TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 24 février 2022
Composition
Mme Mihaela Amoos Piguet, présidente; M. Nicolas Perrigault et M. Cédric Stucker, assesseurs; M. Christophe Baeriswyl, greffier.
Recourant
A.________, à ********,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts, à Lausanne,
Autorité concernée
Administration fédérale des contributions, à Berne.
Objet
Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)' Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ c/ décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 12 août 2021 (ICC et IFD; période fiscale 2018).
Vu les faits suivants:
A. Retraité français né en 1947, A.________ s'est établi en Suisse en 2014.
B. a) Le 20 décembre 2017, A.________ a adressé à l'Office d'impôt du district de Nyon (ci-après: l'office d'impôt) une dénonciation spontanée, dans laquelle il a expliqué n'avoir pas déclaré depuis son arrivée en Suisse certains éléments de revenu et de fortune, en particulier deux polices d'assurance-vie souscrites entre 1995 et 1999, dont la valeur s'élevait au 31 décembre 2017 selon les indications de l'intéressé à 257'061 et 177'400 (sans qu'il soit précisé s'il s'agit d'euros ou de francs suisses).
b) Le 19 mars 2018, A.________ a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 2017.
Par décision de taxation du 4 avril 2019, l'office d'impôt a arrêté le revenu imposable de l'intéressé pour l'impôt cantonal et communal (ICC) à 5'100 fr., respectivement à 11'000 fr. pour l'impôt fédéral direct (IFD), et sa fortune imposable à 522'000 fr.; il a ajouté notamment à la fortune imposable un montant de 434'201 fr. au titre d'assurances sur la vie (code 435).
Par lettre reçue le 2 mai 2019 par l'autorité de taxation, A.________ a formé réclamation contre cette décision. Il a contesté la prise en compte des deux contrats d'assurance-vie dans sa fortune imposable, soulignant que ceux-ci avaient été mentionnés par erreur dans sa dénonciation spontanée.
Invité à produire une attestation justifiant la valeur de rachat de ses assurances-vie et tout autre document pertinent en vue d'établir si ces assurances étaient imposables ou non, A.________ a répondu le 24 mai 2019 qu'il ne pouvait pas donner suite à cette demande au motif suivant:
"... les 2 contrats Assurance Vie sont actés et régis dans le cadre de LA CLAUSE D'ACCEPTATION de BENEFICIAIRES. En l'occurrence ces mêmes bénéficiaires domiciliés en dehors de la Suisse, refusent de communiquer le montant des acquis au 31/12/2017 suivant votre demande. Ce qui est dans leurs droits."
Le 9 octobre 2020, l'office d'impôt a rendu une nouvelle détermination des éléments imposables, confirmant sa décision de taxation du 4 avril 2019.
Par lettre du 2 novembre 2020, le contribuable a déclaré maintenir sa réclamation.
c) Le 19 août 2019, après sommation, A.________ a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 2018.
Par décision de taxation du 23 juin 2020, l'office d'impôt a arrêté le revenu imposable de l'intéressé pour l'impôt cantonal et communal (ICC) à 4'000 fr., respectivement à 9'900 fr. pour l'impôt fédéral direct (IFD), et sa fortune imposable à 509'000 fr.; il a ajouté notamment à la fortune imposable un montant de 434'000 fr. au titre d'assurances sur la vie (code 435).
Par lettre adressée à l'autorité de taxation le 13 octobre 2020, A.________ a formé réclamation contre cette décision. Il a contesté à nouveau la prise en compte de ses deux contrats d'assurance-vie dans sa fortune imposable. Il a invoqué les mêmes motifs que ceux soulevés dans le cadre de sa réclamation portant sur la période fiscale 2017. Il s'est excusé par ailleurs de ne pas avoir procédé dans les délais, pensant que son dossier serait traité de manière globale pour l'ensemble des années.
Le 28 octobre 2020, l'office d'impôt a averti l'intéressé que sa réclamation était tardive et partant irrecevable; il l'a invité à se déterminer à cet égard.
Par lettre du 25 novembre 2020, A.________ a déclaré maintenir sa réclamation.
d) Le 25 juin 2020, A.________ a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 2019.
Par décision de taxation du 28 août 2020, l'office d'impôt a arrêté le revenu imposable de l'intéressé pour l'impôt cantonal et communal (ICC) à 4'000 fr., respectivement à 9'900 fr. pour l'impôt fédéral direct (IFD), et sa fortune imposable à 498'000 fr.; il a ajouté ici encore à la fortune imposable un montant de 434'000 fr. au titre d'assurances sur la vie (code 435).
