CANTON DE VAUD
TRIBUNAL ADMINISTRATIF
Arrêt
du 1er décembre 2000
sur le recours interjeté par Michel et Pascal SEREX , représentés par Me François Pidoux, avocat à Vevey
contre
la décision rendue sur recours le 8 juillet 1998 par la Commission d'estimation fiscale des immeubles du district de Lausanne (estimation fiscale de la parcelle no 2036 de Lausanne, avenue du Vieux Moulin 10).
Composition de la section: M. E. Brandt, président; M. R. Ernst et M. J. Morel, assesseurs. Greffière: Mlle F. Coppe.
Vu les faits suivants:
A. Michel et Pascal Serex ont acquis, chacun pour une demie, la parcelle no 2'036 du cadastre de la Commune de Lausanne le 2 décembre 1997. D'une surface totale de 878 m2, dont 618 m2 en nature de place-jardin, cette parcelle porte un bâtiment affecté à l'habitation (police d'assurance ECA no 8'102) d'une surface au sol de 260 m2. L'immeuble comprend un rez-de-chaussée et quatre étages, tous affectés au logement, ainsi qu'un sous-sol où se trouvent les caves, une chaufferie et un garage; il comprend en outre des combles avec le galetas et la buanderie.
La parcelle no 2'036 était auparavant propriété de la Société immobilière Avenue du Vieux-Moulin B SA en liquidation qui était représentée, lors du transfert du 2 décembre 1997, par Patrice Galland, administrateur de la liquidatrice Galland et Cie SA. Cette dernière avait établi le 4 avril 1997 une expertise de la valeur vénale en vue de la liquidation facilitée de la société, dont on citera les extraits suivants:
"(...) Nombre d'appartements de 1 pièce: 5
Nombre d'appartements de 2 pièce: 10
Nombre d'appartements de 3 pièce: 5
Descriptif
Le marché:
Il est à relever que depuis le début des années 1990, le marché immobilier a subi une importante chute qui est estimée de l'ordre de 25% à 30%.
De plus, à l'heure actuelle, nous devons constater un important nombre de biens immobiliers à vendre, ce qui augmente particulièrement la concurrence entre objets.
La situation conjoncturelle de l'emploi ne fait que renforcer le climat de méfiance actuel et correspond à un nouveau critère de retenue sur la reprise des prix des immeubles.
Il est également très important de relever que cet immeuble est composé de petits appartements. Ceux-ci sont principalement touchés par la crise du logement et les loyers ont dus être revus à la baisse depuis environ deux ans, afin de trouver preneur.
Au niveau de la valeur vénale, les amateurs ne sont pas très intéressés par ce style d'immeuble qui exige un rendement brut très haut d'environ 10% afin de compenser les nouvelles baisses de loyer à effectuer.
La situation:
L'emplacement au centre-ville pourrait être un avantage. Cependant, la proximité immédiate de l'avenue du Vieux-Moulin est un très important facteur de nuisances.
La construction:
L'immeuble a été construit en 1955 avec des matériaux des années 1950, sans agencement intérieur au niveau des cuisines. Tous les sanitaires sont donc d'époque. Une isolation périphérique a été apposée en 1989.
Compte tenu de ces éléments, notre estimation de la valeur vénale sera la suivante:
1) Valeur de rendement:
Revenu locatif annuel au 01.01.1997: 210'612.--
Taux de capitalisation en % pour l'objet en SI: 10,5%
2'000'000.--
2) Valeur intrinsèque:
Volume ECA:5'025 m3 à env. 425.-- le m3 2'135'000.--
1'281'000.--
Terrain: 878 m2 à env. 400.-- le m2 350'000.--
Total: 1'631'000.--
3) Valeur vénale (moyenne 1 + 2) arrondi 1'815'000.--"
L'Administration cantonale des impôts a fixé la valeur de sortie de l'immeuble à 2'000'000 le 28 avril 1997; elle a retenu une valeur à neuf de 480 francs, avec un taux de vétusté de 47,88% selon la "méthode Hägi", et un prix de 400 francs le m2 pour le terrain; en outre, elle a appliqué un taux de capitalisation de 9,5% à l'état locatif de 210'612 francs.
