402 TRIBUNAL CANTONAL AVS 45/07 - 35/2015 ZC07.031446 C O U R D E S A S S U R A N C E S S O C I A L E S
Arrêt du 29 octobre 2015
Composition : MmeT H A L M A N N , présidente Mme Röthenbacher, juge, et M. Piguet, juge suppléant Greffier :M. Grob
Cause pendante entre : M., à [...], recourant, représenté par Me Marcel Heider, avocat à Montreux, et Y., à [...], intimée.
Art. 9 LAVS ; 6, 6 ter , 22 al. 2 RAVS
janvier au 31 décembre 2001, Y.________ a retenu un revenu net déterminant de 1'215'554 fr. (revenu de 1'657'849 fr., sous déduction de 3,5 % du capital propre engagé fixé à 12'637'000 fr.) et fixé le montant de la cotisation à 115'472 fr. 40 (y compris les frais administratifs de 1,5 %) ; -dans la seconde décision relative à la période courant du 1 er
janvier au 31 mai 2002, Y.________ a retenu un revenu net déterminant de 2'507'401 fr. (revenu de 2'691'690 fr., sous déduction de 3,5 % du capital propre engagé fixé à 12'637'000 fr.) et fixé le montant de la cotisation à 241'776 fr. 05 (y compris les frais administratifs de 1,5 %) ;
juin au 31 décembre 2002, Y.________ a retenu un revenu net déterminant de 3'798'683 fr. (revenu de 3'802'990 fr., sous déduction de 3,5 % du capital propre engagé fixé à 211'000 fr.) et fixé le montant de la cotisation à 366'280 fr. (y compris les frais administratifs de 1,5 %). d) Les oppositions formées par M.________ contre ces trois décisions ont été rejetées par décision du 16 février 2005. B.a) Par acte du 18 mars 2005 (cause AVS 14/05), M.________ a recouru contre la décision sur opposition du 16 février 2005 devant le Tribunal des assurances du canton de Vaud, en concluant à l'annulation de celle-ci et au recalcul des cotisations dues pour les années 2001 et 2002. Il a avancé qu’Y.________ ne pouvait se fonder sur la communication de l'Office d'impôt du district de Vevey pour calculer les cotisations litigieuses, dans la mesure où les années 2001-2002 n'avaient pas fait l'objet d'une taxation entrée en force en raison de la brèche fiscale engendrée par le passage du système d'imposition bisannuelle praenumerando au système d'imposition postnumerando annuelle. Il appartenait par conséquent à Y.________ de déterminer les éléments pertinents au calcul des cotisations. Et quand bien même il fallait considérer que la communication du fisc était juridiquement valable, il convenait néanmoins de s'en écarter car elle était incorrecte. En effet, le fisc n'avait pas déterminé le capital propre investi sur la base des valeurs fiscales, contrairement au texte règlementaire, et avait tenu compte des actifs localisés en Allemagne, contrairement à la pratique administrative. b) Dans sa réponse du 4 mai 2005, Y.________ a conclu au rejet du recours. En substance, elle a allégué qu'il appartenait aux autorités fiscales de déterminer le revenu provenant d'une activité indépendante ainsi que le capital propre engagé dans l'entreprise et de communiquer ces données aux caisses de compensation. Dans la mesure où les décisions rendues le 8 novembre 2004 reposaient sur les chiffres
4 - communiqués par le fisc, lesquels étaient par ailleurs manifestement corrects, elles devaient être confirmées. c) Dans sa réplique du 29 juin 2005, M.________ a maintenu les conclusions formulées dans son recours du 18 mars 2005, en reprenant l'argumentation développée dans celui-ci. d) Dans sa duplique du 16 août 2005, Y.________ a confirmé ses conclusions tendant au rejet du recours. e) Par jugement du 12 juin 2006, le Tribunal des assurances du canton de Vaud a rejeté le recours de M.. En substance, il a considéré que la communication fiscale de l'Office d'impôt du district de Vevey avait force contraignante et qu'Y. était liée par les données qui y figuraient. C.Par arrêt du 28 septembre 2007 (cause H 177/06), le Tribunal fédéral a partiellement admis le recours de droit administratif formé par M.________. Il a annulé le jugement du Tribunal des assurances du canton de Vaud du 12 juin 2006 en tant qu'il concernait la quotité du capital propre engagé dans l'entreprise et lui a renvoyé la cause pour instruction complémentaire au sens des considérants et nouveau jugement. Le Tribunal fédéral a retenu les considérations suivantes : « 3. 3.1 Le revenu provenant d'une activité indépendante comprend tout revenu du travail autre que la rémunération pour un travail accompli dans une situation dépendante (art. 9 al. 1 LAVS). Le revenu provenant d'une activité indépendante et le capital propre engagé dans l'entreprise sont déterminés par les autorités fiscales cantonales et communiqués aux caisses de compensation (art. 9 al. 3 LAVS). 3.2 Jusqu'au 31 décembre 2000, les cotisations des indépendants et des personnes sans activité lucrative étaient fixées selon le système de calcul praenumerando. Pour des raisons pratiques, l'AVS appliquait en effet le système bisannuel de l'impôt fédéral direct, puisque les autorités fiscales étaient compétentes pour déterminer les facteurs nécessaires au calcul des cotisations (art. 9 al. 3 LAVS). Presque tous les cantons ayant prévu d'introduire dès le 1er janvier 2001 le système d'imposition postnumerando pour l'impôt fédéral
