fi-1993-0016•Revision of tax assessment rejected as no new facts existed
fi-1993-0016Tribunal cantonal10 mai 1994Dismissed
Extrait par Omnilex
The taxpayer appealed a Vaud cantonal tax assessment for the 1991-1992 period and asked for revision after belatedly producing documents about income earned in early 1989. The Tribunal held that the objection against the office assessment was out of time and that none of the statutory grounds for revision were met. The taxpayer knew the relevant facts, the omission by his mandatary was attributable to him, and the tax authority had already invited him twice to complete the file. The appeal was dismissed, the assessment and CHF 100 fine were maintained, and CHF 500 costs were imposed.
Art. 101, 107 lit. a-c LI; revision of a final tax assessment: a revision request is admissible only if the applicant, without fault, was prevented from invoking pre-existing facts or evidence, if the authority inadvertently overlooked decisive facts from the file, or if essential procedural rules were violated. A taxpayer cannot rely on new facts known to him at the time of declaration, nor on omissions imputable to his mandatary. Where the authority identifies missing evidence and gives the taxpayer an opportunity to complete the file, neither inadvertence nor procedural breach is made out; the extraordinary remedy of revision is then unavailable (consid. 2b-dd).
canton de vaud
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
du 10 mai 1994
sur le recours interjeté par X.________, ********,
contre
la décision sur réclamation rendue le 22 décembre 1992 par l'Administration cantonale des impôts, rejetant sa demande de révision (taxation pour la période 1991-1992, impôt cantonal et communal).
Statuant à huis clos,
le Tribunal administratif, composé de
MM. E. Poltier, président
J.-P. Kaeslin, assesseur
V. Pelet, assesseur
Greffier : A.-C. Favre, sbt.
constate en fait :
A. Le recourant, X.________, né le 18 septembre 1968, exerce la profession de cuisinier. Il a mandaté un tiers pour remplir sa déclaration d'impôt 1991-1992. Ce dernier a indiqué pour les deux années de calcul 1989-1990, un salaire de l'ordre de Fr. 38'000.-.Le certificat de salaire de l'établissement ******** sur lequel il s'est fondé, qui indique un salaire de Fr. 20'464,60 pour 1989 et de Fr. 38'083,55 pour l'année 1990, portait cependant uniquement sur la période postérieure au 1er juin 1989, le recourant ayant eu d'autres emplois du 1er janvier au 31 mai 1989. Cela étant, la Commission d'impôt du district de Vevey (ci-après Commission d'impôt) a adressé au recourant le 9 septembre 1991 une sommation l'invitant à envoyer les attestations relatives aux périodes du 1er janvier au 31 mai 1989 (certificats de salaire, attestations chômage, indemnités pour perte de gains, accidents, maladie, etc.). Le recourant n'y ayant pas donné suite, la Commission d'impôt a renouvelé sans succès sa requête le 11 novembre 1991. Une note manuscrite au dossier paraît indiquer qu'au cours d'un entretien téléphonique du 12 novembre 1991, le recourant s'est engagé à faire parvenir les documents demandés. Tel n'a toutefois pas été le cas.
Par pli recommandé du 27 janvier 1992, la Commission d'impôt a notifié au contribuable une taxation d'office, fixant pour la période de taxation 1991-1992, le revenu imposable à Fr. 28'000.- et la fortune imposable à zéro; elle a également prononcé une amende de Fr. 100.-, en application des art. 87 et 130 al. 1 de la loi sur les impôts directs cantonaux du 26 novembre 1956 (LI). L'autorité s'est basée sur le revenu déclaré par le recourant, en modifiant cependant certaines déductions.
B. Par lettre du 18 avril 1992, X.________ a déposé une réclamation. Il fait valoir qu'après vérification, il a constaté que sa déclaration ne correspondait pas à la réalité et il a produit les chiffres de ses revenus du 1er janvier au 31 mai 1989, accompagnés de pièces justificatives dans ce sens, ainsi qu'un descriptif de ses dépenses professionnelles; il résulte de ces documents que son salaire s'élevait à Fr. 31'022.- pour l'année 1989, compte tenu de l'ensemble des activités exercées. Le recourant sollicite une modification de sa déclaration, tout admettant le caractère un peu "spécial" de sa démarche.
Le 25 mai 1992, la Commission d'impôt a invité X.________ à retirer sa réclamation en considérant que celle-ci était irrecevable en raison de sa tardiveté. Par lettre du 2 juin 1992, X.________ a déclaré maintenir sa réclamation et exposé que celle-ci devait être traitée comme une demande de révision de la taxation 1991-1992.
