AIUTO RICERCA
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Numero d'incarto: 80.2017.2
Data decisione, Autorità: 26.05.2017, CDT
Titolo: Imposta sull’utile delle persone giuridiche: accantonamenti straordinari, delcredere, finanziamenti a società estere a loro volta finanziati con prestiti di altre società estere, nessuna procedura esecutiva
Incarti n. 80.2017.2 80.2017.3
Lugano 26 maggio 2017
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Mauro Mini, Raffaele Guffi
segretaria
Sabrina Piemontesi, vicecancelliera
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 30 dicembre 2016 contro la decisione del 9 dicembre 2016 in materia di IC e IFD 2011-2012-2013.
Fatti
A. La RI 1 ha quale scopo la partecipazione a società, in particolare l’acquisto, la vendita e la gestione di quote sociali e di titoli azionari, in imprese finanziarie, commerciali, immobiliari ed industriali. La società può acquistare e vendere immobili all’estero. Tale società è imponibile nel Canton Ticino dal 2010.
B. a. IC/IFD 2011
Con decisione 11.11.2016 l’utile imponibile veniva commisurato in fr. 81'500.- (sia per l’IC che per l’IFD), mentre il capitale (per la sola IC) in fr. 715'000.-. A motivazione della decisione veniva indicato:
“Il Delcredere di CHF 75'000.- creato sui prestiti attivi non è ammesso. La perdita su debitori di CHF 75'000.- è ripresa mediante la creazione di una riserva tassata di pari importo. Si rammenta alla contribuente quanto già esposto in sede di tassazione IC/IFD 2010: “ Prestiti attivi: Considerato come non sia stata richiesta alcuna garanzia a copertura dei prestiti concessi, su questa posizione non verranno fiscalmente riconosciuti né ammortamenti né perdite”.
b. IC/IFD 2012
Con decisione 11.11.2016 l’utile imponibile veniva commisurato in fr. 106'500.- (sia per l’IC che per l’IFD), mentre il capitale (per la sola IC) in fr. 737'000.-. A motivazione della decisione veniva indicato:
“Il Delcredere di CHF 175'000.- creato sui prestiti attivi non è ammesso. La perdita su debitori di fr. 175'000.- è ripresa mediante la creazione di una riserva tassata di pari importo. L’ammontare della riserva tassata al 31.12.2012 è di CHF 250'000.-. Si rammenta alla contribuente quanto già esposto in sede di tassazione IC/IFD 2010: “ Prestiti attivi: Considerato come non sia stata richiesta alcuna garanzia a copertura dei prestiti concessi, su questa posizione non verranno fiscalmente riconosciuti né ammortamenti né perdite”.
c. IC/IFD 2013
Con decisione 11.11.2016 l’utile imponibile veniva commisurato in fr. 108'100.- (sia per l’IC che per l’IFD), mentre il capitale (per la sola IC) in fr. 775'000.-. A motivazione della decisione veniva indicato:
“L’aumento del Delcredere di CHF 150'000.-- creato sui prestiti attivi non è ammesso. La perdita su debitori di CHF 150'000.-- è ripresa mediante la creazione di una riserva tassata di pari importo. L’ammontare della riserva tassata al 31.12.2013 è di CHF 400'000.--. Si rammenta alla contribuente quanto già esposto in sede di tassazione IC/IFD 2010: Prestiti attivi: Considerato come non sia stata richiesta alcuna garanzia a copertura dei prestiti concessi, su questa posizione non verranno fiscalmente riconosciuti né ammortamenti né perdite”.
C. Mediante unico reclamo 21/22.11.2016 la RI 1, per il tramite della __________ censurava le decisioni di tassazione IC/IFD 2011 – 2013. Nel gravame veniva indicato come l’autorità fiscale non avesse riconosciuto le perdite su debitori (delcredere) per fr. 75'000.- (2011), per fr. 175'000.- (2012) e per fr. 150'000.- (2013), per il fatto che non era stata richiesta alcuna garanzia a copertura dei prestiti concessi. Con il gravame la RI 1, precisava come i soci (beneficiari economici) della società non avessero legami con le aziende che avevano beneficiato dei prestiti da questa concessi. La reclamante precisava di aver inserito a bilancio la perdita su debitori (delcredere) poiché, a seguito della crisi immobiliare che aveva colpito il mercato , le società alla quale la RI 1 aveva concesso i prestiti, avevano iniziato a non corrispondere gli interessi dovuti, motivo per cui era a rischio anche l’incasso del capitale. Nel 2015 nei confronti dei debitori principali (/ __________ / __________ /__________ / __________) sarebbe stata avviata una procedura concorsuale se non anche procedure di fallimento. Il 14.6.2016 la RI 1 ha ceduto tutti i crediti (ovvero la totalità degli attivi) alla società svizzera __________ ad un prezzo di complessivi fr. 399'000.- [registrando una perdita].