5 - direct – à l'exception des cantons du Tessin, du Valais et de Vaud -, le Conseil fédéral a décidé de modifier le système applicable au calcul des cotisations AVS/AI/APG, afin que le système fiscal et le système des assurances sociales continuent de concorder dans le temps. Pour ce faire, il a adopté les dispositions de l'ordonnance du 1er mars 2000 modifiant le Règlement sur l'assurance-vieillesse et survivants (RAVS). Le passage au système postnumerando pour le calcul des cotisations personnelles des indépendants et des personnes sans activité lucrative a été consacré à l'art. 22 al. 2 RAVS. Les cotisations sont désormais fixées chaque année sur la base du revenu effectivement acquis pendant l'année de cotisation et du capital propre engagé au 31 décembre. En d'autres termes, la période de cotisation coïncide avec la période de calcul (VSI 2003 p. 66 consid. 4b p. 69 [H 420/01], 2000 p. 112). Les nouvelles dispositions du RAVS sont entrées en vigueur de manière uniforme dans toute la Suisse le 1er janvier 2001. Afin de maintenir l'égalité de traitement entre les assurés tant pour le paiement des cotisations que pour le calcul des cotisations, le Conseil fédéral a en effet expressément exclu une cantonalisation du système analogue à celle de l'impôt fédéral direct. Ce choix – délibéré – avait cependant pour inconvénient que les personnes tenues de cotiser dans l'un des cantons qui avait maintenu le système d'imposition praenumerando bisannuelle devaient attendre plus longtemps la fixation définitive du montant de leurs cotisations, puisque celle-ci demeurait dépendante de l'entrée en force de la taxation fiscale (sur l'ensemble de la question, VSI 2000 p. 107 s.; voir également PAUL CADOTSCH, Die AHV stellt für die Bemessung der persönlichen Beiträge auf die Gegenwartsbemessung um, Revue fiscale 2000, p. 365 s.; MICHEL JACCARD, L'AVS passe au calcul postnumerando le 1er janvier 2001, Sécurité sociale [CHSS] 2000, p. 134 s.). 3.3 Les cantons du Tessin, du Valais et de Vaud sont passés au système d'imposition postnumerando le 1er janvier 2003. Le passage du système d'imposition praenumerando bisannuelle au système postnumerando a ouvert une brèche de calcul, durant laquelle les revenus ordinaires des deux années précédant le changement de système d'imposition n'ont pas fait directement l'objet d'une taxation. Dans la mesure où les caisses de compensation auraient pu ne plus disposer des données fiscales relevant de la brèche de calcul pour déterminer les cotisations AVS/AI/APG des indépendants et des personnes sans activité lucrative, la loi a contraint les autorités fiscales à établir et à communiquer aux caisses de compensation les données nécessaires à la détermination des cotisations AVS/AI/APG durant la brèche de calcul fiscale (art. 218 al. 6 LIFD [RS 642.11] et 69 al. 6 LHID [RS 642.14] en corrélation avec l'art. 9 al. 3 LAVS; voir également l'avis du Conseil fédéral relatif à l'initiative parlementaire Hegetschweiler «Prise en compte des dépenses extraordinaires lors d'une modification apportée à l'imposition dans le temps», FF 1998 V 4348 s.; arrêt M. du 14 juillet 2006 [H 138/05]). 3.4 En raison de la brèche fiscale, les revenus (art. 218 al. 6 LIFD) et le capital propre engagé dans l'entreprise (art. 69 al. 6 LHID) communiqués par les autorités fiscales n'ont pas été tirés de décisions de taxation fiscale passées en force; partant, les données
6 - transmises dans ce cadre par les autorités fiscales cantonales n'ont pas de force contraignante au sens de l'art. 23 al. 4 RAVS pour la fixation des cotisations sociales (arrêt H 185/05 du 8 novembre 2006; arrêt H 206/02 du 20 mars 2003, consid. 3.2 paru in SVR 2003 AHV n° 18 p. 48).
Le litige porte en premier lieu sur le point de savoir si les activités du recourant en Allemagne doivent être prises en compte dans la détermination du capital propre engagé dans l'entreprise. 4.1 Selon l'art. 5 de la Convention sur la sécurité sociale entre la Confédération suisse et la République fédérale d'Allemagne du 25 février 1964 (RS 0.831.109.136.1), lorsqu'une personne occupe un emploi ou exerce une activité sur le territoire de l'une des parties contractantes, les dispositions légales de cette partie sur l'assurance obligatoire sont applicables, à moins que les articles 6 à 9 n'en disposent autrement (al. 1, première phrase). En ce qui concerne l'assurance obligatoire et le calcul des cotisations de personnes auxquelles les dispositions légales des deux parties contractantes sont applicables en vertu du 1er alinéa, chaque partie contractante ne tient compte que du revenu réalisé sur son propre territoire (al. 2). Cette convention bilatérale de sécurité sociale institue, en ce qui concerne l'assurance obligatoire, le principe de l'affiliation au lieu de travail, valable aussi pour les indépendants (ATF 119 V 65 consid. 3a p. 68, 117 V 268 consid. 3b p. 270; VSI 1993 p. 103 s. consid. 3a p. 104; RCC 1990 p. 354 s. consid. 2a p. 355, 1981 p. 490 s. consid. 1b p. 491). Dans le cas particulier, où il s'agit des périodes de cotisation du 1er janvier au 31 décembre 2001 et du 1er janvier au 31 mai 2002, est applicable le principe du lieu de travail en ce qui concerne l'assujettissement à l'assurance et l'obligation de cotiser. S'agissant de l'obligation de cotiser à l'AVS suisse pendant ces périodes, est déterminant le capital propre engagé en Suisse au 1er janvier 2003 (VSI 2000 p. 113). 4.2 L'Accord du 21 juin 1999 entre, d'une part, la Confédération suisse et, d'autre part, la Communauté européenne et ses Etats membres, sur la libre circulation des personnes (ALCP; RS 0.142.112.681) est entré en vigueur le 1er juin 2002. Selon l'art. 1er par. 1 de l'annexe II de l'ALCP - intitulée "Coordination des systèmes de sécurité sociale", fondée sur l'art. 8 de l'accord et faisant partie intégrante de celui-ci (art. 15 ALCP) - en relation avec la Section A de cette annexe, les Parties contractantes appliquent entre elles en particulier le règlement (CEE) n° 1408/71 du Conseil du 14 juin 1971 relatif à l'application des régimes de sécurité sociale aux travailleurs salariés, aux travailleurs non-salariés et aux membres de leur famille qui se déplacent à l'intérieur de la Communauté (ci-après: règlement n° 1408/71), ainsi que le règlement (CEE) n° 574/72 du Conseil du 21 mars 1972 fixant les modalités d'application du règlement (CEE) n° 1408/71 relatif à l'application des régimes de sécurité sociale aux travailleurs salariés, aux travailleurs non-salariés et aux membres de leur famille qui se déplacent à l'intérieur de la Communauté (ci- après: règlement n° 574/72), ou des règles équivalentes.
Est litigieuse la quotité du capital propre engagé dans l'entreprise.
