CANTON DE VAUD
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
Arrêt
du 26 août 1999
sur les recours formés par la société X.________ SA , ********, ********, représentée par le Cabinet fiduciaire, fiscal et d'expertise comptable Jean-David Monribot, case postale 418, 1000 Lausanne 17,
contre
la décision rendue sur réclamation le 30 avril 1999 par la Commission cantonale des personnes morales (ci-après: CCPM) , confirmant un prononcé d'amende rendu par l'Administration cantonale des impôts (ci-après: ACI) pour défaut de production de diverses pièces, cela concernant l'impôt cantonal et communal;
la décision rendue sur réclamation par l' Administration cantonale de l'impôt fédéral direct le 5 avril, recte 5 mai 1999, confirmant un prononcé d'amende rendu pour les mêmes motifs, concernant l'impôt fédéral direct,
ainsi que contre
Composition de la section: M. Etienne Poltier, président; M. André Donzé et M. Philippe Maillard, assesseurs.
Vu les faits suivants:
A. L'ACI a procédé, les 8 et 9 septembre 1998, au contrôle de la société X.________ SA, cela dans les locaux de son mandataire, le Cabinet fiscal Jean-David Monribot, à Lausanne.
L'ACI fait remarquer à cet égard que le contrôle en question avait dû être reporté pour des motifs liés à la santé de l'administrateur de cette société. Par ailleurs, divers incidents ont apparemment émaillé le déroulement de ce contrôle, le mandataire de la contribuable refusant à l'inspectrice en charge du dossier la possibilité de prélever, ne serait-ce que sous forme de copie, divers documents comptables ou extra-comptables; elle a en revanche été autorisée à prélever quelques copies, moyennant signature d'un bordereau préparé par le mandataire de la société. Au surplus, l'inspectrice précitée a pour sa part refusé audit mandataire la faculté de consulter un document figurant au dossier de l'autorité. On observera encore que les pièces comptables de l'année 1991 n'étaient pas disponibles lors de ce contrôle.
B. Quoi qu'il en soit, l'ACI, par lettre du 29 septembre 1998 et sous la signature de son inspectrice, a requis la contribuable de produire diverses pièces, relatives aux exercices 1991 à 1996, dans un délai échéant le 23 octobre suivant; n'ayant obtenu aucune réponse, elle a adressé un rappel à la société précitée le 31 octobre 1998.
C. Dans une correspondance du 10 novembre 1998, la recourante a répondu, sous la signature de son mandataire, en produisant une copie du contrat de bail à loyer pour locaux commerciaux du 28 novembre 1988, ainsi que de son avenant du 9 janvier 1998. Au surplus, elle annonçait l'envoi d'autres renseignements et documents dans un courrier ultérieur. Par lettre du 4 décembre 1998, la société contribuable, toujours par l'intermédiaire de son mandataire, a fait savoir à l'ACI que M. ********, administrateur unique de la société, était souffrant (un certificat médical était joint à cet envoi).
D. Le 9 décembre 1998, l'ACI a informé la société qu'elle ouvrait contre cette dernière une procédure pour soustraction fiscale.
E. L'ACI a en outre, le 16 décembre 1998, invité la société une nouvelle fois à produire les pièces requises, cela dans un délai échéant le 11 janvier 1999; il était précisé que ce courrier valait sommation. Un courrier séparé du même jour lui était en outre adressé; ce dernier rappelle les difficultés rencontrées à l'occasion du contrôle notamment.
F. La sommation précitée étant restée sans suite, l'ACI a prononcé à l'encontre de la société une amende de 500 fr. en matière d'impôt cantonal et communal et une amende de 200 fr. en matière d'impôt fédéral direct, pour défaut de production des pièces requises, ce par décision du 12 février 1999.
La société X.________ SA a formé réclamation contre ces décisions par acte du 19 février 1999, déposé par l'intermédiaire de son mandataire, le Cabinet fiduciaire, fiscal et d'expertise comptable Jean-David Monribot, à Lausanne; elle conclut à l'annulation des amendes, à ce qu'un libre accès au dossier lui soit accordé, un délai ne devant lui être imparti pour produire les pièces requises par l'administration qu'ultérieurement.
Par décisions des 30 avril et du 5 avril, recte 5 mai 1999, la CCPM, respectivement l'ACI ont confirmé les prononcés d'amendes rendus en matière d'impôt cantonal et communal, d'une part, et en matière d'impôt fédéral direct, d'autre part; elles ont rejeté au surplus les réclamations, écartant ainsi implicitement les conclusions de la société portant sur d'autres objets que les prononcés d'amendes expressément confirmés.
G. a) Par acte du 31 mai 1999, déposé par son mandataire, X.________ SA a recouru tout d'abord contre la décision précitée de la CCPM; elle conclut avec dépens à l'annulation de l'amende de 500 fr., les autres conclusions contenues dans la réclamation étant au surplus reprises (chiffres IV et V de l'acte de recours). La société a derechef recouru contre la décision du 5 mai 1999 de l'Administration cantonale de l'impôt fédéral direct, ce en prenant des conclusions similaires.
H. Le 3 juin 1999, la société a demandé à pouvoir consulter l'entier de son dossier fiscal, cela tant sur le plan cantonal que sur le plan fédéral. Par décision du 14 juin 1999, l'ACI a toutefois admis cette demande dans une mesure limitée seulement. X.________ SA a dès lors recouru contre cette nouvelle décision par acte du 13 juillet 1999, déposé par son mandataire. Elle conclut avec suite de frais et dépens à ce quelle soit autorisée à consulter librement l'entier des pièces composant son dossier fiscal, subsidiairement à ce qu'une liste complète des pièces dont la consultation a été refusée soit établie, le motif du refus étant en outre brièvement indiqué en regard de chaque pièce. Simultanément au dépôt de ce dernier pourvoi, la société a retiré les conclusions V du recours antérieur formé en matière d'impôt cantonal et communal, respectivement IV du pourvoi formé en matière d'impôt fédéral direct.
I. Dans sa réponse aux premiers recours déposée le 30 juin 1999, l'ACI, agissant également au nom de la CCPM, a conclu à leur rejet. Elle a en outre proposé, dans une écriture du 28 juillet 1999, que le pourvoi du 13 juillet 1999, soit écarté lui aussi.
Considérant en droit:
Au demeurant, le tribunal de céans considère que la même solution doit prévaloir en matière d'impôt cantonal et communal, soit dans des hypothèses où seul le recours de droit public serait ouvert. Certes, le droit cantonal ne comporte aucune précision, comparable à celle de l'art. 45 PA, relative aux décisions incidentes. Pour des raisons pratiques toutefois et pour des motifs d'économie de procédure, il n'y a pas lieu d'interpréter l'art. 29 de la loi du 18 décembre 1989 sur la juridiction et la procédure administratives (ci-après: LJPA) de manière extensive, en admettant que son alinéa 1 vise également les décisions incidentes n'entraînant aucun préjudice irréparable. Par ailleurs, les dispositions de la LI ne commandent pas une autre solution.
Cela étant, il convient d'examiner successivement la question de la recevabilité des pourvois pour chacune des décisions attaquées.
a) Les deux premiers recours ont trait à des amendes prononcées pour défaut de production de pièces; il y a lieu dès lors de vérifier que l'on se trouve en présence de décisions incidentes ou au contraire de décisions finales.