D. Con decisioni su reclamo 9.12.2016 di egual tenore per i periodi 2011 – 2013 venivano respinti i gravami presentati, confermando gli elementi imponibili accertati per ogni periodo fiscale. A motivazione della propria decisione, l’UTPG indicava:
“La contribuente presenta tempestivo reclamo contro le decisioni di tassazione IC/IFD 2011. Il reclamo verte sul mancato riconoscimento delle perdite su debitori (Delcredere). La RI 1 ha come unica attività l’erogazione di prestiti. I prestiti attivi rappresentano la quasi totalità degli attivi. Come già appurato in sede di tassazione, la RI 1 non ha richiesto nessuna garanzia a copertura delle ingenti somme anticipate e questo per tutti i debitori. I prestiti attivi sono finanziati interamente con capitale di terzi. I prestiti passivi erano in precedenza forniti da “” di __________ e in seguito da “” di __________. Entrambe le società non hanno richiesto nessuna garanzia a copertura dei crediti vantati nei confronti di RI 1. Nei rapporti tra terzi, per la concessione di prestiti, la regola è la richiesta di garanzie a copertura totale o almeno parziale dei crediti erogati. Nel nostro caso la RI 1 non ha fornito garanzie né ai due mutuanti né ha richiesto garanzie ai mutuatari. La lettera del 10 settembre 2010 inviata da __________. di __________ lascia capire che la RI 1 fa unicamente da tramite tra persone vicine. In primo luogo la lettera inviata dalle __________, paese di lingua inglese, è scritta in perfetto , in secondo luogo l’organo della società non si è firmato con nome e cognome, ma si è firmato semplicemente “”, cosa che fa nascere seri dubbi sulla validità del documento. Inoltre nella lettera inviata da __________ si dice che “RI 1 ha utilizzato i suddetti finanziamenti per finanziare la società __________ con sede a __________” e in seguito si afferma di rinunciare al loro credito di ben 1,4 Mio di Eur. Lo stesso giorno la RI 1 rinuncia al suo credito nei confronti di __________. A rafforzare la convinzione che i finanziamenti siano a persone vicine, contribuisce la lettera del 12 maggio 2016 inviata da parte di __________ in sede di reclamo IC/IFD 2010. Nello scritto, in merito al condono a favore di __________, viene affermato che: “il condono è stato effettuato perché __________ stava andando in fallimento e i clienti (residenti in __________) avevano il timore di subire conseguenze, qualora la loro identità fosse divulgata nel corso della procedura __________”. Mal si comprende quale timore dovessero avere i clienti __________ visto che come sostiene il rappresentante di RI 1, le società beneficiarie dei prestiti sono terzi indipendenti e che la RI 1 è una società di diritto svizzero domiciliata a __________. Secondo quanto sopra esposto l’autorità fiscale è convinta del fatto che RI 1 sia stata messa a disposizione per fare da tramite tra persone vicine. Per costante prassi e giurisprudenza, su prestiti attivi senza garanzie, fiscalmente non sono ammesse né perdite né ammortamenti (...). La riserva tassata verrà restituita se sarà sciolto il Delcredere o se verrà allibrato un ricavo straordinario di pari importo derivante da un eventuale rinuncia del credito da parte __________.
E. Con unico ricorso 30.12.2016/2.1.2017 RI 1 impugna tutte le decisioni su reclamo emesse per i periodi fiscali 2011-2013. La ricorrente spiega di aver concesso, anni addietro dei finanziamenti ad un certo numero di società __________ a tassi d’interesse di mercato. Non sarebbero esistiti legami tra queste società e RI 1. Ad ogni modo non era stata richiesta alcuna garanzia. Secondo la ricorrente senza la registrazione di un importo di Delcredere considerevole, né il conto economico né lo stato patrimoniale avrebbero presentato la realtà. L’insorgente precisa come nel corso del 2016 la società aveva ceduto tutti i suoi crediti ad un’altra entità al prezzo di complessivi fr. 399'000.--, registrando una perdita di svariati milioni di franchi. La RI 1 non avrebbe inoltre ricevuto alcun pagamento per interessi o rimborso di capitale dal 15.2.2012.
