canton de vaud
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
du 11 octobre 1994
sur le recours interjeté par A.________ , ********,
contre
la décision du 18 mai 1994 de l'Administration cantonale des impôts déclarant irrecevable son recours, traité comme réclamation, du 11 décembre 1990 dirigé contre la décision de taxation du 31 août 1990 de la Commission d'impôt du district de Vallée relative à un droit de mutation
Statuant à huis clos,
le Tribunal administratif, composé de
MM. E. Poltier, président
V. Pelet, assesseur
E. Rodieux, assesseur
constate en fait :
A. Par acte notarié B.________ du 2 mai 1990 et intitulé "donation" C.________ a cédé à A.________ sa part d'une demie de la parcelle no 1******** de la Commune , sise au lieu-dit ""; A.________ est ainsi devenu propriétaire unique de dite parcelle. Dans la convention, le prix de la part cédée est évalué à Fr. 194'000.-, le cessionnaire reprenant par la même occasion des dettes hypothécaires par Fr. 193'900.-; le montant net de la donation est ainsi estimé à Fr. 100.-.
B. La Commission d'impôt du district de la Vallée, après avoir qualifié l'acte de vente et non pas de donation, a adressé à l'intéressé une décision de taxation arrêtant un droit de mutation de Fr. 6'398,70; ce bordereau a été suivi d'un rappel du 25 octobre 1990.
C. Le contribuable s'est rendu auprès de l'autorité fiscale en date du 8 novembre, puis du 14 novembre 1990; à cette dernière occasion, il a produit un lot de pièces, concernant le coût et le financement de la villa sise sur la parcelle de 1'243. A cette occasion, A.________ a informé l'autorité fiscale qu'il avait chargé le notaire B.________ de recourir contre le bordereau du 31 août précédent, mais que ce dernier n'avait rien fait. Sur la base des pièces produites et des renseignements reçus à l'occasion de ces entretiens, la Commission d'impôt du district de la Vallée a confirmé, le 16 novembre 1990, son bordereau du 13 août 1990, en soulignant que l'on ne saurait retenir, dans l'acte du 2 mai 1990, l'existence d'une quelconque libéralité de la part de C.________ à A.________. En outre, compte tenu des circonstances, ce courrier restitue au contribuable le délai de recours prévu alors à l'art. 50 LMSD, de la manière suivante :
"Si c'est votre intention de recourir contre notre décision, vous voudrez bien exercer votre recours par acte écrit et motivé, adressé à notre autorité, dans le délai de vingt jours dès la réception de la présente."
D. Par lettre du 4 décembre 1990, le notaire B.________ a requis un délai au 17 décembre suivant pour déposer un recours au nom de A.________; la Commission d'impôt a classé ce courrier sans suite, considérant que, en sa qualité de mandataire professionnel, il ne pouvait ignorer qu'un délai légal n'était pas prolongeable.
Par pli daté du 11 décembre 1990, mais confié à la poste le lendemain, A.________ a recouru contre le bordereau du 31 août 1990; ce recours, qui ne contient pas de motivation, annonce que les motifs seront déposés par le notaire B.________ d'ici au 17 décembre 1990. C'est effectivement l'étude du notaire B.________ qui a préparé la motivation du recours, datée du 14 décembre 1990, signé de la main de A.________ et remise au guichet de la Commission d'impôt par la secrétaire de l'étude le 17 décembre suivant. Il résulte d'ailleurs d'un téléphone de A.________ à la Commission d'impôt que la motivation précitée, établie par le notaire B., contient certaines erreurs manifestes, C. et A.________ n'étant en effet pas mariés, mais vivant jusqu'à leur séparation en concubinage (voir sur ce point lettre de dite commission du 23 janvier 1991 et du contribuable du 25 janvier suivant).
On notera encore que l'accusé de réception du recours, du 17 décembre 1990 n'interpelle pas le recourant sur l'apparente tardiveté de son acte, voire sur les motifs de celle-ci; ce n'est pas le cas non plus des correspondances ultérieures, ni même de la lettre du 5 décembre 1991 de l'Administration cantonale des impôts, qui omet de surcroît de prendre en compte la restitution du délai de recours accordée par lettre du 16 novembre 1990.
