CANTON DE VAUD
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
Arrêt
du 25 février 2002
sur le recours formé par A.________ SA en liquidation , à X.________, représentée par la fiduciaire Refico SA, case postale 54, à 1260 Nyon,
contre
la décision rendue sur réclamation le 3 août 2001, par l' Administration cantonale des impôts (ci-après: ACI), confirmant des prononcés d'amende du 8 novembre 2000 en matière d'impôt fédéral direct, d'une part, d'impôt cantonal et communal, d'autre part, pour défaut de déclaration d'impôt 1999.
Composition de la section: M. Etienne Poltier, président; M. Fernand Briguet et M. Alain Maillard, assesseurs.
Vu les faits suivants:
A. a) A.________ SA est une société anonyme, fondée le 18 décembre 1986, avec siège à X.________; elle a pour but l'établissement d'expertises dans le domaine automobile, industriel et immobilier. Son capital social s'élevait à 50'000 fr., entièrement libéré.
Selon les indications de la société, l'animateur de cette dernière, devenu invalide, n'a pas souhaité adapter celle-ci aux nouvelles dispositions du droit de la société anonyme. Aussi, par prononcé du 12 décembre 1997, le président du Tribunal du district de Nyon a dissout celle-ci en application de l'art. 2 al. 2 des dispositions finales de la loi fédérale relatives à la révision du droit des sociétés anonymes; ******** a été désigné comme liquidateur.
b) L'ACI a adressé précédemment à la société diverses sommations en vue du dépôt des déclarations d'impôt des périodes 1997 et 1998 (v. au demeurant les pièces produites tant par l'ACI que par le mandataire de la contribuable, en annexe à son envoi du 11 février 2002).
B. a) L'ACI, n'ayant à nouveau pas reçu de déclaration pour la période fiscale 1999, a adressé à A.________ SA en liquidation une invitation à déposer cette déclaration, cela tant pour l'impôt cantonal et communal que pour l'impôt fédéral direct, par pli du 16 octobre 2000. Il s'agissait au demeurant d'une sommation, accordant à la contribuable un ultime délai de dix jours pour remplir cette obligation; l'autorité fiscale annonçait qu'à défaut il serait procédé à une taxation d'office et que la contribuable serait passible d'une amende pour l'impôt cantonal, respectivement pour l'impôt fédéral direct.
b) Face au silence de la contribuable, l'ACI a notifié à cette dernière deux prononcés d'amende en date du 8 novembre 2000 (l'un concerne l'impôt cantonal et communal, l'autre l'impôt fédéral direct).
c) Agissant par l'intermédiaire de Refico SA, à Nyon, A.________ SA en liquidation a formé une réclamation, datée du 13/19 novembre 2000 mais transmise par pli affranchi apparemment le 20 et reçu à l'ACI le 21 novembre seulement; dans cet envoi le mandataire de la contribuable a produit un document, en deux exemplaires dont l'un est signé de la main de J.-C. Boand, intitulé "Compte d'exploitation, exercice du 01.01.1998 au 31.12.1999", qui se lit comme suit:
"RECETTES
CHF
LIBELLE
Encaissement NEANT
TOTAL NEANT
DEPENSES
IMPOTS PM
PRIS PAR ACTIONNAIRE
TOTAL NEANT
ANNEXE NEANT"
Selon les indications de l'ACI, ce document a ensuite été glissé par elle-même dans le formulaire de déclaration d'impôt 1999 avec la mention en surcharge "Déclaration incomplète"; le formulaire de déclaration en question ne comporte aucune rubrique qui soit remplie, ni signature d'un représentant qualifié de la société.
Le 24 novembre 2000, l'ACI a adressé à la réclamante une proposition de règlement, qui conclut à la confirmation des amendes en question; celle-ci, pour sa part, a maintenu sa réclamation.
d) Par décision du 3 août 2001, l'ACI a rejeté la réclamation.
C. a) Agissant toujours par l'intermédiaire de Refico SA, A.________ SA en liquidation a recouru contre la décision précitée, en faisant valoir son caractère abusif et arbitraire.
b) L'ACI, dans sa réponse du 19 octobre suivant, conclut au rejet du recours.
Quant à la recourante, elle a déposé un mémoire complémentaire en date du 16 décembre suivant; le secret fiscal ayant été levé s'agissant d'une entreprise tierce, la détermination complémentaire de l'ACI portant sur cette dernière a alors été communiquée à la recourante, qui a pu ainsi se déterminer sur ce "complément" (également daté du 19 octobre 2001).
