TRIBUNAL CANTONAL COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 19 décembre 2016
Composition
Mme Isabelle Guisan, présidente; M. Robert Zimmermann et Mme Mihaela Amoos Piguet, juges; Mme Magali Fasel, greffière.
Recourante
A.________ à ******** représentée par Me Daniel De Vries Reilingh, avocat, à Neuchâtel,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
Objet
Recours A.________ c/ décision de l'Administration cantonale des impôts du 13 janvier 2016 (demande de sûretés)
Vu les faits suivants
A. A.________ et B.________ sont des ressortissants belges. Ils se sont mariés le 2 septembre 2000. Deux enfants sont nés de cette union, respectivement en 2001 et 2003. A.________ et B.________ se sont établis avec leurs enfants en Suisse en 2004. A., qui exerçait une activité lucrative dépendante à Genève, était imposée à la source dans le Canton de Genève. B., alors au bénéfice d'un contrat de travail avec une société sise en Belgique, a demandé à l'Office d'impôt du district de Rolle que lui soit reconnu le statut d'indépendant. Le 12 mai 2004, l'office d'impôt précité a accepté cette requête, précisant que B.________ était soumis aux conditions légales et fiscales exigées pour un tel statut. A.________ et B.________ ont acquis le 27 janvier 2005 en copropriété un immeuble sis à ********, dont l'estimation fiscale s'élève à 970'000 fr. L'immeuble est grevé d'une cédule hypothécaire d'un montant de 1'120'000 francs.
B. A.________ et B.________ se sont séparés le 17 décembre 2010.
C. Le 22 novembre 2011, A.________ a attiré l'attention de l'Office d'impôt du district de Nyon sur le fait que son époux avait régulièrement déduit de son revenu d'indépendant des frais qui lui étaient pourtant remboursés par son employeur dans le cadre de ses déclarations fiscales 2004 à 2009. Le 25 janvier 2012, l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) a informé B.________ et A.________ de l'ouverture d'une procédure en rappel d'impôt.
Le 8 novembre 2013, l'ACI a avisé B.________ et A.________ de la prochaine clôture de l'enquête pour soustraction d'impôt portant sur les périodes fiscales 2004 à 2009, en y joignant un tableau des reprises envisagées et des compléments d'impôts requis.
D. B.________ a quitté la Suisse en décembre 2013, pour se rendre en Belgique.
E. Le 1er décembre 2015, après avoir donné à B.________ et A.________ l'occasion de se déterminer, l'ACI a prononcé à leur encontre une décision de rappel d'impôt et de taxation définitive. Les éléments de revenu soustraits s'élèvent à 82'147 fr. pour l'année 2004, 82'141 fr. pour l'année 2005, 72'718 fr. pour l'année 2006, 87'370 fr. pour l'année 2007, 123'337 fr. pour l'année 2008 et 123'692 fr. pour l'année 2009. S'agissant de la fortune, l'ACI a établi le montant des reprises à 80'447 fr. pour l'année 2004, 165'961 fr. pour l'année 2005, 203'654 fr. pour l'année 2006, 195'030 fr. pour l'année 2007, 245'361 fr. pour l'année 2008 et 278'524 fr. pour l'année 2009. Les compléments d'impôt, sans prise en compte des intérêts de retard, requis de B.________ et A.________ ont été calculés comme suit:
Impôts facturés selon éléments imposés pour 2004 à 2008 (respectivement déclarés pour 2009)
Complément d'impôt
Total après reprise
2004
ICC
36'756,50
16'876,65
53'633,15
IFD
16'423
8'703,90
25'126,90
2005
ICC
19'053,90
14'578,65
33'632,55
IFD
4'679
9'722,35
14'401,35
2006
ICC
19'218
12'992,85
32'210,85
IFD
3'704
8'080,50
11'784,50
2007
ICC
16'558,70
15'814,05
32'372,75
IFD
2'748
9'149,15
11'897,15
2008
ICC
20'770,15
27'169
47'939,15
IFD
3'792
14'375,60
18'167,60
2009
ICC
19'584,15
17'355,75
46'939,90
IFD
3'392
14'142,40
17'534,40
Total
ICC
115'291,60
IFD
64'173,90
Le 10 décembre 2015, l'ACI a réexaminé sa décision du 1er décembre 2015 et procédé à un nouveau calcul de l'impôt, tenant compte des intérêts et des paiements effectués. Les modifications apportées aux bases de calcul du montant imposable sont mineures. Il en ressort que les montants suivants doivent être acquittés en vertu de la décision de taxation:
pour la période fiscale 2004, 28'441,10 fr., dont 18'770,85 fr. dus pour l'ICC;
pour la période fiscale 2005, 31'564,25 fr., dont 19'312,35 fr. dus pour l'ICC;
pour la période fiscale 2006, 26'516,80 fr., dont 16'119,15 fr. dus pour l'ICC;
pour la période fiscale 2007, 31'044.80 fr., dont 19'941,25 fr. dus pour l'ICC;
pour la période fiscale 2008, 49'202,60 fr., dont 32'170,20 fr. dus pour l'ICC;
pour la période fiscale 2009, 42'258,50 fr., dont 23'703,10 fr. dus pour l'ICC.
