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Taxation of severance pay for rate determination

SGSTA.2016.102Autre juridiction11 juin 2017Granted

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Résumé Omnilex

The Steuergericht considered whether a severance payment of CHF 87,778 paid on early retirement after restructuring could be annualized under cantonal tax law even though it was below one annual salary. It held that § 46 StG contains no minimum-amount requirement. The lower court’s contrary practice lacked a statutory basis and could not be maintained. The appeal was therefore allowed, and the severance payment was taken into account by annualizing it over four years, which reduced the rate-determining income to CHF 199,511.

Regeste Omnilex

§ 22 Abs. 3 und § 46 StG; separate taxation of capital payments upon termination of employment and annualization for rate determination; no requirement that the severance payment equal at least one annual salary. The statute contains no additional threshold for applying the annualization method. A judicially created minimum-amount condition lacks support in the text and violates the legality principle. Absent a specific cantonal provision analogous to the federal rule on capital payments with pension character, such payments are to be taxed together with other income, while the rate is determined by converting the one-time payment into an equivalent annual benefit. A practice change is justified where the prior practice cannot be sustained on statutory grounds (consid. 5-9).

Texte intégral

Geschäftsnummer:** SGSTA.2016.102**
Instanz:Steuergericht
Entscheiddatum:12.06.2017
FindInfo-Nummer:O_SG.2018.72
Titel:** Staatssteuer 2013**
Resümee:** Einkommen, Kapitalabfindung, Praxisänderung. Separate Besteuerung von Kapitalabfindungen bei Beendigung von Dienstverhältnissen. Die Abgangsentschädigung muss für die Satzbestimmung nicht mindestens einem Jahreslohn entsprechen. Umrechnung auf eine jährliche Leistung. Praxisänderung.**
KSGE 2017 Nr. 2 KSGE 2017 Nr. 2 ** StG § 46.Einkommen, Kapitalabfindung, Praxisänderung. * Separate Besteuerung von Kapitalabfindungen bei Beendigung von Dienstverhältnissen. Die Abgangsentschädigung muss für die Satzbestimmung nicht mindestens einem Jahreslohn entsprechen. Umrechnung auf eine jährliche Leistung. Praxisänderung. Aus den Erwägungen: 2. Kapitalabfindungen bei Beendigung eines Dienstverhältnisses werden nach § 46 besteuert (§ 22 Abs. 3 StG). Gehören zu den Einkünften Kapitalabfindungen für wiederkehrende Leistungen oder Kapitalabfindungen bei Beendigung eines Dienstverhältnisses, so wird die Einkommenssteuer unter Berücksichtigung der übrigen Einkünfte und der zulässigen Abzüge zu dem Steuersatz berechnet, der sich ergäbe, wenn anstelle der einmaligen Einkünfte eine entsprechende jährliche Leistung ausgerichtet würde (§ 46 StG). § 27 der Vollzugsverordnung zum Gesetz über die Staats- und Gemeindesteuern (BGS 614.12) sieht in diesem Zusammenhang einzig vor, dass die ganze Kapitalabfindung oder Kapitalleistung einkommenssteuerfrei bleibt, wenn sich bei Umrechnung einer Kapitalabfindung oder Kapitalleistung in eine Rente, nach Berücksichtigung der übrigen Einkünfte und der zulässigen Abzüge, kein steuerbares Einkommen ergibt. 