On l'a vu, la décision qui porte exclusivement sur l'obligation de produire des pièces doit être qualifiée de décision incidente, comme l'indique expressément l'art. 45 al. 2 let. d PA; adressée au contribuable détenteur de la pièce, elle ne paraît pas de nature à entraîner un préjudice irréparable (tel serait le cas au contraire s'agissant d'un document requis d'un tiers: ATF 99 Ib 413 et 401; v. au surplus les exemples cités par Moor, op. cit. II 378). En revanche, lorsque l'autorité fiscale arrête en outre une sanction pour non-respect de ses réquisitions, que cela soit sous la forme d'une amende (fondée sur les art. 131 al. 1 AIFD, respectivement 174 LIFD et 130 LI) ou une taxation d'office (art. 92 AIFD, 130 al. 2 LIFD), l'on se trouve alors en présence d'une décision finale, partant susceptible d'un recours immédiat; telle est d'ailleurs la solution retenue par l'ATF du 11 janvier 1999 précité, qui confirme l'ATF 120 Ib 417 (également paru aux Archives 64, 480 et à la RDAF 1996, 408).
Il convient donc d'entrer en matière sur les recours déposés les 31 mai et 3 juin 1999.
Dans ce cadre, le Tribunal administratif, pour vérifier le bien-fondé de l'amende, devra examiner si les conditions objectives et subjectives de la contravention prévues aux art. 131 al. 1 AIFD, 174 LIFD et 130 LI sont remplies et notamment si la société contribuable a ou non violé une obligation de collaboration que lui impose la loi fiscale; pour cela, il sera amené à contrôler à titre préjudiciel le bien-fondé de l'ordonnance de production de pièces que les autorités fiscales lui ont adressée.
b) Dans son recours du 13 juillet 1999, X.________ SA s'en prend par ailleurs au refus que lui a opposé l'ACI de pouvoir consulter l'intégralité de son dossier fiscal. Il s'agit-là très clairement d'une décision à caractère incident, comme le confirme l'art. 45 al. 2 let. e PA. Il conviendrait dès lors de s'interroger sur le point de savoir si elle entraîne pour la contribuable un dommage irréparable. L'art. 114 al. 4 LIFD, il est vrai, ouvre expressément la voie du recours - à l'exclusion de celle de la réclamation (v. dans ce sens Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, no 7 ad art. 114 LIFD) - contre la décision relative à un refus de consultation du dossier; on pourrait donc penser que le pourvoi est ouvert indépendamment de l'existence d'un préjudice irréparable. Cette dernière exigence n'est toutefois pas posée non plus de manière expresse à l'art. 45 al. 2 PA et elle résulte de la jurisprudence; rien n'empêcherait à première vue qu'elle soit appliquée également dans le cadre de l'art. 114 LIFD. Quoi qu'il en soit, elle doit en tous les cas être remplie en matière d'impôt cantonal et communal.
Selon toute vraisemblance, la question de savoir si la contribuable est exposée en l'occurrence à un préjudice irréparable paraît devoir recevoir une réponse négative, dans la mesure où elle devra être autorisée, à l'issue du contrôle à tout le moins, à consulter l'intégralité de son dossier. En l'état, elle peut toutefois demeurer ouverte, au vu des considérants qui suivent.
a) Sur un plan général, la procédure de taxation, en matière d'imposition directe, est régie par la maxime officielle, étant précisé qu'elle est complétée par des obligations étendues de collaboration du contribuable; cela se comprend aisément, ce dernier étant le mieux placé pour connaître sa situation financière, qui sert de fondement à la taxation. Aussi les textes légaux prévoient-ils généralement que le contribuable, en particulier lorsqu'il s'agit d'une société commerciale, doit faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une taxation complète et exacte (art. 126 al. 1 LIFD, qui fait d'ailleurs écho à l'art. 123 al. 1 de la même loi; art. 89, spéc. al. 2 AIFD; art. 42 al. 1 LHID; art. 90 al. 2 LI). Au demeurant, le Tribunal fédéral indique, dans son arrêt précité du 11 janvier 1999, que les art. 126 LIFD et 89 AIFD, même si leurs formulations sont passablement divergentes, posent des règles matérielles concordantes; on peut en dire autant de l'art. 90 al. 2 LI, voire de l'art. 42 LHID. On peut dès lors s'inspirer de la jurisprudence du Tribunal fédéral rendue en application de l'art. 89 AIFD pour interpréter ces autres dispositions.