B. Dans le cadre de l'établissement d'une nouvelle estimation fiscale de la parcelle no 2036 en raison du transfert immobilier intervenu le 2 décembre 1997, Galland et Cie SA, au nom de Michel et Pascal Serex, a précisé à la Commission d'estimation fiscale des immeubles du district de Lausanne (ci-après: la commission) qu'il s'agissait d'un immeuble de 5 niveaux habitables comprenant 20 appartements, 6 garages boxes pour une voiture; cinq places de parc extérieures étaient en outre aménagées. Elle a par ailleurs produit l'état locatif au 1er janvier 1998 indiquant un revenu locatif annuel net de 207'252 francs.
C. Par décision du 16 avril 1998, la commission a fixé l'estimation fiscale de la parcelle no 2036 à 2'374'000 francs, selon le calcul suivant:
"Nature
surface en m2
prix au m2
rendement/locat
total
habitation
Fr 207'252.--
total
Fr. 207'252.--
taux de capitalisation
7.5%
Valeur de rendement
Fr 2'763'000.--
Nature
volume/surface
prix au m3/m2
total
valeur nette
habitation
5'025
Fr 550.--
Fr 2'763'750.--
total
Fr 2'763'750.--
vétusté admise
30%
Fr 1'934'625.--
valeur terrain
878
Fr 500.--
Fr 439'000.--
Fr 439'000.--
Total valeur vénale
Fr 2'374'000.--
Estimation fiscale : arrêtée à la valeur vénale: Fr 2'374'000.-- "
Michel et Pascal Serex ont recouru contre cette décision auprès de la commission le 27 avril 1998; ils ont fait valoir que l'estimation fiscale ne pouvait pas être supérieure à la valeur vénale qui était en l'occurrence de 2'000'000 francs selon l'Administration cantonale des impôts; ce prix avait constitué la base transactionnelle avec la société immobilière Avenue du Vieux Moulin B SA auparavant propriétaire et il représentait une moyenne entre la valeur de rendement et la valeur intrinsèque.
Par nouvelle décision du 8 juillet 1998, la commission a rejeté le recours et maintenu l'estimation fiscale de l'immeuble à 2'374'000 francs; elle a précisé que les critères de taxation admis par l'Administration cantonale des impôts pour le calcul des valeurs de sortie des immeubles lors des liquidations des sociétés immobilières étaient différents de ceux qui découlaient de la loi sur l'estimation fiscale.
D. Michel et Pascal Serex ont déclaré recourir contre cette décision auprès du Tribunal administratif le 27 juillet 1998 par l'intermédiaire de Galland et Cie SA; ils ont ensuite déposé leur mémoire de recours le 28 juillet 1998 par l'intermédiaire de Me François Pidoux. Ils ont précisé que l'immeuble avait été construit dans les années cinquante et qu'il n'avait fait l'objet d'aucune rénovation à l'exception d'une isolation périphérique réalisée en 1989; les cuisines n'étaient pas agencées et le niveau de confort était très sommaire; en outre, les canalisations et alimentations en eau dataient de la construction. Par ailleurs, l'expertise Galland et Cie SA concluait à une valeur de sortie de 1'815'000 francs et l'Administration cantonale des impôts avait fixé cette valeur à 2'000'000 francs qui correspondait exactement à la valeur vénale. Ils ont estimé qu'il n'avait pas été tenu compte des possibilités légales de baisses de loyers, des difficultés de relocation et de l'état vétuste de l'immeuble. Ils ont conclu à une estimation fiscale de 1'815'000 francs. Ils ont produit l'état locatif au 1er juillet 1998 faisant mention d'un état locatif annuel de 196'860 francs.
