CANTON DE VAUD TRIBUNAL ADMINISTRATIF
Arrêt du 13 septembre 2005
Composition
M. Jacques Giroud, juge. Mme Lydia Masmejan et M. Nicolas Perrigault, assesseurs
recourants
M. X., à Z.,
Mme X., à Z.,
autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
Recours M. et Mme X.________ contre décision de l'Administration cantonale des impôts du 8 mai 2000 (frais de représentation
Vu les faits suivants
A. M. X.________ travaille en qualité de chef de filiale au service de l'entreprise A.________ (Organisation d'achat de la branche suisse de l'automobile). Son épouse travaille quant à elle en qualité de secrétaire au service de la société ********. Ils ont déposé leur déclaration d'impôt 1997-1998 en annonçant des salaires annuels nets de 111'294 fr. en 1995 et 114'261 fr. en 1996 pour le mari et de 41'058 fr. en 1995 et 40'167 fr. en 1996 pour l'épouse. Ils invoquaient sous la rubrique 12c "autres frais professionnels" une déduction de 5'268 fr. pour 1995 et 5'336 fr. pour 1996. Ils produisaient des certificats de salaire, dont il ressortait que le mari avait obtenu une indemnité de frais de représentation d'un montant de 5'496 fr. en 1995 et de 5'700 fr. en 1996, en sus de frais de voiture dépassant 20'000 fr. par année.
Interpellé par la Commission d'impôt de Y.________ au sujet de ses frais de représentation, M. X.________ a déclaré par lettre du 4 mai 1998 notamment ce qui suit:
"Ces frais couvrent de l'habillement pour mon épouse (accompagnement) et moi-même à de nombreuses assemblées et manifestations organisées par notre société et la associations professionnelles de toute la Suisse romande et au niveau national, par l'UPSA (Union professionnelle suisse de l'automobile).
Ils couvrent également des frais (sans quittance) de soutien de multiples sociétés culturelles, caritatives et sportives pour lesquelles je suis convié avec mon épouse pour représentation de mon entreprise et celle de mes clients souvent organisateurs de ce soutien économique."
B. Par décision de taxation du 8 mai 1998, la Commission d'impôt de Y.________ a fixé à 1'800 fr. par année le montant des "autres frais professionnels" à déduire par les époux X.________ en motivant cette réduction comme il suit:
"L'octroi par l'employeur d'indemnités forfaitaires pour frais de représentation exclut les déductions pour dépenses professionnelles des salariés; sont réservés, le cas échéant, les frais de transport entre le domicile et le lieu de travail."
M. X.________ a formé opposition par lettre du 4 juin 1998 de sorte que le dossier a été transmis à l'Administration cantonale des impôts (ACI). Sur interpellation de celle-ci, l'employeur A.________ a déclaré par lettre du 4 mars 1999 que les frais de représentation étaient destinés à couvrir les dépenses engagées en tant que chef de filiale (visites de clients, habillement, etc.). Par lettre du 9 mars 1999, l'ACI a proposé aux époux X.________ le maintien de la taxation au motif que l'indemnité pour frais de représentation de l'épouse avait été admise "hors franchise d'impôt" et qu'elle couvrait les "autres frais professionnels".
Par lettre du 23 mars 1999, les époux X.________ ont déclaré qu'ils maintenaient leur réclamation en ce qui concerne "le forfait de représentation".
Par décision du 2 mai 2000, l'ACI a rejeté la réclamation en considérant que l'exclusion des frais de représentation du revenu à imposer ne permettait pas une déduction au titre des "autres frais professionnels".
Les époux X.________ ont saisi le Tribunal administratif par lettre du 29 mai 2000 en se référant à leur réclamation. Ils n'ont pas donné suite aux lettres du juge instructeur des 31 mai et 5 juillet 2000 par lesquelles ils étaient invités à exposer les motifs de leur recours.
Dans sa réponse du 22 août 2000, l'autorité intimée a conclu au rejet du recours.
Considérant en droit
Les art. 31 al. 2 et 35 LJPA font de la motivation une des conditions de recevabilité du recours. Selon la jurisprudence (Tribunal administratif, arrêt du 27 février 1995 dans la cause EF.1994.0025), elle peut prendre la forme d'un renvoi à des écritures antérieures. Tel est le cas en l'espèce où les recourants se sont référés à leur réclamation, par laquelle ils avaient exposé ce qui justifiait à leurs yeux de leur accorder une déduction pour frais professionnels. Leur pourvoi est dès lors recevable.
Un procédé analogue peut être adopté pour motiver le présent arrêt. La décision attaquée emporte en effet la conviction et on adhérera à ses motifs exposés de manière circonstanciée auxquels on renvoie. En bref, l'autorité intimée a considéré que l'art. 23 al. 1er let. a aLI, selon lequel peuvent être déduits du revenu "les frais généraux nécessaires à l'acquisition du revenu", permet d'obtenir soit qu'une déduction forfaitaire soit opérée, soit qu'il soit fait abstraction dans la désignation du revenu d'une indemnité pour frais effectivement versée, mais non pas les deux aménagements. Si les indemnités de respectivement 5'496 fr. et 5'700 fr. reçues par le recourant n'ont pas été incluses dans le revenu, il n'y avait donc pas à lui accorder en plus une déduction forfaitaire de 3'600 fr. par année telle que prévue par les "instructions générales sur la manière de remplir la déclaration d'impôt des personnes physiques pour 1997-1998". L'exclusion d'un tel cumul a été plusieurs fois confirmée (cf. notamment arrêt du Tribunal administratif du 15 mai 2001 dans la cause FI.2001.0007). Le recourant ne prétend au surplus pas que les frais de représentation pour lesquels une indemnité lui a été servie ne recouvreraient pas les "autres frais professionnels" dont la déduction est prévue au chiffre 12c de la déclaration d'impôt. Son employeur indique au contraire qu'il s'agissait d'un défraiement notamment en matière d'habillement et de réception de clients précisément visé audit chiffre. Il n'a enfin ni allégué ni prouvé que le montant des frais effectifs qu'il avait supportés dépassaient celui de l'indemnité reçue.
Cela étant, la décision attaquée doit être confirmée, un émolument de justice étant mis à la charge des recourants.
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I. Le recours est rejeté.
II. La décision rendue le 2 mai 2000 par l'Administration cantonale des impôts est confirmée.
III. Un émolument de justice d'un montant de 500 (cinq cents) francs est mis à la charge de M. et Mme X.________.
Lausanne, le 13 septembre 2005
Le président:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint