TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 8 août 2023
Composition
M. Guillaume Vianin, président; M. Alain Maillard et M. Bernard Jahrmann, assesseurs; Mme Magali Fasel, greffière.
Recourants
A.________ à
B.________ à ******** tous deux représentés par Me Elie ELKAIM, avocat à Lausanne,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts, à Lausanne,
Autorité concernée
Administration fédérale des contributions, à Berne.
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction) ; Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ et B.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 5 avril 2022 (impôt cantonal, communal et fédéral direct pour la période fiscale 2015).
Vu les faits suivants:
A. A.________ et B.________ (ci-après également: les contribuables) sont mariés et domiciliés à ********. Ils sont les parents de C., né le ******** 1994 et d'D., née le ******** 1995, qui s'étaient déjà constituée un domicile indépendant en 2015. Les contribuables sont propriétaires d'un motel et d'un restaurant à ********, qu'ils exploitent eux-mêmes, A.________ en tant qu'indépendant et B.________ en qualité de salariée à 100%.
B. Les contribuables ont adressé à l'autorité fiscale leur déclaration d'impôt relative à la période fiscale 2015 le 19 décembre 2016, déclarant un revenu imposable de 85'800 fr. au titre de l'impôt cantonal et communal (ICC), respectivement 77'200 fr, au titre de l'impôt fédéral direct (IFD), ainsi qu'une fortune de 1'044'000 francs. Ils ont notamment revendiqué la déduction de dettes privées d'un montant total de 1'406'304 fr. et de dettes d'exploitation de 73'767 fr., détaillées comme suit à l'annexe 2 de leur déclaration d'impôt (les éléments surlignés sont nouveaux par rapport à l'état des dettes de 2014):
A. Dettes privées
1. Dettes privées garanties par gage immobilier
Banque ******** Genève 670'000 fr.
2. Autres dettes privées
C/C associé "E.________" ******** 22'304 fr.
C.________ / Fils ******** 142'000 fr.
D.________ / Fille ******** 64'000 fr.
F.________ Etranger 70'000 fr.
G.________ Etranger 80'000 fr.
H.________ Etranger 50'000 fr.
I.________ Etranger 40'000 fr.
J.________ Etranger 45'000 fr.
K.________ Etranger 50'000 fr.
L.________ Etranger 45'000 fr.
D.________ / Fille ******** 28'000 fr.
M.________ ******** 100'000 fr.
B. Dettes d'exploitation
Selon bilan/ Capitaux étrangers Servion 73'767 fr.
Les contribuables n'ont pas donné suite aux demandes de pièces et sommation de l'Office d'impôt des districts de la Riviera – Pays-d'Enhaut et Lavaux – Oron (ci-après: l'office d'impôt), qui leur enjoignait notamment de produire les reconnaissances de dettes, accompagnées des relevés bancaires justifiant les mouvements de fonds relatifs aux nouveaux emprunts obtenus en 2015, avec l'indication de l'utilisation de ces montants.
Par décision du 13 décembre 2017, l'office d'impôt a taxé d'office A.________ et B.________, retenant un revenu imposable de 548'200 fr. au titre de l'ICC (541'800 fr. au titre de l'IFD) et une fortune imposable de 1'651'000 francs.
C. Par acte de leur mandataire du 11 janvier 2018, A.________ et B.________ ont formé une réclamation à l'encontre de la décision de taxation d'office du 13 décembre 2017. Ils ont produit en annexe à leur réclamation: un extrait bancaire attestant de divers versements, avec l'adjonction "Fils", "Fille" et "M."; les contrats de prêts conclus avec I., J., K. et L.________; le contrat de vente relatif à l'acquisition d'un bien immobilier dans le canton de Fribourg pour le prix de 420'000 francs. A l'appui de leur réclamation, les intéressés ont expliqué que les prêts avaient servi au financement du terrain et aux paiements de frais complémentaires.
Dans une nouvelle détermination des éléments imposables du 8 mars 2018, l'office d'impôt a établi le revenu imposable ICC des contribuables à 228'200 fr. (respectivement 221'800 fr. pour l'IFD) et leur fortune imposable à 1'334'000 fr., admettant les prêts accordés par les enfants d'A.________ et B., ainsi que par M., à concurrence d'un montant total de 334'000 francs. A la suite du maintien de la réclamation, le dossier a été transmis à l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) comme objet de sa compétence.
