui concerne la facture de 262 fr. (payée le 12 février 2021), concernant l'achat de deux ouvrages de fiscalité (O. Baudat, la planification fiscale et patrimoniale et S. L'Eplattenier, Contraventions, délits et crimes fiscaux), la décision n'est pas exacte, en ce sens qu'une facture (du 12 février 2021) figure au dossier. Toutefois, même s'il est envisageable que ces ouvrages présentent un lien avec le CAS en fiscalité des PME, il aurait toutefois convenu que la recourante prouve que cet achat était nécessaire dans le cadre de cette formation, ce qui n'a pas été le cas. Cela étant, il y a lieu d'admettre que les frais d'achat de ces ouvrages pourraient être déduits à titre d'autres frais professionnels. Dès lors cependant que le calcul forfaitaire de cette déduction est plus favorable à la recourante, comme déjà exposé ci-dessus, il n'y a pas lieu de procéder à une déduction effective des frais en cause.
Il convient ainsi de confirmer le refus des déductions tel qu'il ressort de la décision attaquée.
c) aa) La déduction des frais médicaux à charge du contribuable est ouverte dans une certaine mesure, lorsqu'elle dépasse le 5% du revenu imposable après application des autres déductions générales et spéciales, mais avant les déductions sociales. En dessous de ce seuil de 5%, aucune déduction n'est autorisée, si ce n'est la déduction des primes d’assurance-maladie mais dans le cadre de la déduction prévue à la lettre g. Telle est la règle prévue tant à l'art. 33 let. h LIFD que 37 let. h LI (cf. au surplus la Circulaire AFC n° 11/2005 qui détaille les dépenses admissibles au titre de frais médicaux). Cette déduction doit être interprétée restrictivement (ATF 147 II 248 consid. 3.3.1 et les références citées).
Selon la jurisprudence, sont déductibles à ce titre les dépenses liées à des traitements médicaux qui servent à préserver et à rétablir la santé physique, mentale ou psychique et qui sont appropriées et nécessaires à cet effet. Dans la mesure où il s'agit de mesures qui ne sont pas effectuées par des médecins ou dans des hôpitaux, la jurisprudence exige une ordonnance médicale (cf. ATF 147 II 248 consid. 3.3 et les références citées). L'exigence de l'ordonnance médicale retenue par le fisc est un critère simple à appliquer et cohérent. Il permet de distinguer de façon objective les traitements destinés à maintenir l'état de santé, déductibles, des mesures préventives générales ou destinées à accroître le bien-être, motivés par une simple convenance personnelle et non déductibles (cf. arrêt TF 2A.390/2006 du 28 novembre 2006 consid. 5.1 et ss, consid. 6.2). Dans ce cadre, la jurisprudence a considéré comme non déductibles les frais liés à un régime alimentaire pauvre en cholestérol, car le régime en question ne se distinguait pas fondamentalement de l'alimentation saine généralement recommandée (arrêt TF 2C_722/2007 du 14 avril 2008 consid. 3.4), un séjour à la Grande Canarie, dont la nécessité médicale n'avait pas été démontrée (arrêt TF 2A.84/2005 du 24 février 2005, consid. 4), ou encore des frais liés à une thérapie cranio-sacrale (arrêt TF 2C_103/2009 du 10 juillet 2009 consid. 4). Le Tribunal fédéral a encore précisé que la prescription médicale doit se faire à l'avance. Dans le cas contraire, cette prescription ne peut pas être rattrapée de manière rétroactive par le fait qu'un médecin déclare après coup qu'une thérapie déjà entreprise est nécessaire (arrêt TF du 10 juillet 2009 2C_103/2009 consid. 3.1 et 3.2). On peut tout à fait exiger du patient qu'il prouve la nécessité médicale du traitement qu'il a lui-même choisi, car lui seul a accès à ses médecins, qui sont par ailleurs tenus au secret médical vis-à-vis des autorités. On peut également exiger du requérant qu'il présente les documents correspondants lorsqu'un traitement médical ne peut être effectué que dans un pays donné (arrêt TF 2A.84/2005 du 24 février 2005 consid. 4).