8 - 5.1 Le capital propre de 210'811 fr. communiqué par l'autorité fiscale (art. 69 al. 6 LHID) n'est pas issu d'une décision de taxation passée en force en raison de la brèche fiscale. Le recourant n'avait pas la possibilité de faire valoir ses droits en matière de taxation dans la procédure judiciaire fiscale et la communication du 23 septembre 2004 n'avait pas de force contraignante au sens de l'art. 23 al. 4 RAVS pour la fixation des cotisations sociales concernant 2001 et 2002 (supra, consid. 3.4). 5.2 Dès lors, il appartenait à la juridiction cantonale, devant laquelle le recourant – se référant à sa déclaration d'impôt 2001-2002 bis – faisait valoir ses droits en ce qui concerne la quotité du capital propre engagé dans l'entreprise au 1er janvier 2003, d'examiner les données résultant de la communication du 23 septembre 2004. Les constatations des premiers juges ne portent pas sur les données fiscales. Les montants constatés sont ceux qui figurent dans les décisions de cotisation du 8 novembre 2004, à savoir 12'637'000 fr. pour les périodes de cotisation du 1er janvier au 31 décembre 2001 et du 1er janvier au 31 mai 2002 et 211'000 fr. pour la période de cotisation du 1er juin au 31 décembre 2002. Il aurait fallu que la juridiction cantonale vérifie la quotité du capital propre engagé dans l'entreprise, ce qui supposait l'examen préalable des données fiscales (cf. le préavis de l'OFAS du 15 décembre 2006). Il apparaît ainsi qu'en ce qui concerne la quotité du capital propre engagé dans l'entreprise, les faits pertinents ont été constatés d'une manière incomplète. Il se justifie dès lors d'annuler le jugement attaqué et de renvoyer la cause à la juridiction cantonale pour qu'elle rende un nouveau jugement, après avoir mis en œuvre les mesures d'instruction nécessaires. ». D.a) Reprenant l'instruction de la cause à la suite du renvoi par le Tribunal fédéral, la Cour de céans a, après avoir consulté les différentes parties impliquées, interpellé l'Administration cantonale des impôts qui, par courrier du 5 mars 2009, a répondu de la manière suivante aux questions posées par celles-ci : « Questions du recourant : Question 1 : [Comment sont évalués les actifs situés en Allemagne dans le contexte de la détermination du capital propre investi au 1 er janvier 2003 ?] Conformément à la Convention du 11 août 1971 entre la Confédération suisse et la République fédérale d'Allemagne en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune, aux instructions de l'Administration fédérale des
9 - contributions en la matière ainsi qu'à la jurisprudence du Tribunal fédéral en matière de répartition internationale, les valeurs fiscales allemandes des biens immobiliers sis en Allemagne sont pris en compte comme point de départ pour la détermination de la valeur fiscale de ces actifs. Ce principe vaut tant pour l'impôt sur la fortune (pour la fixation du taux en tenant compte des éléments étrangers ; pour la répartition des dettes entre pays) et le revenu (pour la répartition des intérêts passifs entre pays) que pour le calcul concernant le capital investi (que ce soit dans le cadre de la répartition des intérêts passifs dans le cadre de l'impôt sur le revenu ou dans le cadre de la communication aux autorités AVS). Suite aux négociations menées par l'Administration fédérale des contributions avec l'autorité fiscale allemande compétente afin d'aboutir à des valeurs uniformes entre les deux pays en matière de valeurs fiscales immobilières, un coefficient de 1.8 – coefficient toujours en vigueur actuellement – est appliqué aux valeurs fiscales des biens immobiliers allemands. Nous précisons que le calcul ci-dessus a été appliqué dans le présent dossier. Question 2 : [S'agissant des actifs situés en Allemagne, ne faut-il pas prendre en considération les valeurs comptables dans la détermination du capital propre investi au 1 er janvier 2003 eu égard au but et à la fonction du capital propre investi et dans la mesure où il est notoire que les valeurs fiscales en Allemagne n'ont aucune réalité économique en raison de l'absence d'impôt sur la fortune en Allemagne ?] Depuis la disparition de l'impôt sur la fortune en Allemagne, la détermination de valeurs uniformes est devenue plus ardue. Néanmoins, à ce jour, les deux pays n'ont pas estimé qu'il convenait de renégocier ledit coefficient de 1.8, malgré le fait que cette problématique a des répercussions relativement importantes dans la détermination du revenu et de la fortune (notamment par le biais de la répartition entre les deux pays des intérêts passifs ou des dettes). En général, les valeurs immobilières retenues pour l'impôt sur la fortune sont reprises à l'identique pour la détermination du capital investi. La période de calcul 2001-2002 représente l'exception à cette règle en raison du fait que les autorités fiscales vaudoises n'ont pas taxé de manière ordinaire cette période. La raison tient au fait que le canton de Vaud a passé au 1 er janvier 2003 du système d'imposition praenumerando bisannuel au système d'imposition postnumerando annuel. La période de calcul 2001-2002 représente ainsi une période « brèche » où il n'existe pas de valeurs déterminantes pour l'impôt sur la fortune concernant les biens immobiliers allemands. Ainsi, en admettant que les valeurs comptables s'avéreraient plus proches de la réalité économique, ce qui est par ailleurs possible dans la présente affaire, il n'en demeure pas moins que les valeurs comptables n'ont pas été prises en compte dans le cadre de la procédure de taxation de l'impôt sur le revenu et de la fortune, que
10 - ce soit pour les périodes de calcul antérieures ou postérieures à la période de calcul 2001-2002. En raison du fait que le contribuable a accepté la prise en compte des valeurs fiscales allemandes en lieu et place des valeurs comptables pour les périodes antérieures et postérieures et qu'une permanence des méthodes d'estimation s'impose, les valeurs fiscales doivent être prises à l'évidence comme base de la détermination des biens immobiliers sis en Allemagne pour la période de calcul 2001-2002. Questions de l'intimée : Questions 1 et 2 : [Pouvez-vous confirmer la validité des montants retenus dans la communication fiscale du 23 septembre 2004 ? Si non, à combien se monte le capital propre engagé dans l'entreprise au 1 er janvier 2003 ?] Les communications aux autorités fiscales AVS sont au nombre de deux. Celle du 23 septembre 2004 ainsi que celle du 5 juin 2007 qui fait suite à la révision de la période 2002 (revenus extraordinaires) ainsi qu'à la décision de taxation de la période fiscale 2003 (certains revenus et pertes du contribuable ont été considérés comme survenus lors de la période de calcul 2002 en lieu et place de la période 2003). Nous précisons que le contribuable a accepté ces modifications. Conformément à votre demande, la nouvelle communication aux autorités AVS est la suivante : 2001 (inchangé par rapport aux deux communications susmentionnées) : Revenu : fr. 1'657'849.— (revenu suisse exclusivement) Capital investi en Suisse au 1.1.2003 : fr. 12'636'041.— 1.1. – 31.5.2002 (inchangé par rapport à la communication du 5 juin
11 - Revenu suisse : fr. 13'134'387.-- + Perte allemande : fr. 8'217'953.-- (fr. 59'356.-- ./. fr. 8'277'309.-- amortissement créance) Capital investi au 1.1.2003 : fr. 0.— Capital investi en Suisse au 1.1.2003 : fr. 12'636'041.— Capital investi – négatif - en Allemagne au 1.1.2003 : fr. 20'702'539.- -. ». b) Dans ses déterminations du 24 mars 2009, Y.________ a conclu à ce que la décision de cotisations du 8 novembre 2004 relative à l'année 2001 soit confirmée et à ce que les deux décisions de cotisations relatives à l'année 2002 soient annulées et, dans la mesure où les conditions d'une reconsidération étaient remplies, remplacées par les décisions suivantes : -pour la période du 1 er janvier au 31 mai 2002 : capital propre engagé : 12'637'000 fr. ; revenu net déterminant : 5'288'372 fr. ; -pour la période du 1 er juin au 31 décembre 2002 : capital propre engagé : 0 fr. ; revenu net déterminant : 2'867'919 francs. c) Dans ses déterminations du 30 mars 2009, M.________ a informé le Tribunal cantonal que sa fiduciaire allait prochainement rencontrer les autorités fiscales vaudoises en vue de revoir la situation afférente aux périodes fiscales 2001 à 2004, avec la possibilité que les communications fiscales soient quelque peu amendées. Pour ce motif, il a requis la suspension de la procédure. d) Par courrier du 9 avril 2009, Y.________ a acquiescé à la requête de suspension. e) Le 14 avril 2009, l'instruction du recours a été suspendue jusqu'à nouvel avis. f) Par courrier du 2 septembre 2013, M.________ a informé le Tribunal cantonal de l'échec des pourparlers avec les autorités fiscales
12 - vaudoises. Par la même occasion, il a sollicité un délai au 15 octobre pour faire part de ses observations. g) Dans ses déterminations du 15 octobre 2013, M.________ a déclaré que seule demeurait litigieuse, après l'arrêt du Tribunal fédéral, la période de cotisations allant du 1 er juin au 31 décembre 2002. Prenant position par rapport aux réponses fournies par l'Administration cantonale des impôts du 5 mars 2009, il lui semblait plus approprié pour déterminer le capital propre investi de s'appuyer sur des valeurs comptables fiscalement déterminantes des immeubles situés en Allemagne soit les valeurs figurant dans le bilan remis avec les déclarations fiscales. Ces valeurs étaient nettement plus représentatives de la valeur réelle des biens immobiliers allemands. Alors que les valeurs fiscales allemandes s'élevaient à 6'462'400 fr., les valeurs comptables s'élevaient à 23'914'273 fr., lesquelles étaient elles-mêmes éloignées des valeurs vénales (env. 30'000'000 fr.) en raison des amortissements effectués. h) Dans ses déterminations du 15 novembre 2013, Y.________ a souligné que l'Administration cantonale des impôts avait, dans sa prise de position du 5 mars 2009, établi à satisfaction que le mode de calcul opéré pour déterminer le capital propre engagé était correct. Cela étant, elle a réitéré les conclusions prises dans le cadre de ses déterminations du 24 mars 2009. i) Dans son mémoire du 14 février 2014, M.________ a conclu à ce que la Cour de céans prononce : « I. Constater d'office et à la requête du recourant, que la créance de cotisations pour la période du 1.1.2001 au 31.12.2001 à concurrence de fr. 238'203.-- (deux cent trente-huit mille deux cent trois francs) est prescrite, soit périmée, l'intimée n'ayant pas demandé l'exécution de sa décision dans le délai de péremption de cinq ans. II.Constater d'office et à la requête du recourant, que la créance de cotisations pour la période du 1.1.2002 au 31.5.2002 à concurrence de fr. 115'749.70 (cent quinze mille sept cent quarante-neuf francs et septante centimes) est prescrite, soit périmée, l'intimée n'ayant pas demandé l'exécution de sa décision dans le délai de péremption de cinq ans.
13 - III. Admettre la demande de reconsidération de l'intimée en ce qui concerne la décision pour la période du 1.6.2002 au 31.12.2002 avec prise en considération du revenu de fr. 2'867'919.-- (deux millions huit cent soixante-sept mille neuf cent dix-neuf francs) en lieu et place de celui de fr. 3'802'990.-- (trois millions huit cent deux mille neuf cent nonante francs) et du capital propre par fr. 19'278'489 (dix-neuf millions deux cent septante-huit mille quatre cent huitante-neuf francs), au lieu de zéro. IV. Constater qu'aucun intérêt moratoire n'est dû pour les périodes du 1.1.2001 au 31.12.2001 et du 1.1.2002 au 31.5.2002, puisque les créances sont prescrites, soit périmées. ». Il a en outre rappelé que, conformément à l'arrêt de renvoi du Tribunal fédéral, la Cour de céans était exclusivement tenue de vérifier la quotité du capital propre engagé dans l'entreprise durant la seconde période de 2002. S'agissant de la détermination dudit capital, il renvoyait aux explications fournies dans son écriture du 15 octobre 2013. En tant qu'Y.________ proposait toutefois de réduire le montant du revenu déterminant de 935'071 fr., faisant passer la cotisation due pour cette période de 360'867 fr. à 272'450 fr. 40, il ne s'y opposait naturellement pas. Il estimait en revanche, s'appuyant en cela sur un avis de droit du professeur [...], qu'il n'était pas possible de revenir par le biais de la reconsidération sur les décisions de cotisations relatives aux périodes du 1 er janvier au 31 décembre 2001 et du 1 er janvier au 31 mai 2002, dans la mesure où les créances de cotisations constatées par ces décisions étaient désormais périmées. j) Dans ses déterminations du 19 mars 2014, Y.________ a notamment allégué, en réponse à l'argumentation selon laquelle les créances de cotisations relatives aux périodes du 1 er janvier au 31 décembre 2001 et du 1 er janvier au 31 mai 2002 seraient périmées, que le délai de péremption de la créance de cotisations n'avait pas encore commencé à courir. Le montant des cotisations dues pour les années 2001 et 2002 devant être déterminé par le jugement que doit rendre la Cour de céans, ce n'est qu'à compter du moment où le jugement cantonal entrera en force que le délai de péremption commencera à courir.
14 - k) Dans ses déterminations du 13 mai 2014, M.________ a produit un avis de droit complémentaire du professeur [...] dans le but d'établir notamment que le renvoi de la cause à l'autorité cantonale ne pouvait avoir pour objet que la question de la quotité du capital propre engagé dans l'entreprise pour la période du 1 er juin au 31 décembre 2002, à l'exclusion de la période antérieure. l) Par courrier du 4 juin 2014, Y.________ a informé le Tribunal cantonal qu'elle n'avait pas de nouvelles déterminations à formuler. E n d r o i t : 1.En substance, le Tribunal fédéral a considéré que les faits pertinents relatifs à la quotité du capital propre engagé en Allemagne avaient été constatés de manière incomplète. C'est ce point précis qu'il s'agit d'examiner dans le cadre de la présente procédure. 2.a) Le recours interjeté au Tribunal fédéral concluait à l'annulation de l'arrêt attaqué, ainsi qu’à la détermination du capital propre engagé et du montant des cotisations dues en 2001 et 2002 dans le sens développé dans le recours. En bref, le recourant soutenait que le Tribunal des assurances ne pouvait se fonder sur la communication fiscale du 23 septembre 2004, qu'il n'y avait eu aucune taxation entrée en force ni en matière d'impôt fédéral direct ni en matière d'impôt cantonal et communal, ceci étant dû au fait que les années civiles 2001 et 2002 constituaient une brèche fiscale et n'appelaient dès lors pas un examen ordinaire de la situation fiscale des contribuables. Il soutenait en outre que le capital propre engagé en Allemagne ne devait pas être pris en compte. Le dispositif de l'arrêt du Tribunal fédéral du 28 septembre 2007 mentionne que le recours est partiellement admis en ce sens que le jugement du Tribunal des assurances du canton de Vaud du 12 juin 2006
15 - est annulé en ce qui concerne la quotité du capital propre engagé dans l'entreprise, la cause étant renvoyée à la juridiction de première instance pour instruction complémentaire au sens des considérants et nouveau jugement. Ce dispositif fait référence au considérant 4 de l'arrêt qui confirme le jugement attaqué en ce sens que le capital propre engagé en Allemagne doit être pris en compte et au considérant 5 selon lequel, en ce qui concerne la quotité du capital propre engagé dans l'entreprise, les faits pertinents ont été constatés d'une manière incomplète dès lors que la juridiction cantonale n'avait pas vérifié la quotité du capital propre engagé dans l'entreprise, ce qui supposait l'examen préalable des données fiscales, examen qu'elle n'avait pas effectué. Le renvoi par le Tribunal fédéral porte ainsi sur le capital propre engagé dans l'entreprise en Suisse et en Allemagne en 2001 et
Aucune des décisions attaquées n'est dès lors entrée en force. b) Dans son écriture du 15 octobre 2013, le recourant a indiqué qu'il n'avait pas été possible d'obtenir des communications AVS pour des périodes anciennes et qui sont considérées comme closes par les autorités fiscales. Il a déclaré que la seule des trois périodes de cotisation en cause demeurant en litige allait du 1 er juin au 31 décembre 2002. Le recourant ne remet ainsi plus en cause les périodes précédentes et ses conclusions sur ces questions doivent être considérées comme retirées. Dans le cadre de l'objet du litige, le juge ne vérifie pas la validité de la décision attaquée dans son ensemble, mais se borne à examiner les aspects de cette décision que le recourant a critiqués, exception faite lorsque les points non critiqués ont des liens étroits avec la question litigieuse, ce qui n'est pas le cas en l'espèce (cf. ATF 125 V 413 consid. 2c et les références ; cf. ég. TF 9C_441/2008 du 10 juin 2009 consid. 2 et 9C_197/2007 du 27 mars 2008 consid. 1.2).
janvier au 31 mai 2002, ne peut qu'être confirmée. 3.La seule question qu'il convient dès lors d'examiner porte sur le calcul des cotisations AVS/AI/APG dues pour la période du 1 er juin au 31 décembre 2002, singulièrement sur la valeur des biens immobiliers du recourant situés en Allemagne à prendre en considération pour fixer le montant du capital propre engagé dans l'entreprise.
17 - 4.Comme l'a souligné le Tribunal fédéral dans son arrêt du 28 septembre 2007 (consid. 3.4), les revenus et le capital propre engagé dans l'entreprise communiqués par l'Administration cantonale des impôts ne découlent pas dans le cas d'espèce de décisions de taxation passées en force. Les données transmises – notamment dans le cadre du courrier du 5 mars 2009 – n'ont ainsi pas de force contraignante au sens de l'art. 23 al. 4 RAVS (règlement fédéral du 31 octobre 1947 sur l’assurance-vieillesse et survivants ; RS 831.101) pour la fixation des cotisations sociales. 5.Dans le cadre d'un litige de nature fiscale, le Tribunal administratif du canton de Fribourg a examiné dans le détail la problématique de la fixation de la valeur d'un immeuble situé en Allemagne (arrêt du 19 mai 1995, publié in RDAF II 1998 p. 86 ; voir également Frédéric de le Court/Danielle Axelroud Buchmann, Questions d'évaluation pour l'impôt sur la fortune des personnes physiques, StR 2011 p. 900). Il a exposé les éléments suivants : a) La Confédération suisse et la République fédérale d'Allemagne ont conclu le 11 août 1971 une convention en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôt sur le revenu et sur la fortune (CDI-RFA) qui est entrée en vigueur le 29 décembre 1972 et qui a été en partie révisée depuis lors (RS 0.672.913.62). La convention s'applique aux personnes qui sont des résidents d'un Etat contractant ou de chacun des deux Etats (art. 1). En vertu de l'art. 6 al. 1 CDI-RFA, les revenus provenant de biens immobiliers sont imposables dans l'Etat contractant où ces biens sont situés. En complément de cette disposition d'attribution du droit d'imposer, l'art. 22 al. 1 CDI-RFA prévoit que la fortune constituée de biens immobiliers est imposable dans l'Etat contractant où ces biens sont situés. Ces deux dispositions consacrent ainsi le principe du lieu de situation résultant de la pratique conventionnelle de double imposition. Les méthodes destinées à éviter la double imposition sont prévues par l'art. 24 CDI-RFA. Il en résulte que l'Allemagne applique en