E. Le 8 octobre 1998, la commission a revu sa décision et elle ramené l'estimation fiscale de la parcelle en cause à 2'198'000 francs. Elle a tenu compte du nouveau revenu locatif de 196'860 francs et d'un taux de capitalisation de 8,5% au vu de l'évolution du marché, de même que de l'ancienneté et de la vétusté du bâtiment. Elle a produit le calcul suivant:
"Nature
surface en m2
prix au m2
rendement/locat
total
habitation
Fr 196'860.--
total
Fr. 196'860.--
taux de capitalisation
8.5%
Valeur de rendement
Fr 2'316'000.-
Nature
volume/surface
prix au m3/m2
total
valeur nette
habitation
5'025
Fr 500.--
Fr 2'512'500.--
total
Fr 2'512'500.--
vétusté admise
30%
Fr 1'758'750.--
valeur terrain
878
Fr 500.--
Fr 439'000.--
Fr 439'000.--
Total valeur vénale
Fr 2'198'000.-
Estimation fiscale : arrêtée à la valeur vénale: Fr 2'198'000.-- "
F. Les recourants ont déclaré maintenir les conclusions de leur recours le 20 novembre 1998. Ils ont invoqué l'art. 2 de la loi d'estimation fiscale selon lequel la valeur fiscale ne peut pas être supérieure à la valeur vénale. Ils ont critiqué la valeur de 500 francs le m3 au vu de la construction simple et ancienne, celle-ci ne devant pas, selon eux, dépasser 425 francs. Ils demandent en outre qu'un taux de vétusté de 40% soit appliqué compte tenu du fait que l'immeuble avait une cinquantaine d'années et qu'il n'avait bénéficié que d'un entretien minimal. Concernant le terrain, celui-ci devait être estimé à 400 francs le m2 au vu de sa situation défavorable au bord de l'avenue du Vieux-Moulin. Ils ont en outre critiqué le fait que la commission ne s'était basée que sur une valeur intrinsèque en retenant des éléments de base différents de ceux des calculs effectués lors de la liquidation de la société immobilière. Ils ont requis l'inspection locale de l'immeuble en cause. Ils ont par ailleurs produit une lettre du notaire Martin Habs du 14 octobre 1998 qui confirmait avoir constaté lors des transferts intervenus récemment que le prix de vente était fréquemment inférieur à l'estimation fiscale issue de la dernière révision générale.
G. Le Tribunal administratif a tenu audience sur place le 12 mars 1999 en présence de Me François Pidoux représentant les recourants, du témoin Patrice Galland ainsi que de M. Tuchschmid pour l'autorité intimée. Le tribunal a procédé à la visite des lieux. Il a notamment visité le sous-sol qui comprend les caves et la chaufferie à mazout, deux appartements ainsi que les combles où se trouvent le galetas, qui n'est pas isolé, et la buanderie. M. Galand a précisé que seuls trois appartements avaient fait l'objet de travaux, soit la rénovation des cuisines; il s'agissait cependant de travaux simples, les tuyauteries restant celles d'origine; les seuls autres travaux effectués ont concerné uniquement l'enveloppe extérieure du bâtiment. Les parties ont confirmé leurs conclusions respectives.
La commission a encore indiqué le 5 mai 1999 que dans le cadre des calculs de contrôle de la révision générale de 1992, elle avait fixé des prix de terrain de 500 francs à 1'000 francs le m2 selon la situation et la constructibilité des parcelles situées dans la même zone que la parcelle en cause; elle a apporté les exemples suivants:
"- parcelle no 2008, av. des Oiseaux 11: 600 francs le m2
parcelle no 201, av. des Oiseaux 5: 600 francs le m2
parcelle no 2030, av. des Oiseaux 15.17: 800 francs le m2
parcelle no 2056, rue de la Borde 37: 1'250 francs le m2."
A la demande du tribunal, l'Administration cantonale des impôts a produit la circulaire no 30 concernant les allégements fiscaux en vue de faciliter la liquidation des sociétés immobilières. La directive en question (circulaire no 30) précise au chiffre 2.4. la notion de valeur vénale de la manière suivante :
"La valeur vénale "est celle qu'indiquerait une transaction libre entre un vendeur désireux mais non obligé de vendre, et un acheteur désireux main non obligé d'acheter, dans le climat économiquement prévalant à la date de validité de l'estimation et au lieu de situation de l'immeuble". (Définition citée par F. Thorens, L'utilité de l'expert en estimations immobilières, exposé présenté à la journée professionnelle du 7 mars 1990 sur l'évaluation des biens immobiliers, Habitat et jardins 1990). La valeur vénale est définie par l'Administration fédérale des contribution comme étant "le prix que des tiers indépendants auraient dû payer au moment du transfert".
