Jurisprudence du Tribunal Cantonal Contact
N° dossier: TA.1996.62
Autorité:
Date décision: 22.10.1996
Publié le: 14.04.2008
Revue juridique: RJN 1996, p.182
Titre: Estimation cadastrale d'un terrain situé en zone à bâtir et exploité comme terrain agricole.
Résumé:
L'article 19 REIAgr., selon lequel l'estimation cadastrale est fonction de l'affectation du terrain selon la législation sur l'aménagement du territoire, est conforme à l'article 38 LCdir. Un terrain en zone à bâtir, même s'il est exploité de façon agricole, doit être estimé conformément aux articles 8 et 9 du règlement concernant la détermination de l'estimation cadastrale des immeubles soit pour les 1000 premiers m2 selon la valeur au m2 fixée par l'article 8 al.1 et pour le reste de la surface selon sa nature et la manière dont le terrain est utilisé. Si cette surface est exploitée de façon agricole, il y a lieu de l'estimer à sa valeur de rendement telle que déterminée par le REIAgr.
Mots-clés:
ESTIMATION CADASTRALE IMMEUBLE AGRICOLE VALEUR DE L'IMMEUBLE VALEUR DE RENDEMENT
Articles de loi:
Art. 38 LCDIR Art. 108 al. 2 litt. e LCDIR Art. 8 REI Art. 9 REI Art. 17 REI Art. 19 REI Art. 19 REIAGR Art. 24 REIAGR
A. H. est propriétaire de l'article X du cadastre de
Marin-Epagnier, en nature de pré-champ, article situé en zone à bâtir
selon le règlement d'aménagement de cette commune. Ce terrain d'une surfa-
ce de 72'208 m2 est affecté actuellement à l'agriculture, soit est affermé
à un paysan pour un fermage annuel de 5'000 francs.
B. L'ancienne estimation cadastrale de cet immeuble s'élevait à
72'200 francs. Procédant à la révision générale de l'estimation cadastrale
de bâtiments dans le canton, l'office de l'estimation cadastrale a adressé
à H., le 1er novembre 1994, la nouvelle estimation cadastrale de
son immeuble, valable dès le 1er janvier 1995. Cette dernière se montait à
2'820'000 francs et se basait sur une valeur de 150 francs pour les 1'000
premiers m2, puis sur une valeur de 37.50 francs pour les 71'208 m2 res-
tants.
Le 10 novembre 1994, H. a adressé audit service une
réclamation faisant valoir que l'estimation cadastrale de sa parcelle doit
être déterminée sur la base des critères retenus en matière agricole, soit
en tenant compte de son rendement actuel et concluait au maintien de l'es-
timation cadastrale à 72'200 francs.
Par décision du 22 septembre 1995, l'office précité concluait au
maintien de l'estimation cadastrale à 2'820'000 francs faisant valoir que
la parcelle située en zone à bâtir avait été estimée conformément au
règlement concernant la détermination de l'estimation cadastrale (bâtiment
et terrain affectés à l'économie rurale) du 20 juin 1994, qui renvoie,
pour les parcelles situées en zone à bâtir, au règlement concernant la
détermination de l'estimation cadastrale des immeubles (bâtiments et ter-
rains non agricoles) du 25 novembre 1992.
C. Le 13 octobre 1995, H. a recouru auprès du Département
des finances et des affaire sociales contre la décision de l'office de
l'impôt sur les gains immobiliers et de l'estimation cadastrale du 22 sep-
tembre 1995. Il concluait à l'annulation de la décision de taxation du 1er
novembre 1994 ainsi que de la décision sur réclamation du 22 septembre
1995, ces dernières violant l'article 38 de la loi cantonale sur les con-
tributions directes, ainsi que les dispositions de ses règlements d'appli-
cation, dans la mesure où elles ne tenaient pas compte du rendement effec-
tif de l'article X du cadastre de Marin-Epagnier. Il concluait de même
au renvoi de la cause à l'autorité de taxation afin que soit déterminée
une estimation cadastrale en rapport avec le rendement effectif, compte
tenu de son affectation agricole, sous suite de dépens.
Par décision du 31 janvier 1996, le Département des finances et
des affaires sociales a rejeté le recours et mis les frais de procédure à
charge de H.. Il a retenu que l'estimation cadastrale est fonc-
tion de l'affectation du terrain selon la législation sur l'aménagement du
territoire, soit que l'immeuble de H. doit être considéré comme
terrain en zone à bâtir. Il a estimé dès lors que le service de l'estima-
tion cadastrale n'était pas tombé dans l'arbitraire en se référant aux
règles d'estimation des terrains affectés à un but étranger à l'économie
agricole, lesquelles renvoient à l'application par analogie des règles sur
l'évaluation des terrains servant d'assise et de dégagement à un bâtiment.
En conclusion, il a considéré que le terrain ne pouvait être estimé selon
sa seule affectation à l'agriculture et sans tenir compte de sa valeur
vénale, cette dernière ayant d'ailleurs été réduite d'un montant considé-
rable pour tenir compte de l'utilisation agricole actuelle.
D. Le 20 février 1996, H. interjette recours auprès du
Tribunal administratif contre la décision du Département des finances et
des affaires sociales du 31 janvier 1996. Il conclut à son annulation ain-
si qu'à celle de l'autorité de taxation, le dossier devant être renvoyé à
cette dernière en vue de la fixation d'une estimation cadastrale corres-
pondant à la valeur de rendement de la parcelle X du cadastre de Marin-
Epagnier, au vu de son usage agricole. Il sollicite par ailleurs l'octroi
d'une indemnité de dépens. Ses arguments seront repris en tant que besoin
ci-après.
E. Le Département des finances et des affaires sociales a conclu au
rejet du recours, sans formuler d'observations.
C O N S I D E R A N T
en droit
1. Interjeté dans les formes et délai légaux, le recours est rece-
vable.
2. Selon l'article 38 LCdir, la valeur des immeubles (estimation
cadastrale) correspond en général :
a) à la valeur de rendement, s'il s'agit d'immeubles servant avant tout à
une exploitation agricole, viticole ou forestière;
b) à la valeur intrinsèque, s'il s'agit de terrains à bâtir;
c) à un montant se situant entre la valeur de rendement et la valeur
intrinsèque, s'il s'agit d'immeubles d'une autre nature (al.1).
Le Conseil d'Etat arrête au surplus les dispositions d'applica-
tion du présent article (al.3).
Faisant usage de cette délégation de compétences, le Conseil
d'Etat a adopté le 25 novembre 1992 le règlement concernant la détermina-
tion de l'estimation cadastrale des immeubles (bâtiments et terrains non
agricoles) (REI), et le 20 juin 1994 le règlement concernant la détermina-
tion de l'estimation cadastrale des immeubles (bâtiments et terrains
affectés à l'économie rurale) (REIAgr).
Selon l'article 19 de ce dernier règlement, l'estimation cadas-
trale est fonction de l'affectation du terrain selon la législation sur
l'aménagement du territoire. Le recourant prétend que cet article n'est
pas conforme à l'article 38 litt.a LCdir. Selon lui, le critère pour esti-
mer un immeuble a trait non pas à son affectation selon la législation sur
l'aménagement du territoire mais à son utilisation effective.
3. Pour déterminer comment estimer l'immeuble du recourant situé en
zone à bâtir, mais exploité de façon agricole, il y a dès lors lieu d'in-
terpréter l'article 38 LCdir, soit de déterminer si, par la notion "d'im-
meubles servant avant tout à une exploitation agricole", le législateur a
entendu viser, comme l'a compris le Conseil d'Etat, l'affectation d'un
immeuble selon la législation sur l'aménagement du territoire ou s'il a
entendu se référer à la manière dont l'immeuble est effectivement utilisé.
Le mode le plus courant d'interprétation est celui qui s'en
tient au texte même de la règle. On doit donc recourir en premier lieu à
l'interprétation littérale (Moor, Droit administratif, vol.I, p.142;
Knapp, Précis de droit administratif, no 426; Grisel, Traité de droit
administratif, p.141 et 142). Si ce mode d'interprétation semble avoir
aujourd'hui la faveur du Tribunal fédéral, il suppose toutefois que le
texte ne soit susceptible que d'une seule interprétation littérale, qu'il
soit un texte dit "clair". Or, le cas est très rare et on peut presque
toujours dire que le texte clair est celui qui n'a pas besoin d'être in-
terprété ! (Knapp, op.cit., p.417). Par exemple, s'il y a des motifs per-
tinents de penser que le texte ne représente pas le sens véritable de la
règle, motifs qui peuvent résulter du contexte dans lequel la disposition
en cause se trouve, des travaux préparatoires ou du but de la loi, le Tri-
bunal fédéral admet de s'écarter du texte clair (Knapp, op.cit., no 419).
En l'occurrence, si le terme "servant à" plaide plutôt en faveur
de la thèse du recourant, étant donné qu'il est synonyme d'être utile,
d'être utilisé à, pour ou en guise de (dictionnaire Petit Robert), il n'en
demeure pas moins que l'ensemble du texte de l'article 38 LCdir n'est pas
susceptible que d'une seule interprétation littérale. L'on ne saurait dès
lors considérer qu'il s'agit d'un texte "clair" au sens précité. En effet,
il ne résulte par exemple pas d'emblée du texte si un immeuble tel que
celui propriété du recourant est à considérer comme immeuble servant avant
tout à une exploitation agricole (art.38 al.1 litt.a LCdir) ou comme un
terrain à bâtir (art.38 al.1 litt.b LCdir).
4. Lorsque le sens littéral n'est pas juridiquement clair, il faut
interpréter la norme par recours à d'autres méthodes. La première, l'in-
terprétation historique, se réfère aux circonstances dans lesquelles la
norme a été élaborée et adoptée (Moor, op.cit., p.143; Knapp, op.cit., no
423; Grisel, op.cit., p.128). Cette interprétation n'a toutefois qu'un
rôle réduit dès lors que les circonstances évoluent très rapidement. C'est
ainsi que plus la date d'adoption d'une loi est proche, plus on pourra
s'intéresser au but poursuivi par le législateur historique (Knapp,
op.cit., no 423). Pour avoir égard à l'intention du législateur, il faut
par ailleurs la connaître, c'est-à-dire disposer de documents propres à la
déterminer (Grisel, op.cit., p.128; Rivier, Droit fiscal suisse, L'imposi-
tion du revenu et de la fortune, Neuchâtel, 1980, p.57 et la jurisprudence
citée).
Les travaux préparatoires ne permettent pas de déterminer quelle
était la volonté précise du législateur. Aucune déduction ne peut par ail-
leurs être tirée de l'ancien article 30 LCdir, dans sa version d'avril
1949 (RLN VIII 235) selon lequel l'estimation cadastrale était faite en
prenant essentiellement pour base le rendement normal des immeubles, tout
en tenant compte de leur situation et de leur valeur commerciale.
5. a) Il y a lieu de recourir alors à l'interprétation systématique
qui se situe toujours dans un contexte juridique; le concept analysé se
trouve dans une norme, celle-ci dans une loi, et la loi dans l'ordre juri-
dique; elle s'exerce dans un système. Elle est précisément dite systémati-
que lorsqu'elle se déduit de cet aspect contextuel. Elle implique la cohé-
rence de l'appareil juridique (Rivier, op.cit., p.57 et 58; Grisel,
op.cit., p.132 ss; Moor, op.cit., p.146).
b) Pour interpréter l'article 38 al.1 litt.a LCdir, il y a dès
lors lieu de considérer que le concept à analyser se trouve dans une nor-
me, soit dans l'article 38 LCdir, ce dernier se trouvant dans une loi. Si
le texte même de l'article 38 LCdir n'est pas d'une clarté absolue, il y a
lieu de l'examiner à la lumière de l'article 108 LCdir, dans sa teneur de
1984, afin notamment que l'exigence de cohérence de l'ensemble de la loi
soit respectée (Ryser/Rolli, Précis de droit fiscal suisse, Berne, 1994,
p.71). De plus, lors de contradictions entre des règles de même rang, la
règle nouvelle déroge à la règle ancienne (Grisel, op.cit., p.135). Or,
l'article 108 LCdir dans sa version de 1984, soit règle postérieure à
l'article 38 LCdir, prévoit en son alinéa 1 qu'il est procédé chaque année
à la révision de l'estimation cadastrale des immeubles qui ont changé de
valeur par suite de construction nouvelle, de transformation, de démoli-
tion, de modification notable de leur rendement régulier ou de réalisation
à une valeur qui s'écarte de plus de 20 % de l'estimation cadastrale.
L'alinéa 2 prévoit que cet article est applicable par analogie en cas de
changement du statut de droit public de l'immeuble par suite de son passa-
ge d'une zone où il est interdit de construire d'une manière absolue ou
d'édifier des bâtiments et d'autres installations étrangers à l'économie
rurale, à une zone où des possibilités de construire plus grandes sont
admises ou vice versa (art.108 al.2 litt.e LCdir). L'article 108 al.2
litt.e LCdir, dans sa teneur selon la loi du 23 mai 1984 avec effet au 1er
janvier 1985 (RLN X 279), a pour but de prévoir un nouveau cas de révision
intermédiaire de l'estimation cadastrale lorsqu'un immeuble passe d'une
zone à bâtir à une zone soustraite à la construction ou vice versa. Cet
article sera applicable à chaque modification de zonage, répondant à sa
définition, qu'elle soit suivie ou non du versement d'une indemnité pour
cause d'expropriation matérielle (BGC 1984-1985, vol.no 150, I, p.265).
L'article 6 al.2 de la loi du 23 mai 1984 portant révision de la LCdir
prévoit que l'article 108 al.2 litt.e s'applique immédiatement dès l'en-
trée en vigueur de la loi, quelle que soit la date effective pour laquelle
le changement de zone a eu lieu. Cet article a pour but de rendre applica-
ble le nouveau cas de révision intermédiaire de l'estimation cadastrale à
tous les passages d'une zone destinée à la construction à une zone sous-
traite à la construction ou vice versa, même si un tel passage a eu lieu
avant la date de l'entrée en vigueur de la nouvelle loi (BGC susmentionné,
p.265).
Il résulte de la disposition de l'article 108 al.2 litt.e LCdir
ainsi que du rapport du Conseil d'Etat y relatif que l'estimation cadas-
trale doit être révisée lorsqu'il y a changement dans la valeur réelle de
l'immeuble. Un tel changement a lieu lorsque ce dernier passe d'une zone
où il est interdit de construire à une zone où des possibilités de cons-
truire plus grandes sont admises (texte même de l'art.108 al.2 litt.e
LCdir); quant au rapport du Conseil d'Etat, il fait mention du passage
d'une zone soustraite à la construction à une zone destinée à la construc-
tion. Il faut en déduire que lorsqu'un immeuble passe du statut de droit
public de zone agricole à celui de zone à bâtir, soit dans une zone où des
possibilités de construire sont admises, il y a lieu de procéder à la
révision de l'estimation cadastrale, l'immeuble ayant changé de valeur.
Peu importe dès lors l'utilisation effective qui en est faite. En effet,
les fonds situés en zone d'habitation bénéficient de plus-values dues à
leur destination (Schweizerisches Zentralblatt für Staats- und Gemeinde-
verwaltung, Band 68, année 1967, no 22, Aménagement du territoire et droit
fiscal par Jean Brack, p.474). C'est ainsi que cet auteur préconise qu'il
conviendrait que les commissions d'estimation tiennent davantage compte
des mesures de police des constructions et d'aménagement du territoire en
procédant à leur révision, notamment lors de création ou modification de
zones à bâtir (op.cit., p.478).
En conclusion, il résulte de ce qui précède que lorsqu'un ter-
rain se situe en zone à bâtir, il ne peut plus être estimé en fonction de
sa seule valeur de rendement, comme le prétend à tort le recourant. Con-
trairement à ce que soutient ce dernier, l'article 108 al.2 litt.e LCdir
ne distingue pas les terrains situés en zone à bâtir selon qu'ils servent
ou ne servent plus à l'agriculture.
c) Bien qu'en matière d'impôt direct sur la fortune la Confédé-
ration et les cantons aient des compétences parallèles, si bien que les
cantons restent souverains en matière d'impôt sur la fortune notamment, il
est intéressant de prendre en considération, à titre de contexte général,
l'ancien article 31 AIN puis 31 AIFD, les directives du Département des
finances et la jurisprudence du Tribunal fédéral y relatives. Selon l'ar-
ticle 31 al.2 AIFD, les immeubles servant avant tout à l'exploitation
agricole et dont la valeur vénale est déterminée essentiellement par cette
exploitation sont estimés, avec les bâtiments nécessaires, uniquement
d'après la valeur de rendement. Un terrain agricole, dont la valeur en cas
de vente serait fixée en tenant compte principalement de la possibilité
d'y édifier prochainement des bâtiments, ne doit pas être imposé unique-
ment d'après la valeur de rendement, mais en tenant compte équitablement
de la valeur vénale et de la valeur de rendement (Rivier, op.cit., p.269;
Archive 41, 182; RDAF 1973, p.327). Pour qu'un immeuble puisse être estimé
uniquement d'après sa valeur de rendement, il ne suffit pas qu'il serve à
l'exploitation agricole; des immeubles qui, vu leur situation et leur
nature, peuvent être considérés comme des terrains à bâtir doivent en
principe être estimés en tenant compte de leur valeur de rendement et de
leur valeur vénale (ATF 72 I 212, JT 1948, p.30). Selon l'ordonnance du
Département des finances et des affaires sociales sur l'estimation des
immeubles en matière d'impôt fédéral direct du 31 janvier 1986, sont con-
sidérés comme immeubles agricoles les immeubles dont le prix de vente
serait essentiellement établi d'après leur rendement agricole, abstraction
faite d'autres possibilités d'usage (art.2). Les immeubles qui ne servent
pas à l'exploitation agricole, ainsi que les immeubles servant à l'exploi-
tation agricole mais qui ne satisfont pas aux conditions fixées par l'ar-
ticle 2, sont estimés, en règle générale, au montant correspondant à la
moyenne de la valeur vénale et de la valeur de rendement (art.5 de l'or-
donnance).
Dès lors, le droit cantonal neuchâtelois consacre un système
d'évaluation des immeubles tenant compte de la valeur réelle de ces der-
niers, tels que l'ont fait le droit fédéral et la jurisprudence y relative
et ne saurait être considéré comme adoptant un système arbitraire et
dépourvu de tout fondement.
d) Dans le cadre de l'interprétation systématique, il est égale-
ment intéressant d'étudier le droit de différentes collectivités tel celui
des autres cantons (Grisel, op.cit., p.141 et 142). Or, les cantons qui
prévoient expressément que l'immeuble est considéré comme agricole en
fonction de son utilisation effective et doit être évalué à sa valeur de
rendement, prévoient par ailleurs qu'en cas d'aliénation ou de changement
d'affectation l'impôt "économisé" est perçu à titre subséquent (Reimann,
Zuppinger, Schärrer, Kommentar zum zürcher Steuergesetz, Band III, § 33 à
36 ter; loi fiscale tessinoise du 28 septembre 1976). De façon générale,
les lois d'impôt cantonal prévoient que les immeubles servant avant tout à
l'exploitation agricole et dont la valeur est déterminée essentiellement
par cette exploitation sont estimés à leur valeur de rendement (v. notam-
ment Ryser et Rolli, Précis de droit fiscal suisse, Berne 1994, p.330).
Les lois de plusieurs cantons prévoient un correctif si l'exploitation se
trouve dans une zone à bâtir; pour les terrains à bâtir, fait en général
règle la valeur vénale, parfois avec une réduction (Schweizerisches
Zentralblatt für Staats- und Gemeindeverwaltung, Band 68, année 1967, no
22, p.476 à 478). Comme le relève cet article, l'imposition des terrains à
bâtir à leur valeur vénale est sans doute un moyen efficace d'obliger les
propriétaires à construire leurs fonds lorsqu'ils se trouvent dans une
zone équipée à grands frais par la collectivité publique. Si ce principe
peut avoir des conséquences dures pour certains propriétaires, il y a lieu
de relever qu'il s'inscrit toutefois dans les buts de la législation sur
l'aménagement du territoire.
e) En effet, la loi fédérale sur l'aménagement du territoire, si
elle ne contraint pas un propriétaire foncier à utiliser son bien-fonds
selon le mode qui a été déterminé (les plans d'affectation réglant le mode
d'utilisation du sol (die zulässige Nutzung)), elle n'exclut cependant pas
en principe l'obligation juridique d'utiliser le sol selon son affecta-
tion, mais elle laisse le soin à d'autres lois de régler cette question
délicate. Ainsi, peut-on inciter le propriétaire à utiliser son terrain
conformément à l'affectation qui lui est propre en prévoyant que la pro-
priété d'un bien-fonds soit imposée fiscalement de manière correspondant à
son utilisation possible (DFJP/OFAT, Etude relative à l'aménagement du
territoire, 1981, n.3 et 4 ad 14 LAT et n.14 ad 15 LAT; Zentralblatt, Band
68, 1967, p.476). De plus, le but visé par la création de "zone à bâtir"
est l'affectation d'une partie du sol aux constructions en général; si
l'affectation principale d'une zone permet qu'on y érige régulièrement des
constructions, on est alors en présence d'une zone à bâtir (DFJP/OFAT
op.cit., n.1 et 5 ad 15 LAT). Les terrains à bâtir se négociant à des prix
incomparablement plus élevés que les terrains agricoles, il se justifie
dès lors de les imposer différemment. C'est ainsi que la loi fédérale sur
l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14
décembre 1990 (LHID) prévoit que la fortune est estimée à la valeur véna-
le, la valeur de rendement pouvant également être prise en considération
de façon appropriée (art.14 al.1 LHID), seuls les immeubles affectés à
l'agriculture ou à la sylviculture étant estimés à la valeur de rendement
(art.14 al.2 LHID). Or, dans le contexte juridique général, il y a lieu de
prendre en considération cette norme bien que cette loi soit une législa-
tion de base et que les cantons disposent d'un délai au 1er janvier 2001
pour adapter leur législation (art.72 LHID). Le but de cette disposition
est également de prendre en considération la valeur réelle d'un immeuble
selon ses possibilités d'utilisation (v. notamment FF 1993 III 110 et
Archives de droit fiscal, 61. Band; Zuppinger, Grundstückgewinn- und
Vermögenssteuer, p.321). Le terme "affecté" doit être compris dans son
sens ordinaire, soit comme "destiné à, réservé à un usage ou un usage
déterminé" (dictionnaire Petit Robert); selon le droit de l'aménagement du
territoire, la notion d'affectation comprend bel et bien la notion de pos-
sibilités d'utilisation du sol (zulässige Nutzung).
6. Enfin, selon l'interprétation téléologique, le sens d'une norme
peut se dégager de son but (Moor, op.cit., p.146; Rivier, op.cit., p.57).
L'interprète qui se sert de la méthode téléologique prend en considération
les éléments dont il dispose. Il examinera en premier lieu le texte, puis
les intentions du législateur, les diverses normes de l'ordre juridique
qu'elles concordent ou non (Grisel, op.cit., p.136).
Or, il résulte clairement que le but de l'article 108 al.2
litt.e LCdir est de prendre en compte la valeur réelle d'un immeuble et
non son utilisation effective. Comme développé ci-dessus, l'examen des
diverses normes de l'ordre juridique a permis de démontrer qu'il s'agit
d'un but souvent recherché par les diverses législations, but tout à fait
légitime au regard de l'ensemble de l'ordre juridique suisse.
7. Il résulte de ce qui précède que l'article 19 REIAgr, selon
lequel l'estimation cadastrale est fonction de l'affectation du terrain
selon la législation sur l'aménagement du territoire, est conforme à la
loi cantonale. Il y a dès lors lieu de faire application de l'article 24
de ce règlement qui prévoit que l'estimation cadastrale des terrains en
zone à bâtir est fixée conformément au règlement concernant la détermina-
tion de l'estimation cadastrale des immeubles (bâtiments et terrains non
agricoles), du 25 novembre 1992. Ce dernier règlement comprend une premiè-
re partie relative aux bâtiments (titre 1er, art.1 à 16) et une seconde
partie relative aux terrains affectés à un but étranger à l'économie rura-
le (titre 2, art.17 à 19). C'est bien entendu à cette seconde partie qu'il
y a lieu de se référer. L'article 17 prévoit que l'estimation cadastrale
d'un terrain non bâti affecté à un but étranger à l'économie rurale se
détermine conformément aux articles 8 et 9. Quant à l'article 19, il
répartit les terrains selon trois catégories, à savoir les terrains à
bâtir, les terrains frappés d'interdiction et les terrains en zone indus-
trielle. Il en résulte que c'est à juste titre que les autorités inférieu-
res se sont référées aux articles 8 et 9 pour procéder à l'estimation de
l'immeuble du recourant.
L'article 8 REI prévoit une valeur au m2 du terrain servant
d'assise et de dégagement à un bâtiment, selon sa situation. Quant à l'ar-
ticle 9, il prévoit que les 1000 premiers m2 de terrain sont estimés, en
règle générale, selon les dispositions de l'article 8 (al.1) et que le
solde du terrain disponible est évalué selon sa nature et la manière dont
il est utilisé excepté pour les maisons locatives et les maisons dont les
appartements sont en propriété par étage (al.2).
Peut dès lors se poser la question de savoir si l'article 9 REI
n'outrepasse pas la délégation de compétence de l'autorité législative à
l'autorité exécutive prévue par l'article 38 al.4 LCdir étant donné que
l'article 38 al.1 litt.b prévoit que les terrains à bâtir sont estimés à
leur valeur intrinsèque. Il y a lieu de considérer que tel n'est toutefois
pas le cas étant donné que l'article 38 al.1 LCdir prévoit expressément
que "en règle générale" la valeur des immeubles correspond à telle ou tel-
le valeur. Il faut en déduire que l'autorité exécutive pouvait tenir
compte, dans le cadre de l'estimation de terrains à bâtir, non seulement
de leur valeur intrinsèque mais également de leur nature et de la manière
dont ils sont utilisés. Cette possibilité est d'ailleurs prévue par l'ar-
ticle 14 al.1 LHID selon lequel la fortune est estimée à la valeur vénale,
la valeur de rendement pouvant toutefois être prise en considération de
façon appropriée. Il résulte par ailleurs de l'ensemble de l'ordre juridi-
que suisse que les terrains à bâtir sont généralement estimés à une moyen-
ne entre la valeur vénale et la valeur de rendement.
8. Reste dès lors à déterminer si les autorités inférieures ont
correctement appliqué les articles 8 et 9 REI au cas d'espèce. Les 1000
premiers m2 ont été estimés conformément à l'article 8 al.1 qui prévoit
une valeur au m2 de 150 francs pour un terrain situé sur la commune de
Marin-Epagnier.
Pour le reste de la surface, soit 71'208 m2, les autorités infé-
rieures ont tout d'abord considéré que la valeur de rendement était nulle,
puis ont fait application de l'article 1 REI selon lequel l'estimation
cadastrale correspond à la moyenne entre la valeur intrinsèque et la
valeur de rendement, la plus petite de ces valeurs étant prise en considé-
ration deux fois lors du calcul de l'estimation cadastrale. Il a ensuite
utilisé une moyenne d'un quart au lieu d'un tiers, ce qui a eu pour consé-
quence que les 71'208 m2 ont été évalués à 37.50 francs le m2. L'office de
l'impôt sur les gains immobiliers et de l'estimation cadastrale a, quant à
lui, précisé par avis du 20 novembre 1995 que cette surface avait été éva-
luée en tenant compte de son rendement faible, la valeur de rendement
étant prise en considération trois fois et la valeur intrinsèque une fois.
Cette manière de procéder est pour le moins curieuse et non con-
forme aux dispositions du REI. Rien en effet dans ce règlement ne permet
de considérer que, dans le cadre de l'application de l'article 9 al.2 REI,
il y a lieu de se référer à l'article 1 relatif à l'estimation des bâti-
ments. Selon l'article 9 al.1 REI, les mille premiers m2 de terrain sont
estimés, en règle générale, selon les dispositions de l'article 9. L'arti-
cle 9 al.2 REI prévoit que le solde du terrain disponible est évalué selon
sa nature et la manière dont il est utilisé. L'application de l'article 9
al.2 REI amène à considérer que le solde du terrain par 71'208 m2 doit
être évalué selon sa nature et la manière dont il est utilisé et qu'il n'y
a pas lieu de recourir à l'article 1 REI. Etant donné que son utilisation
actuelle a trait à l'exploitation agricole, il y a dès lors lieu d'estimer
ces m2 à la valeur de rendement telle que déterminée par le règlement con-
cernant la détermination de l'estimation cadastrale des immeubles (bâti-
ment et terrain affectés à l'économie rurale) du 20 juin 1994. Il est par
ailleurs inexact de compter une valeur de rendement égale à zéro puisqu'il
s'agit d'un terrain exploité.
9. Pour tous ces motifs, le recours doit être admis et le dossier
renvoyé au service cantonal des contributions pour nouvelle décision au
sens des considérants. Il est statué sans frais (art.47 al.2 LPJA). Il y a
lieu d'allouer au recourant qui obtient gain de cause une indemnité de
dépens (art.48 al.1 LPJA).
Par ces motifs,
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF
1. Déclare le recours recevable et bien fondé.
2. Annule la décision du Département des finances et des affaires sociales
du 31 janvier 1996 et celle de l'office de l'impôt sur les gains immo-
biliers et de l'estimation cadastrale du 22 septembre 1995.
3. Renvoie la cause à ce dernier office pour nouvelle décision au sens des
considérants.
4. Alloue au recourant une indemnité de dépens de 600 francs à la charge
de l'Etat pour les deux instances de recours.
5. Statue sans frais.
6. Restitue au recourant son avance de frais de 550 francs.
Neuchâtel, le 22 octobre 1996