Domiciliation fiscale d'une personne exerçant des missions à l'étranger pour Swissint.

Jurisprudence du Tribunal Cantonal Contact

N° dossier: CDP.2013.235

Autorité: CDP

Date décision: 24.10.2014

Publié le: 05.12.2014

Revue juridique:

Titre: Domiciliation fiscale d'une personne exerçant des missions à l'étranger pour Swissint.

Résumé:

**Les directives émises par l'administration, auxquelles on peut assimiler les circulaires adoptées par la Conférence suisse des impôts dans la mesure où les administrations fiscales et cantonales en font parties, qui ont un but d'uniformisation des pratiques cantonales mais qui ne sont pas contraignantes pour les cantons, ne dispensent pas l'administration de se prononcer à la lumière des circonstances du cas d'espèce.

La situation du recourant ne peut en l'occurrence être assimilée à celles des délégués du CICR traitées par le TF, la nature même des missions effectuées ne laissant pas penser que l'installation du recourant à l'Etranger ait été ou est précaire, excluant en soi le déplacement de ses intérêts vitaux dans les pays concernés.**

Articles de loi:

Art. 4 LCDIR

A. X., né en 1968, célibataire et sans enfant, domicilié à A. (NE), a annoncé son départ de cette commune le 30 septembre 2011 pour le Soudan du Sud où il a effectué une mission dans le cadre d'un contrat de durée déterminée du 15 octobre 2011 au 31 octobre 2012 pour le Centre de compétences Swissint, de l'Etat-major de conduite de l'Armée de la Confédération. En mars 2013, l'intéressé a signé un nouveau contrat de durée déterminée du 14 avril 2013 au 24 avril 2014 pour une mission en Corée du Sud, toujours pour Swissint. Ce contrat a été prolongé jusqu'au 18 mai 2015.

Entre-temps, après avoir constaté qu'il travaillait pour Swissint, le Service des contributions a informé X. que sa taxation 2011 serait rectifiée sur 360 jours et qu'il serait également imposé dans le canton de Neuchâtel pour 2012 conformément à la pratique établie par l'Administration fédérale des contributions (ci-après : AFC) (courrier du 14.02.2013). Par décision du 9 avril 2013, le Service des contributions a assujetti X. dans le canton de Neuchâtel pour les impôts fédéraux, cantonaux et communaux pour les périodes fiscales 2011, 2012 et 2013. S'agissant des impôts cantonaux, il a expliqué que le domicile qu'il s'était constitué en Suisse était maintenu aussi longtemps qu'il ne s'en était pas constitué un nouveau à l'étranger. Il a ajouté que, selon le Tribunal fédéral, un contribuable envoyé à l'étranger pour différentes missions gardait son domicile en Suisse, où il gardait les relations les plus étroites, la nature même de ces missions excluant qu'il ait pu faire de ses lieux de travail le centre de ses intérêts.

Saisi d'une réclamation portant exclusivement sur l'assujettissement pour l'impôt cantonal et communal, le Service des contributions a confirmé sa décision le 5 août 2013. En substance, celui-ci a considéré que l'engagement pour Swissint pouvait être assimilé à un engagement auprès de Swisscoy, de sorte que le chiffre 2.2.3 de la circulaire n°1 de la Conférence suisse des impôts (ci-après : CSI) – selon lequel une imposition continue en Suisse doit être faite pour les personnes travaillant pour Swisscoy sans égard à la durée du séjour à l'étranger – lui était applicable. Quoi qu'il en soit, la situation était expressément réglée par l'Enquête de contrôle de la taxation des employés de Swissint établie par l'AFC, laquelle prévoit que les employés de Swissint ne peuvent se constituer un domicile à l'étranger puisque l'intention de résider durablement au lieu d'engagement fait défaut. Le Tribunal fédéral avait par ailleurs considéré que le contribuable envoyé à l'étranger pour différentes missions gardait son domicile en Suisse.