Par proposition de règlement du 10 février 2021, l'ACI a informé les contribuables de son intention de rejeter leur réclamation, les invitant à se déterminer à ce sujet et à produire les pièces permettant d'établir la justification des prêts conclus avec des personnes à l'étranger.
Les contribuables ont expliqué, par lettre datée du 5 juillet 2021, que les prêts octroyés par des personnes à l'étranger l'ont été au comptant et qu'il n'y avait de ce fait aucun document bancaire. Ils ont indiqué envisager l'amortissement des dettes à raison de 500 fr. par mois et par prêteur dès le mois d'août 2021.
Par nouvelle proposition de règlement du 14 décembre 2021, l'ACI a informé les contribuables que l'existence des prêts n'était pas suffisamment établie. Elle les a invités à transmettre tous documents permettant de documenter les prêts conclus avec des personnes à l'étranger, ainsi que le contrat de prêt conclu avec M.________, le détail de l'écriture concernant le versement de 100'000 fr. effectué par ce dernier, ainsi que les modalités de remboursement du prêt. A défaut de production de la documentation de ce prêt, l'ACI a informé les contribuables de son intention de reprendre également ce montant dans leurs éléments imposables.
Les contribuables ne se sont pas déterminés dans le délai qui leur a été imparti à cet effet par l'ACI.
D. Par décision sur réclamation du 5 avril 2022, l'ACI a rejeté la réclamation du 11 janvier 2018 et modifié comme suit les éléments imposables d'A.________ et B.________ pour la période fiscale 2015:
ICC
Revenu: CHF 328'000 au taux de CHF 182'300
Fortune: CHF 1'334'000 au taux de CHF 1'408'000
Quotient familial: 1.8
IFD
Revenu: CHF 321'800 au taux de CHF 321'800
Barème: Mariés
E. Par acte de leur avocat du 5 mai 2022, A.________ et B.________ (ci-après: les recourants) ont recouru à l'encontre de cette décision auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP), concluant principalement à sa réforme, en ce sens que l'intégralité des prêts effectués en leur faveur sont reconnus. Subsidiairement, ils concluent à l'annulation de la décision attaquée. A l'appui de leur recours, les recourants ont produit le relevé périodique détaillé de leur banque s'agissant du mois de septembre 2015, dont il ressort qu'ils ont reçu un remboursement de N.________ de 50'000 fr., des attestations sur l'honneur de M.________, ainsi que des quatre créanciers domiciliés à l'étranger.
Dans sa réponse du 6 juillet 2022, l'ACI a conclu à l'admission partielle du recours, en ce sens que la reprise dans le revenu imposable des recourants de 100'00 fr., en lien avec le prêt de M., est annulée, la somme de 3'000 fr. (en lien avec le prêt accordé par la fille des recourants) étant par ailleurs ajoutée à leur fortune imposable. L'ACI a par ailleurs demandé des renseignements au sujet de la créance de N. de 50'000 francs.
Par avis du 7 juillet 2022, le juge instructeur a invité les recourants à renseigner le tribunal sur le prêt accordé à la société N.________, à ********, succursale de ********, en produisant les pièces requises par l'autorité intimée. Il leur a également donné la possibilité de déposer une réplique.
Les recourants ont répliqué le 16 septembre 2022, maintenant leurs conclusions. Ils n'ont donné aucune explication concernant le prêt accordé à la société N.________.
L'ACI a dupliqué le 11 octobre 2022. Constatant qu'aucune explication n'avait été fournie en relation avec le prêt à la société N.________, elle a requis l'adjonction d'un montant de 50'000 fr. au revenu imposable des recourants, à titre de revenu d'activité lucrative indépendante.
Considérant en droit:
Interjeté en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et art. 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36], applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux [LI; BLV 642.11]), le recours satisfait par ailleurs aux autres conditions formelles de recevabilité (cf. en particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1 LPA-VD, applicable par analogie par renvoi de l'art. 99 LPA-VD).
a) Le litige a trait à la taxation des recourants, relativement à l’impôt cantonal et communal, ainsi qu’à l’impôt fédéral direct, pour la période fiscale 2015. Cette matière est régie par la LIFD, la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14) et la LI.