Selon l'art. 126 al. 2 LIFD, le contribuable doit notamment fournir, sur demande de l'autorité, des renseignements oraux ou écrits, présenter ses livres comptables, les pièces justificatives et autres attestations, ainsi que les pièces concernant ses relations d'affaires (à titre de comparaison, v. art. 42 al. 2 et 3 LHID; 90 al. 2 et 92 LI, cette dernière disposition régissant le contrôle périodique).
Il appartient en conséquence à l'autorité fiscale de diriger la procédure de taxation et d'ordonner, dans une très large mesure librement, les mesures d'instruction qui s'imposent; elle est cependant liée par les principes de la légalité et de la proportionnalité (sur ces questions, v. Jean-Marc Rivier, Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de la fortune, 2ème éd. 1998, p. 138, 139 et 154 s.; Känzig/Behnisch Die direkte Bundessteuer Bâle 1992, nos 2 et 20 ad art. 89 AIFD; Martin Zweifel, in Zweifel/Athanas éd., Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, I/1, Bâle 1997, no 33 ss ad art. 42 LHID); il découle du dernier principe précité que l'autorité fiscale ne peut pas demander des renseignements que le contribuable souhaiterait conserver dans sa sphère privée lorsque ceux-ci sont sans influence sur la décision à prendre, mais une relation ténue entre ces renseignements et la taxation du contribuable suffit à justifier une telle réquisition (RDAF 1996, 408).
b) Lorsque le contribuable ne donne pas suite à une réquisition de pièces, cela peut déboucher soit sur une taxation d'office (art. 130 al. 2 LIFD, 92 AIFD et 97 LI, art. 46 al. 3 LHID), soit , comme en l'espèce, sur un prononcé d'amende, au premier chef pour violation des obligations de procédure mises à la charge du contribuable (art. 174 LIFD, 131 al. 1 AIFD, 130 LI; v. aussi art. 55 LHID).
Il conviendra d'examiner plus loin en détail si les conditions objectives et subjectives d'application de ces différentes règles sont réunies dans le cas d'espèce.
c) Comme toute procédure administrative, la procédure de taxation doit respecter certains principes de rang constitutionnel, savoir notamment le droit d'être entendu de l'administré, dans lequel on range généralement le droit de celui-ci de consulter son dossier (à ce sujet, v. notamment François Bellanger, Les grands principes applicables en droit fiscal in OREF, Les procédures en droit fiscal, Berne 1997, p. 27; en outre, v. à ce sujet en dernier lieu Pascal Mahon, L'information par les autorités, RDS 1999 II 201 ss, spéc. 280 ss et réf.). Ce principe s'impose au droit cantonal, quand bien même ce dernier ne connaîtrait pas de règle particulière à ce sujet (tel est le cas en droit vaudois). Pour ce qui a trait au droit fédéral, ce point est désormais prévu expressément par l'art. 114 LIFD (v. également art. 41 LHID). Selon cette disposition, le contribuable a le droit de consulter les pièces du dossier qu'il a produites ou signées (al. 1); le contribuable peut également prendre connaissance des autres pièces une fois les faits établis et à condition qu'aucune sauvegarde d'intérêt public ou privé ne s'y oppose (al. 2). En cas de refus de consultation d'une pièce du dossier, l'autorité ne peut se fonder sur cette dernière dans sa décision que si elle a donné connaissance au contribuable de son contenu essentiel et qu'elle lui a offert l'occasion de faire valoir à ce sujet son droit d'être entendu (al. 3).
Les commentateurs de la LHID, confrontés à la rédaction quelque peu maladroite des dispositions précitées, précisent à cet égard que le droit à la consultation du dossier par l'administré ne doit pas mettre en péril le cours normal d'une procédure de contrôle ou d'enquête ouverte pour soustraction; ils admettent même que ce droit peut être suspendu pendant la durée d'une telle procédure sans base légale expresse (Zweifel, in Zweifel/Athanas, op. cit., no 8 ad art. 41 LHID; pour un exemple d'application d'une telle limitation provisoire du droit à la consultation du dossier, v. ATF non publié du 10 février 1999 en la cause Administration fiscale du canton de Berne c/X et Commission de recours du même canton).
a) Si l'on reprend la liste des pièces requises dans la correspondance de l'ACI du 29 septembre 1998 (hormis le contrat de bail, qui a déjà été produit), force est de constater qu'il s'agit pour la presque totalité de ces documents de fiches comptables ou de pièces justificatives; étaient demandées également des explications, étayées par des justificatifs, de la provision de 359'430 fr. pour transformations. Ces exigences entrent assurément dans les prévisions de la loi, soit plus précisément dans les notions de "livres comptables" ou de "pièces justificatives", auxquelles se réfère l'art. 126 al. 2 LIFD (la portée de cette disposition étant la même que celle de l'art. 89 AIFD, il n'y a pas lieu de s'étendre plus longuement sur l'interprétation de cette dernière règle). Dès lors, la réquisition de l'ACI tendant à la production de ces pièces apparaît clairement fondée, tout au moins en matière d'impôt fédéral direct, sous réserve de quelques objections que l'on examinera encore plus bas (let. c ci-après). Dans la mesure où les réquisitions de l'autorité fiscale portaient sur des éléments de la comptabilité de la recourante, force est de retenir que celles-ci ne peuvent guère, en principe, être considérées comme disproportionnées, la comptabilité servant en effet de base à la taxation des sociétés commerciales. Le principe de la proportionnalité doit en revanche guider les modalités de la consultation par l'administration de ces pièces, dont le volume peut être important; on admet ainsi généralement que la consultation ait lieu dans les locaux de l'entreprise, plutôt qu'au siège de l'administration elle-même. L'autorité ne peut vraisemblablement pas non plus exiger des copies de l'ensemble des livres comptables et des pièces justificatives; mais cette question ne se pose pas lorsque la demande porte sur une vingtaine de documents, car le principe précité ne peut guère y faire obstacle. De même, il apparaît comme évident que la contribuable pouvait être invitée à justifier la provision opérée à hauteur de 359'430 fr. pour transformations.
b) La recourante fait toutefois valoir la teneur de l'art. 92 LI; mais cette objection, on le relèvera d'emblée, s'inscrit exclusivement dans le cadre du droit cantonal. Aux termes de cette disposition, chaque contribuable est entendu par l'autorité de taxation, en règle générale tous les cinq ans, afin de fournir la justification complète et détaillée de sa déclaration (al. 1); il doit produire à cette occasion notamment la comptabilité et tous autres documents utiles au contrôle de sa déclaration (al. 2).
La recourante fait en substance valoir que le contrôle périodique a eu lieu les 8 et 9 septembre 1998 dans les locaux de sa mandataire et qu'il a même pris fin à cette date-là. En d'autres termes, en revenant à la charge ultérieurement, l'inspectrice chargée du dossier ne disposait plus des pouvoirs que lui confère l'art. 92 LI, ce qui fait dire à la contribuable que ces réquisitions ultérieures seraient disproportionnées; elle semble faire valoir à cet égard des difficultés pratiques liées au fait que les documents en question auraient été renvoyés par la mandataire à sa cliente et archivés.