B. X. recourt contre cette décision devant la Cour de droit public du Tribunal cantonal en concluant à son annulation s'agissant de son assujettissement en matière d'impôt cantonal et communal pour les années 2011 à 2013. En substance, il conteste l'amalgame faite entre Swissint et Swisscoy et fait valoir que, dans la mesure où il est célibataire et que son séjour au Soudan du Sud a duré plus d'une année, son assujettissement illimité en Suisse cesse pour les impôts cantonaux et communaux, conformément au chiffre 2.2.1 de la circulaire n°1 de la CSI concernant les célibataires séjournant à l'étranger plus d'une année. Il ajoute que la situation d'un délégué du CICR n'est pas comparable à la sienne dans la mesure où il n'est pas tenu de servir dans différents pays pour de courtes durées. Il précise enfin que le centre de son existence et de ses relations personnelles était au Soudan du Sud et que maintenant il est en Corée du Sud, les quelques mois passés à A. n'ayant été pour lui qu'un séjour, mais sans amis, sans intérêts et sans intention d'y rester durablement.

C. Le Service des contributions formule des observations.

D. Sur réquisition de la Cour de céans, X. a produit les contrats concernant les missions effectuées au Soudan du Sud ainsi qu'en Corée du Sud pour Swissint.

C O N S I D E R A N T

en droit

1. Interjeté dans les formes et délai légaux, le recours est recevable.

2. Les conventions internationales en matière de double imposition ne contiennent que des règles visant à limiter les pouvoirs d'imposition des Etats mais ne fondent pas l'imposition elle-même (ATF 117 Ib 358 cons. 3 in fine p. 366 et les références citées). Par conséquent, il convient d'abord de s'assurer de l'existence d'un droit (interne) d'imposition.

3. a) Selon l'article 4 de la loi sur les contributions directes (LCdir), les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison de leur rattachement personnel lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent dans le canton (al. 1). Une personne a son domicile dans le canton, au regard du droit fiscal, lorsqu'elle y réside avec l'intention de s'y établir durablement ou lorsqu'elle a un domicile légal spécial en vertu du droit fédéral (al. 2). Une personne séjourne dans le canton, au regard du droit fiscal, lorsque, sans interruption notable, elle y réside pendant trente jours au moins en exerçant une activité lucrative (let. a) ou elle y réside pendant nonante jours au moins, sans exercer d'activité lucrative (let. b) (al. 3). L'assujettissement débute le jour où naissent dans le canton les conditions fondant un assujettissement à raison d'un rattachement personnel ou économique. L'assujettissement prend fin le jour du décès du contribuable, de son départ du canton ou le jour de la disparition des critères de rattachement fondant un assujettissement limité (art. 9 al.1 et 2 LCdir). En cas de transfert du domicile à l'étranger, l'assujettissement à l'impôt dans le canton cesse dès le jour où le contribuable établit avoir créé un domicile fiscal à l'étranger fondé par un rattachement personnel (art. 9 al. 4 LCDir). L'article 4 LCdir a une teneur conforme à l'article 3 LHID et semblable à celle de l'article 3 LIFD.

Par domicile fiscal, on entend en principe le domicile civil, c'est-à-dire le lieu où la personne réside avec l'intention de s'y établir durablement (cf. art. 23 al. 1 CC), ou le lieu où se situe le centre de ses intérêts (ATF 131 I 145 cons. 4.1; arrêt du TF du 12.04.2012 [2C_918/2011] cons. 3.2). La résidence est un élément de fait. L'intention de s'établir est l'élément subjectif du domicile. S'il n'est pas indispensable que la personne ait l'intention de s'établir en un endroit définitivement, il faut cependant qu'elle ait la volonté d'y séjourner. Toutefois, ce qui importe n'est pas la volonté intime de la personne, mais les circonstances reconnaissables par des tiers, qui permettent de déduire qu'elle a cette intention. Autrement dit, le lieu où la personne assujettie a le centre de ses intérêts personnels se détermine en fonction de l'ensemble des circonstances objectives, et non en fonction des déclarations de cette personne; dans cette mesure, il n'est pas possible de choisir librement un domicile fiscal (ATF 132 I 29 cons. 4.1 et les références). Si une personne séjourne alternativement à plusieurs endroits, son domicile fiscal se trouve au lieu avec lequel elle a les relations les plus étroites (ATF 131 I 145 cons. 4.1; 125 I 458 cons. 2b et les arrêts cités). Lorsque plusieurs pays entrent en ligne de compte, ce lieu est présumé être le pays où la personne séjourne le plus longuement (arrêt du TF du 31.08.2006 [2P.99/2006/2A.193/2006] cons. 6.1 et les références).