Cela représente un montant total de 209'028,05 fr., IFD et ICC confondus, les amendes, qui représentent un total de 164'100 fr., en étant exclues. Pour l'ICC, les compléments d'impôts requis pour les périodes 2004 à 2009 s'élèvent à un montant total de 130'016,90 fr., y compris les intérêts.
A.________ a formé une réclamation à l'encontre des décisions du 1er et du 10 décembre 2015. Dans le cadre de cette procédure actuellement pendante, elle conteste être débitrice solidaire des impôts du couple dus au titre de l'ICC et remet en cause l'imposition d'un compte épargne pension ouvert en Belgique. Elle ne critique en revanche pas les compléments d'impôts requis par l'ACI en relation avec les éléments de revenu soustraits par son époux.
F. Le 13 janvier 2016, l'ACI a requis de A.________ la fourniture de sûretés à concurrence d'un montant de 130'100 fr. en garantie des compléments d'impôts dus pour les périodes fiscales 2004 à 2009 au titre d'ICC, en raison du départ à l'étranger de B.. Elle en a fait de même à l'égard de B. et a exigé qu'il fournisse des sûretés pour un montant total de 150'000 fr. en ce qui concerne l'IFD pour les périodes fiscales 2004 à 2010, respectivement 285'000 fr. pour ce qui a trait à l'ICC en lien avec les périodes fiscales 2004 à 2010. Elle a simultanément requis de l'Office des poursuites du district de Nyon le séquestre de sa part de copropriété sur l'immeuble d'********, pour un montant total de 435'000 fr.
G. A.________ a recouru à l'encontre de la décision rendue à son encontre par l'ACI le 13 janvier 2016 auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal, en concluant à son annulation.
L'ACI a conclu au rejet du recours. Elle a précisé les motifs pour lesquels elle avait dirigé la demande de sûretés également à l'encontre de A.________. La situation financière de cette dernière étant jugée précaire, l'ACI a considéré que le recouvrement de la créance fiscale était mis objectivement en danger.
Invitée à répliquer, A.________ a maintenu ses conclusions. L'ACI a dupliqué. La recourante a encore produit des observations spontanées.
H. Les arguments des parties seront repris ci-dessous dans la mesure utile.
Considérant en droit
La recourante sollicite la tenue d'une audience. Elle demande par ailleurs la production des dossiers judiciaires qui ont trait à la procédure de divorce qu’elle a introduite.