3. In casu ist der Rekurrent infolge einer Restrukturierung bei seinem Arbeitgeber aus wirtschaftlichen Gründen frühpensioniert worden. Zum Ausgleich der damit verbundenen Nachteile hat er von seinem Arbeitgeber eine Abgangsentschädigung von CHF 87'778.00 erhalten. Diese Entschädigung war nicht das Ergebnis von Verhandlungen zwischen dem Rekurrenten und seinem Arbeitgeber, sondern sie wurde einseitig vom Arbeitgeber festgelegt. Die Abgangsentschädigung diente einerseits, im Umfang von CHF 60'905.00, dem Ausgleich der Deckungslücke, welche dadurch entstand, dass die Altersrente des Rekurrenten aufgrund der Frühpensionierung um CHF 268.00 pro Monat gekürzt wurde, so wie dies von der Y Pensionskasse ausdrücklich bestätigt wurde. Im Umfang des Restbetrages von CHF 26'873.00 diente die Entschädigung der Abdeckung der dem Rekurrenten entstehenden Einkommensbusse bis zum Erreichen des ordentlichen Pensionierungsalters. 4. In Bezug auf die direkte Bundessteuer wurde im Einspracheentscheid verfügt, dass der Betrag von CHF 60'905.00 mittels separater Verfügung gesondert als Kapitalabfindung mit Vorsorgecharakter ("gleichartige Kapitalabfindung des Arbeitgebers") gemäss Art. 17 Abs. 2 i.V. mit Art. 38 DBG zu besteuern sei. Der verbleibende Betrag von CHF 26'973.00 wurde für die Satzbestimmung zwar zusammen mit dem übrigen Einkommen besteuert, jedoch für die Satzbestimmung durch die Anzahl Jahre bis zum Erreichen des ordentlichen Pensionsalters (in casu: 4 Jahre) geteilt. Dementsprechend ergab sich ein steuerbares Einkommen von CHF 167'327.00. Diese Veranlagung ist nicht angefochten worden. Sie bildet somit nicht Gegenstand des vorliegenden Rechtsmittelverfahrens. 5. § 46 StG stimmt bis auf den Zusatz "oder Kapitalabfindungen bei Beendigung eines Dienstverhältnisses" wortwörtlich mit Art. 37 DBG überein. Weder die eine noch die andere Bestimmung enthält eine Einschränkung in dem Sinne, dass eine Umrechnung der Abgangsentschädigung für die Bestimmung des satzbestimmenden Einkommens nur möglich sei, wenn der ausbezahlte Betrag höher als ein Jahreseinkommen ist. 6. Die dem Rekurrenten ausgerichtete Entschädigung fällt offensichtlich sowohl unter den Begriff der "Kapitalabfindungen für wiederkehrende Leistungen" als auch unter denjenigen der "Kapitalabfindungen bei Beendigung des Dienstverhältnisses". Im Umfang von CHF 60'905.00 kommt ihr sogar, wie dies im Veranlagungsverfahren betreffend die direkte Bundessteuer festgestellt worden ist, Vorsorgecharakter zu. Wie die Vorinstanz zu Recht festhält, fehlt indessen im Steuergesetz des Kantons Solothurn eine dem DBG entsprechende Bestimmung, wonach bei Kapitalabfindungen des Arbeitgebers mit Vorsorgecharakter eine gesonderte Besteuerung Platz greifen würde. Die Kapitalabfindung muss daher zusammen mit dem übrigen Einkommen besteuert werden. Dabei müsste nach § 46 StG der Steuersatz angewendet werden, der sich ergäbe, wenn anstelle der einmaligen Einkünfte eine entsprechende jährliche Leistung ausgerichtet würde. 7. Die Vorinstanz hat indessen die Anwendung von § 46 StG verweigert, mit der Begründung, weil die Kapitalabfindung kleiner sei als der massgebende Jahreslohn, sei eine Umrechnung der Entschädigung für die Bestimmung des satzbestimmenden Einkommens nicht möglich. Dafür, weshalb dies so sein soll, bleibt die Vorinstanz eine Erklärung schuldig. Sie verweist zur Begründung ihres Entscheides auf ein Urteil des KSG vom 19.9.2011 (SGSTA.2011.55; BST.2011.48). In diesem Urteil hatte das KSG festgehalten, es sei zwar unbestrittenermassen von einer Abgangsentschädigung des Arbeitgebers zu sprechen, jedoch sei der Vorinstanz auch darin Recht zu geben, dass keine Umrechnung möglich sei, da der ausbezahlte Betrag kleiner sei als ein Jahreslohn (E. 3.2). Weitere Ausführungen zur Begründung der Verweigerung von § 46 StG sind dem Urteil nicht zu entnehmen. 