Sur le plan intercantonal,pour le contribuable exerçant une activité lucrative indépendante, le domicile fiscal se trouve en principe à son lieu de travail, soit au lieu à partir duquel il exerce quotidiennement son activité lucrative, pour une longue durée ou pour un temps indéterminé, en vue de subvenir à ses besoins (ATF 125 I 54 cons. 2b, p. 56). Pour le contribuable marié, les liens créés par les rapports personnels et familiaux sont tenus pour plus forts que ceux tissés au lieu de travail; pour cette raison, ces personnes sont imposables en principe au lieu de résidence de la famille (ATF 132 I 29 cons. 4.2; ATF 125 I 54 cons. 2b/aa; 125 I 458 cons. 2d; 121 I 14 cons. 4a; cons. 4a; 111 Ia 41 cons. 3). Il en va de même pour le contribuable marié qui exerce une activité lucrative dépendante (sans avoir de fonction dirigeante) et ne rentre dans sa famille que pour les fins de semaine et pendant son temps libre ("Wochenaufenthalter", ATF 104 Ia 264 cons. 2a). Ce n'est que lorsque ce même contribuable ne rentre pas dans sa famille en fin de semaine ou pas avec la régularité nécessaire que son domicile fiscal principal est au lieu du travail, le lieu de résidence de la famille représentant alors pour lui un domicile fiscal secondaire (ATF 132 I 29 cons. 4.2). Ces principes s'appliquent également au contribuable célibataire, car la jurisprudence considère que les parents et les frères et soeurs font partie de la famille. Toutefois, les critères qui conduisent le Tribunal fédéral à désigner non pas le lieu où le contribuable travaille, mais celui où réside sa famille comme domicile fiscal doivent être appliqués de manière particulièrement stricte, dans la mesure où les liens avec les parents sont généralement plus distants que ceux entre époux. Pour le contribuable célibataire, il faut se demander s'il existe d'autres relations, en sus des rapports familiaux, qui rattacheraient de façon prépondérante le contribuable à l'un ou l'autre lieu. Dans cette situation, la règle selon laquelle le domicile principal du contribuable exerçant une activité lucrative indépendante se trouve en principe à son lieu de travail revêt une grande importance: même si le contribuable célibataire retourne chaque semaine chez ses parents ou frères et soeurs, les relations avec le lieu de travail peuvent être plus étroites. Tel est notamment le cas lorsqu'il dispose d'un appartement au lieu de travail qu'il a agencé lui-même ou qu'il s'y est créé un cercle d'amis et de connaissances. En pareilles circonstances, la durée des rapports de travail et l'âge du contribuable ont une importance particulière (ATF 125 I 54 cons. 2b/bb). Le Tribunal fédéral considère ainsi que les relations du contribuable célibataire avec ses parents sont en général moins étroites, lorsque celui-ci a plus de trente ans et qu'il réside sur son lieu de travail de manière ininterrompue depuis plus de cinq ans (arrêts du TF du 28.12.2012 [2C_728/2012] cons. 3.2; du 12.04.2012 [2C_918/2011] cons. 3.2 et les références).

b) Les principes dégagés au niveau intercantonal en matière de domicile valent également sur le plan international, le Tribunal fédéral ayant considéré qu’il n'y avait pas lieu de poser des conditions plus restrictives, au niveau international, s'agissant du domicile ou du séjour en Suisse d'un contribuable dont la famille vit dans un autre pays (arrêt du TF du 31.08.2006 [2P.99/2006] cons. 6.1; dans le même sens, cf. de Vries Reilingh, Le droit fiscal intercantonal et le droit fiscal international de la Suisse, systèmes, relations, comparaison et examen de la jurisprudence, éd. Schulthess, 2011, p. 266, ch. 636 et les références).