La décision attaquée du 18 mai 1994 en fait également abstraction, avant de déclarer la réclamation (le recours, traité comme réclamation) irrecevable. C'est contre cette dernière décision que A.________ a recouru par acte du 27 mai 1994.
Considère en droit :
Contrairement à ce qu'indique la décision sur réclamation, les délais de recours, comme les délais de réclamation ne constituent pas des délais d'ordre. On rappelle que, selon la sanction encourue en cas d'inobservation, on distingue les délais péremptoires, conditionnellement péremptoires et d'ordre. Sont péremptoires les délais dont le non-respect entraîne la perte du droit; tel est le cas précisément des délais de recours ou de réclamation (v. sur ce point Pierre Moor, Droit administratif II 181; pour un exemple de délai conditionnellement péremptoire, v. art. 35 LJPA); en revanche, les délais d'ordre n'entraînent pas une telle sanction, mais leur inobservation peut avoir des conséquences sur la question de l'émolument ou des dépens.
Dans la teneur qui était la sienne au moment du dépôt du recours du 12 décembre 1990, l'art. 50 LMSD prévoyait ce qui suit :
"Le contribuable peut recourir contre la décision de l'autorité de taxation à la Commission cantonale de recours, instituée par la loi sur les impôts directs cantonaux. Le recours s'exerce par acte écrit et motivé, adressé à l'autorité qui a pris la décision attaquée ou à la Commission cantonale de recours, dans les vingt jours dès la notification de cette décision.
La loi sur les impôts directs cantonaux est applicable en ce qui concerne la computation des délais et la recevabilité des recours tardifs."
L'art. 50 al. 2 in fine LMSD précité se réfère notamment à l'art. 101 al. 3 LI, dans sa teneur à la même date :
"Un recours tardif est recevable dans les trente jours après la cessation de l'empêchement, si le contribuable établit que, pour cause de service militaire, de maladie, d'absence du pays ou pour d'autres motifs impérieux, il a été empêché de déposer son recours en temps utile."
On relève que ni la LMSD, ni la LI, dans leur teneur en vigueur en 1990, ne comportaient de règle prévoyant expressément la restitution des délais de recours. Cependant, tel était bien le rôle que jouait l'art. 101 al. 3 LI, disposition qui a été abrogée depuis lors; elle a été remplacée par l'adoption de l'art. 83b LI, qui traite désormais expressément de la question de la restitution d'un délai. En définitive, il importe peu de savoir, dans le cas d'espèce, si l'art. 101 al. 3a LI réglait ce problème ou s'il y a lieu d'appliquer plutôt les principaux généraux du droit admettant la possibilité de la restitution d'un délai, qu'il soit fixé par la loi ou par le juge; en effet, la Commission d'impôt a expressément accordé une telle restitution de délai au contribuable en raison des circonstances particulières liées à l'intervention du notaire B.________ et l'on ne voit guère pour quel motif A.________ ne pouvait pas accorder foi à une telle assurance (sur la portée du principe de la bonne foi en matière d'indication des voies et délais de recours, v. notamment ATF 117 Ia 297 et références citées).
a) On retiendra tout d'abord que l'envoi sous pli ordinaire ne fait pas preuve de sa réception par son destinataire, ni de la date de celle-ci; il résulte cependant des circonstances que ce pli a bel et bien été reçu par A.________. La date de communication est néanmoins incertaine; toutefois, lorsqu'il est établi que l'intéressé a reçu une communication sous pli ordinaire, on présume que celle-ci lui est parvenue dans les délais usuels (ATF 85 II 187 = JT 1960 I 78; v. plus généralement sur la question ATF 105 III 43).
Dans le cas d'espèce, l'on doit admettre que le contribuable a reçu le pli du 16 novembre 1990, compte tenu des délais d'acheminement qui étaient normaux en 1990, le lundi 19 novembre, voire le mardi 20 novembre 1990 au plus tard; le délai de recours était dès lors bel et bien échu le 12 décembre suivant lorsque l'acte a été déposé.