D. A la demande de la recourante, le tribunal a tenu audience en présence des parties le 29 janvier 2002.
A cette occasion, la recourante était représentée par Jean-Claude Boand de la fiduciaire Refico SA, à Nyon, l'ACI étant représentée pour sa part par Christian Loche.
Dans ce cadre, le mandataire de la contribuable a fait valoir que, s'agissant de la période fiscale 1999, il avait adressé à l'ACI une déclaration d'impôt. Cependant, la chancellerie de la section des personnes morales aurait constaté que la déclaration et les extraits de comptes produits étaient incomplets, de sorte que celle-ci aurait refusé d'enregistrer ce document. Par la suite les envois usuels auraient été adressés à la recourante (soit la sommation pour défaut de déclaration, puis les prononcés d'amendes). Le mandataire précité, lors de l'audience, ne disposait toutefois d'aucune pièce propre à établir ses allégations. De manière plus générale, les participants ont décrit la pratique suivie par la section des personnes morales de l'ACI, s'agissant de la réception des déclarations d'impôt.
E. Quoiqu'il en soit, la recourante s'est vu impartir un ultime délai aux fins de produire les pièces utiles, de nature à prouver ses allégations; toutefois, elle n'a produit, dans le délai fixé, aucune pièce relative à la période fiscale 1999. Tout au plus a-t-elle versé au dossier une copie d'une lettre de l'ACI du 18 octobre 2001 relative à la déclaration 2000; ce document a la teneur suivante:
"Occupés au contrôle du dossier fiscal cité en titre, nous constatons que la déclaration 2000 n'a pas été datée ni signée et que le bilan et les comptes de profits et pertes nous font aussi défaut.
L'Administration cantonale des impôts n'accepte pas de déclaration non signée et non accompagnée de ses annexes, encore moins sans le bilan et les comptes de profits et pertes ad hoc.
Par ce courrier nous vous retournons ces pièces que vous voudrez bien signer et nous les renvoyer.
Nous attirons votre attention sur le fait que la présente déclaration n'est toujours pas enregistrée comme déposée. En cas de non-respect du délai légal de dépôt, une procédure d'amendes suivie d'une taxation d'office pourra être engagée contre la société."
Considérant en droit:
b) La violation de ces obligations est sanctionnée par l'amende prévue par les art. 174 LIFD, en matière d'impôt fédéral direct, et 130 al. 1 aLI, en matière d'impôt cantonal et communal. Ces dispositions prévoient que celui qui, malgré sommation, enfreint intentionnellement ou par négligence ses obligations de procédure, notamment en ne déposant pas une déclaration d'impôt ou ses annexes, encourt une amende de 1'000 fr. au plus, en droit fédéral (art. 174 al. 2 LIFD, sauf cas grave, où l'amende peut s'élever jusqu'à 10'000 fr.), entre 50 et 25'000 fr. en matière d'impôt cantonal (art. 130 al. 1 aLI (v. cependant art. 241 al. 2 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux - abrégée ci-après : nLI; cette disposition est calquée sur la règle fédérale précitée et pourrait être comprise comme une disposition plus favorable au contribuable, de sorte qu'elle serait susceptible de s'appliquer en vertu du principe de la lex mitior, tiré de l'art. 2 al. 2 CP).
b) Quoiqu'il en soit, l'ACI a adressé à la contribuable une sommation en date du 16 octobre 2000, à laquelle la recourante n'a pas réagi. Toutefois, le mandataire de la recourante affirme avoir retourné à l'ACI une déclaration en expliquant la situation de sa cliente (lettre du 13/19 novembre 2000; v. également recours du 17 août 2001, 4ème paragraphe); la contribuable a été invitée à rapporter la preuve de ses affirmations, par pièces, mais elle a été incapable de le faire, que ce soit lors de l'audience du 29 janvier 2002 ou ultérieurement dans l'ultime délai qui lui a été fixé à cet effet.
aa) Force est ainsi de constater que la contribuable n'a pas démontré avoir respecté ses obligations, de sorte que les éléments objectifs de l'infraction des art. 174 LIFD et 130 al. 1 aLI ou 241 nLI sont ici remplis.
bb) Au demeurant, à supposer que la recourante se soit contentée d'adresser à la Chancellerie des personnes morales de l'ACI le document cité ci-dessus sous let. B/c, et que l'autorité fiscale ait refusé de recevoir ce document, le tribunal ne pourrait guère parvenir à une autre conclusion. La production de ce "compte d'exploitation" ne saurait être assimilée au dépôt d'une déclaration d'impôt sur le formulaire officiel établi à cet effet. En outre, alors même que la liquidation de cette société n'est pas terminée, celle-ci n'avait pas produit de bilan, de sorte que, là aussi, ces extraits de compte apparaissent incomplets.
En d'autres termes, l'attitude de la recourante apparaît comme infractionnelle à un double titre, aussi bien en tant que le formulaire de déclaration d'impôt n'a pas été produit rempli et signé qu'en tant que les extraits de comptes fournis étaient insuffisants (sur ces questions, v. à titre de comparaison l'arrêt du Tribunal administratif de Zurich, publié au StE 1987 B 93.5 no 6: le contribuable, indépendant, avait certes produit une déclaration d'impôt et ses comptes, mais non pas le formulaire spécifique pour contribuable indépendant; l'autorité de recours y a vu une violation par l'intéressé de ses obligations de procédure autorisant une taxation d'office; v. également Zweifel in Zweifel/Athanas, in DBG-Kommentar, no 27 et 29 ss ad 124 LHID; Thomas Stadelmann, Grundzüge des Steuerverfahrensrecht, Muri/Bern 2001, p. 15 ss).
En définitive, le fait que la recourante se soit - peut-être - contentée de produire, fût-ce dans les délais, l'extrait de compte précité en se refusant à fournir par la suite des documents plus complets apparaît comme une violation par elle de son obligation de collaborer avec le fisc; si tel est le cas après sommation, force serait de conclure, dans cette hypothèse également, que l'élément objectif de l'infraction est réalisé.
b) Sur le plan subjectif, on constate que l'omission de la recourante, intervenue après la sommation du 16 octobre 2000, est fautive. On examinera toutefois ici les arguments que cette dernière invoque pour atténuer la gravité du manquement commis.
aa) Elle fait valoir pour l'essentiel qu'elle n'a plus actuellement aucune activité, sa liquidation étant en cours; plus précisément, selon elle, il incombe aux autorités d'activer sa radiation et que, en quelque sorte, c'est la passivité de ces dernières (notamment du registre du commerce) qui la maintient en vie et prolonge ainsi la durée de l'obligation fiscale. Cela justifie à ses yeux une simplification drastique des formalités administratives, notamment fiscales, coûteuses au demeurant.
Au demeurant, la recourante admet dans le même temps sa propre passivité, attendant que les autorités mettent en oeuvre la décision judiciaire relative à sa dissolution (dans la correspondance de sa mandataire du 16 décembre 2001, la recourante indique qu'elle ne déposera pas de demande de radiation auprès du registre du commerce); cela étant, la recourante doit apparemment s'en prendre à elle-même si sa propre procédure de liquidation se prolonge quelque peu.
bb) Que l'autorité fiscale ne doive pas être trop exigeante à l'égard d'une société en liquidation, désormais sans activité, cela paraît justifié et conforme au principe de proportionnalité. Il reste que l'autorité fiscale n'a pas à tolérer que les exigences minimales prescrites par le droit positif ne soient pas respectées. En l'occurrence, force est de constater que tel n'a pas été le cas; le seul élément fourni par la contribuable (reproduit dans la partie fait B/c) ne saurait être reçu ni comme déclaration d'impôt, ni comme extraits de comptes suffisants et, moins encore, comme tenant lieu de l'une et des autres.
cc) Enfin, au regard de l'attitude de la contribuable durant les périodes précédentes, réticente à tout le moins sur le plan de la collaboration avec l'autorité fiscale, force est de retenir également que le montant des amendes prononcées reste raisonnable, tant en matière d'impôt fédéral direct qu'en matière d'impôt cantonal (étant précisé que le cadre des sanctions est désormais identique dans les deux cas: v. art. 174 al. 2 LIFD et 241 al. 2 nLI), la pénalité totale apparaissant de surcroît adaptée au manquement commis (v. à ce propos Urs R. Behnisch, Das Steuerstrafrecht im Recht der direkten Bundessteuer, thèse Berne 1991, sp. p. 169 et jurisprudence citée).
Les frais de la cause sont en outre mis à la charge de la recourante, qui n'a au surplus pas droit à des dépens.
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I. Le recours est rejeté.
II. La décision rendue sur réclamation le 3 août 2001, par l'Administration cantonale des impôts, est maintenue.
III. L'émolument d'arrêt mis à la charge de A.________ en liquidation SA est fixé à 250 (deux cent cinquante) francs.
IV. Il n'est pas alloué de dépens.
mp/Lausanne, le 25 février 2002
Le président:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint
En tant que le présent arrêt applique le droit fédéral, le présent arrêt peut faire l'objet d'un recours de droit administratif, dans les trente jours dès sa notification au Tribunal fédéral. Le recours s'exerce conformément aux art. 103 ss de la loi fédérale d'organisation judiciaire (RS 173.110)