Le Tribunal fédéral a par ailleurs retenu que, en matière de droit fiscal international, il ne suffit pas, pour admettre la constitution d'un nouveau domicile, d'avoir coupé les liens avec le domicile antérieur; il faut au contraire s'être constitué un nouveau domicile fiscal. Ainsi, dans la règle, selon le principe de la rémanence du domicile fiscal, le contribuable qui abandonne son domicile suisse pour se rendre à l'étranger conserve son domicile fiscal au lieu de son ancien domicile tant qu'il ne s'en est pas constitué un nouveau au lieu de sa nouvelle installation. La notion du domicile fiscal reste ainsi très proche de celle du droit civil et l'article 24 al. 1 CC, qui prévoit que toute personne conserve son domicile aussi longtemps qu'elle ne s'en est pas créé un nouveau, s'applique par analogie en matière de droit fiscal international (ATF 138 II 300 cons. 3.3). Ainsi, selon la jurisprudence, l'ancien domicile doit être considéré comme étant toujours déterminant lorsque la preuve que celui-ci avait été déplacé ne pouvait être apportée. Pour constituer un nouveau domicile à un autre endroit, la volonté de le déplacer n'est pas suffisante; cette volonté doit se traduire par des actes concrets, c'est-à-dire que le contribuable doit avoir déplacé le centre de ses intérêts vitaux à un autre endroit (arrêt du TF du 22.02.2008 [2P.5/2007] cons.2.2.1.). Dans le cadre de l'examen des relations personnelles et économiques prépondérantes, les liens personnels, les activités professionnelles, politiques, culturelles et autres d'une personne, le lieu de ses activités entrepreneuriales, le lieu à partir duquel elle gérait sa fortune, etc. devaient être pris en considération. Le centre des intérêts vitaux est ainsi à déterminer sur la base d'une évaluation tenant compte des liens tant personnels que économiques dans le cas concret. Le Tribunal fédéral a écarté l'argument du contribuable selon lequel, s'agissant de dirigeants de l'économie ("Führungskräfte der Wirtschaft"), les relations économiques devaient être davantage prises en compte que les relations personnelles (arrêt du TF du 18.01.2011 [2C_472/2010] cons. 3.4.2). Par ailleurs, selon le Tribunal fédéral, à moins qu'il n'existe des circonstances objectives facilement reconnaissables d'une installation durable à l'étranger, il faut admettre que les éléments de précarité liés à l'affectation d'un délégué du CICR à l'étranger impliquent qu'il garde son domicile fiscal en Suisse (arrêt du TF du 26.07.2004 [2A.475/2003] cons. 2.3).

c) En vertu de la maxime inquisitoire, les autorités fiscales établissent d'office les faits pertinents. Cette maxime ne dispense pas pour autant les parties, dont le contribuable, de collaborer à l'établissement des faits (arrêt du TF du 15.12.2012 [2C_84/2012] cons. 3.1, non publié in ATF 139 IV 137). Il peut arriver que, même après l'instruction menée par l'autorité, un fait déterminant pour la taxation reste incertain. Ce sont alors les règles générales sur le fardeau de la preuve qui s'appliquent pour déterminer qui doit supporter les conséquences de l'échec de la preuve ou de l'absence de preuve d'un tel fait (arrêt du TF du 28.03.2014 [2C_1021/2013] cons. 5.2 et les références). En matière fiscale, il appartient à l'autorité d'établir les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la dette ou la suppriment (arrêt du TF du 30.10.2006 [2A.374/2006] cons. 4.3). En ce qui concerne le domicile, cela implique qu'il appartient à l'autorité d'apporter les éléments de fait nécessaires pour établir le domicile fiscal déterminant pour l'assujettissement (arrêt du TF du 7.03.2012 [2C_627/2011] cons. 4.2). Quand des indices clairs et précis rendent vraisemblable l'état de fait établi par l'autorité, il revient ensuite au contribuable de réfuter, preuves à l'appui, les faits avancés par celle-ci (arrêt du TF du 25.07.2012 [2C_111/2012] cons. 4. 4 et les références).