Ce document comporte en outre une annexe 2 définissant de la manière suivante le mode d'évaluation de la valeur vénale des immeubles :
" A. Généralités
La valeur vénale de l'immeuble peut être fixée par comparaison avec les prix fixés lors de transactions habituelles dans la région concernée, portant sur des immeubles de situation, d'affectation, d'importance et de qualité semblables. Elle doit également tenir compte des transactions récentes ayant eu pour objet l'immeuble à évaluer. En cas d'évaluation d'un immeuble bâti, le coût de la construction effectif, s'il est connu, doit servir de base à la détermination de la valeur intrinsèque du bâtiment.
A défaut de prix d'achat et de prix comparatifs, le calcul de la valeur vénale est effectué à l'aide de la valeur de rendement et de la valeur réelle. La signification économique de ces deux éléments pour la fixation de la valeur vénale est déterminée par un coefficient de pondération.
La valeur réelle correspond à la somme de la valeur intrinsèque des bâtiments, des frais de construction accessoires et de la valeur du terrain.
B. Evaluation de la valeur intrinsèque
B1) Terrains
Il convient de prendre en compte :
la surface de la parcelle
la surface construite
la situation de la parcelle, son dégagement, son orientation, sa pente, son accès.
Il faut également déterminer l'indice technique d'utilisation, qui varie en fonction de la situation géographique de l'immeuble, du COS et du CUS.
B2) Bâtiments (valeur à neuf)
Il convient de tenir compte des éléments suivants :
cube du bâtiment selon les normes ECA
l'année de construction, ou celle d'une rénovation ou d'une transformation importante
le système de construction (matériaux, équipement)
l'état d'entretien
le degré de vétusté
l'indice des prix à la construction
La valeur du bâtiment se détermine en soustrayant du coût de construction (valeur à neuf) l'abattement pour vétusté.
B3) Aménagements extérieurs
Il s'agit de prendre en considération :
les constructions diverses (soutènement, murs, escaliers, garage, etc.)
revêtements et les jardins
les plantations
l'état d'entretien
B4) Environnement
Il convient de tenir compte de l'environnement bâti et de l'environnement général, ainsi que des infrastructures (communications, commerces, équipements scolaires, etc.).
C. Evaluation de la valeur de rendement
Il s'agit de prendre en considération :
le produit des loyers
les loyers potentiels ayant trait aux éventuels logement vacants
Ces éléments sont capitalisés à un taux tenant compte des éléments inhérents à l'immeuble, notamment sa situation, son état d'entretien et les charges.
En cas d'occupation de l'immeuble par les actionnaires ou des proches disposant de logement pour des loyers de faveur, le produit des loyers devra être adapté au niveau de celui qui aurait été le sien si l'immeuble était loués à des tiers."
Considérant en droit:
b) L'art. 36 let. a LJPA prévoit que le recourant peut invoquer devant l'autorité de recours la violation du droit, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation; il ne peut invoquer l'inopportunité que si la loi spéciale le prévoit (art. 36 let. c). La loi du 18 novembre 1935 sur l'estimation fiscale des immeubles (ci-après la loi ou LEFI) ne comporte aucune disposition étendant le pouvoir de l'autorité de recours au contrôle de l'opportunité; le pouvoir d'examen du Tribunal administratif est donc limité au contrôle de la légalité en matière d'estimation fiscale. Le tribunal renonce ainsi à corriger l'estimation fiscale lorsque celle-ci représenterait une différence inférieure à 5%; il considère en effet qu'on ne peut alors pas parler d'abus du pouvoir d'appréciation (voir arrêts TA EF 92/039 du 1er juillet 1993; EF 93/029 du 8 septembre 1993; EF 93/073 du 30 mai 1994; EF 93/087 du 27 mai 1994; EF 94/083 du 28 février 1995).
b) L'art. 2 LEFI dispose que l'estimation fiscale est faite par bien-fonds en prenant la moyenne entre sa valeur de rendement et sa valeur vénale (al. 1); toutefois, la valeur fiscale ne pourra être supérieure à la valeur vénale (al. 2). En outre, l'art. 3 al. 1 LEFI dispose que l'estimation fiscale d'un bien-fonds comprend l'estimation du sol, des bâtiments et des accessoires.
c) Selon l'art. 2 LEFI, la valeur de rendement d'un immeuble correspond au rendement brut ou net capitalisé à un taux tenant compte du loyer de l'argent et des charges annuelles et périodiques (al. 3); la valeur vénale d'un immeuble représente la valeur marchande de celui-ci (al. 4).