RI 1 indica che i fondi sono stati ricevuti da persone vicine, ma non corrisponderebbe a realtà che abbia erogato finanziamenti a persone vicine. Secondo la tesi ricorsuale RI 1 è un veicolo d’investimento dei beneficiari economici al fine di investire in aziende terze nella forma di prestiti. In sostanza la ricorrente indica di aver preferito rinunciare ai crediti, poiché non vi era alcuna possibilità d’incasso, e da ciò sarebbero potute derivare solo conseguenze per gli azionisti ultimi, come anche si potevano anche aprire problematiche sui prestiti concessi alle altre società. La ricorrente invoca da ultimo una violazione dell’art. 127 cpv. 2 Cost.: tassare un utile inesistente violerebbe i principi costituzionali d’imposizione secondo la capacità economica. La società si sarebbe infatti impoverita e non arricchita nei periodi fiscali considerati.
F. Nelle proprie osservazioni 27/30.1.2017 l’UTPG ribadisce la propria posizione elencando i motivi per i quali non poter ritenere che i beneficiari dei finanziamenti siano terzi estranei alla RI 1. In particolare l’autorità fiscale è dell’opinione che RI 1 si sia messa a disposizione dei propri beneficiari economici al fine di far transitare dei finanziamenti a società __________ senza destare l’interesse delle autorità fiscali estere. Secondo il fisco, i debitori dei finanziamenti (le società __________) dovevano essere legate ai beneficiari economici della contribuente e dunque anche alla contribuente stessa. Secondo l’UTPG essendo RI 1 un mero intermediario tra persone vicine, non si sarebbe tutelata come in un normale rapporto d’affari (mancanza di garanzie, di sforzi d’incasso, ecc.) e pertanto la perdita sui crediti non può essere riconosciuta. L’UTPG faceva riferimento agli art. 67 cpv. 1 lett. b LT e l’art. 58 cpv. 1 lett. b LIFD.
G. Il 4.5.2017 si è tenuta un’udienza in presenza del rappresentante della ricorrente e dell’UTPG. La RI 1 ha ribadito le proprie tesi ricorsuali chiedendo che l’operazione venga trattata senza effetti fiscali, riconoscendo a monte una perdita. L’UTPG ha nuovamente affermato come la società insorgente sia stata utilizzata per fini fiscali esteri da parte di società __________ e che per tale motivo debba essere considerata secondo i critetri di mercato usuali. I tassi d’interesse pagati sarebbero stati palesemente insufficienti alla luce degli alti rischi assunti ed apparirebbe strano che tutti i crediti erogati siano in sofferenza. Inoltre non risulterebbe neppure che ci sarebbero stati dei tentativi per rientrare nei finanziamenti concessi.
Diritto
Secondo gli art. 67 cpv. 1 LT e 58 cpv. 1 LIFD, l’utile netto imponibile delle persone giuridiche è determinato in base al saldo del conto profitti e perdite, epurato dal riporto dell’anno precedente (lett. a), a cui vengono in particolare aggiunti i prelevamenti fatti prima del calcolo del saldo non destinati alla copertura di spese riconosciute dall’uso commerciale, tra cui gli ammortamenti ed accantonamenti non giustificati (lett. b) (cfr. sentenza TF 2C_520/2015 del 28.12.2015, consid. 3.1.).
1.2.
Il diritto fiscale si basa sul bilancio commerciale. Se stabilito nel rispetto delle norme legali applicabili, esso è infatti determinante anche per la definizione dell’utile imponibile (Massgeblichkeitsprinzip), fatta eccezione unicamente per le disposizioni correttive proprie al diritto tributario (sentenza TF 2C_520/2015 del 28.12.2015, consid. 3.1; DTF 132 I 175 consid. 2.2, con riferimento a: Behnisch, Zur Massgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz, in: Aktienrecht 1992-1997: Versuch einer Bilanz, p. 21 ss.).
In altri termini, il carattere vincolante dei conti annuali (art. 662a CO; dal 1° gennaio 2013, art. 957a CO) viene a cadere soltanto nella misura in cui gli stessi risultano in contrasto con regole imperative del diritto commerciale o vanno osservate norme fiscali che ne correggono le valutazioni (decisione TF n. 2A.549/2005 del 16 giugno 2006, in: StPS 24 p. 100, consid. 2.1; Bernardoni/ Bortolotto, La fiscalità dell’azienda, 2ª ediz., Mendrisio 2010, p. 73 ss.; Locher, Kommentar zum DGB, vol. II, Therwil/Basilea 2004, n. 2 ad art. 58 LIFD, p. 242; Richner/Frei/Kaufmann/ meuter, Handkommentar zum DBG, 2ª ediz., Zurigo 2009, n. 1 ad art. 58 LIFD, p. 713).