18 - principe la méthode de l'imputation. Selon cette méthode, chacun des Etats a le droit d'imposer. La double imposition est alors évitée par l'obligation faite à l'un des Etats – en règle générale l'Etat de domicile – d'imputer sur son propre impôt l'impôt payé dans l'autre Etat. La Suisse, en revanche, suit sa politique conventionnelle habituelle, soit la méthode de l'exemption avec réserve de progressivité. Selon la méthode de l'exemption, un des Etats contractants renonce à imposer certains revenus et éléments de fortune, de façon à ce que seuls les impôts de l'autre Etat contractant ne les frappent. Lorsque la méthode d'exemption est assortie de la réserve de progressivité, l'Etat dépourvu de souveraineté fiscale n'impose pas les éléments fiscaux attribués à l'autre Etat, mais en tient compte dans la fixation du taux de l'impôt. b) Les conventions de double imposition ne s'occupent en principe que des règles relatives à la répartition du droit d'imposer les actifs et les revenus. Elles sont en revanche muettes sur le traitement des dettes et des intérêts passifs. Dès lors, il n'est pas exclu que des règles différentes de répartition soient appliquées par les Etats contractants, ce qui provoque parfois, malgré l'existence d'une convention de double imposition, une double imposition ou une « sous imposition » en raison de la déduction des mêmes dettes ou intérêts passifs dans les deux Etats contractants. Ce danger est particulièrement important dans les conventions de double imposition conclues par la Suisse, parce que, dans ses relations internationales, elle applique aussi le principe de la déduction proportionnelle des dettes et des intérêts passifs en fonction de la situation des actifs bruts, alors que ses partenaires prévoient, en général, que les dettes et intérêts passifs sont déduits par objet. Les doubles impositions qui en résultent ne peuvent alors être supprimées que par la procédure à l'amiable, dont il est douteux toutefois qu'elle aboutisse à un accord. c) L'estimation divergente de la valeur des immeubles en Suisse et en Allemagne rend plus difficile l'application du principe de l'exemption avec réserve de progressivité ainsi que la répartition des dettes et des intérêts passifs.
19 - Alors qu'en Suisse l'imposition se fonde sur la valeur vénale, respectivement la valeur fiscale de l'immeuble, en Allemagne, c'est la valeur « unitaire » qui fonde l'imposition. La question se pose ainsi de savoir si la Suisse doit reprendre telle quelle la valeur unitaire fixée en Allemagne. Dès lors qu'il s'agit d'une procédure de taxation en Suisse, l'égalité de traitement entre les contribuables qui possèdent des immeubles à l'étranger et ceux qui n'en possèdent qu'en Suisse doit être garantie. Cela implique que la fixation de la fortune globale dans les relations internationales se fonde pour tous les actifs sur des valeurs comparables. L'estimation de la valeur d'un immeuble sis à l'étranger par l'autorité fiscale étrangère ne saurait par conséquent lier les autorités fiscales suisses. Ainsi, lorsque les dispositions légales étrangères prévoient, contrairement aux dispositions suisses, une estimation immobilière extrêmement basse, il convient de soumettre l'estimation des immeubles en cause aux mêmes critères d'estimation que ceux qui valent en matière cantonale et fédérale. Les critères d'estimation sont ainsi les mêmes que ceux qui prévalent en matière cantonale et intercantonale. d) Selon l'expérience, par comparaison avec l'estimation de la valeur des immeubles en Suisse, l'estimation d'immeubles à la valeur unitaire allemande conduit à des résultats notablement inférieurs. Ce fait est notoirement connu des Etats contractants depuis la conclusion de la convention. Dans un premier protocole des négociations du 10 mars 1972, les Etats contractants ont admis que la valeur fiscale allemande devait dans la règle être fixée à 20 % de la valeur fiscale fédérale. Même si cette réglementation a été édictée aux fins de la taxation allemande, elle a néanmoins en pratique aussi influencé la taxation en Suisse. Dans les faits, les autorités fiscales suisses ont d'une manière générale pris en compte, pour la répartition des dettes et des intérêts passifs, la valeur unitaire allemande en la multipliant par cinq.
20 - L'adoption de la nouvelle loi fiscale allemande sur la fortune du 17 avril 1974 a eu pour conséquence que de nouvelles valeurs unitaires plus élevées sont applicables en Allemagne ce qui a rendu nécessaire l'application de coefficients différents. C'est ainsi qu'en date des 29 mars et 18 mai 1976 un nouvel accord relatif à l'art. 24 al. 1 CDI-RFA a été conclu (en vigueur depuis le 1 er janvier 1974) : « 1. Impôt sur la fortune a)Aussi longtemps que les biens-fonds sis en République fédérale d'Allemagne seront imposés selon les principes actuellement en vigueur, on procédera, pour l'estimation des biens-fonds suisses, à l'exception des terrains non bâtis, à un abattement sur la valeur vénale telle qu'elle résulterait de l'application de la législation allemande de manière à aboutir à une valeur qui se rapproche de l'estimation utilisée pour les biens-fonds en République fédérale d'Allemagne. b)Cette valeur peut être fixée à 55 % de la valeur déterminante pour l'impôt pour la défense nationale établie selon les règles posées par l'Administration fédérale des contributions. Demeure réservée la preuve de la part du propriétaire du bien- fonds qu'une estimation de ce bien-fonds suisse déterminée en appliquant les prescriptions allemandes d'évaluation serait sensiblement inférieure ; dans ce cas, cette valeur inférieure sera applicable. c)Dès que les conditions évoquées sous lettre a seront modifiées, les autorités compétentes ouvriront des négociations pour tenir compte de la situation nouvellement créée. 2.Impôt sur le revenu La valeur d'usage de l'habitation dans une maison familiale utilisée par le propriétaire lui-même doit, aux fins de l'imposition allemande sur le revenu, être fixée à un pour-cent de la valeur fiscale déterminée selon le chiffre 1. Au surplus, les dispositions allemandes concernant le calcul de la valeur d'usage de l'habitation dans une maison familiale en propre sont applicables mutatis mutandis. 3.Preuve L'administration des contributions du canton dans lequel le bien-fonds suisse est situé remet sur demande au propriétaire allemand une attestation relative à la valeur fiscale cantonale et à la valeur du bien-fonds aux fins de l'impôt pour la défense nationale déterminée selon les règles de l'Administration fédérale des contributions. ».