bb) En l'occurrence, lors du dépôt de la déclaration d'impôt 2020, les recourants ont demandé en déduction les frais en lien avec l'achat de lunettes de vue pour le recourant. Par demande de pièces du 4 mai 2021, l'OID a requis la production de toute facture ou décompte en lien avec les frais médicaux demandés en déduction. Les recourants ont fourni tous les justificatifs des frais médicaux réclamés en déduction à l'exception de la facture relative à l'achat des lunettes de vue du recourant. En l'absence de preuve, et compte tenu du devoir de collaboration des contribuables ainsi que de la répartition du fardeau de la preuve, exposés ci-dessus, c'est à juste titre que l'autorité intimée a refusé la déduction de 650 fr. pour l'achat de lunettes à titre de frais médicaux. La décision attaquée doit être confirmée sur ce point. En l'état du dossier, la déduction à titre de frais médicaux s'élève donc pour la période fiscale 2020 à 1'164 francs (frais médicaux pour un total de 4'753 fr. – 2136 fr. 65 [soit 5% du revenu au sens du code 700 qui est de 71'771 fr.] = 1'164 fr. 45).
Pour la période fiscale 2021, les recourants ont produit diverses factures d'achat en pharmacie (Sunstore 29 fr. et 9 fr., Swiss Health Innovation SA 56 fr. et 15 fr., Pharmacie de ******** 15 fr. et Pharmacie de ******** 15 fr.). Ils estiment qu'il n'y a aucune raison de refuser la déduction de ces frais car l'achat de médicaments directement en pharmacie constitue une charge pour le contribuable qui ne doit pas être limitée fiscalement. Cette appréciation personnelle n'est toutefois pas validée par la jurisprudence du Tribunal fédéral, citée ci-dessus, qui exige une ordonnance médicale pour admettre la déduction de certains traitements curatifs particuliers.
Dans le cadre de l'instruction de cette problématique, l'autorité intimée a aussi constaté que l'OID a admis en déduction la facture libellée "American Hospital, Albanie" pour un montant de 2'000 francs. Toutefois, la facture de "American Hospital, Albanie" a été analysée par l'autorité intimée comme se rapportant à un traitement de cryothérapie, à savoir une thérapie non remboursée par l'assurance-maladie de base, et elle a réformé la décision en défaveur des recourants. Selon les recourants, si l'ACI avait pris la peine de procéder à une vérification minimale avant de statuer, elle aurait constaté que cette déduction correspondait à une intervention médicale urgente liée à une crise de calculs rénaux survenue à l'étranger, ce qui la justifierait pleinement. Aucune preuve de ces affirmations n'est cependant fournie. En particulier, la facture comporte comme seule indication "Krioterapi 1". Force est ainsi de constater que les recourants n'ont pas prouvé la nécessité médicale de procéder à un tel traitement en Albanie. L'appréciation de l'autorité intimée doit donc être confirmée.
Vu ce qui précède, c'est à juste titre que l'autorité intimée a considéré que, pour l'année 2021, la déduction à titre de frais médicaux s'élève à 464 fr. (5% du revenu du code 700 de la déclaration d'impôt = 5% de 46'733 fr. = 2336 fr. 65; frais médicaux admis = 2'801 fr.; déduction = 2'801 fr. - 2336 fr. 65 = 464 fr. 35).
d) Le recours est également dirigé contre le refus de l'autorité intimée d'entrer en matière sur les déductions que les recourants ont revendiquées au titre de frais d'entretien de personnes à charge
aa) Aux termes de l'art. 35 al. 1 LIFD, tel qu'en vigueur pour les périodes fiscales 2020 et 2021, sont déduits du revenu 6'500 fr. (6'800 fr. depuis le 1er janvier 2025) pour chaque personne totalement ou partiellement incapable d'exercer une activité lucrative, à l'entretien de laquelle le contribuable pourvoit, à condition que son aide atteigne au moins le montant de la déduction; cette déduction n'est pas accordée pour l'épouse ni pour les enfants pour lesquels la déduction est accordée selon la lettre a.