4. a) La Conférence suisse des impôts a édicté la circulaire n°1 (CSI) concernant l'imposition des personnes physiques "domiciliées" à l'étranger et exerçant une activité pour le compte de la Confédération ou d’autres corporations ou établissements de droit public suisses. Ladite circulaire indique, s'agissant des impôts cantonaux, sous le chiffre 2.2.1 (célibataires séjournant à l’étranger jusqu'à une année) du chapitre "Séjour à but lucratif" que si, pour le célibataire, le séjour continu est inférieur à une année, on part en général du principe, selon la pratique en vigueur, que les contribuables restent domiciliés en Suisse, sans égard à leur statut au sein de la police ou de l’armée. Dans ce cas, l’assujettissement illimité est maintenu en Suisse. Si le séjour continu à l’étranger est supérieur à une année, l’assujettissement illimité en Suisse cesse en général avec le départ à l'étranger. Selon le chiffre 2.2.3 du même chapitre, intitulé "Opérations militaires de la Swisscoy", si le séjour est lié à une mission de la Swisscoy (par exemple : mesures de maintien de la paix au Kosovo), une imposition continue doit être faite, sans égard à la durée du séjour à l’étranger car le séjour découle d’un contrat de travail de durée limitée et s’étend au maximum à six mois et peut être renouvelé deux fois, tout au plus. Bien que le séjour rémunéré à l’étranger des membres de la Swisscoy puisse atteindre 18 mois, ils ne s’y constituent pas un domicile, l'intention de séjourner de manière permanente au lieu de travail faisant défaut (décision de la commission de recours du canton de Berne du 18.05.2009 [N° 100.2008.23382U]). L'Enquête de contrôle de la taxation des employés de Swissint indique sous le chapitre "nouvelle pratique" que "Comme les employés de Swissint ne peuvent pas se constituer un domicile à l'étranger, car l'intention de résider durablement au lieu d'engagement fait régulièrement défaut, ce groupe de personnes doit rester imposable pour la Confédération, le canton et la commune au dernier lieu de domicile. Cette nouvelle pratique a été fixée dans la circulaire n°1 de la CSI du 30 juin 2010 et elle est valable depuis la période fiscale 2010".

b) L'argumentation du Service des contributions repose principalement sur l'application du chiffre 2.2.3 de la circulaire n°1 de la CSI (Opérations militaires de la Swisscoy) et l'Enquête de contrôle de la taxation des employés de Swissint concernant la mise en œuvre de cette circulaire. L'administration ne pouvait toutefois se contenter d'appliquer ces directives sans procéder à la moindre instruction sur la situation du recourant, en particulier sans examiner ses conditions de travail, et sans expliquer pour quels motifs les missions exécutées à l'étranger pour Swissint doivent sans autre être assimilées à celles accomplies pour Swisscoy alors que la durée des contrats de travail est sensiblement différente dans les deux cas (contrats d'une année pour Swissint/contrats de 6 mois pour Swisscoy). A cet égard, on s'étonne que le dossier ne comporte pas le contrat de travail portant sur la mission en Corée du Sud et ne contienne que partiellement le contrat relatif à la mission effectuée au Soudan du Sud. Le contenu du chiffre 2.2.3 de la CSI laisse croire à tort que l'élément déterminant pour pouvoir se constituer un domicile à l'étranger est que l'intéressé ait l'intention de séjourner de manière permanente au lieu de travail. Selon la jurisprudence, il n'est pas indispensable que la personne ait l'intention de s'établir en un endroit définitivement (ATF 132 I 29 cons. 4.1). Il n'est en effet pas obligatoire que le contribuable souhaite demeurer pour toujours ou pour une durée indéterminée dans un lieu donné; il suffit que ce dernier se propose de faire de ce lieu le centre de son existence, de ses relations personnelles et professionnelles de façon à donner à ce séjour une certaine stabilité (Oberson, Précis de droit fiscal international, 4e éd., 2014, n°154, p. 54). Le Service des contributions a ainsi perdu de vue que les directives émises par l'administration, auxquelles on peut assimiler les circulaires adoptées par la Conférence suisse des impôts dans la mesure où les administrations fiscales et cantonales en font parties, qui ont un but d'uniformisation des pratiques cantonales mais qui ne sont pas contraignantes pour les cantons (de Vries Reilingh, Le Droit fiscal intercantonal et le droit fiscal international de la Suisse, systèmes, relations, comparaison et examen de la jurisprudence, 2011, ch. 6.1.4.2, p. 84), ne dispensent pas l'administration de se prononcer à la lumière des circonstances du cas d'espèce (arrêt du TF du 28.11.2006 [2A.390/2006] cons. 4.2). En l'occurrence, cela se justifiait d'autant plus que le recourant est célibataire, sans enfant, âgé de plus de 40 ans et, selon ses allégations, sans famille.

Dans le cas présent, la première question à résoudre est celle de savoir si la nature même des missions exécutées par le recourant au Soudan du Sud ainsi qu'en Corée du Sud et les relations de travail existant entre le recourant et la Confédération, permettent d'exclure qu'il a, pendant ces missions, déplacé ses intérêts vitaux dans ces pays. Si tel n'est pas le cas, il y aura lieu d'examiner si, en comparaison avec ceux existant avec A., les liens économiques et personnels que le recourant a tissés avec le Soudan du Sud et la Corée du Sud permettent de retenir qu'il y a créé un domicile fiscal fondé par un rattachement personnel (art. 9 al. 4 LCDir).

b) Swissint, dont le centre de compétences est directement subordonné au chef de l’État-major de conduite de l’armée, est chargé de la promotion de la paix dans le cadre d’opérations internationales, qui constitue une des trois missions de l’Armée suisse. Dans ce cadre, des militaires suisses sont détachés notamment au Soudan du Sud et en Corée du Sud. Depuis octobre 2011, l’Armée suisse engage des officiers de liaison et des officiers d’état-major au Soudan du Sud et prend ainsi part à la mission internationale de promotion de la paix Unmiss (United Nations Mission in the Republic South Sudan), qui se base sur la résolution 1996 de l’ONU du 8 juillet 2011, instaurée en raison de la sécession du Soudan du Sud de la République du Soudan le 9 juillet 2011. En Corée du Sud, la CSNN (Commission de supervision des nations neutres en Corée) est soutenue par l’Armée suisse, qui compte actuellement cinq officiers non armés. Ceux-ci sont stationnés à Panmunjom, au sud de la ligne de démarcation entre les deux Corées. Leur principale tâche consiste à veiller au respect du traité d’armistice signé en 1953 (http://www.vtg.admin.ch/internet/vtg/fr/home/themen). Selon le contrat de travail d'une durée déterminée du 15 octobre 2011 au 31 octobre 2012 portant sur la mission au Soudan du Sud, l'engagement du recourant durait du 16 octobre 2011 au 15 octobre 2012 (la durée des rapports de service comprenant également les jours pour faire et défaire les bagages, les jours de voyage et celui du débriefing), le lieu de travail était le Soudan du Sud, dans le cadre de l'organisation Unmiss. L'intéressé avait droit à 30 jours de vacances par an, plus − dans la mesure du possible − compensation des jours fériés en Suisse, et deux voyages de vacances en Suisse payés. Pendant la durée de l'engagement, le recourant était affilié aux assurances sociales suisses ainsi qu'à la caisse de pension Publica et était couvert contre les maladies et les accidents par l'assurance-militaire. En cas de report du départ pour la zone d'engagement ou en cas d'achèvement prématuré de l'engagement, l'employeur se réservait le droit de lui confier selon ses possibilités, d'autres tâches pour la durée de la période d'engagement et de l'inviter à accepter un nouvel emploi ou à vérifier s'il pouvait reprendre le travail auprès de l'employeur précédent. Si toutes ces variantes s'avéraient irréalisables dans un délai utile, le salaire de base continuait d'être versé pendant la durée restante des rapports de service et il était renoncé à une occupation (...). Le regroupement familial était exclu pendant la procédure d'engagement. Pendant la durée des rapports de service, le recourant bénéficiait d'un passeport diplomatique. Selon le contrat de travail d'une durée déterminée du 14 avril 2013 au 24 avril 2014 portant sur la mission en Corée du Sud, le lieu de travail était Panmunjom, dans le cadre de l'organisation NNSC (Neutral nations Supervisory Commission). La durée de l'engagement était du 15 avril 2013 au 14 avril 2014. Pour le surplus, hormis le fait que le recourant devait choisir entre un voyage de vacances en Suisse payé ou faire venir un membre de sa famille dans le pays de mission, les conditions de travail étaient les mêmes que celles de la mission au Soudan du Sud. Selon l'Ordonnance du DPPS sur le personnel affecté à la promotion de la paix, au renforcement des droits de l’homme et à l’aide humanitaire (OPers-PDHH-DPPS), le contrat de travail pour l'engagement peut être prolongé une fois d'un commun accord. L'Etat-major de conduite de l'armée peut accorder une prolongation supplémentaire dans des cas dûment justifiés (art. 4 al. 4). La durée du contrat de travail, ou de contrats de travail qui se succèdent sans interruption, ne doit pas dépasser cinq ans (art. 4 al. 5).