21 - Cet accord a été publié dans la circulaire de l'Administration fédérale des contributions du 1 er juin 1976 (StR 1976 p. 480). Il y était ajouté que : « Même si cette réglementation est importante en premier lieu pour l'imposition allemande, elle intéresse néanmoins les autorités fiscales cantonales dans la mesure où les valeurs unitaires des biens-fonds sis en Allemagne jouent un rôle pour la déduction de dettes et des intérêts passifs. Les biens-fonds allemands ne doivent plus être pris en compte à partir du 1 er janvier 1974 pour 5 fois la valeur unitaire mais bien pour 1,8 fois seulement (100/55) cette valeur. ». Le 30 avril 1987, l'Administration fédérale des contributions est revenue sur sa circulaire du 1 er juin 1976. Dans une nouvelle circulaire (Archives 56 p. 57), elle a pris une nouvelle position : « Ni la CDI-D71, ni l'accord amiable du 29 mars/19 mai 1976 ne contiennent de prescriptions sur la méthode de répartition des dettes et des intérêts passifs en tant que tels et sur l'estimation des biens immobiliers situés en RFA. Le droit interne suisse est donc exclusivement applicable. Il apparaît maintenant dans la pratique que les valeurs standards augmentées à partir du 1 er janvier 1974 en RFA (valeur standard 1964 + surcharge de 40 %) sont substantiellement au-dessous de la valeur vénale. Des enquêtes allemandes (cf. Klaus Tipke, Steuerrecht, 10 e édition, Cologne 1985, p. 385 et suivantes) ont par exemple montré que déjà en 1977 la valeur standard augmentée de 40 % se situait, selon le type d'immeuble, encore seulement entre 20 et 42 % de la valeur vénale et qu'en 1980 la valeur standard de 1965 sans surcharge représentait dans les cas de biens immobiliers non construits une moyenne de seulement 10 % de la valeur du marché. Ainsi, il apparaît clairement que l'application schématique d'un coefficient correcteur de 1,8 n'aboutit pas à une imposition correcte, même si l'on considère le fait que d'une part la valeur fiscale de la fortune suisse (aussi bien la valeur fiscale cantonale que la valeur fédérale de répartition) peut se trouver substantiellement au- dessous de la valeur vénale et que d'autre part la conversion directe en francs au cours actuel "une valeur standard exprimée en DM [Deutsche Mark] augmentée de 40 %" aboutit à une certaine réévaluation. Si, lors notamment de la répartition des dettes et des intérêts passifs selon la localisation des actifs bruts, l'évaluation des immeubles allemands se situe en dessous de la valeur de comparaison de la fortune située en Suisse (et le cas échéant dans un Etat tiers), on aboutit à un transfert à la RFA d'une part trop importante des dettes et des intérêts passifs et cela conduit ainsi à une imposition en Suisse trop basse. Le taux d'impôt applicable à l'impôt sur la fortune peut également être trop bas.
22 - Il s'ensuit qu'un taux fixe de majoration à la valeur standard de 40 % pose des problèmes. Une estimation prenant en compte la valeur vénale du marché au niveau de la valeur fiscale de la fortune suisse des biens immobiliers situés en Allemagne est objectivement justifiée. Dans la mesure où le contribuable ne présente pas lui- même une estimation, il est indiqué de procéder à une détermination judicieuse du taux de majoration, qui prenne en considération les circonstances du cas d'espèce. ». Finalement, l'accord des 29 mars et 19 mai 1976 a été modifié les 4 et 11 avril 1989 (à l'occasion de l'adoption de la nouvelle loi allemande sur l'encouragement à l'acquisition de la propriété du 15 mai 1986), dans ce sens que le chiffre 2 (impôt sur le revenu/valeur d'usage) a été biffé. Au chiffre 1 let. b une nouvelle phrase a été ajoutée : « Elle (la valeur fiscale fédérale) doit être convertie au taux de change DM au jour déterminant pour l'évaluation. ». e) Comme cela a été dit plus haut, dans la pratique suisse, les immeubles allemands ont été évalués pour la répartition des dettes et des intérêts passifs à cinq fois leur valeur unitaire. Cette pratique initiale a été confirmée par le Tribunal fédéral (cf. K. Locher/W. Meier/R. von Siebenthal, Doppelbesteurungsabkommen Schweiz-Deutschland, 1971 et 1978, Bâle (Loseblattwerk), B annexe I n° 5). Toutefois, la publication de la circulaire de 1976 a créé une nouvelle situation, qui requerrait l'application d'un coefficient de 1,8. Avec la circulaire de 1987, on est revenu sur cette pratique, de sorte qu'actuellement, la valeur unitaire allemande est, pour obtenir la valeur fiscale fédérale et parfois même cantonale, par exemple multipliée par 3,5 dans le canton de Thurgovie (cf. W. Maute, Kommentar zum Gesetz über die Staats- une Gemeindesteuern des Kantons Thurgau, Frauenfeld 1989, n° 3 ad art. 8), par 5 dans le canton des Grisons (PVG 1986 n° 61 ainsi que l'arrêt non publié du 14 juin 1988), par 4 dans le canton de Bâle- Campagne (BlStPr vol XI, 205). A première vue, cette pratique ne fait pas l'objet de critique de la part de la doctrine (cf. en particulier W. Maute, Bewertung von deutschen Anteilsrechten und Grundstücken bei in der Schweiz Steuerpflichtigen, StR 1990, p. 121 ss).