C. Par décision du 22 décembre 1992, la Commission d'impôt a déclaré la réclamation irrecevable et rejeté la demande de révision au motif qu'aucune des conditions de l'art. 107 de la loi du 26 novembre 1956 sur les impôts directs cantonaux (LI) n'était réalisée. X.________ a recouru contre cette décision le 22 janvier 1993. Il conclut à l'annulation de la taxation d'office du 27 janvier 1992 et à l'établissement d'une taxation révisée sur la base d'un revenu brut de Fr. 31'000.-.
Dans ses déterminations du 5 avril 1993, l'Administration cantonale des impôts conclut au rejet du recours.
D. Le Tribunal administratif a délibéré sans avoir fixé d'audience de débats.
Considère en droit :
L'art. 101 LI précise que la réclamation s'exerce par acte écrit et motivé, adressé à l'autorité de taxation dans les 30 jours dès la notification de la décision attaquée. En l'espèce, la taxation d'office litigieuse a été notifiée en date du 27 janvier 1992, de sorte que, dans la mesure où la lettre du recourant du 18 avril 1992 aurait dû être traitée par l'Administration cantonale comme une réclamation, elle était à l'évidence tardive.
Le recourant fait cependant valoir que son intervention doit être interprétée comme une demande de révision.
a) La taxation fiscale qui n'a pas fait l'objet d'un recours ou qui, sur recours, a été confirmée ou modifiée, entre en force non seulement formellement, mais en principe aussi matériellement. La décision fixant les éléments imposables devient de ce fait définitive et lie aussi bien le contribuable que l'administration, qu'elle soit ou non conforme au droit matériel. C'est là un impératif de la sécurité du droit et cela découle aussi du fait qu'il est possible au contribuable de se faire entendre lors de la taxation ou, du moins, lors du contrôle qui s'exerce par la voie de la réclamation ou du recours.
La caractéristique qui vient d'être rappellée est propre aux décisions de nature fiscale; elle exclut en principe la voie du réexamen, contrairement à ce qui prévaut généralement pour les autres décisions administratives, tout au moins celles qui sortissent des effets durables (Fritz Gygi, Zur Rechtsbeständigkeit von Verwaltungsverfügungen, ZBL 1982, 149 ss, sp. 159). On notera cependant que le régime de la taxation intermédiaire (art. 70 LI), de la mise à jour des estimations fiscales (art. 20 LEFI) ou des décisions portant sur l'éxonération ou la réduction de la taxe militaire (art. 29 al. 2 LTM et 33 al. 2 RTM; TA FI 92-060. arrêt du 3 septembre 1993) s'apparente à la voie du réexamen avec effet ex nunc; il est cependant clair que l'on ne se trouve pas dans le cas d'espèce dans une hypothèse, prévue par la loi, où la taxation entrée en force pourrait faire l'objet d'un réexamen.
Bénéficiant de l'autorité matérielle de chose jugée, la taxation d'office du 27 janvier 1992 ne peut être remise en cause que par la voie extraordinaire de la révision.
b) En droit vaudois, la procédure de révision est réglée aux art. 107 à 109 LI. L'art. 107 LI prévoit que la taxation définitive peut être révisée sur demande du contribuable, dans les trois mois dès la découverte du motif de révision, mais au plus tard dans les quatre ans dès la communication de la décision attaquée :
"[...]
a) lorsque l'autorité de taxation ou de recours n'a pas tenu compte de faits importants qui ressortent du dossier;
b) lorsque la décision a été prise en violation des règles essentielles de la procédure;
c) lorsque le requérant découvre des faits nouveaux importants ou des preuves qu'il n'avait pu invoquer dans la procédure de taxation ou de recours."
aa) Sur le plan de la recevabilité, on peut se demander si la lettre du recourant du 18 avril 1992 doit déjà être traitée comme une demande de révision et si la lettre de l'administration du 25 mai 1992 peut être qualifiée de décision de refus d'entrer en matière; en effet, ce n'est que dans ce cas que l'intervention du recourant du 2 juin 1992 peut constituer une réclamation contre cette décision au sens de l'art. 108 al.3 LI. Bien que ce mode de procéder soit quelque peu elliptique, il n'apparaît pas critiquable, notamment au regard du principe d'économie de la procédure.
bb) On entend par fait nouveau, au sens de l'art. 107 lit. c LI, celui qui s'est produit avant la décision attaquée mais que l'auteur de la demande de révision a été empêché sans sa faute d'alléguer dans la procédure antérieure (Grisel, Traité de droit administratif, vol. II, p. 944; Revue fiscale 1983, p. 541). La loi n'autorise la révision que si le requérant a été empêché d'invoquer ces faits dans la procédure ayant conduit à la décision dont la révision est demandée. Cette impossibilité implique que le requérant a fait preuve de toute la diligence que l'on peut attendre de lui pour réunir tous les faits et moyens à l'appui de sa cause. Ces faits nouveaux doivent en outre être importants, c'est-à-dire être susceptibles d'entraîner une modification de la décision en faveur du requérant (ATF non publié du 29 septembre 1993, en la cause C. c. IIe Cour de droit public).