On observera en effet que le contrôle fiscal, qui occasionne un travail de préparation non négligeable de l'entreprise contribuable devrait, dans la règle, être accompli d'une traite; l'inspecteur concerné devrait ainsi poursuivre ses investigations jusqu'au bout, de manière à éviter, dans la mesure du possible, de contraindre la société contrôlée à effectuer plusieurs fois ces opérations fastidieuses. Les griefs de la recourante ne sont à cet égard peut-être pas dénués de pertinence, l'autorité fiscale étant tenue dans ce cadre-là également de respecter le principe de la proportionnalité; il n'y a cependant pas lieu d'élucider ici cette question de manière définitive (l'ACI laisse en effet entendre que la contribuable ne s'est pas montrée totalement coopérante lors du contrôle), dans la mesure où, de toute manière, la recourante n'était pas autorisée à opposer une fin de non-recevoir abrupte aux demandes de pièces de l'autorité intimée. A ce stade, il apparaît au tribunal que les inconvénients causés à la recourante par la requête de l'ACI restent admissibles et qu'ils ne sauraient lui donner un caractère disproportionné.
Au regard des dispositions applicables, l'on doit considérer en premier lieu - la recourante paraît presque l'admettre - que le contrôle périodique prévu à l'art. 92 LI n'était pas pleinement achevé, de sorte que la contribuable restait tenue de "produire" des extraits de comptes, comme le prévoit l'art. 92 al. 2 LI; ce terme permet d'ailleurs à l'autorité fiscale d'exiger la remise de copies. Au surplus, à supposer même que l'on considère cette règle comme inapplicable, pour le motif que le contrôle périodique aurait été achevé le 9 septembre 1998, l'art. 90 al. 2 LI permettrait néanmoins à l'autorité de taxation d'obtenir "tous documents et informations propres à assurer une taxation exacte"; or, en l'espèce, tel est bien le cas des pièces demandées.
En d'autres termes, sous réserve du point examiné plus bas sous lettre c, les réquisitions de l'ACI apparaissent également comme bien fondées en droit cantonal.
c) La recourante a fait valoir que le défaut de production des pièces demandées était dû à l'état de santé de son administrateur unique. On rappelle à cet égard que la demande de pièces par l'ACI est datée du 29 septembre 1998; figurent par ailleurs au dossier trois certificats médicaux établissant une incapacité de travail de l'administrateur unique de la recourante pour la période du 9 novembre 1998 au 30 novembre 1998, à 100%, un second admettant une prolongation de celle-ci jusqu'au 31 décembre 1998, alors qu'un troisième certificat prolonge l'incapacité à 100% jusqu'au 19 janvier 1999, la reprise du travail intervenant à 50% dès le 20 janvier suivant jusqu'au 9 mars 1999.
On remarquera que la jurisprudence, s'agissant du respect d'un délai de recours ou de réclamation, est particulièrement exigeante. Il est exclu qu'une personne, dont l'incapacité porte sur une durée d'environ deux mois, puisse partir de l'idée que le délai en question lui sera restitué à la fin de son indisponibilité; on doit en effet attendre de l'administré se trouvant dans une telle situation qu'il recoure néanmoins, malgré cette incapacité, ou, à défaut, qu'il désigne un mandataire à cet effet (ATF du 29 septembre 1993 2P.272/1993). Dans le cas d'espèce, les démarches demandées de la recourante apparaissent comme nécessitant un travail dont l'ampleur ne dépasse pas celle du dépôt d'un recours, de sorte que l'indisponibilité de son administrateur unique ne saurait justifier la carence de la contribuable. Cette constatation s'impose à plus forte raison pour la période antérieure à sa maladie, comme aussi pour la période durant laquelle il a récupéré une capacité de travail à 50%; cette dernière apparaît très clairement suffisante pour qu'il puisse donner suite aux réquisitions de l'administration (une surcharge de travail, en effet, n'autorise pas un contribuable à laisser en souffrance ses obligations fiscales).