Le droit d'être entendu découlant de l'art. 29 al. 2 Cst. comprend notamment le droit pour l'intéressé de produire des preuves pertinentes, d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de preuves pertinentes, de participer à l'administration des preuves essentielles ou, à tout le moins, de s'exprimer sur son résultat lorsque cela est de nature à influer sur la décision à rendre. A lui seul, l'art. 29 al. 2 Cst. ne confère pas le droit d'être entendu oralement, ni celui d'obtenir l'audition de témoins. Le droit d'être entendu n'empêche pas l'autorité de mettre un terme à l'instruction lorsque les preuves administrées lui ont permis de former sa conviction et que, procédant d'une manière non arbitraire à une appréciation anticipée des preuves qui lui sont encore proposées, elle a la certitude que ces dernières ne pourraient pas l'amener à modifier son opinion (cf. ATF 140 I 285 consid. 6.3.1 p. 299; 140 I 68 consid. 9.6.1 p. 76; 134 I 140 consid. 5.3 p. 148 et les références).
Les garanties issues de l'art. 6 CEDH ne s'appliquent pas en matière de sûretés fiscales. Il s'agit en effet de mesures provisoires auxquelles cet article n'est pas applicable (ATF 129 I 103 consid. 2.1 p. 105, arrêt 2A.523/1996 du 25 juin 1997 consid. 3; Mark E. Villiger, Handbuch der Europäischen Menschenrechtskonvention, 2e éd., n. 391 et 402).
Dans le cas présent, on ne voit pas ce que l'audition personnelle de la recourante apporterait de plus que les explications déjà fournies par écrit. Il convient dès lors de renoncer à la mise en œuvre d'une audience. S'agissant de la requête tendant à la production des dossiers relatifs aux procédures matrimoniales engagées, on ne perçoit pas non plus son utilité. La recourante ne conteste pas avoir vécu conjointement avec son époux jusqu'en 2010. Le fait qu'elle ait été, tout comme les autorités fiscales, prétendument victime des agissements frauduleux de son mari au plan financier est sans incidence sur sa responsabilité solidaire pour le paiement des dettes d'impôts relatives à une période de vie commune.
Le litige porte sur la demande de constitution de sûretés, en garantie des compléments d’impôts (cantonal et communal, à concurrence de 130'100 fr.) dus pour les périodes fiscales 2004 à 2009, soit des périodes durant lesquelles la recourante faisait ménage commun avec son conjoint. Cela suppose d'examiner en premier lieu si la recourante peut être reconnue comme débitrice solidaire de son époux.
a) Conformément à l'art. 3 al. 3 et 4 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14), le revenu et la fortune des époux et des partenaires enregistrés vivant en ménage commun, dont l'un d'eux a la nationalité suisse ou est au bénéfice d'un permis d'établissement (art. 130 al. 2 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux – LI; RSV 642.11), s'additionnent, quel que soit le régime matrimonial. En application de l'art. 160 al. 1 et 2 LI, les époux et les partenaires enregistrés qui vivent en ménage commun exercent les droits et s'acquittent des obligations qui résultent de la loi sur les impôts directs de manière conjointe. La déclaration d'impôt doit porter les deux signatures. Lorsqu'elle n'est signée que par l'un des conjoints ou partenaires, un délai est accordé à celui qui n'a pas signé. Si le délai expire sans avoir été utilisé, la représentation contractuelle entre époux ou partenaires est supposée établie.
Conformément à l'art. 18 al. 1 et 2 LHID, les époux et partenaires enregistrés sont imposés conjointement à partir de la période fiscale au cours de laquelle le mariage, respectivement le partenariat, a lieu (art. 80 al. 1 LI). En cas de divorce ou de séparation durable (art. 10 LI), les époux et partenaires enregistrés sont imposés séparément pour l'ensemble de la période fiscale (art. 80 al. 2 LI). Ils sont imposés conjointement jusqu'au jour du décès de l'un d'entre eux. Le décès entraîne la fin de l'assujettissement commun et le début de celui du conjoint ou partenaire survivant (art. 80 al. 3 LI). En revanche, tant qu'ils ne vivent pas en ménage commun de façon durable et qu'ils administrent séparément leurs biens, ils sont considérés comme des contribuables distincts et font chacun leur déclaration (art. 10 LI).
Les époux ainsi que les partenaires enregistrés qui vivent en ménage commun répondent solidairement du montant global de l'impôt (art. 14 al. 1 LI). La solidarité prévue à l'art. 14 al. 1 LI subsiste et se prolonge après la séparation des époux, pour la part afférent à la vie commune (arrêt FI.2014.0130 du 23 juin 2015 consid. 2b et les références citées; confirmé par l'arrêt 2C_723/2015 du 18 juillet 2016). En n'atténuant pas la solidarité entre époux en cas d'insolvabilité de l'un des deux, le législateur vaudois a choisi une solution plus sévère que celle retenue par le législateur fédéral, ce choix ne pouvant cependant être qualifié d'arbitraire (arrêt 2P.201/2005 du 13 janvier 2006 consid. 3.3). Les règles sur la responsabilité financière des époux qui résultent des dispositions sur le droit matrimonial ne sont pas exhaustives et laissent ainsi aux cantons le soin d'aménager eux-mêmes la responsabilité des époux pour les dettes d'impôt. Il en résulte dès lors que, si le législateur fiscal ne tient pas compte du régime matrimonial sous lequel vivent les époux s'agissant de l'addition des éléments imposables, il ne saurait être obligé de prendre en considération le régime matrimonial adopté par eux en matière de responsabilité pour les dettes d'impôt (arrêt 2P.201/2005 précité, consid. 4.1). Le Tribunal fédéral a enfin rappelé qu’il n'était pas contradictoire de mettre les époux à égalité sous l'angle du droit matrimonial, sans toutefois les traiter comme des sujets fiscaux distincts, puisqu'ils continuent à former une communauté partageant les bénéfices et les charges (arrêt 2P.201/2005 précité, consid. 4.1, se référant à l’ATF 122 I 139 consid. 4c p. 146 ss).
b) En l’espèce, la recourante était mariée lorsqu'elle s'est installée en Suisse en 2004. La séparation du couple n'étant intervenue qu'en 2010, elle répond de manière solidaire des dettes fiscales ayant trait à une période de vie commune, pour ce qui a trait à l'impôt cantonal et communal. Le Tribunal fédéral a déjà relevé que la situation du couple marié est différente de celle des concubins, qui sont traités comme des contribuables séparés avec les avantages et les inconvénients de leur situation (cf. arrêt 2P.201/2005 précité, consid. 3). La solution choisie par le législateur cantonal, qui consiste à maintenir la solidarité entre époux pour les périodes de vie commune même après la séparation du couple ne viole ainsi pas pour autant la protection de l'égalité (art. 8 Cst.) ni celle contre l'arbitraire (art. 9 Cst.; cf. arrêt 2P.201/2005 précité, consid. 3).
Il suit de ce qui précède que la recourante apparaît, dans le cadre d'un examen sommaire, bien débitrice de l'impôt cantonal et communal relatif aux périodes fiscales 2004 à 2009.
Si le contribuable n’a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l’administration fiscale peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d’impôt ne soit fixé par une décision entrée en force; la demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire; dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu’un jugement exécutoire (art. 169 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11], 233 al. 1 LI et 78 LHID). Les sûretés sont exigibles notamment pour le recouvrement des impôts directs, ainsi que des amendes procédurales (arrêt 2A.462/2006 du 17 août 2006, consid. 2.3; Pierre Curchod, nos 2 et 3 ad art. 169 LIFD, in: Danielle Yersin/Yves Noël (ed.), Commentaire LIFD, Bâle 2008). La demande de sûretés présente les traits d’une mesure provisionnelle de droit public, qu’elle règle une situation de façon temporaire dans l’attente d’une décision définitive ultérieure, ou qu’elle intervienne une fois la taxation entrée en force (ATF 134 II 349 consid. 1.2 p. 350/351, et les références citées).