Dans le cas particulier, le recourant ne saurait se prévaloir de faits nouveaux. Il est en effet clair qu'il avait connaissance au moment de sa déclaration des revenus qu'il avait réalisés entre le ler janvier et le 3 mai 1989. Il ignorait certes l'erreur de report de son mandataire dans la déclaration; les actes de ce dernier dans le cadre de l'exécution de son mandat sont cependant imputables à la partie représentée (Jean-François Poudret, Commentaire de la loi fédérale d'organisation judiciaire, vol. I, ch. 2.2.1 ad. art. 29). Mais, bien plus, l'administration a donné la possiblité au recourant de corriger les lacunes de la déclaration en attirant clairement son attention sur le caractère incomplet du dossier et en lui demandant au moins à deux reprises de produire les éléments de salaire manquants. Le recourant n'y ayant pas donné suite, il ne peut qu'assumer les conséquences de sa négligence.
cc) On ne saurait non plus considérer que l'autorité de taxation n'a pas tenu compte de faits importants qui ressortaient du dossier. Selon André Grisel (Traité de droit administratif, 1984, p. 944 et les références citées), ce motif de révision recouvre l'hypothèse d'une inadvertance de l'autorité (voir également art. 136 OJF), celle-ci ayant omis, par mégarde, de tenir compte d'une pièce déterminante pour l'issue du litige ou s'étant écartée de son sens manifeste (Tribunal administratif, arrêt FI 91/011, du 27 janvier 1992).
En l'espèce, l'autorité a décelé les lacunes dans la déclaration du recourant avant même de procéder à la taxation d'office litigieuse et elle a invité en conséquence X.________ à produire les certificats de salaires et les justificatifs de ses dépenses professionnelles pour la période litigieuse, mais en vain. Elle n'a donc assurément pas méconnu un élément du dossier, ce qui exclut le motif de révision fixé de l'art. 107 lit. a LI.
dd) L'autorité pouvait au surplus à juste titre se fonder sur les éléments imposables déclarés, puisqu'elle a donné l'occasion au contribuable de réparer ses omissions; elle s'est ainsi conformée au principe du droit d'être entendu et ne peut donc se voir reprocher une violation de règles essentielles de la procédure au sens de l'art. 107 lit. b LI.
ee) Dans ces conditions, c'est à juste titre que la demande de révision a été rejetée.
Par ces motifs,
le Tribunal administratif
a r r ê t e :
I. Le recours est rejeté.
II. La décision de taxation d'office du 27 janvier 1992 de l'Administration cantonale des impôts, fixant le revenu imposable pour les années 1991-1992 et prononçant une amende, est maintenue.
III. Un émolument de justice de Fr. 500.- (cinq cents francs) est mis à la charge du recourant.
Lausanne, le 10 mai 1994
Au nom du Tribunal administratif :
Le président : Le greffier :
Le présent arrêt est notifié aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint.
Extrait par Omnilex
Whether the taxpayer's 18 April 1992 filing could be treated as a timely objection to the office assessment.
No. The filing came well after the 30-day objection period and was therefore untimely as an objection.
Art. 101 LI requires a written, reasoned objection within 30 days of notification. The assessment had been notified on 27 January 1992, so an April filing was manifestly late.
Whether the assessment could be revised on the basis of newly discovered facts or evidence.
No. The taxpayer knew the omitted income facts when filing the declaration and did not show an excusable inability to raise them earlier.
Revision under Art. 107 lit. c LI requires facts existing before the challenged decision that could not, without fault, have been invoked earlier. The taxpayer knew his 1989 earnings, and the omission by his mandatary was attributable to him. He also failed to respond to repeated requests to supply the missing documents.
Whether the authority had overlooked important facts in the file.
No. The authority detected the incompleteness and requested the missing supporting documents before taxing by assessment of office.
The revision ground of Art. 107 lit. a LI presupposes an inadvertence by the authority. Here, the authority was aware of the gaps and did not overlook a decisive file element.
Whether there was a violation of essential procedural rules justifying revision.
No. The taxpayer was given a real opportunity to complete the file, so there was no procedural defect under Art. 107 lit. b LI.
The authority invited the taxpayer twice to submit the missing salary certificates and expense evidence, thereby respecting the right to be heard.
Whether court costs should be imposed on the unsuccessful appellant.
Yes. A justice fee of CHF 500 was charged to the appellant.
As the appellant failed, costs were allocated against him under Art. 55 LJPA.
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