1.3.
Secondo il principio di periodicità valido nel diritto fiscale svizzero, un’azienda deve essere tassata in un determinato anno fiscale sull’utile realizzato nel corrispondente periodo. I risultati dei differenti esercizi annuali non devono perciò venir compensati tra loro, aumentando o diminuendo quelli di un determinato periodo a favore o a carico di un altro. Se si verifica una violazione di tale principio, va di conseguenza operata una correzione fiscale (decisione TF n. 2A.549/2005 del 16 giugno 2006, in: StPS 24 p. 100, consid. 2.2; Locher, op. cit., n. 82 ad art. 58 LIFD, p. 275; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, op. cit., n. 20 ss. ad art. 58 LIFD, p. 718).
Giusta l’art. 63 cpv. 1 lit. b LIFD (di egual tenore l’art. 72 cpv.1 lit. b LT), sono ammessi, a carico del conto profitti e perdite, accantonamenti per i rischi di perdite su attivi del patrimonio circolante, segnatamente sulle merci e sui debitori.
2.2.
A differenza degli ammortamenti che corrispondono alla registrazione di una perdita di valore che si è verificata in modo definitivo sul patrimonio aziendale, l’accantonamento rappresenta una voce del passivo di bilancio, cioè una rettifica dell’attivo, contabilizzata per far fronte ad un rischio di perdita non ancora quantificabile con precisione e quindi a carattere provvisorio (Bernardoni / Bortolotto, La fiscalità dell’azienda, Mendrisio 2010, p. 152).
2.3.
In applicazione dell’art. 960 cpv. 2 CO (nella versione in vigore fino al 31.12.2012), gli elementi dell’attivo non possono essere iscritti a bilancio per un valore superiore a quello che rappresentano per l’azienda alla data del bilancio. Per l’art. 960a CO, in vigore dal 1.1.2013, alla prima contabilizzazione gli attivi devono essere valutati al massimo al loro costo di acquisto o di produzione (cpv. 1); nelle valutazioni successive, fatte salve le disposizioni concernenti singole categorie di attivi, il valore degli attivi non può essere superiore al loro costo di acquisto o di produzione (cpv. 2). In materia di valutazione degli attivi, uno dei principi più importanti è quello della prudenza (art. 662a cpv. 2 cifra 3 CO, in vigore fino al 31.12.2012; dal 1.1.2013: art. 958c cpv. 1 cifra 5 e art. 960 cpv. 2 CO). Ciò implica che, nel dubbio, i conti saranno presentati nella forma meno favorevole all’impresa, tenuto conto del margine d’incertezza e dei limiti legali entro i quali deve essere esercitato il potere di apprezzamento.
Il rischio di perdita su un credito risulta principalmente dalla solvibilità dubbiosa del debitore. Quando un rischio di perdita è ammesso su un credito, una correzione di valore deve essere obbligatoriamente registrata nei conti (cfr. DTF 137 II 353 consid. 6.2.; sentenza TF 2C_392/2009 del 23.8.2010 consid. 2.2., in RDAF 2011 II p. 70; Danon, in: Noël / Aubry Girardin [a cura di], Commentaire romand LIFD, 2a ed., Basilea 2017, n. 30 ad art. 63 LIFD).
Alla fine di ogni esercizio, l’azienda deve quindi provvedere ad una valutazione oculata del grado di solvibilità dei suoi clienti e procedere, in presenza di rischi per futuro mancato o incompleto incasso, alla formazione di adeguati accantonamenti (Bernardoni / Bortolotto, La fiscalità dell’impresa, Mendrisio 2010, p. 166).
2.4.
La solvibilità del debitore deve essere valutata in base a fatti passati o presenti, per esempio in funzione di ritardi intervenuti nei pagamenti, dell’evoluzione anteriore della situazione finanziaria, dello stato delle procedure di esecuzione in corso, oppure della qualità delle eventuali garanzie. Quando viene costatato un rischio di perdita, una correzione di valore, ossia un accantonamento per rischio delcredere, deve essere registrata nei conti.