b) Par ailleurs, selon la jurisprudence du Tribunal administratif, le fait que certains logements d'un immeuble soient vacants n'est pas pris en compte dans la détermination de la valeur locative, en tous cas dans la mesure où il n'est pas établi que l'immeuble en cause serait spécialement touché par ce problème (voir arrêt TA EF 93/068 du 23 février 1995, consid.2e).
c) En l'espèce, pour déterminer la valeur locative, il convient de prendre en compte l'état locatif effectif de 196'860 francs au 1er juillet 1998, qui est admis par l'autorité intimée. Quant au taux de capitalisation, l'autorité intimée a retenu dans un premier temps un taux de 7,5%, puis, dans son nouveau calcul du 8 octobre 1998, elle a appliqué un taux de 8,5%, qui est considérablement plus favorable aux recourants; le tribunal estime que le taux de 8,5% tient justement compte de l'état du bâtiment et qu'il convient ainsi de confirmer la valeur de rendement arrêtée par la commission le 8 octobre 1998, soit 2'316'000 francs.
b) L'art. 8 al. 2 REFI précise qu'à défaut d'indications (prix d'achat, éléments de comparaison, etc.), la valeur vénale est obtenue en capitalisant le rendement brut à un taux qui varie selon le genre d'immeuble, la nécessité d'amortissement, les risques de placement sur ces immeubles. Selon les Instructions, un facteur de pondération doit être appliqué en fonction de l'âge du bâtiment, à raison de 1% l'an, mais au maximum 30%, sauf cas exceptionnels.
aa) Dans un arrêt du 11 mars 1999 (EF 98/0016), le tribunal a considéré que lors de la mise à jour des estimations fiscales des immeubles ayant fait l'objet d'une liquidation fiscalement privilégiée, il convenait de s'en tenir en principe à la décision de l'Administration cantonale des impôts fixant la valeur de sortie de l'immeuble pour calculer l'estimation fiscale; en effet, l'Administration cantonale des impôts et les commissions d'estimation fiscale dépendaient du même Département des finances et elles étaient chargées d'imposer la même valeur, l'assiette de l'impôt étant identique. Ainsi, même si elles appliquaient des législations différentes et exerçaient leurs compétences indépendamment l'une de l'autre, d'éventuelles divergences étaient difficilement soutenables car les normes visaient le même concept et le même but; le tribunal a toutefois réservé des circonstances concrètes propres au cas d'espèce et justifiant que l'on s'écarte de la valeur de sortie (arrêt TA EF 00/008 du 18 août 2000).
bb) En modifiant l'art. 135 de la loi sur les impôts directs cantonaux du 26 novembre 1956, lors de la révision du 21 juin 1994, le législateur cantonal a voulu une nouvelle et dernière fois faciliter la reprise en nom propre des immeubles des sociétés immobilières par leurs actionnaires (voir BGB juin 1994 p. 986). Il a délégué au Conseil d'Etat la compétence d'arrêter les dispositions d'application relatives à ces nouvelles facilités. Le règlement du 5 avril 1995 relatif à la liquidation des sociétés immobilières prévoit à son art. 1er que la valeur de transfert des immeubles de la société immobilière à ses actionnaires correspond à la valeur vénale de ses biens. L'art. 3 précise que le Département des finances édicte une directive sur la liquidation des sociétés immobilières bénéficiant des allégements fiscaux prévus à l'art. 135 LI.
cc) Les dispositions légales destinées à favoriser la liquidation des sociétés immobilières ne comportent donc aucune définition ni aucune précision sur la notion de valeur vénale et il convient donc de se référer aux critères légaux et réglementaires arrêtés dans le domaine de l'estimation fiscale, pour coordonner les décisions à prendre dans ces deux domaines. La circulaire no 30 de l'Administration cantonale des impôts ainsi que son annexe 2 doivent donc en principe être appliquées de manière conformes aux règles sur l'estimation fiscale des immeubles afin d'harmoniser les pratiques des deux autorités.
c) Le tribunal procédera donc à un contrôle de la valeur vénale selon les critères définis par la législation régissant l'estimation fiscale.
aa) L'immeuble présente une construction de base simple; il compte par ailleurs un volume important de locaux non habitables et non isolés. Concernant les appartements, seuls trois d'entre eux ont été équipés d'une cuisine agencée et toutes les canalisations sont d'origine; les pièces sont en outre exiguës. Au vu de ces caractéristiques, le tribunal estime qu'un prix de 450 francs le m3 doit être retenu; en outre, un taux de vétusté de 25%, compte tenu des travaux de rénovation extérieurs dont le bâtiment a fait récemment l'objet, doit être appliqué. Quant au terrain, un prix de 500 francs le m2 se justifie au vu de sa situation et des prix pratiqués pour les parcelles situées dans le même quartier.