L’autorité fiscale peut requérir des sûretés lorsque l’existence de la créance fiscale est vraisemblable, le recouvrement de celle-ci compromis et le montant de la garantie proportionné à la créance (consid. 5 non publié de l’ATF 134 II 349). Pour que celle-ci paraisse menacée, des actes du débiteur ayant pour effet de le soustraire à une éventuelle exécution forcée ne sont pas indispensables; il suffit que le recouvrement soit compromis au regard de l’ensemble des circonstances considérées objectivement (arrêt 2A.611/2006 du 18 avril 2007, consid. 4.1, et les références citées). Une preuve stricte n’est pas nécessaire à cet égard; le danger redouté par le fisc doit être simplement vraisemblable (arrêt 2A.446/2006 du 9 mars 2007, consid. 5.2.1). Tel est le cas notamment lorsque le contribuable aménage son activité de manière à pouvoir se soustraire au fisc en transférant des biens à l’étranger (ATF 108 Ib 44 consid. 3 p. 50-52), qu’il dissimule systématiquement les éléments de son revenu et de sa fortune à l’autorité de taxation (arrêt 2A.611/2006, précité, consid. 4.1, et les arrêts cités) ou qu’il transforme des biens immobiliers en liquidités, facilement réalisables et transférables (arrêt 2A.611/2006, précité, consid. 4.1, et les arrêts cités). Il convient également de tenir compte de l’attitude générale du contribuable pendant la procédure de taxation, notamment de la manière dont il a répondu aux demandes de renseignements sur sa situation financière (arrêts 2A.611/2006, précité, consid. 4.1; 2A.237/2006 du 9 janvier 2007, consid. 2.2, et les arrêts cités), ou s’il a entravé la procédure de taxation (arrêt 2A.237/2006 du 9 janvier 2007, consid. 3.3).
Des sûretés peuvent également être exigées d'une personne qui répond solidairement du paiement de l'impôt ou qui en assume la coresponsabilité (Pierre Curchod, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, Bâle, 2008, n°25 ad art. 169 LIFD; Pietro Sansonetti, Les garanties de la créance fiscale, in: JdT 2011 II 49, p. 60; cf. également arrêt 2C_812/2010 du 23 mars 2011 consid. 6.3). Cela suppose que la personne visée par la demande de sûreté réunisse les conditions personnelles applicables (cf. ATF 104 Ib 459 consid. 3 p. 461).
a) En l’occurrence, le départ à l'étranger du conjoint de la recourante n'est pas une condition personnelle qui peut être imputable à cette dernière. L'autorité intimée ne pouvait ainsi motiver sa demande de sûretés à son égard, sous l'angle de ce seul motif. L'autorité de recours peut toutefois s'écarter des motifs retenus par l'instance inférieure et maintenir la décision attaquée en substituant au fondement - par hypothèse - irrégulier une autre motivation, valable, sans qu'elle n'ait à interpeller préalablement les parties à la procédure (ATF 140 II 353 consid. 3.1 p. 356). Le Tribunal fédéral a en outre admis la possibilité, pour l'autorité intimée, de motiver ultérieurement sa demande, la demande de sûretés étant une mesure provisoire, ne visant pas à établir définitivement le montant de la créance fiscale (arrêt 2A.560/2002 du 8 septembre 2003 consid. 3.3, in: RF 2004, p. 40).
L'autorité intimée a complété sa motivation dans le cadre de sa réponse au recours, en opposant à la recourante un nouveau motif qui est propre à cette dernière, soit le fait que que sa situation financière mettait objectivement en danger le recouvrement de la créance fiscale. Il convient d'admettre, au vu de la jurisprudence rappelée ci-dessus, la possibilité de substituer au motif, initialement retenu par l'autorité intimée pour justifier sa demande de sûretés, ce nouveau motif invoqué dans le cadre de la procédure de recours. Un tel procédé est certes susceptible de porter atteinte au droit d'être entendue de la recourante, dans la mesure où la nouvelle motivation s'appuyerait sur des faits à propos desquels elle n'aurait pas pu s'exprimer. La recourante a cependant eu l'occasion de se déterminer, tant dans dans le cadre de sa réplique que de ses observations spontanées ultérieures, sur ce nouveau motif invoqué par l'autorité intimée pour fonder sa demande de sûretés La substitution de motif à laquelle procèdera le tribunal respecte dès lors son droit d'être entendue.
b) Il y a lieu d'examiner ensuite si l'un des motifs prévus à l'art. 233 LI peut être opposé à la recourante et justifier la demande de sûretés.