Per il rischio generale di credito (rischio d’inadempienza residuo, dopo costituzione di correzioni di valore per i rischi individuali identificabili), la pratica ammette, senza altra giustificazione commerciale, un delcredere del 5% per i debitori svizzeri e del 10% per i debitori stranieri, fatta eccezione per i crediti nei confronti di istituzioni di diritto pubblico e di crediti con garanzia integrale. Una correzione di valore effettiva per i crediti particolarmente dubbiosi ed una rettifica di valore forfettaria per gli altri crediti è stata ammessa dalla giurisprudenza (Danon, op. cit., n. 30-31 ad art. 63 LIFD).
2.5.
Il Tribunale amministrativo del Canton Ginevra (sentenza n. ATA/66/2009 del Tribunale amministrativo del Canton Ginevra del 4.2.2009, citata anche in RDAF 2010 II p. 535, punto 9.4), si è chinato sul caso di una società anonima che aveva predisposto un accantonamento del 100% per crediti nei confronti di due società del gruppo motivando che le fatture erano scoperte da più di un anno. La Corte ginevrina, riprendendo la giurisprudenza del Tribunale federale ha sottolineato che gli accantonamenti sono deduzioni messe a carico del conto economico per tener conto di spese oppure di perdite il cui ammontare esatto non è ancora conosciuto in maniera certa e che gli stessi devono riferirsi a fatti la cui causa è intervenuta durante il periodo di calcolo. Esistono due condizioni per ammettere fiscalmente un accantonamento: (i) da una parte i fatti che sono la causa del rischio di perdita devono essersi prodotti nel corso dell’esercizio chiuso durante il periodo fiscale, (ii) e d’altra parte, il rischio di perdita deve essere certo oppure quasi certo, ma non necessariamente definitivo. Il Tribunale amministrativo del Canton Ginevra aveva quindi confermato il rifiuto di ammettere in deduzione la perdita per debitori (delcredere) per il motivo che la ricorrente non aveva dimostrato un peggioramento della solvibilità dei propri debitori. Era invece stata ammessa una deduzione forfettaria del 10% per debitori stranieri.
Gli accantonamenti per rischi di perdite su debitori sono ammessi unicamente nel caso in cui il ricorrente (contribuente) giustifichi di aver intrapreso delle operazioni di recupero del credito che si sono rivelate infruttuose (sentenza n. ATA/66/2009 del Tribunale amministrativo del Canton Ginevra del 4.2.2009, consid. 6c; Bernardoni / Bortolotto, La fiscalità dell’azienda, op. cit., p. 166).
La società ricorrente è domiciliata nel Cantone Ticino dal 2010.
Per comprendere l’attività della società e la natura degli accantonamenti fatti valere per rischio di perdita su debitori (rischio delcredere) si deve prendere in considerazione anche il periodo fiscale 2010 e valutare la situazione dei finanziamenti concessi alle società estere anche durante i periodi fiscali dedotti in giudizio (2011 – 2013).
a) 2010
Per quanto attiene ai contratti di mutuo sottoscritti da parte della qui ricorrente ed in essere al 31.12.2010, emerge la seguente situazione, così come indicata dall’allegato al bilancio e al conto economico:
Obbligazioni di prestiti emesse
31.12.2010
31.12.2009
Prestito a __________ Eur 2'200'000
fr. 0.-
fr. 3'254'900.-
Prestito a __________ / Eur 1'400'000.-
fr. 0.-
fr. 2'071'300.-
Prestito a __________ / Eur 500'000.-
fr. 625'225.-
fr. 739'750.-
Prestito a __________ / Eur 364'360.50
fr. 455'615.-
fr. 0.-
Prestito a __________ / Eur 2'200'000.-
fr. 2'750'990.-
fr. 0.-
Prestito a __________ / Eur 500'000.-
fr. 625'225.-
fr. 0.-
Prestito a __________) /Eur 100'000.-
fr. 125'045.-
Sempre per il periodo fiscale 2010 (la decisione è già cresciuta in giudicato) gli interessi attivi sul prestito concesso alle società __________ sono stati ritenuti insufficienti ed è conseguentemente stata disposta una ripresa di fr. 42'000.-, anche in considerazione della Lettera circolare del 7 maggio 2010 dell’AFC relativa ai tassi d’interesse 2010 fiscalmente riconosciuti su anticipi o prestiti in valute estere.
b) 2011
Per quanto attiene alla situazione dei prestiti attivi al 31.12.2011, la stessa è così indicata dalla ricorrente nell’allegato al bilancio ed al conto economico:
Obbligazioni di prestiti emesse
31.12.2011
31.12.2010
Prestito a __________ / Eur 500'000.-
fr. 608'375.-
fr. 625'225.-
Prestito a __________ / Eur 364'360.50
fr. 443'336.-
fr. 455'615.-
Prestito a __________ / Eur 2'200'000.-
fr. 2'676'850.-
fr. 2'750'990.-
Prestito a __________ / Eur 500'000.-
fr. 608'375.-
fr. 625'225.-
Prestito a __________ /Eur 100'000.-
fr. 125'045.-
fr. 121'675.-
c) 2012
Per quanto attiene alla situazione dei prestiti attivi al 31.12.2012, la stessa è così indicata dalla ricorrente nell’allegato al bilancio ed al conto economico:
Obbligazioni di prestiti emesse
31.12.2012
31.12.2011
Prestito a __________ / Eur 500'000.-
fr. 603'400.-
fr. 608'375.-
Prestito a __________ / Eur 364'360.50
fr. 439'710.-
fr. 443'336.-
Prestito a __________ / Eur 2'200'000.-
fr. 2'654'960.-
fr. 2'676'850.-
Prestito a __________ / Eur 500'000.-
fr. 603'400.-
fr. 608'375.-
Prestito a __________ /Eur 100'000.-
fr. 120'680.-
fr. 121'675.-
d) 2013
Per quanto attiene alla situazione dei prestiti attivi al 31.12.2012, la stessa è così indicata dalla ricorrente nell’allegato al bilancio ed al conto economico:
Obbligazioni di prestiti emesse
31.12.2013
31.12.2012
Prestito a __________) / Eur 500'000.-
fr. 612'750.-
fr. 603'400.-
Prestito a __________ / Eur 364'360.50
fr. 446'524.-
fr. 439'710.-
Prestito a __________ / Eur 2'200'000.-
fr. 2'696'100.-
fr. 2'654'960.-
Prestito a __________ / Eur 500'000.-
fr. 612'750.-
fr. 603'400.-
Prestito a __________ /Eur 100'000.-
fr. 122'550.-
fr. 120'680.-
3.2.
Per i prestiti attivi indicati nei periodi sub judice la RI 1 ha sottoscritto dei contratti di mutuo.
3.2.1.
Con la __________, il 28.12.2010, il contratto di mutuo, sottoscritto il 15.5.2007 è stato prorogato di 60 mesi (ossia sino al 31.12.2015) rispetto alla prima scadenza fissata per il 31.12.2010. In particolare dal relativo documento emerge come la RI 1 abbia concesso un finanziamento di € 500'000.-. Su tale somma la mutuataria avrebbe dovuto corrispondere un interesse:
“(...) in ragione di un tasso indicizzato al seguente parametro: Media mensile dell’Euribor a 3 mesi (Base 360) arrotondato allo 0,05 superiore maggiorato di 1.50 (...) punti, e pertanto, attualmente il tasso di interesse è pari al 5.47%. Il tasso così determinato potrà essere modificato in relazione alla misura del parametro in essere alla data di scadenza di ciascuna rata di interessi, e con decorrenza a far tempo dalla data di inizio della successiva rata. (...)”. (art. 1)
“Gli interessi decorreranno dalla data di ricevimento della somma mutuata e saranno liquidati trimestralmente entro il 15 del mese successivo alla scadenza di ciascun trimestre solare”. (...) (art. 2).
“Sull’importo complessivamente dovuto per capitale ed interessi e non pagato, nonché in caso di risoluzione del contratto o di decadenza dal beneficio del termine, il mutuatario, senza necessità di alcuna preventiva costituzione in mora, cui egli espressamente rinuncia, sarà tenuto a corrispondere, in luogo dell’interesse contrattuale, l’interesse di mora nella ragione annua di 3 punti in più del tasso contrattuale in vigore al momento della mora, a decorrere dal giorno successivo alla scadenza, fino a quello effettivo del pagamento. Su detti interessi non è consentita la capitalizzazione periodica” (art. 3).
“La mutuante avrà il diritto di risolvere il contratto, qualora il mutuatario non adempia agli obblighi posti a suo carico dal presente contratto e, in particolare, non provveda al puntuale integrale pagamento di quanto dovuto in relazione al presente contratto. La mutuante potrà altresì esigere tutto quanto dovuto o al prodursi di eventi che incidano negativamente sulla situazione patrimoniale, finanziaria o economica del mutuatario o degli eventuali garanti, in modo tale da porre in pericolo la restituzione delle somme dovute. In particolare, a titolo esemplificativo, quando il mutuatario o gli eventuali garanti subissero protesti, procedimenti conservativi, cautelativi, esecutivi o iscrizioni di ipoteche giudiziali”.
3.2.2.
Con la __________ è stato sottoscritto un contratto di mutuo il 27.1.2009. Lo stesso sarebbe poi stato prorogato di 12 mesi dal termine della prima scadenza fissata per il 31.5.2010 (ora 31.5.2011). Il finanziamento concesso era di € 100'000.- al tasso di interesse convenuto del 5.40% (modificabile). Gli interessi decorrevano dalla data di ricevimento della somma mutuata e liquidati trimestralmente. Gli articoli 3 e 4 del contratto erano i medesimi di quello in essere con la __________.
3.2.3.
Con la __________ è stato sottoscritto un contratto di mutuo il 13.10.2009. Il finanziamento concesso era di € 500'000.-. L’interesse veniva stabilito in un tasso fisso del 7%. Il rimborso del finanziamento avrebbe dovuto intervenire il 31.3.2011. Gli interessi decorrevano dalla data di ricevimento della somma mutuata e liquidati trimestralmente. Gli articoli 3 e 4 del contratto erano i medesimi di quello in essere con la __________.
3.2.4.
La __________ (che è subentrata come mutuataria alla __________) con scritto del 23.9.2010, ha ripreso tre contratti di mutuo di rispettivi € 600'000.- (interessi convenuti al 4.13%), € 600'000.- (interessi convenuti al 4.72%) ed € 1'000'000.- (interessi convenuti al 5,56%).
3.3.
Con contratto di compravendita crediti del 14.6.2016 la RI 1 ha ceduto a __________ (società iscritta a Registro di commercio il 21.4.2016) i propri crediti nei confronti di :
· __________ in liquidazione (alla quale si è poi sostituita __________) debitrice nei confronti di RI 1 SA per € 2'200'000.- oltre ad interessi maturati, dovuti e non pagati [per complessivi € 2'647'820.15];
· __________ in liquidazione (già __________) per € 500'000.- oltre ad interessi maturati, dovuti e non pagati [per complessivi € 546’230.92];
· __________ per € 100'000.- oltre ad interessi maturati, dovuti e non pagati [per complessivi € 130'737.71);
· __________ per € 500'000.- oltre ad interessi maturati, dovuti e non pagati [per complessivi € 822'755.21];
· __________ per € 530'000.-.
Il corrispettivo per la cessione di tutti i crediti veniva fissato in complessivi fr. 399'000.-. Nel contratto veniva anche indicato che la RI 1 avrebbe supportato la società acquirente nel recuperare i crediti. Nell’allegato “A” al contratto venivano specificati i singoli crediti (capitale /interessi /interessi di mora) e ricapitolati i solleciti di pagamento inviati alle varie società (i solleciti in questione non venivano tuttavia trasmessi all’autorità fiscale).
3.4. Prestiti passivi
Specularmente la RS 1 sottoscriveva dei contratti di mutuo di pari importo con la __________ (__________) alla quale è subentrata la __________ (società di __________). In tal senso va in particolare rilevato come, con scritto 10.9.2010, __________ abbia rimesso a RI 1 il debito di € 1'400'000.- che vantava nei suoi confronti. In particolare dal documento si evince come la remissione di debito sia avvenuta poiché la RI 1 aveva utilizzato i finanziamenti ricevuti da __________ per finanziare la società __________ e che a sua volta RI 1 ha poi rimesso il credito nei confronti di __________.
Ora, come visto la RI 1, fa valere accantonamenti per rischio delcredere a motivo che, nei periodi fiscali dedotti in giudizio, i suoi debitori non avrebbero fatto fronte al pagamento degli interessi e vi sarebbe quindi stato un rischio d’insolvibilità.
Ammesso che si possano effettivamente definire i debitori di RI 1 quali soggetti terzi - in particolare si vedano le giustificate osservazioni dell’UTPG laddove viene evidenziata a titolo esemplificativo la remissione di debito, avvenuta nel 2010, nei confronti RI 1 da parte di __________. con conseguente remissione di debito da RI 1 alla società __________ ed in generale la specularità dei finanziamenti passivi con quelli attivi – si rileva come la società qui ricorrente [che invero è stata molto verosimilmente utilizzata come società veicolo (“conduit”), posto come la maggioranza degli attivi è costituita da prestiti attivi finanziati tramite prestiti passivi] non abbia dimostrato, per i periodi qui dedotti in giudizio un’insolvibilità dei propri debitori.
In effetti, nel ricorso si afferma che nell’anno 2015 i debitori principali erano entrati in procedura concorsuale, se non anche di fallimento.