En droit vaudois, l'art. 40 LI prescrit qu’une déduction de 2'900 francs (indexée à 3'200 fr. pour les périodes fiscales 2020 et 2021) est accordée au contribuable qui pourvoit à l'entretien d'une personne incapable de subvenir seule à ses besoins, pour autant que l'aide atteigne au moins ce montant et qu'aucun abattement ne soit accordé en application des art. 37 al. 1 let. c LI (pensions alimentaires) et 43 LI (quotient familial).
bb) La déduction pour charge d'entretien permet de tenir compte de la diminution de la capacité contributive du contribuable qui, par obligation juridique ou par devoir moral, entretient un proche (cf. Christine Jaques, in: Commentaire romand, op. cit., n° 35 ad art. 35 LIFD). Elle suppose que le contribuable ait effectivement pourvu à l'entretien d'une personne et que celle-ci ait été incapable de subvenir seule à ses besoins, c'est-à-dire, selon la jurisprudence constante, que les ressources de la personne entretenue soient inférieures au seuil du minimum vital (voir arrêt TF 2C_216/2020 du 24 avril 2020 consid. 2.4.2; arrêts CDAP FI.2024.0124 du 25 août 2025 consid. 4c; FI.2020.0027 du 16 juillet 2020 consid. 4a; FI.2005.0227 du 17 mai 2006; FI.2002.0016 du 5 septembre 2002 et les références citées). Pour qu'un contribuable puisse faire valoir la déduction prévue aux art. 35 al. 1 let. b LIFD et 40 LI, la personne qu'il a aidée doit être nécessiteuse pour des raisons objectives indépendantes de sa propre volonté, parce qu'elle est incapable de subvenir à ses besoins en raison d'une incapacité totale ou partielle d'exercer une activité lucrative (cf. CDAP FI.2024.0124 du 25 août 2025 consid. 4c; FI.2020.0027 du 16 juillet 2020, confirmé par l'arrêt TF 2C_656/2020 du 16 mars 2021 consid. 6.1; arrêt TF 2C_216/2020 du 24 avril 2020 consid. 2.4.2 et la référence) et pour autant qu'elle ne dispose pas de rentes suffisantes (cf. CDAP FI.2010.0025 du 31 mai 2011 consid. 6, relevant quel'autorité doit acquérir la conviction qu'aucune rente, allocation ou autre prestation d'aide sociale n'est disponible pour garantir le minimum vital). En revanche, la personne qui renonce librement et sans motif impératif à l'obtention d'un revenu suffisant n'est pas dans le besoin (on parle dans ce cas d'indigence subjective; cf. CDAP FI.2020.0027 du 16 juillet 2020 consid.5, confirmé par arrêt TF 2C_656/2020 du 16 mars 2021; Jaques, op. cit., n° 38 ad art. 35 LIFD; Ivo P. Baumgartner*/*Olivier Eichenberger, in: Zweifel/Beusch [édit.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 4e éd., Bâle 2022, n° 23 ad art. 35 LIFD, citant le cas de la personne qui travaille volontairement à temps partiel). Une personne qui est à la recherche d'un emploi ne remplit pas non plus la condition de l'indigence objective (cf. CDAP FI.2025.0072 du 20 mars 2026 consid. 3; FI.2022.0093 du 14 mars 2023 consid. 2; Fl.2020.0027 du 16 juillet 2020 consid. 4a; cf. aussi FI.2009.0049 du 5 janvier 2010 consid. 3b).
En cas de ménage commun entre le contribuable et une personne nécessiteuse, il convient d'examiner si le soutien est effectivement fourni à titre gratuit ou s'il tient plutôt lieu d'indemnité pour la conduite du ménage du contribuable. Ne sont pas considérées comme des aides déductibles les prestations en argent faites à des personnes vivant dans le même ménage que le contribuable et fournissant une contre-prestation (par exemple la prise en charge de tâches ménagères) à ce dernier (cf. CDAP FI 2022.0093 du 14 mars 2023 consid. 2d*;*Fl.2020.0027 du 16 juillet 2020 consid. 4a; arrêt A 23 13 du Tribunal administratif du Canton des Grisons du 31 mai 2023 consid. 4; Jaques, op. cit., n° 41 ss ad art. 35 LIFD).