Dans les causes jugées par le Tribunal fédéral concernant des personnes envoyées à l'étranger pour différentes missions à titre de délégués du CICR, certains éléments ont joué un rôle prépondérant dans l'appréciation du cas : la brièveté du séjour dans les divers pays concernés (quelques mois), le fait que les destinations soient choisies par l'employeur, le caractère précaire de l'installation du fait que celle-ci est tributaire de la situation internationale, la grande disponibilité et flexibilité des intéressés, ceux-ci devant être prêts à partir à n'importe quel moment et à s'adapter à des changements brusques dans leur vie professionnelle (arrêts du TF du 28.02.1992 [2A.174/1991]; du 11.04.1995 [2P.87/1994] et du 30.09.1987 [2P.251/1987]). Cette jurisprudence concerne des cas particuliers ayant trait à des contrats d'engagement de délégués du CICR, dont les interventions sont en règle générale de nature ponctuelle, et ne peut être appliquée sans autre examen à toutes les personnes effectuant des missions à l'étranger. En l'occurrence, les éléments figurant au dossier ne permettent pas de considérer que, par la nature même de ses missions, l'installation du recourant au Soudan du Sud et en Corée du Sud ait été ou est précaire, excluant en soi le déplacement de ses intérêts vitaux dans ces pays. Certes, les contrats de travail portent sur des durées déterminées mais tout de même pour des durées initiales d'un peu plus d'une année. La durée et le lieu du séjour sont par ailleurs choisis conjointement par l'employeur et l'employé, ce dernier étant libre de refuser de signer de nouveaux contrats. Les contrats de travail peuvent en outre être prolongés pour une durée maximale de cinq ans, ce qui a d'ailleurs été fait, pour une durée d'environ une année supplémentaire, s'agissant de la mission en Corée du Sud. Le fait que le recourant paie ses cotisations sociales en Suisse n'est pas décisif à cet égard. Si le contrat prévoit que pendant le déroulement des missions, le recourant pourrait être amené à exécuter d'autres tâches que celles prévues pour la durée de la période d'engagement, cela n'implique pas forcément qu'il puisse être déplacé de pays. D'ailleurs, si les tensions entre la Corée du Nord et la Corée du Sud perdurent et peuvent périodiquement s’intensifier, malgré l’accord de cessez-le feu de 1953, la situation politique en République de Corée est stable (http://www.eda.admin.ch/eda). Les indications contenues sur le site internet de la Confédération concernant le recrutement de personnes pour Swissint pour effectuer des missions à l'étranger ne laissent pas penser que celles-ci doivent être prêtes à partir à n'importe quel moment du pays où elles effectuent la mission. Pour tous ces motifs, on ne peut assimiler la situation du recourant à celles des délégués du CICR traitées par le TF.