Par lettre du 25 septembre 2020, A.________ a formé réclamation contre cette décision, en contestant encore une fois la prise en compte de ses deux contrats d'assurance-vie dans sa fortune imposable. Il a invoqué les mêmes motifs que ceux soulevés dans le cadre de ses réclamations portant sur les périodes fiscales précédentes.
Le 16 octobre 2020, l'office d'impôt a rendu une nouvelle détermination des éléments imposables, confirmant sa décision de taxation du 28 août 2020.
Par lettre du 11 novembre 2020, A.________ a déclaré maintenir sa réclamation.
e) Le 28 janvier 2021, l'Administration cantonale des impôts (ACI), à qui le dossier a été transmis comme objet de sa compétence, a requis de l'intéressé la production d'attestations justifiant la valeur de rachat de ses assurances-vie aux 31 décembre 2017, 31 décembre 2018 et 31 décembre 2019, ainsi que les contrats liés à ces assurances-vie.
Par lettre du 3 mars 2021, A.________ a répété que les contrats d'assurance-vie en question faisaient l'objet d'une clause bénéficiaire, dont l'identité des personnes désignées était tenue secrète; il a précisé par ailleurs que les "exercices" 2017 et 2019 étaient "clos" par le règlement du solde dû en date du 26 novembre 2020 (soit 726 fr. 10 pour la période fiscale 2017 et 488 fr. 95 pour la période fiscale 2019).
L'ACI a adressé le 8 avril 2021 à l'intéressé une proposition de règlement, dans laquelle elle confirmait les décisions de taxation contestées.
Par lettre du 11 mai 2021, A.________ a maintenu sa position.
f) Par décision du 12 août 2021, l'ACI a rejeté les réclamations portant sur les périodes fiscales 2017 et 2019 et déclaré irrecevable pour cause de tardiveté celle portant sur la période fiscale 2018.
C. Par acte du 10 septembre 2021 adressé à la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP), A.________ a requis qu'une décision soit prise sur le différend qui l'oppose à l'office d'impôt.
Rendu attentif au champ de compétences de la CDAP, l'intéressé a précisé le 19 septembre 2021 que son acte du 10 septembre 2021 devait être considéré comme un recours contre la décision sur réclamation de l'ACI du 12 août 2021; il a produit par ailleurs une copie de cette dernière.
Invitée à se déterminer, l'ACI, par écriture du 8 novembre 2021, a conclu au rejet du recours.
Le recourant s'est encore exprimé le 24 novembre 2021.
Considérant en droit:
a) Aux termes de l'art. 140 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), le contribuable peut s'opposer à la décision sur réclamation de l'autorité de taxation en s'adressant, dans les 30 jours à compter de la notification de la décision attaquée, à une commission de recours indépendante des autorités fiscales (al. 1); il doit indiquer, dans l'acte de recours, ses conclusions et les faits sur lesquels elles sont fondées, ainsi que les moyens de preuve; les documents servant de preuves doivent être joints à l'acte ou décrits avec précision; lorsque le recours est incomplet, un délai équitable est imparti au contribuable pour y remédier, sous peine d'irrecevabilité (al. 2).
Sur le plan cantonal, l'art. 95 de la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD; BLV 173.36), applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi cantonale du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; BLV 642.11), dispose que le recours au Tribunal cantonal s'exerce dans les 30 jours dès la notification de la décision ou du jugement attaqués. S'agissant des prescriptions formelles, l'art. 79 al. 1 LPA-VD précise que l'acte de recours doit indiquer les motifs et les conclusions du recours; la décision doit par ailleurs être jointe au recours.
b) En l'espèce, l'acte du 10 septembre 2021 a été déposé dans le délai de recours de trente jours. Il n'était toutefois pas d'une grande clarté. Il n'était en particulier pas possible au vu de son contenu de déterminer s'il s'agissait d'un recours. La décision attaquée n'avait par ailleurs pas été jointe. Rendu attentif à ces points ainsi qu'au champ de compétences de la CDAP, le recourant a précisé le 29 septembre 2021 que l'acte du 10 septembre 2021 devait être considéré comme un recours contre la décision sur réclamation de l'ACI du 12 août 2021. Il a par ailleurs produit une copie de cette décision.
On peut admettre dans ces circonstances que l'acte du 10 septembre 2021 a été régularisé et qu'il satisfait désormais aux conditions de recevabilité des art. 140 al. 1 et 2 LIFD, 95 LPA-VD et 79 al. 1 LPA-VD
Il convient donc d'entrer en matière sur le fond.