Conformément à la lettre claire des art. 35 al. 1 let. b LIFD et 40 LI, la déduction suppose par ailleurs que l'aide fournie atteigne au moins le montant de 6'500 fr. s'agissant de l'IFD, respectivement 3'200 fr. en ce qui concerne l'ICC. A défaut, aucune déduction, même réduite, n'est accordée et ce, même dans l'hypothèse où les autres conditions d'application des dispositions précitées seraient remplies (arrêts TF 2C_656/2020 du 16 mars 2021 consid. 6.1; 2C_686/2018 du 21 janvier 2019 consid. 6.2.3; voir en outre, Jaques, op. cit., n° 44 ad art. 35 LIFD; Peter Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2e éd., Bâle 2019, n° 50 ad art. 35 LIFD; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Tobias F. Rohner, Handkommentar zum DBG, 4e éd., Zurich 2023, n° 52 *ad art.*35 LIFD; cf. aussi la Circulaire n° 30 du 21 décembre 2010 de l'Administration fédérale des contributions sur l'imposition des époux et de la famille selon la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct, ch. 11).
cc) En ce qui concerne le fardeau de la preuve et selon le principe général de l'art. 8 CC, il appartient à l'autorité fiscale d'établir les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette fiscale ou la suppriment (cf. consid. 4 ci-dessus). En vertu de ces règles, il incombe au contribuable qui entend faire valoir une déduction d'apporter la preuve que les conditions prévues par la loi sont remplies. Lorsque la personne bénéficiaire ne se trouve pas en Suisse, la preuve de sa dépendance financière et des sommes versées à l'étranger est soumise à des conditions particulièrement strictes (cf. arrêts TF 9C_408/2024 du 23 octobre 2024 consid. 3.2; 2C_890/2018 du 18 septembre 2019 consid. 6.3; 2C_974/2018 du 4 décembre 2018 consid. 5.1 et les références). Des reçus postaux ou bancaires sont généralement requis; en revanche, des quittances de paiements en espèces à des bénéficiaires à l'étranger ne sont généralement pas acceptées comme preuve de paiement de contribution d'entretien (v. Richner/Frei/Kaufmann/Rohner, op. cit., n° 59). De même, des versements à des tiers, censés remettre l'argent à la personne bénéficiaire et les affirmations que le tiers s'est bien exécuté, ne constituent pas une preuve que cette dernière aurait effectivement reçu les sommes versées (cf. à ce propos CDAP FI.2024.0124 du 25 août 2025 consid. 4d; FI.2023.0002 du 15 août 2023 consid. 3a; FI.2019.0140 du 26 juin 2020 consid. 4b/aa). Sur ce point, il n'existe pas de devoir général d'information à charge de l'administration fiscale sur les meilleurs moyens de prouver des versements à l'étranger (arrêt TF 9C_408/2024 déjà cité consid. 5.2).
dd) En matière fiscale, en application du principe de l'étanchéité (ou de l'indépendance) des exercices comptables et des périodes fiscales, l'autorité n'est pas liée pour l'avenir par une taxation notifiée pour une période fiscale déterminée; à défaut, elle risquerait de se trouver indéfiniment liée par une erreur ou une omission qu'elle aurait pu commettre initialement. Les conditions de fait et de droit sur lesquelles se fonde une décision de taxation entrée en force peuvent en principe toujours être appréciées différemment au cours d'une période ultérieure (arrêt TF 2C_939/2019 du 25 mai 2020 consid. 2.3.3). Ce n'est que si le fisc promet expressément un certain traitement fiscal que peut se poser la question de la bonne foi (ATF 147 II 155 consid. 10.5.1 et les références).
En conséquence de ce qui précède, l'autorité fiscale détermine le revenu pour chaque période fiscale et peut, d'une période à l'autre, modifier son appréciation et corriger des erreurs commises lors de taxations précédentes (arrêts TF 2C_596/2007 du 24 juin 2008 consid. 5; 2C_383/2011 du 31 octobre 2011 consid. 3.3).
ee) En l'espèce, pour ce qui concerne la mère du recourant, D.________, les recourants exposent que sa situation de dépendance financière serait manifeste et qu'elle a d'ailleurs déjà été admise par l'autorité intimée par le passé en raison de son âge. Il ajoutent qu'elle bénéficie d'une pension de retraite d'environ 100 fr. par mois, ce qui démontre son besoin d'assistance financière pour se nourrir, se loger et se soigner.