Le tribunal aboutit donc au calcul suivant de la valeur vénale :
*- habitation: 5'025 m3 à 450 frs: 2'261'250.--
1'695'937,50*
- terrain: 878 m2 à 500 frs: 439'000.--
- Valeur vénale: 2'134'937,50
bb) L'estimation de la valeur vénale selon les critères de la législation sur l'estimation fiscale s'écarte donc sur plusieurs points des valeurs retenues par l'Administration cantonale des impôts; tout d'abord en ce qui concerne le taux de vétusté de 47,88%; un tel taux ne se justifie pas dans le cas présent; d'une part, un taux supérieur à 30% est en effet réservé aux cas exceptionnels (bâtiments vétustes), et d'autre part, l'immeuble en cause a fait l'objet de travaux de rénovation de l'enveloppe extérieure complets et récents. Quant au terrain, le prix de 400 fr/m2 ne correspond pas aux prix fixés dans le même secteur, qui s'élèvent entre 600 et 800 fr/m2 à l'avenue des Oiseaux et atteignent 1250 fr/m2 à la rue de la Borde dans une situation également bruyante le long d'un axe routier à fort trafic. Ainsi, les chiffres retenus pour déterminer la valeur de sortie de l'immeuble s'écartent sensiblement de la situation effective et des critères habituels appliqués dans le cadre de l'estimation fiscale et aussi de ceux fixés par les directives de l'Administration cantonale des impôts, notamment en raison d'une sous-estimation de la valeur du terrain et un taux de vétusté trop élevé.
cc) La jurisprudence du tribunal tend à coordonner l'établissement de la valeur vénale lors de l'estimation fiscale d'une part, et lors de la détermination de la valeur de sortie dans le cade des mesures destinées à favoriser la liquidation de sociétés immobilières d'autre part; mais elle réserve les circonstances particulières justifiant que l'on s'écarte de ce principe (voir les arrêts TA, arrêts EF 98/0016 du 11 mars 1999, EF 98/0010 du 15 avril 1999 et EF 98/021 du 9 novembre 1999). En l'espèce, le tribunal retient une valeur vénale de 2'134'937.50 fr. selon les critères de l'estimation fiscale et la valeur de sorite, devant correspondre à la valeur vénale, a été fixée à 2'000'000 fr. par l'Administration cantonale des impôts. Comme la différence de 135'000 fr. qui subsiste reste dans une marge de 10% par rapport à la valeur vénale fixée conformément aux critères de la législation sur l'estimation fiscale, le tribunal considère qu'il n'existe pas de circonstances particulières au sens de la jurisprudence, justifiant de s'écarter de la valeur de sorite déterminée par l'ACI. L'estimation fiscale doit donc être arrêtée à la valeur vénale retenue à 2'000'000.- fr. dès lors que la valeur de rendement (2'316'000 fr.) est supérieure à la valeur vénale (art. 2 al. 2 LEFI).
Par ces motifs
le Tribunal administratif
arrête:
I. Le recours est partiellement admis.
II. La décision de la Commission d'estimation fiscale des immeubles du district de Lausanne du 8 octobre 1998 fixant l'estimation fiscale de la parcelle no 2036 du cadastre de la Commune de Lausanne à 2'198'000 francs est réformée en ce sens que l'estimation fiscale est réduite à 2'000'000 francs.
III. Un émolument de justice de 500 (cinq cents) francs est mis à la charge des recourants Michel et Pascal Serex, solidairement entre eux.
IV. L'Etat de Vaud, par le débit du budget du Département des finances, est débiteur des recourants d'une indemnité de 1000 fr. à titre de dépens.
Lausanne, le 1er décembre 2000/fc/pe
Le président:
Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de l'avis d'envoi ci-joint