On rappelle que les tribunaux cantonaux, lorsqu'ils se prononcent sur une question relevant tant de l'impôt fédéral direct que de l'impôt cantonal et communal, comme en l'occurrence, doivent en principe rendre deux décisions - qui peuvent toutefois figurer dans le même arrêt -, l'une pour l'impôt fédéral direct et l'autre pour l’impôt cantonal et communal, avec des motivations séparées et des dispositifs distincts, ou du moins un dispositif distinguant expressément les deux impôts. Cette exigence se justifie par le fait qu'il s'agit d'impôts distincts, qui reviennent à des collectivités différentes et font l'objet de procédures et de taxations séparées (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1, et les références citées). Il y a lieu cependant de relativiser cette jurisprudence lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut, partant, être soumise à un raisonnement identique. Dans un tel cas, il est admissible de statuer sur le litige par un seul arrêt, sans que le dispositif ne distingue entre les deux catégories d'impôt; encore faut-il que la motivation de l'arrêt permette de saisir clairement que l'arrêt vaut aussi bien pour un impôt que pour l'autre (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1; arrêt TF 2C_444/2018 du 31 mai 2019 consid. 1).
b) En la présente espèce, les questions à trancher sont les mêmes pour les deux catégories d'impôt. La problématique est réglée de manière identique en droit fédéral, en droit harmonisé et en droit cantonal. La Cour statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l'impôt fédéral direct, d'une part, et l'impôt cantonal et communal, d'autre part, comme la jurisprudence qui vient d'être rappelée lui permet de le faire (cf. entre autres arrêts FI.2020.0067 du 8 juillet 2021 consid. 5; FI.2018.0074 du 22 novembre 2018 consid. 2).
En droit fédéral comme en droit cantonal, l'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques (art. 16 al. 1 LIFD; art. 19 al. 1 LI). Cette disposition exprime la théorie de l'accroissement du patrimoine, respectivement du principe de l'imposition du revenu global net, selon lesquels tous les montants qui accroissent le patrimoine d'une personne sont inclus dans son revenu imposable, à moins d'être expressément exonérés (ATF 146 II 6 consid. 4.1 p. 9; 143 II 402 consid. 5.1).
A teneur de l'art. 123 al. 1 LIFD, les autorités de taxation établissent les éléments de fait et de droit permettant une taxation complète et exacte, en collaboration avec le contribuable. La procédure de taxation est ainsi caractérisée par la collaboration réciproque de l'autorité fiscale et du contribuable (procédure de taxation mixte). Le contribuable est tenu de faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une taxation complète et exacte (art. 126 al. 1 LIFD). Si le contribuable ne fournit pas les éléments nécessaires à sa taxation, alors l'autorité fiscale est autorisée à effectuer une taxation d'office au sens de l'art. 130 al. 2 LIFD. Elle effectue cette taxation d'office sur la base d'une appréciation consciencieuse si les éléments imposables ne peuvent être déterminés avec toute la précision voulue en l'absence de données suffisantes. Elle peut prendre en considération les coefficients expérimentaux, l'évolution de fortune et le train de vie du contribuable. Même dans cette hypothèse, le contribuable doit être taxé d'après sa capacité économique réelle (arrêt TF 2C_679/2016 du 11 juillet 2017 consid. 4.2). La taxation d'office peut être opérée non seulement lorsque le contribuable faillit à son obligation de renseigner le fisc mais aussi chaque fois que les indications qu'il fournit sont insuffisantes, sans égard au fait que le défaut de renseignements sur sa situation lui serait ou non imputable (arrêts TF 2C_74/2021 du 26 juillet 2021 consid. 6.1; 2A.387/1997 du 16 mars 1999 in RDAF 2000 2 41 consid. 2b p. 43). L'autorité de taxation appelée à évaluer d'office le revenu imposable d'un contribuable doit tenir compte, selon sa propre appréciation, de toutes les données disponibles au moment de prendre sa décision. On ne peut toutefois exiger de l'autorité de taxation qu'elle effectue des enquêtes et qu'elle procède à des éclaircissements par trop détaillés, en particulier lorsqu'elle ne dispose pas d'éléments probants (cf. arrêt TF 2C_679/2016 du 11 juillet 2017 consid. 4.2.3). Ainsi, lorsque les seules indications vérifiables ont trait à l'évolution de la situation de fortune, l'autorité fiscale peut se baser sur la différence entre l'état de fortune au début et à la fin de la période fiscale, puis ajouter au montant ainsi obtenu les dépenses privées et le train de vie estimés pour déterminer le revenu imposable (arrêts TF 2C_620/2018 du 28 février 2019 consid. 6.4 ; 2P.306/2004 du 24 juin 2005 consid. 7.1).
A cet égard, il en va par ailleurs de même sur le plan de l’impôt cantonal et communal. Les art. 172 ss LI ont un contenu similaire à celui des art. 123 ss LIFD. Enfin, l'art. 180 al. 2 LI prévoit que l'autorité de taxation effectue la taxation d'office sur la base d'une appréciation consciencieuse si, malgré sommation, le contribuable n'a pas satisfait à ses obligations de procédure ou que les éléments imposables ne peuvent être déterminés avec toute la précision voulue en l'absence de données suffisantes. Elle peut prendre en considération les coefficients expérimentaux, l'évolution de fortune et le train de vie du contribuable. Cette disposition, conforme à l'art. 46 al. 3 LHID, a une teneur semblable à l'art. 130 LIFD (cf. arrêts TF 2C_467/2017 du 5 juillet 2018 consid. 6.1; 2A.561/2005 du 22 février 2006 consid. 5).
Les recourants considèrent qu'ils ont apporté suffisamment de preuves de l'existence des prêts qu'ils ont conclus avec des personnes se trouvant à l'étranger. L'autorité intimée soutient au contraire que les pièces figurant au dossier sont insuffisantes pour établir la réalité des prêts et qu'ils ont par ailleurs été élaborés pour les besoins de la cause.
a) D’une manière générale, la procédure administrative contentieuse est régie par la maxime inquisitoire, ce qui signifie que l’autorité (administrative ou judiciaire) constate les faits d’office et apprécie librement les preuves (cf. art. 63 LPA-VD). L’autorité doit établir d'elle-même les faits, dans la mesure qu'exige l'application correcte de la loi. Elle ne saurait attendre que l’administré lui fournisse spontanément les renseignements et preuves adéquats. C'est en effet elle qui a la charge d'instruire la cause, c’est-à-dire de définir quels faits elle considère comme pertinents et d'ordonner l'administration des preuves nécessaires à l’établissement de ces faits. Il lui appartient en conséquence également de juger s'il y a lieu de requérir la collaboration de l'administré, ainsi que du moment et de la forme de celle-ci. Lorsque tel est le cas, l'autorité doit en principe indiquer à l’intéressé les faits qu'elle considère comme pertinents et les moyens de preuve qu'elle attend et lui fixer un délai pour qu'il s'exécute, en l’avertissant des conséquences d'un défaut de collaboration (ATF 130 I 258 consid. 5; Pierre Moor/Etienne Poltier, Droit administratif, vol. II, 2011, p. 295; Clémence Grisel, L'obligation de collaborer des parties en procédure administrative, 2008, n. marg. 159 ss). La maxime inquisitoire doit toutefois être relativisée par son corollaire, à savoir le devoir des parties de collaborer à l'établissement des faits (cf. art. 30 LPA-VD).
b) L’appréciation des preuves est libre en ce sens qu’elle n’obéit pas à des règles de preuve légales prescrivant à quelles conditions l’autorité devrait admettre que la preuve est apportée et quelle valeur probante elle devrait reconnaître aux différents moyens de preuve les uns par rapport aux autres. Le tribunal de céans forme librement sa conviction en analysant la force probante des preuves administrées, en choisissant entre les preuves contradictoires ou les indices contraires qu’il a recueillis et en indiquant les motifs de son choix (cf. ATF 130 II 482 consid. 3.2; arrêts TF 2C_709/2017 du 25 octobre 2018 consid. 3.3 et 9C_55/2016 du 14 juillet 2016 consid. 3.2). En droit fiscal, les documents écrits revêtent une importance considérable, dès lors qu’ils sont les plus à même d’apporter une preuve précise et immédiate (cf. arrêts TF 2C_709/2017 précité consid. 3.3 et 2C_947/2014 du 2 novembre 2015 consid. 7.2.4). A contrario, les témoignages, en particulier lorsqu’ils émanent de personnes proches de l’administré, ont une valeur probante quasi nulle en droit fiscal. Il en va de même des preuves, certes écrites, mais établies après coup et des documents non contemporains aux faits sur lesquels porte le litige (cf. ATF 133 II 153 consid. 7.2; arrêts TF 2C_614/2007 du 17 mars 2008 consid. 3.4 et 2C_470/2007 du 19 février 2008 consid. 3.4; voir également arrêt FI.2021.0114 du 31 mars 2022 consid. 6b). Compte tenu de ce qui précède, et après une libre appréciation des preuves en sa possession, le Tribunal se trouve face à une alternative. S’il estime que l'état de fait est clair et que sa conviction est acquise, il peut rendre sa décision. En revanche, si le Tribunal reste dans l'incertitude après avoir procédé aux investigations requises, il applique les règles sur la répartition du fardeau de la preuve.
c) En matière fiscale, lorsqu'un fait déterminant pour la taxation reste incertain, les règles générales sur le fardeau de la preuve ancrées à l'art. 8 CC, destinées à déterminer qui doit supporter les conséquences de l'échec de la preuve ou de l'absence de preuve d'un fait s’appliquent. Dites règles ont pour effet que l'autorité fiscale doit établir les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (ATF 144 II 427 consid. 8.3.1; 140 II 248 consid. 3.5; 133 II 153 consid. 4.3). Ainsi, si les preuves recueillies par l'autorité fiscale apportent suffisamment d'indices révélant l'existence d'éléments imposables, il appartient au contribuable d'établir l'exactitude de ses allégations et de supporter le fardeau de la preuve du fait qui justifie son exonération (ATF 146 II 6 consid. 4.2 ; arrêts TF 2C_722/2017 du 13 décembre 2017 consid. 5.2; 2C_47/2009 du 26 mai 2009 consid. 5.4, in RDAF 2009 II 489). Les règles précitées s'appliquent également à la procédure devant les autorités de recours en matière fiscale comme en l’espèce (art. 142 al. 4 LIFD; arrêt TF 2C_47/2009 du 26 mai 2009 in RDAF 2009 II 408 consid. 5 et les références citées).
De manière corollaire, lorsque l'autorité de taxation n'est pas convaincue de l'exactitude de la déclaration d'impôts au terme de la procédure d’instruction, elle peut établir les éléments relevant du cas concret, sur la base de données et de facteurs objectivement comparables. Elle pourra ainsi s'écarter du contenu de la déclaration et procéder à une taxation sur la base d'indices concluants, lorsque, par exemple, le train de vie du contribuable s'écarte manifestement du contenu de sa déclaration (arrêts FI.2020.0086 du 6 novembre 2020 consid. 3a; FI.2016.0090 du 28 juin 2018 consid. 7/bb). En particulier, lorsque les seules indications vérifiables ont trait à l'évolution de la situation de fortune, l'autorité fiscale peut se baser sur la différence entre l'état de fortune au début et à la fin de la période fiscale, puis ajouter au montant ainsi obtenu les dépenses privées et le train de vie estimés pour déterminer le revenu imposable (arrêt TF 2C_620/2018 du 28 février 2019 consid. 6.4 et les références citées). Cette constatation a pour conséquence principale de renverser la présomption d'exactitude dont bénéficie initialement la déclaration et de modifier, en quelque sorte, le fardeau de la preuve. Le résultat obtenu par l'autorité de taxation en comparant l'évolution de fortune bénéficie alors de la présomption selon laquelle il existe un revenu imposable à reprendre dans les éléments déclarés par le contribuable (v. plus particulièrement sur cette question, Roman Truog, Die natürliche Vermutung im Steuerrecht, in: Archives de droit fiscal vol. 49, p. 97 et ss, not. 100-101, 106 et ss). Il appartient donc au contribuable d'apporter la preuve du contraire, à savoir l'inexistence des éléments repris par l'autorité de taxation ou leur neutralité sur le plan de l'impôt sur le revenu; à défaut, la présomption naturelle selon laquelle les dépenses justifiées par le train de vie du contribuable correspondent à un revenu imposable ne sera pas renversée (Truog, op. cit., p. 109; arrêts FI.2020.0086 du 6 novembre 2020 consid. 3a; FI.2016.0090 du 28 juin 2018 consid. 7/bb).
a) En l'occurrence, l'autorité de taxation a constaté, lors de l'examen de la déclaration d'impôt 2015, que les prêts suivants avaient été nouvellement octroyés aux recourants:
C.________ / Fils ******** 142'000 fr.
D.________ / Fille ******** 64'000 fr.
I.________ Etranger 40'000 fr.
J.________ Etranger 45'000 fr.
K.________ Etranger 50'000 fr.
L.________ Etranger 45'000 fr.
D.________ / Fille ******** 28'000 fr.
M.________ ******** 100'000 fr.
L'autorité intimée ne conteste pas l'existence des prêts consentis en faveur des recourants par leur fils et leur fille, sous la seule réserve que le prêt de 28'000 fr. consenti par la fille des recourants est en réalité de 25'000 francs.
Dans le cadre de la présente procédure, l'autorité intimée a également admis la justification du prêt de 100'000 fr. consenti par M.________ en faveur des recourants. La production par les recourants de l'extrait détaillé du compte bancaire des recourants, ainsi que l'attestation sur l'honneur de M.________, ont permis à l'autorité intimée de se convaincre de l'existence de ce prêt.
Seule demeure dès lors litigieuse la question de la preuve des prêts consentis par I., à concurrence de 40'000 fr., J., pour 45'000 fr., K., pour 50'000 fr., et L., pour 45'000 francs. Il s'agit également de déterminer si une reprise supplémentaire de 50'000 fr. se justifie en lien avec le versement de la société N.________ le 30 septembre 2015.
b) aa) D'emblée, on relèvera que les recourants, bien qu'expressément interpellés à ce sujet, n'ont fourni aucune explication en lien avec le versement de la société N.. Cette société inscrite au Registre des sociétés pour l'Angleterre et le Pays de Galles le 25 janvier 2011 et dont le siège principal se trouve à ******** (GB), disposait d'une succursale à ******** (********), qui a été déclarée en faillite avec effet au 19 septembre 2017. Lorsqu'il s'agit d'examiner les liens avec des prestataires à l'étranger, les moyens d'investigation de l'autorité fiscale sont nécessairement restreints. Il en découle alors un devoir de collaboration accru de la part du contribuable, qui doit non seulement indiquer le destinataire du paiement mais également l'ensemble des circonstances qui ont conduit au paiement en cause. Il est ainsi requis de sa part qu'il produise les contrats, la correspondance ainsi que le détail des relations bancaires. La question de savoir si une dépense est justifiée commercialement ne se pose que si une dépense comptabilisée comme charge est prouvée (ATF 144 II 427 consid. 2.3.2 p. 434; arrêts 2C_32/2018 du 11 novembre 2019 consid. 3.2.2; 2C_1113/2018 du 8 janvier 2019 consid. 2.2.3 et les nombreuses références citées). En l'occurrence, on ne peut que constater que les recourants n'ont pas fourni les explications requises au vu des circonstances. Il convient partant d'admettre qu'une reprise au titre du revenu des recourants s'impose à concurrence du versement de 50'000 fr. reçu de N.. On précisera à toutes fins utiles que cette reprise supplémentaire ne constitue pas une reformatio in pejus, laquelle s'apprécie par rapport à la taxation prise dans son ensemble et non sur un seul élément (arrêt TF 2P.338/2004 et 2A.757/2004 du 26 avril 2006 consid. 8.2).
bb) La production de l'extrait détaillé du compte bancaire des recourants a par ailleurs permis d'établir que le prêt de la fille des recourants s'élève bien à 25'000 fr., et non à 28'000 fr. comme l'ont indiqué les recourants de manière erronée dans leur déclaration d'impôt et comme l'avait initialement retenu l'autorité intimée. Une reprise supplémentaire d'un montant de 3'000 fr. se justifie par conséquent.