La décision attaquée rejette les réclamations du recourant portant sur les périodes fiscales 2017 et 2019 et déclare irrecevable pour cause de tardiveté celle portant sur la période fiscale 2018.
Le recours ne concerne que la période fiscale 2018, le recourant ayant expliqué dans ses écritures avoir réglé le solde dû pour les périodes fiscales 2017 et 2019, qui étaient pour lui désormais "closes".
La réclamation déposée contre la décision de taxation relative à la période fiscale 2018 ayant été déclarée irrecevable, le litige porte uniquement sur cette question de recevabilité.
a) Le contribuable peut adresser à l'autorité de taxation une réclamation écrite contre la décision de taxation dans les 30 jours qui suivent sa notification (art. 132 al. 1 LIFD; art. 185 et 186 al. 1 LI).
Le délai commence à courir le lendemain de la notification. Il est considéré comme respecté si la réclamation a été remise à l'autorité de taxation, à un office de poste suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse à l'étranger le dernier jour ouvrable du délai au plus tard. Lorsque le dernier jour du délai tombe un samedi, un dimanche ou un jour férié officiel, le délai expire le premier jour ouvrable qui suit (art. 133 al. 1 LIFD; art. 19 et 20 al. 1 LPA-VD, applicables par renvoi de l'art. 188 al. 6 LI). Les délais fixés dans la loi ne peuvent être prolongés (cf. art. 119 al. 1 LIFD; art. 21 al. 1 LPA-VD, applicable par renvoi de l’art. 188 al. 6 LI). Selon la jurisprudence, la notification d'une décision est réputée effectuée le jour où l'envoi entre dans la sphère d'influence de son destinataire (cf. ATF 137 III 208 consid. 3.1.2 et les références).
Passé le délai de 30 jours, l'art. 133 al. 3 LIFD prévoit qu'une réclamation n'est recevable que si le contribuable établit que par suite de service militaire, de service civil, de maladie, d'absence du pays ou pour d'autres motifs sérieux, il a été empêché de présenter sa réclamation en temps utile et qu'il l'a déposée dans les 30 jours après la fin de l'empêchement. En droit vaudois, il résulte de l'art. 22 LPA-VD (applicable par renvoi de l'art. 188 al. 6 LI) que le délai peut être restitué lorsque la partie ou son mandataire établit qu'il a été empêché, sans faute de sa part, d'agir dans le délai fixé (al. 1). La demande motivée de restitution doit être présentée dans les dix jours à compter de celui où l'empêchement a cessé; dans ce même délai, le requérant doit accomplir l'acte omis; sur requête, un délai supplémentaire lui est accordé pour compléter cet acte, si des motifs suffisants le justifient (al. 2).
b) En l'espèce, le dossier ne permet pas déterminer précisément à quelle date la décision de taxation du 23 juin 2020 a été notifiée au recourant. Quoi qu'il en soit, en formant réclamation le 13 octobre 2020 seulement, soit près de quatre mois après l'envoi de la décision contestée, le recourant n'a manifestement pas respecté le délai de réclamation prévu par les art. 186 al. 1 LI et 133 al. 3 LIFD. Il le reconnaît lui-même, puisqu'il s'est excusé dans sa réclamation pour avoir procédé tardivement.
Dans le cadre de ses écritures, le recourant ne s'est pas expliqué sur ce retard, ne soulevant que des arguments sur le fond. Dans la procédure de réclamation, il avait indiqué avoir cru que son dossier serait traité de manière globale pour l'ensemble des années. De telles explications ne sauraient justifier une restitution du délai de réclamation. Comme l'ACI l'a souligné, la décision de taxation du 23 juin 2020 indiquait en effet clairement qu'en cas de contestation, une réclamation devait être formée dans un délai de trente jours.
Au regard de ces éléments, en retenant que la réclamation du 13 octobre 2020 était tardive et en la déclarant irrecevable, l'ACI n'a pas violé le droit, ni abusé de son pouvoir d'appréciation.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la confirmation de la décision attaquée. Le recourant, qui succombe, supportera les frais de justice (cf. art. 49 al. 1 LPA-VD). L'allocation de dépens n'entre pas en considération (cf. art. 55 al. 1 a contrario LPA-VD).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I. Le recours est rejeté.
II. La décision sur réclamation du 12 août 2021 en tant qu'elle porte sur la période fiscale 2018 est confirmée.
III. Les frais de justice, par 500 (cinq cents) francs, sont mis à la charge du recourant A.________.
IV. Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 24 février 2022
La présidente: Le greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000 Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.