La recourante ayant son domicile en Suisse, elle n'est pas concernée par le premier motif prévu à l'art. 233 LI. Comme exposé ci-dessus, à l'appui de sa réponse, l'autorité intimée a ultérieurement motivé la demande de sûretés en alléguant que la situation financière de la recourante mettait objectivement en danger le recouvrement de la créance fiscale. La recourante faisait état d'une fortune imposable nulle et avait rencontré des difficultés financières en lien avec le paiement de l'avance de frais de la présente procédure. Lors de sa réclamation du 30 décembre 2015 à l'encontre de la décision de rappel d'impôt, la recourante avait également mentionné l’existence de ses problèmes financiers.
Dans ses dernières déclarations d'impôt, la recourante a effectivement déclaré une fortune imposable nulle. La procédure de rappel d'impôt a en outre permis de mettre en évidence que la recourante n'avait pas déclaré l'intégralité des comptes bancaires qu'elle détient, dont trois au moins ouverts auprès d'un établissement bancaire de son pays d’origine. Le risque que la recourante y fasse transférer d'éventuelles liquidités apparaît ainsi élevé, cela d'autant plus que les montants qui y étaient déposés étaient notablement plus élevés que ceux ressortant des comptes dûment déclarés. Certes, les époux sont copropriétaires d'un bien immobilier, soit d'une valeur qui n'est pas facilement réalisable et qui plaide généralement pour l'absence de mise en danger des droits du fisc (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, Zurich, 2016, n°9 ad art. 169 LIFD). Dans le cas d'espèce cependant, la recourante n'est que copropriétaire du bien immobilier, grevé au demeurant de dettes hypothécaires à concurrence d'un montant de 1'120'000 francs. La valeur fiscale de ce logement s'élève à 970'000 francs. En admettant que sa valeur vénale s'élève à 1'212'500 fr., la valeur fiscale correspondant d'après les explications de l'autorité intimée en moyenne à 80% de leur valeur vénale, - ce que la recourante ne contredit d'ailleurs pas -, il en résulterait un disponible de 92'500 fr. pour l'ensemble de l'immeuble, soit un montant de 46'250 fr. pour la seule part de copropriété de la recourante. La possibilité pour l'autorité intimée de se désintéresser sur la valeur de ce bien immobilier apparait dans ces circonstances d'emblée restreinte. A cela s'ajoute que le montant d'impôt que devrait potentiellement acquitter la recourante, soit un peu plus de 130'000 fr., est considérable par rapport aux liquidités dont elle dispose, la recourante reconnaissant elle-même être confrontée à des difficultés financières. Compte tenu de l'ensemble des circonstances, l'autorité intimée pouvait retenir l'existence d'un risque que la créance d'impôt ne soit pas acquittée; les sûretés ordonnées par l'ACI sont dès lors pleinement justifiées dans leur principe.
Reste enfin à examiner si le montant des sûretés exigées de la recourante est justifié.
a) Pour qu'une demande de sûretés soit valable, il est nécessaire que l'existence de la créance fiscale apparaisse comme vraisemblable et que le montant de la garantie exigée ne se révèle pas manifestement exagéré. La détermination de l'obligation fiscale et la fixation de l'impôt effectivement dû demeurent cependant réservées à la procédure ordinaire concernant l'affaire fiscale elle-même (arrêt 2A.446/2006 du 9 mars 2007 consid. 4; arrêt 2A.59/2003 du 25 septembre 2003, RDAF 2003 II 596, consid. 3.1).
b) Dans le cas présent, l'autorité intimée a rendu vraisemblable la créance à l'égard de la recourante, en ce qui concerne les périodes fiscales 2004 à 2009, durant lesquelles cette dernière faisait ménage commun avec son époux. Le montant réclamé se déduit des décisions de taxation des 1er et 10 décembre 2015, rendues à l'issue d'une procédure de rappel d'impôt et pour soustraction. La recourante, de même que son époux, ont eu l'occasion de se déterminer à réitérées reprises sur les compléments d'impôts envisagés par l'autorité intimée. Dans le cadre de sa réclamation à l'encontre des décisions des 1er et 10 décembre 2015, la recourante s'en prend essentiellement au principe selon lequel elle devrait répondre solidairement du paiement de l'impôt. Dans une moindre mesure, elle conteste une reprise liée à un compte épargne pension ouvert en Belgique. La recourante ne conteste en revanche ni les éléments de revenus soustraits par son conjoint, ni leur importance. Dans ces circonstances et sous réserve de la problématique de la solidarité des époux pour le paiement des impôts cantonaux et communaux, il convient de retenir que les compléments d'impôts requis ne s'avèrent pas d'emblée infondés. La demande de sûretés (pour un montant de 130'100 fr.) se limite par ailleurs, à quelques dizaines de francs près, aux montants réclamés au titre de l'impôt cantonal et communal (130'016,90 fr., y compris les intérêts, selon la décision du 10 décembre 2015) instaurant, à l'inverse de l'impôt fédéral direct, un régime de solidarité pour les dettes d'impôts relatives à une période de vie commune, même après la séparation (cf. consid. 1). Ce régime de solidarité permet au fisc de s'adresser alternativement à l'un ou l'autre des époux pour recouvrer l'intégralité de la créance y relative. Dans ces circonstances, il est sans importance que la recourante se soit acquittée, par l'intermédiaire du prélèvement de l'impôt à la source, d'un montant d'impôt supérieur à son époux. Certes, une réclamation est pendante à l'encontre des décisions de taxation des 1er et 10 décembre 2015 et la créance n'est par conséquent pas établie de manière définitive. Cette problématique relève toutefois du fond du litige. A ce stade et au vu de la jurisprudence constante rappelée ci-dessus, il convient d'admettre, sous l'angle de la vraisemblance, l'existence de la créance fiscale à l'égard de la recourante.
Le fait que l'époux de la recourante ait également été visé par un séquestre, pour un montant total de 435'000 fr., n'a pas pour conséquence de rendre disproportionné le montant de sûretés réclamées à la recourante. D'une part, son époux doit répondre, en sus des compléments d'impôt revendiqués pour l'ICC (130'016,90 fr.), des montants dus au titre de l'IFD, soit 79'011,15 fr. (209'028,05 fr. – 130'016,90 fr.) en lien avec les périodes fiscales 2004 à 2009. Le séquestre de la part de copropriété de l'époux de la recourante concerne également les amendes prononcées pour les périodes fiscales 2004 à 2010, de même que les intérêts moratoires et les frais. Le montant des amendes prononcées à son encontre pour les périodes fiscales 2004 à 2009 représente à lui-seul un total de 164'100 francs. Il est dès lors peu probable, comme le relève l'autorité intimée, qu'une réalisation de la seule part de copropriété de l'époux de la recourante permette le remboursement de l'intégralité des montants d'impôt dus. Comme on l'a vu, l'immeuble est estimé fiscalement à une valeur de 970'000 francs; sur la base de cette indication, l'autorité intimée a fixé, sans être contredite par la recourante, la valeur vénale de l'immeuble à 1'212'500 francs. Déduction faite de la dette hypothécaire qui grève l'immeuble, le disponible ne s'élèverait ainsi qu'à 92'500 fr. (1'212'500 fr. – 1'120'0000 fr.), soit 46'250 fr. pour la seule part de copropriété (cf. consid. 5b) ci-dessus).
Les conditions permettant d'exiger de la recourante des sûretés étant réunies et la recourante ne démontrant pas que le montant réclamé serait manifestement exagéré, il convient d'admettre que l'autorité intimée était en droit de demander à la recourante la fourniture de sûretés portant sur un montant de 130'100 francs. Pour ce même motif, la décision attaquée s'avère conforme au principe de la proportionnalité.
La recourante soutient enfin que l'autorité intimée aurait porté atteinte au principe de la bonne foi en ordonnant, plusieurs années après avoir été avertiedu risque de départ à l'étranger de son époux, la mesure de sûreté litigieuse.
Aux termes de l'art. 5 al. 3 Cst., les organes de l'État et les particuliers doivent agir de manière conforme aux règles de la bonne foi. Cela implique notamment qu'ils s'abstiennent d'adopter un comportement contradictoire ou abusif (ATF 136 I 254 consid. 5.2 p. 561). De ce principe général découle le droit fondamental du particulier à la protection de sa bonne foi dans ses relations avec l'État, consacré à l'art. 9 in fine Cst. (ATF 138 I 49 consid. 8.3.1 p. 53; 136 I 254 consid. 5.2 p. 261). Le droit à la protection de la bonne foi peut aussi être invoqué en présence simplement d'un comportement de l'administration, notamment en cas de silence de l'autorité dans une situation de fait contraire au droit, pour autant que celui-ci soit susceptible d'éveiller chez l'administré une attente ou une espérance légitime (cf. ATF 129 II 361 consid. 7.1 p. 381; 129 I 161 consid. 4.1 p. 170). La précision que l'attente ou l'espérance doit être "légitime" est une autre façon de dire que l'administré doit avoir eu des raisons sérieuses d'interpréter comme il l'a fait le comportement de l'administration et d'en tirer les conséquences qu'il en a tirées. Tel n'est notamment pas le cas s'il apparaît, au vu des circonstances, qu'il devait raisonnablement avoir des doutes sur la signification du comportement en cause et se renseigner à ce sujet auprès de l'autorité (cf. ATF 134 I 199 consid. 1.3.1 p. 203; arrêt 2C_138/2015 du 6 août 2015 consid. 5.1).
En l’occurrence, la recourante reproche à l'autorité intimée d'avoir tardé à prendre des mesures de sûretés à l'encontre de son époux, dont le risque de départ à l'étranger lui était connu depuis 2011. D'après l'art. 233 LI, des sûretés peuvent être exigées en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La loi ne soumet ainsi à aucun délai le prononcé d'une telle mesure. On ne saurait considérer dès lors que l'autorité intimée a adopté un comportement abusif et contraire à la bonne foi en attendant que la créance d'impôt soit constatée dans une décision formelle. L'art. 233 LI exige en effet que le montant d'impôt à garantir soit établi avec suffisamment de précision. Lorsque la recourante a dénoncé son époux en 2011, l'ampleur du rappel d'impôt était encore totalement inconnue. Certes, l'autorité intimée disposait vraisemblablement, en fin d'année 2013 déjà, d'éléments suffisants pour prononcer une mesure de sûreté à l'encontre du recourant, dont le départ à l'étranger était alors imminent. Elle n'était toutefois en possession d'aucun indice concret d'un tel risque, hormis le courrier de la recourante de 2011, datant déjà de plus de deux ans. Dans ces circonstances, il ne peut être reproché à l'autorité intimée de n'avoir pas agi avant le départ à l'étranger de l'époux de la recourante.
La recourante fait également grief à l'autorité intimée d'utiliser la procédure de sûretés à son encontre à des fins étrangères au but de la disposition légale. La démarche entreprise par l'ACI viserait selon elle à obtenir le séquestre de sa part de copropriété, la part de son époux ayant déjà été séquestrée, aux fins de pouvoir faire réaliser l'immeuble dans son ensemble. La décision attaquée n'a toutefois pas pour objet le séquestre de la part de copropriété de la recourante. Cette dernière demeure libre de fournir les sûretés réclamées de toute autre manière, par exemple en espèces, et éviter ainsi la conséquence prétendument visée par l'autorité intimée.
Au vu des considérants qui précèdent, le recours doit être rejeté et la décision attaquée confirmée. Un émolument sera mis à la charge de la recourante qui succombe; pour ce même motifs, celle-ci n’a pas droit à des dépens (art. 49, 55, 56 al. 3, 91 et 99 LPA-VD).
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I. Le recours est rejeté.
II. La décision de l'Administration cantonale des impôts du 13 janvier 2016 est confirmée.
III. Un émolument de 5'000 (cinq mille) francs est mis à la charge de A.________.
IV. Il n'est pas alloué de dépens.
Lausanne, le 19 décembre 2016
La présidente: La greffière:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.