cc) S'agissant par ailleurs des prêts consentis par des débiteurs situés à l'étranger, les recourants ont certes produit des attestations sur l'honneur des personnes supposées avoir prêté de l'argent aux recourants. Ces attestations sont toutefois postérieures à la survenue du litige et ne sont pas accompagnées d'une pièce d'identité. Les transferts d'argent n'ont en outre pas été documentés, puisqu'ils ont été effectués au comptant, les recourants n'ayant en particulier pu produire aucune attestation relative au change des montants versés. En outre, si les recourants ont produit les contrats de prêts conclus avec les différents prêteurs, ces documents ne sont signés que par A.________ et ne prévoient ni l'obligation de rembourser le montant emprunté, ni celle de verser des intérêts. Les recourants n'ont enfin pas produit les attestations de versements (amortissements) annoncés. La force probante des pièces produites par les recourants est ainsi considérablement réduite. Il faut également prendre en considération le fait que ces documents ont été établis par des personnes résidant à l’étranger. De ce fait, ils n’impliquent pas de conséquence en Suisse pour les personnes qui les ont établis. De même, il n’est pas possible de contrôler si les personnes qui ont affirmé avoir prêté les montants en cause ont également déclaré ces prêts à leur autorité fiscale nationale. Or, lorsqu’une exonération est fondée sur des prêts ou des donations de l’étranger et que par conséquent les moyens d'investigation de l'autorité fiscale sont de ce fait restreints, il en découle un devoir de collaboration accru de la part du contribuable. Puisque l’autorité ne peut pas contrôler matériellement ce qui est indiqué dans les attestations produites, les recourants devaient corroborer leurs indications par d’autres éléments comme un virement bancaire ou expliquer à tout le moins pourquoi et comment les espèces en francs suisses ont été transmises (cf. dans ce sens arrêt FI.2021.0114 du 31 mars 2022). C'est en vain enfin que les recourants font valoir qu'ils ne sont pas en possession des justificatifs qui fonderaient leur position. Les recourants avaient déjà été informés par l'autorité de taxation de la nécessité de documenter les transferts de fonds, plus particulièrement dans un contexte international. Ils ne pouvaient ainsi ignorer l'importance des pièces en question dans le cadre de l'établissement des faits.
Les recourants ne sont ainsi pas parvenus à démontrer, alors qu'ils avaient la charge de cette preuve, qu'ils étaient contraints au remboursement des fonds reçus de l'étranger.
dd) Sur la base de ces différents éléments, c'est à juste titre que l'autorité intimée a conclu que les revenus déclarés par les contribuables ne correspondaient pas à la réalité. L'autorité intimée a par conséquent retenu à bon droit que les dettes revendiquées par les recourants en déduction de leur fortune imposable n'étaient pas toutes établies. Il s'ensuit une augmentation de la fortune des recourants, au sujet de laquelle ces derniers n'ont pas pu établir qu'elle était neutre sur le plan de leur revenu imposable. Comme elle n'était pas en possession de données suffisamment précises et complètes, l'autorité intimée était également fondée à procéder par estimation et retenir, dans le chef des recourants, un accroissement de patrimoine à concurrence des prêts et remboursements perçus, qui n'ont pu être suffisamment documentés et qui doivent être ajoutés à leur revenu imposable. Il en résulte une reprise au titre du revenu imposable des recourants, tant en ce qui concerne l'impôt fédéral direct que l'impôt cantonal et communal, d'un montant total de 233'000 fr. (180'000 fr. correspondant aux versements reçus des prêteurs à l'étranger, à quoi s'ajoutent un montant de 3'000 fr. qui n'a pas été établi s'agissant du prêt consenti par la fille des recourants, ainsi qu'un montant de 50'000 fr. ayant trait au versement de la société N.________).
Il en découle par ailleurs une reprise d'un montant similaire dans la fortune des recourants, s'agissant de l'impôt cantonal et communal.
Les considérants qui précèdent conduisent à une admission très partielle du recours et à la réforme de la décision sur réclamation du 5 avril 2022 conformément au considérant 5.
Les recourants, qui n'obtiennent que très partiellement gain de cause et ce parce qu'ils ont produit à l'appui de leur recours de nouvelles pièces dont la production avait été, en vain, requise au préalable par l'autorité intimée, supporteront, solidairement entre eux, les frais de justice (art. 49 al. 1, 51 al. 2, 91 et 99 LPA-VD), arrêtés à 5'000 fr. (art. 2 du Tarif des frais judiciaires et des dépens en matière administrative du 28 avril 2015 [TFJDA; BLV 173.36.5.1]). Pour les mêmes motifs, il n'y a pas lieu d'allouer de dépens (art. 55 al. 1 a contrario, 56 al. 3, 91 et 99 LPA-VD, 10 et 11 TFJDA).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I. Le recours est très partiellement admis dans le sens des considérants.
II. La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts, du 5 avril 2022, est réformée en ce sens que la reprise dans le revenu et la fortune des recourants est réduite à 233'000 francs.
III. Les frais de justice, par 5'000 (cinq mille) francs, sont mis à la charge des recourants, solidairement entre eux.
IV. Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 8 août 2023
Le président: La greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.