Le fait que la situation de dépendance financière de la mère du recourant ait été acceptée par le passé n'est pas déterminant, au vu du principe de l'étanchéité des périodes fiscales, exposé ci-dessus. Comme déjà indiqué, il n'y a pas dans cette manière de faire de violation du principe de la bonne foi. Pour le reste, les recourants n'ont produit aucun justificatif en lien avec le soutien apporté à D.________. Ils n'expliquent pas pour quelle raison ils seraient dans l'impossibilité de fournir des preuves de sa dépendance financière et des sommes versées à l'étranger. Dans tous les cas, de simples affirmations générales ne sauraient constituer une preuve suffisante d'un soutien financier. On rappellera à cet égard que le contribuable supporte le fardeau de la preuve, s'agissant d'un fait qui diminue sa dette fiscale. Au surplus, alors même qu'elle n'y était pas tenue, l'autorité intimée avait, dans sa proposition de règlement du 2 avril 2025, indiqué aux recourants par quels moyens ils pouvaient prouver les versements effectués à l'étranger. Enfin, on rappelle que le devoir de collaboration est accru pour ce qui concerne ce type de versements (consid. 5d/cc ci-dessus). Au regard de ces éléments, c'est sans violer le droit que l'autorité intimée a retenu que les recourants n'avaient pas prouvé le soutien financier qu'ils auraient apporté à la mère du recourant, ni le besoin de soutien de celle-ci.
S'agissant du frère du recourant, E.________ (né en 1986), les recourants indiquent qu'il n'avait pas le droit de travailler en Suisse, au vu des conditions de son permis de séjour. Le permis du frère du recourant n'a pas été produit devant le Tribunal de céans. Cela n'est toutefois pas déterminant. En effet, le dossier est dépourvu de toute pièce relative à l'indigence d'E.. Contrairement à ce que soutiennent les recourants, l'autorité intimée n'a pas fait intrusion dans la vie privée d'E., en considérant que ce dernier a fait le choix personnel de se retrouver sans ressources en décidant de quitter son pays pour séjourner en Suisse où il ne pouvait pas travailler. Il ne s'agit en effet pas d'un jugement de valeur, mais d'une application des principes développés par la jurisprudence. On rappelle que, dans un arrêt du 16 juillet 2020 (FI.2020.0027), le Tribunal de céans avait ainsi considéré que la personne assistée ne se trouvait pas dans une situation d'indigence objective, dès lors qu'elle avait librement choisi de venir faire des études en Suisse, où elle ne pouvait pas bénéficier d'une bourse. En l'espèce, le frère du recourant qui a décidé de venir vivre en Suisse sans avoir la possibilité de subvenir à ses besoins dans ce pays, alors que rien n'indique qu'il serait, pour d'autres raisons et de manière générale, dans l'incapacité d'exercer une activité lucrative, ne se trouve ainsi plus dans une situation d'indigence objective. Au surplus, les recourants n'ont aucunement précisé ni justifié le montant qu'ils auraient alloué à sa prise en charge.
Il convient dès lors de confirmer la décision attaquée à cet égard.
e) aa) En matière d'IFD, sont déduits du revenu les versements, cotisations et primes d'assurance-vie, d'assurance-maladie, d'assurances-accidents, ainsi que les intérêts de capitaux d'épargne jusqu'à concurrence de 3'500 fr. pour les époux vivant en ménage commun et de 1700 fr. pour les autres contribuables (cf. art. 33 al. 1 let. g LIFD). Conformément à l'art. 33 al. 1bis let. b LIFD, la déduction est augmentée de 700 fr. pour chaque enfant ou personne nécessiteuse pour lesquels le contribuable a droit à une déduction sociale pour enfant (art. 35 al. 1 let. a LIFD) ou à une déduction pour personne nécessiteuse (art. 35 al. 1 let. b LIFD). Les subsides aux primes de l'assurance-maladie obligatoire doivent être retranchés du montant des primes d'assurance-maladie et accidents pour calculer le montant total de la déduction (cf. à ce sujet arrêt TF 2C_429/2008 du 10 décembre 2008 consid. 8.2).