Les circonstances qui viennent d'être décrites montrent qu'une faute, commise d'ailleurs avec conscience et volonté, a été commise par la recourante, plus précisément par son administrateur unique.
d) Les conditions objectives et subjectives de la contravention prévues aux art. 174 LIFD (ou 131 al. 1 AIFD), respectivement 130 LI apparaissent ainsi réalisées; pour être complet, on notera en particulier que la sommation prévue par l'art. 174 LIFD est bien intervenue, sans que la contribuable y donne suite. Au surplus, les amendes prononcées sont modérées et doivent en conséquence être confirmées (v., à titre de comparaison, RDAF 45, 103 et 42, 258, ainsi que les références citées par Urs R. Behnisch, Das Steuerstrafrecht im Recht der direkten Bundessteuer, p. 169); cela conduit au rejet des deux premiers recours (s'agissant de la conclusion IV du recours du 31 mai 1999, il faut constater qu'elle recouvre la conclusion II du pourvoi formé le 13 juillet 1999; on l'examinera dès lors avec ce dernier, au considérant 4 ci-après).
On a déjà rappelé ci-dessus la teneur de l'art. 114 LIFD, lequel s'inspire d'ailleurs dans une certaine mesure des art. 26 et 27 PA. Les commentateurs de la LHID, déjà cités, retiennent le principe, rappelé par l'art. 27 al. 1 let. c PA et valable en application de l'art. 114 al. 2 LIFD, que l'autorité peut refuser la consultation de pièces si l'intérêt d'une enquête officielle non encore close l'exige. Au demeurant, l'ATF du 10 février 1999 précité confirme très clairement cette solution, en l'occurrence en relation avec une procédure d'inventaire fiscal en matière d'impôt fédéral direct, le droit des héritiers du défunt à la consultation du dossier étant en effet suspendu jusqu'à la clôture de celle-ci. Le refus partiel de l'autorité intimée d'autoriser la consultation du dossier fiscal de la contribuable apparaît dès lors conforme à l'art. 114 LIFD; cette conclusion vaut également pour le droit cantonal, le principe précité étant admis comme valant de manière générale, même en l'absence de base légale expresse (v. ci-dessus consid. 2 let. c et références citées). Il suffit en effet de constater que la contribuable aura l'occasion de se déterminer sur les pièces en question, comme l'autorité intimée en a d'ailleurs pris l'engagement, au terme du contrôle ou, plus précisément, au moment de l'avis de prochaine clôture de la procédure de soustraction actuellement engagée; ce report du droit à la consultation du dossier est ici justifié par un intérêt public pertinent et il est conforme au principe de la proportionnalité
Le troisième pourvoi de la recourante doit dès lors être rejeté lui aussi, dans la mesure où il est recevable.
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I. a) Le recours formé le 31 mai 1999 est rejeté.
b) La décision rendue sur réclamation par la Commission cantonale des personnes morales le 30 avril 1999, en matière d'impôt cantonal et communal, est confirmée.
II. a) Le recours formé le 3 juin 1999 est rejeté également.
b) La décision sur réclamation rendue le 5 avril, recte 5 mai 1999 par l'Administration cantonale de l'impôt fédéral direct est confirmée.
III. a) Le recours formé le 13 juillet 1999 est rejeté dans la mesure où il est recevable.
b) La décision de l'Administration cantonale des impôts du 30 juin 1999 est confirmée.
IV. L'émolument d'arrêt, mis à la charge de la recourante, X.________ SA, est fixé à 500 fr. (cinq cents francs).
mp/Lausanne, le 26 août 1999
Le président:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint
En tant qu'il applique le droit fédéral, le présent arrêt est susceptible d'un recours de droit administratif au Tribunal fédéral, dans un délai de trente jours dès sa notification, pour ce qui concerne le chiffre II du dispositif et dans un délai de dix jours pour ce qui a trait au chiffre III du dispositif. Le recours s'exerce conformément aux art. 103 ss de la loi fédérale d'organisation judiciaire (RS 173.110)