8. Die Auffassung, eine Umrechnung der Abgangsentschädigung für die Satzbestimmung sei nur möglich, wenn diese höher als ein Jahreslohn sei, findet im Gesetz keine Stütze. Weder § 22 Abs. 3 noch § 46 StG enthalten eine entsprechende Einschränkung. Bei der direkten Bundessteuer kennt die Praxis zu Art. 37 DBG, der bis auf die ausdrückliche Nennung der "Kapitalabfindungen bei Beendigung eines Dienstverhältnisses" mit § 46 StG identisch ist, kein derartiges Erfordernis. Die Vorinstanz vermag im Übrigen auch keine sachlichen Gründe für die von ihr ins Gesetz hineininterpretierte zusätzliche Anwendungsvoraussetzung dieser Bestimmung zu nennen. Auch für das KSG sind keine derartigen Gründe ersichtlich. Die Aufstellung dieses zusätzlichen Erfordernisses verstösst somit gegen das Gesetzmässigkeitsprinzip. Am Urteil vom 19.9.2011 (SGSTA.2011.55; BST.2011.48) kann unter diesen Umständen nicht festgehalten werden. Nach dem Gesagten sprechen ernsthafte sachliche Gründe für eine Praxisänderung (vgl. auch RICHNER et al., Handkommentar zum DBG, 3. A., Zürich 2016, VB zu Art. 109-121 N 86 ff.). Dieser steht denn unter den vorliegenden Umständen das Gebot der Rechtssicherheit nicht im Weg; für die Anwendung von § 46 StG kann nach den Erwägungen nicht verlangt werden, dass der Betrag der Entschädigung mindestens einem Jahreslohn entspricht. 9. Da es sich bei der dem Rekurrenten ausgerichteten Abgangsentschädigung offensichtlich um eine "Kapitalabfindung bei Beendigung des Dienstverhältnisses" im Sinne von § 22 Abs. 3 und § 46 StG handelt, ist somit der Rekurs gutzuheissen. Der Betrag der Entschädigung von CHF 87'778.00 ist, wie vom Rekurrenten beantragt, für die Bestimmung des satzbestimmenden Einkommens vom steuerbaren Einkommen gemäss Einspracheentscheid von CHF 265'345.00 abzuziehen, und es ist der Betrag von CHF 21'944.00 (CHF 87'778.00, geteilt durch 4 Jahre, gerundet) hinzuzurechnen, so dass sich ein satzbestimmendes Einkommen von CHF 199'511.00 ergibt. * Steuergericht, Urteil vom 12. Juni 2017 (SGSTA.2016.102)

Mots-clés

taxationseverance payrate determinationannualizationpractice changelegality principleearly retirement

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Questions juridiques clés extraites par Omnilex

Question juridique clé

Whether a severance payment on termination of employment must be taxed separately for rate determination even if it is less than an annual salary.

Solution extraite

No. Section 46 StG does not require the severance payment to reach at least one annual salary for annualization in the rate calculation.

Motifs extraits

The statutory text contains no such restriction; the analogous federal rule also does not impose it. The lower court's additional condition lacked a legal basis and violated the legality principle, so the former practice had to be changed.

Question juridique clé

How the severance payment should affect the taxable income used for rate determination.

Solution extraite

The severance payment of CHF 87,778 must be annualized over four years for rate purposes, resulting in an additional CHF 21,944 and a rate-determining income of CHF 199,511.

Motifs extraits

Because the payment qualifies as a capital payment upon termination of employment under Section 22(3) and Section 46 StG, it must be included with other income and taxed at the rate that would apply to an equivalent annual benefit.

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