Sur le plan cantonal, l'art. 37 let. g LI dispose que sont déduits du revenu:
"les versements, cotisations et primes d'assurances-vie, d'assurances-maladie et d'assurances-accidents qui ne tombent pas sous le coup de la lettre f, ainsi que les intérêts sur capitaux d'épargne du contribuable et des personnes à l'entretien desquelles il pourvoit, jusqu'à concurrence d'un montant total maximal de :
6'400 francs par année pour le contribuable célibataire, veuf, divorcé ou imposé séparément selon l'article 10 ;
12'800 francs par année pour les époux vivant en ménage commun.
Les versements, cotisations et primes d'assurances-vie, d'assurances-maladie et ceux d'assurances-accidents, sous déduction des subsides aux primes de l'assurance-maladie obligatoire, ne sont déductibles à l'intérieur de la limite maximale que jusqu'à concurrence de :
4'800 francs par année pour le contribuable célibataire, veuf, divorcé ou imposé séparément selon l'article 10 ;
9'600 francs par année pour les époux vivant en ménage commun.
La déduction est augmentée de 1'300 francs pour chaque enfant ou personne nécessiteuse pour lesquels le contribuable a droit à une part de 0,5 (art.43, al.2, let. d) ou à une déduction pour personne à charge (art.40). L'article 45 est réservé.
(…)."
bb) En l'espèce, les recourants soulignent que, pour ce qui concerne les déductions pour personnes à charge, l'autorité intimée se contredit sur le montant de la déduction applicable aux primes d'assurances pour chaque personne à charge. Ils indiquent qu'en page 8 de la décision attaquée, l'autorité intimée mentionne que la déduction est augmentée de 1'300 fr. pour chaque enfant ou personne nécessiteuse pour lesquels le contribuable a droit à une part de quotient familial de 0,5 (art. 43 al. 2 let. d LI) ou à une déduction pour personne à charge (art. 40 LI), alors que, en page 9 de la décision, le supplément pour personne à charge en lien avec les primes d'assurances s'élève à 300 fr.
Il n'y a pas lieu d'examiner plus en détail cette question. En effet, dans le calcul de la déduction en matière d'ICC, l'OID avait pris en considération un supplément de prime de 300 fr. en raison de la reconnaissance de D.________ comme personne à charge. Toutefois, l'autorité intimée, dans le cadre de la décision attaquée, a retenu que D.________ ne pouvait pas être reconnue comme une personne à charge. Pour ce motif, elle a refusé la déduction supplémentaire de 300 fr. pour personne à charge. Au vu de ce qui a été exposé ci-avant, il ne peut pas être question d'une déduction pour personne à charge au sens de l'art. 37 let. g LI. Il n'y a dès lors pas lieu de se prononcer sur le montant éventuel d'une telle déduction.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la confirmation de la décision attaquée. En procédure de recours, les frais sont supportés par la partie qui succombe (art. 49 al. 1 LPA-VD), soit en l'occurrence les recourants.
Les recourants ayant été mis au bénéfice de l'assistance judiciaire en tant qu'elle concerne l'exonération des frais judiciaires, ces frais, arrêtés à 1'000 fr., sont provisoirement supportés par le canton (cf. art. 122 al. 1 let. b du code de procédure civile du 19 décembre 2008 [CPC; RS 272], applicable par renvoi de l'art. 18 al. 5 LPA-VD). Les recourants, débiteurs solidaires, sont rendus attentifs au fait qu'ils sont tenus de rembourser le montant ainsi avancé dès qu'ils sont en mesure de le faire (art. 123 al. 1 CPC applicable par renvoi de l'art. 18 al. 5 LPA-VD). Il n'est pas alloué de dépens (art. 55 al. 1, 91 et 99 LPA-VD).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I. Le recours est rejeté.
II. La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 9 mai 2025 est confirmée.
III. Les frais judiciaires, arrêtés à 1'000 (mille) francs, sont provisoirement laissés à la charge de l'Etat.
IV. Il n'est pas alloué de dépens.
V. Le bénéficiaire de l'assistance judiciaire est, dans la mesure de l'art. 123 CPC, applicable par renvoi de l'art. 18 al. 5 LPA-VD, tenu au remboursement des frais judiciaires mis à la charge de l'Etat.
Lausanne, le 24 avril 2026
Le président: La greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux participants à la procédure.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.