23 - f) A la lumière de ce qui vient d'être dit, force est de constater que la formule « valeur de répartition = 1,8 x la valeur unitaire allemande » doit être écartée. La proposition de l'Administration fédérale des contributions (contenue dans la circulaire) « de procéder à une détermination judicieuse du taux de majoration, qui prenne en considération les circonstances du cas d'espèce » provoquerait en pratique pour les autorités fiscales qui doivent rendre des décisions en masse des problèmes insolubles. Il est par conséquent compréhensible que les autorités cantonales aient utilisés des coefficients correctifs. Une pareille solution schématique est – comme dans les autres domaines du droit fiscal – admissible en règle générale et a même été confirmée par le Tribunal fédéral (cf. plus haut). En regard des données statistiques à disposition et en considérant que la valeur fiscale fédérale se situe, bien que dans une mesure moins importante, aussi en dessous de la valeur vénale, il apparaît raisonnable d'estimer la valeur des immeubles sis en Allemagne selon la formule « valeur fiscale fédérale = 4 x la valeur unitaire allemande ». A cet égard, il faut cependant souligner qu'il ne s'agit là que d'une présomption réfragable. Il revient ainsi au contribuable, le cas échéant, de prouver que la valeur fiscale fédérale est inférieure à quatre fois la valeur unitaire allemande. Cette preuve peut en particulier être rapportée par la démonstration de la valeur vénale effective de l'immeuble. 6.a) Sur le vu de ce qui précède, il convient de constater que la pratique de l'Administration cantonale des impôts, en tant qu'elle prévoit l'application d'un coefficient de 1,8, n'est pas conforme aux recommandations de l'Administration fédérale des contributions et à la pratique de la plupart des autres cantons de la Confédération. Pour des motifs liés à l'égalité de traitement de tous les assurés – il s'agit dans le cas d'espèce d'appliquer une législation de rang fédéral –, il y a lieu de s'écarter de la pratique des autorités fiscales vaudoises et, partant, des communications et autres déterminations que celles-ci ont rédigées dans le cadre de la présente procédure. A l'image de ce qu'ont décidé les autorités judiciaires fribourgeoises, dont la Cour de céans fait siens les
24 - motifs, il apparaît raisonnable d'estimer la valeur des immeubles situés en Allemagne à quatre fois la valeur unitaire allemande. b) Il importe à cet égard peu que le recourant a, comme l'a affirmé – sans toutefois l'établir – l'Administration cantonale des impôts le 5 mars 2009, accepté la prise en compte des valeurs unitaires allemandes au cours d'autres procédures de taxation. Ainsi que cela a été relevé par le Tribunal fédéral, la Cour de céans ne saurait, en raison de la brèche fiscale ouverte par le passage du système d'imposition praenumerando bisannuelle au système d'imposition postnumerando annuelle, être liée, faute de résulter d'une décision de taxation passée en force par les données communiquées par les autorités fiscales vaudoises ; de même ne saurait-elle être liée par les données fiscales résultant d'une décision de taxation portant sur une année autre que celle qui fait l'objet de la présente procédure. c) En l'espèce, l'application du principe susmentionné permet d'aboutir au résultat suivant : -Calcul du capital propre engagé en Allemagne (selon documents comptables produits au cours de la procédure) : Actifs situés en Allemagne au 31 décembre 2002 : Liquidités 719'354.67 Réalisables à terme18'048.31 Actifs transitoires13'870.53 Mobilier21'067.04 Immeubles (6'462'400.83 [valeur unitaire] x 4) 25'849'603.32 Participations+ 29'722.43 Total26'651'666.30 Passifs situés en Allemagne au 31 décembre 2002 : Engagements à court terme2'921'163.53 Hypothèques21'848'340.84 Provisions 24'964.57 Passifs transitoires+ 65'146.22
25 - Total24'859'615.16 Le capital propre engagé en Allemagne s'élève par conséquent à 1'792'051 fr. 14 (26'651'666 fr. 30 - 24'859'615 fr. 16). -Calcul du capital propre engagé en Suisse et en Allemagne (selon les chiffres figurant dans la communication du 23 septembre 2004) : Capital propre engagé Hôtel A.9'506'877.00 Capital propre engagé Hôtel B.4'038'320.00 Capital propre engagé Allemagne+ 1'792'051.14 Total15'337'248.14 -Calcul du revenu net déterminant : Revenu de l'activité indépendante (selon montant admis par l'intimée dans ses déterminations du 15 novembre 2013) 2'867'919.00 Capital propre engagé 15'338'000 x 3,5 % intérêts (du 01.06 au 31.12.2002)- 313'150.85 Revenu net déterminant2'554'768.15 Le revenu – arrondi (cf. art. 8 al. 1 LAVS [loi fédérale du 20 décembre 1946 sur l’assurance-vieillesse et survivants ; RS 831.10]) – soumis à cotisations personnelles AVS/AI/APG pour la période du 1 er juin au 31 décembre 2002 s'élève par conséquent à 2'554'700 francs. d) Il suit de là que le montant dû à titre de cotisations AVS/AI/APG pour la période du 1 er juin au 31 décembre 2002 se monte à 242'696 fr. 50 (9,5 % de 2'554'700 fr.), montant auquel il convient d'ajouter les frais administratifs de 3'640 fr. 45 (1,5 % de 242'696 fr. 50). 7.a) Sur le vu de ce qui précède, le recours formé par M. doit être partiellement admis et la décision sur opposition d'Y. du 16 février 2005 réformée en ce sens que le montant dû à titre de cotisations AVS/AI/APG par le recourant pour la période du 1 er juin au 31 décembre 2002 s'élève, frais administratifs compris, à 246'336 fr. 95 (242'696 fr. 50 + 3'640 fr. 45) ; elle est confirmée pour le surplus.
26 -
d'un mandataire professionnel, a droit à des dépens réduits (art. 61 let. g
LPGA ; art. 55 al. 1 LPA-VD a contrario) qu’il convient d’arrêter à 2'500
francs.
27 - Par ces motifs, la Cour des assurances sociales p r o n o n c e : I. Le recours est partiellement admis. II. La décision sur opposition rendue le 16 février 2005 par Y.________ est réformée en ce sens que le montant dû par M.________ pour la période du 1 er juin au 31 décembre 2002 s’élève, frais administratifs compris, à 246'336 fr. 95 (deux cent quarante-six mille trois cent trente-six francs et nonante- cinq centimes). Elle est confirmée pour le surplus. III. Il n’est pas perçu de frais de justice. IV. Y.________ versera à M.________ la somme de 2'500 fr. (deux mille cinq cents francs) à titre de dépens. La présidente : Le greffier :
28 - Du L'arrêt qui précède, dont la rédaction a été approuvée à huis clos, est notifié à : -Me Marcel Heider (pour M.), -Y., -Office fédéral des assurances sociales. par l'envoi de photocopies. Le présent arrêt peut faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral au sens des art. 82 ss LTF (loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral ; RS 173.110), cas échéant d'un recours constitutionnel subsidiaire au sens des art. 113 ss LTF. Ces recours doivent être déposés devant le Tribunal fédéral (Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerne) dans les trente jours qui suivent la présente notification (art. 100 al. 1 LTF). Le greffier :