Ora, agli atti non vi è alcun documento attestante, da parte di RI 1 l’avvio di procedure esecutive atte ad incassare i propri crediti. Invero, dall’analisi del contratto di compravendita di crediti con la __________ emerge come i primi solleciti per il pagamento di interessi e more sarebbero (non è tuttavia agli atti copia dei solleciti) stati inviati a metà luglio 2013, per praticamente tutte le società debitrici (emerge un sollecito precedente di fine dicembre 2012), ciò che rappresenta un altro elemento utile da tenere in considerazione circa l’effettiva qualità di debitrici delle società alle quali la qui ricorrente ha concesso importanti finanziamenti senza richiedere alcuna garanzia.
Agli atti non vi è alcun documento relativo alle società debitrici, in merito alla loro solvibilità, ecc. Gli scritti trasmessi in sede di reclamo riguardanti la procedura di fallimento di __________ e di __________ non provano né che RI 1 si sia fatta parte attiva nella procedura, né che nei periodi fiscali qui dedotti in giudizio ci fossero dei problemi di solvibilità. Come giustamente rilevato dall’UTPG dai conti economici della società non si ravvisano spese legali o d’incasso.
La ricorrente non produce peraltro scritti ufficiali da parte di tribunali attestanti la reale situazione delle società debitrici.
Va in questo senso rilevato che nei periodi oggetto del presente giudizio, da quanto risulta dal conto economico, sarebbero stati incassati comunque interessi superiori a quelli del 2010 che erano di fr. 156'399.84 (nel 2011 fr. 247'306.21; nel 2012 fr. 223'757.71; nel 2013 fr. 176'237.45).
4.2.
Inoltre, come giustamente rilevato da parte dell’UTPG, in nessun contratto di mutuo – e in tal senso va ricordato che sono stati erogati a società estere finanziamenti per almeno € 3'830'000.- - sono state richieste garanzie.
A titolo esemplificativo, nel 2010 (decisione IC/IFD cresciuta in giudicato) l’UTPG ha addirittura dovuto effettuare delle riprese per interessi attivi insufficienti (cfr. decisione su reclamo dell’11.11.2016). Risulta difficilmente compatibile con il principio della libera concorrenza l’erogazione di prestiti per un importo così elevato senza richiedere garanzie. Ciò porta a ritenere come le debitrici fossero persone vicine sia a RI 1 sia a __________ alla quale è poi subentrata __________.
4.3.
Quale elemento aggiuntivo al quadro già sopra descritto, va rilevato come __________ i (già dipendente di RI 1, cfr. contratto del 30.10.2008) sia anche stato amministratore di __________ società debitrice di RI 1 SA alla quale era subentrata __________
4.4.
Non da ultimo, si evidenzia, come correttamente indicato dall’UTPG, che anche la vendita ad inizio giugno 2016 (alla __________, società iscritta a registro di commercio solo il 21.4.2016) dei crediti per un valore di complessivi € 3'830'000.- a soli fr. 399'000.- (perdita secca di circa 3,7 milioni di franchi) è poco usuale nell’andamento di affari commerciali tra società terze.
È quindi giusta la conclusione dell’UTPG laddove ha rilevato, a fronte di queste numerose evidenze (mancata dimostrazione della qualità di parti terze delle società debitrici, mancata dimostrazione dell’insolvibilità delle debitrici, mancata prova dell’avvio di procedure d’incasso, assenza di garanzie,...), che RI 1, ha funto da mera intermediaria tra persone vicine e non si sarebbe pertanto tutelata come in un normale rapporto commerciale tra parti terze (mancanza di garanzie, di sforzi d’incasso). Sarebbe quindi iniquo e non compatibile con le normative fiscali ammettere un accantonamento per rischio delcredere, quando la società stessa ha dimostrato di non aver messo in pratica le più elementari misure commerciali per garantire la propria esistenza economica (va ricordato come la pressoché totalità degli attivi era costituita proprio dai finanziamenti attivi verso le società debitrici).
4.5.
Le decisioni su reclamo dell’UTPG meritano pertanto piena tutela, ritenuto come gli accantonamenti fatti valere da RI 1 per rischio delcredere non sono giustificati commercialmente in una simile situazione.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
Il ricorso è respinto.
Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 3’000.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 250.–
per un totale di fr. 3’250.–
sono a carico della ricorrente.
Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
Intimazione a:
-; -; -; -.
Copia per conoscenza:
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: La segretaria:
Ultimo aggiornamento: 06.05.2026
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