c) Il résulte du dossier que le Service de contributions n'a procédé à aucune instruction au sujet du déplacement du centre de vie du recourant depuis son départ de A. (liens personnels, activités professionnelles et économiques, politiques, culturelles et autres, logement, etc.) ni même jamais invité celui-ci à fournir des moyens de preuve y relatifs, cela au mépris de son obligation d'établir d'office les faits pertinents. Le dossier ne contient en effet aucune information concernant les liens et relations personnelles que le recourant aurait noués avec le Soudan du Sud et la Corée du Sud. S'agissant de ceux qu'il entretient avec A., les éléments au dossier sont maigres et insuffisants pour qu'ils puissent exclure le déplacement de ses intérêts vitaux à l'étranger. La taxation 2012 montre qu'il est propriétaire d'un immeuble dans cette ville, apparemment depuis 2012 puisqu'il ne figure pas dans la taxation 2011. On ignore toutefois s'il en a fait l'achat ou s'il en a hérité et s'il peut en disposer à sa guise lorsqu'il revient en Suisse, bien que l'adresse figurant sur les contrats soit la même. Selon les indications du recourant, confirmées par le fait qu'en mars 2013, il a signé le contrat de travail à A., celui-ci est revenu en Suisse entre les deux missions. La signature de la prolongation du contrat en novembre 2013 à A. démontre également qu'il est revenu à cet endroit pendant sa mission en Corée du Sud. Dans les deux cas toutefois, on ne connaît pas avec certitude le lieu de son logement pendant ces périodes. On ne sait pas non plus si durant sa mission au Soudan du Sud, il est revenu en vacances à A.. Il allègue ne pas avoir de famille mais une note au dossier semble indiquer que sa mère vit aux B.(JU).

Le Service intimé se réfère à une lettre de l'AFC (PJ 7b no 1) qui ne donne nullement la solution du cas, mais énumère les renseignements que le contribuable devrait fournir à l'autorité, qui ne les a pas demandés.

Il s'ensuit que la cause est insuffisamment instruite. Le Service des contributions n'ayant pas apporté d'indices clairs et précis rendant vraisemblable que le recourant a gardé son domicile en Suisse malgré son travail à l'étranger, on ne saurait reprocher à ce dernier de n'avoir pas su les réfuter en apportant les moyens de preuve idoines. Certes, le contribuable a un devoir de collaboration et doit, en particulier, fournir des renseignements circonstanciés au sujet des éléments concernant son assujettissement afin de démontrer qu'il a constitué un domicile. Cela étant, on ne doit pas perdre de vue que les autorités fiscales doivent au préalable établir d'office les éléments qui justifient l'assujettissement. La jurisprudence a par ailleurs précisé que, lorsqu'il s'agit de questions juridiques complexes liées à des faits de nature à réduire la charge fiscale et qu'il appartient par conséquent au contribuable de prouver, les autorités fiscales ne peuvent se décharger entièrement de leur obligation d'établir les faits d'office, en laissant le soin à ce dernier, sans connaissances juridiques particulières, de produire les pièces nécessaires à cette fin. Pour autant que le contribuable soit disposé à collaborer, il incombe aux autorités fiscales de lui indiquer les documents à fournir dans ce but (arrêt du TF du 28.03.2014 [2C_1021/2013] cons. 5.2 et les références). Dans la mesure où le recourant a répondu aux arguments soulevés par l'administration, on ne saurait lui faire grief de ne pas avoir prouvé qu'il avait créé des liens prépondérants avec le Soudan du Sud et la Corée du Sud, alors que rien ne lui a été demandé à cet égard. La cause doit donc être renvoyée au Service des contributions pour instruction complémentaire au sens de ce qui précède.

5. Le recours est admis et la décision attaquée pour l'impôt direct cantonal et communal est annulée. Le dossier est renvoyé à l'intimé pour qu'il procède à une instruction complémentaire au sens des considérants. Il est statué sans frais, l'Etat n'en payant pas (art. 47 LPJA) et sans dépens, le recourant n'étant pas représenté par un mandataire.

**Par ces motifs,

la Cour de droit public**

1. Admet le recours.

2. Annule la décision attaquée et renvoie la cause au Service des contributions pour instruction complémentaire et nouvelle décision au sens des considérants.

3. Statue sans frais et ordonne la restitution de son avance de frais au recourant.

4. N'alloue pas de dépens.

Neuchâtel, le 24 octobre 2014