Au demeurant, pour que le recours soit recevable, il aurait fallu admettre que la décision datée du vendredi 16 novembre 1990 n'était parvenue à son destinataire que le jeudi 22 novembre suivant; une telle hypothèse n'est guère vraisemblable. Sans doute, ce n'est que par le jeu d'une présomption que l'on retient ici que le pli du 16 novembre 1990 est parvenu en main de A.________ dans des délais usuels. Celle-ci peut cependant être renversée, essentiellement sur la base d'indications fournies par le recourant lui-même ou par son mandataire. On relève à cet égard que le notaire B., qui est intervenu le 4 décembre 1990 pour demander la prolongation du délai qui avait été restitué à A., était de ce fait pleinement conscient de l'échéance prochaine de ce délai et, en outre, du fait que celle-ci interviendrait en tout les cas avant le 17 décembre 1990, (date de la prolongation demandée). La Commission d'impôt n'ayant donné aucune suite à cette demande, A., apparemment après un contact avec le notaire B., a jugé prudent de ne pas attendre le 17 décembre 1990 pour déclarer expressément recourir. Cependant, on ne note aucune indication, ni dans l'acte du 12 décembre 1990, ni dans le mémoire motivé déposé au guichet de la Commission d'impôt le 17 décembre 1990 précisément sur la question de la recevabilité de ces démarches; or, cela eût été l'occasion d'apporter des éléments de nature à renverser la présomption évoquée plus haut, ce d'autant que la question du respect du délai restitué était loin de recevoir clairement une réponse positive. On peut certes regretter que la Commission d'impôt, à réception de ces écritures (des 12 et 17 décembre 1992) n'ait pas jugé utile d'interpeller d'emblée le recourant sur leur apparente tardiveté; cela eût permis de vider rapidement les difficultés y relatives et, en particulier, le recourant aurait eu de la sorte l'occasion d'offrir, voire de faire administrer des preuves immédiatement à ce sujet. L'omission de la commission précitée reste toutefois sans conséquence ici, celle-ci n'étant pas de nature à obliger l'autorité fiscale, en quelque sorte par le jeu d'une présomption contraire, de tenir pour établi le respect du délai restitué par lettre du 16 novembre 1990; elle permettrait tout au plus d'atténuer la portée apparemment rigoureuse de la présomption habituelle, pour le cas où le recourant alléguerait des indices de nature à la mettre en doute. Dans le cas d'espèce toutefois, le recourant n'a jamais allégué quoi que ce soit pour tenter de renverser la présomption selon laquelle le pli du 16 novembre 1990 lui serait parvenu dans des délais usuels après son envoi.
Force est dès lors de conclure, après réexamen de l'ensemble des circonstances ayant entouré la notification de la lettre du 16 novembre 1990 précitée, puis du dépôt des écritures des 12 et 17 décembre 1990, que le recours (traité comme réclamation) était bien tardif et partant irrecevable.
b) On pourrait tout au plus se poser la question d'une éventuelle restitution du délai, déjà restitué par la lettre du 16 novembre 1990. Il est toutefois superflu d'élucider cette question plus avant, aucun motif de restitution ou d'empêchement (au sens de l'art. 101 al. 3 LI, dans son ancienne teneur) n'étant invoqué en l'espèce; on peut simplement relever ici qu'une surcharge de travail n'est pas un motif de restitution (dans le même sens, voir TA, arrêt du 7 octobre 1994, FI 94/057 cons. 1); l'incapacité éventuelle du notaire B.________, pour raison d'âge, ne peut au surplus pas être considérée comme une maladie ou un autre motif impérieux assimilables à un empêchement au sens de l'art. 101 al. 3 ancien LI, puisque celui-ci a bel et bien rédigé un mémoire de recours, déposé le 17 décembre 1990.
Cela étant, un émolument, arrêté à Fr. 500.-, sera mis à la charge du recourant débouté (art. 55 LJPA).
Par ces motifs,
le Tribunal administratif
a r r ê t e :
I. Le recours est rejeté.
II. La décision de l'Administration cantonale des impôts du 18 mai 1994 déclarant irrecevable le recours de A.________ du 11 décembre 1990, traité comme réclamation, contre la décision de taxation du 31 août 1990 de la Commission d'impôt du district de la Vallée relative à un droit de mutation, est confirmée.
III. Un émolument de Fr. 500.- (cinq cents francs) est mis à la charge du recourant.
Lausanne, le 11 octobre 1994
Au nom du Tribunal administratif :
Le président :
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint