Jurisprudence du Tribunal Cantonal Contact
N° dossier: CDP.2010.371
Autorité: CDP
Date décision: 14.12.2011
Publié le: 23.01.2012
Revue juridique:
Titre: Reconsidération d'une décision sur réclamation du SCC. Notification aux époux séparés.
Résumé:
**Conséquences procédurales d'une reconsidération en cours de procédure devant le Tribunal fiscal: quelle est la décision dont est désormais recours ?
Violation en l'espèce du droit d'être entendu du contribuable.
Notification des décisions à des époux séparés.**
Articles de loi:
Art. 117 al. 4 LIFD Art. 39 al. 2 LPJA
A. Les époux Y. se sont séparés en décembre 2005. Pour l'année 2004, les conjoints ont fait l'objet d'une décision de taxation définitive du 8 octobre 2005, notifiée à l'adresse chemin T. à R. C.Y. a élevé une réclamation datée du 1er novembre 2005 contre cette décision de taxation. Le 11 novembre 2005, le Service des contributions a adressé aux époux Y. une demande de précision de la réclamation, toujours à l'adresse chemin T. à R., indiquée par l'épouse dans sa réclamation. La décision sur réclamation du 15 juin 2006 a été adressée par recommandé à S.Y. - qui figurait désormais seul dans la rubrique « concerne », au contraire des envois précédents qui mentionnaient les deux conjoints – à l'adresse, chemin L. à E.. Ce courrier n'a pas été réclamé par son destinataire.
Le 16 septembre 2008, le Service des contributions a adressé, par courrier recommandé, à C.Y. – qui figure à son tour seule dans la rubrique « concerne » – à l'adresse, chemin T. à R., un courrier dont la teneur est la suivante :
« Suite à une demande de l’office du contentieux, nous avons constaté que la décision sur réclamation concernant la taxation 2004 a été envoyée uniquement à S.Y. C’est pourquoi, nous vous transmettons une copie de cette décision. Les motifs de rejet ainsi que les voies de droit y sont mentionnés. Le délai pour un recours est de trente jours à compter de la notification de ce courrier ».
Le 20 octobre 2008, C.Y. a recouru devant le Tribunal fiscal contre « la décision du Service des contributions du 16 septembre 2008, rendue sur réclamation du 1er novembre 2005 contre la taxation pour l’impôt cantonal 2004 ».
Le 5 décembre 2008, dans le cadre de la procédure devant le Tribunal fiscal, le Service des contributions s’est dit disposé à revoir les taxations définitives 2004 du couple, pour peu que la déclaration d’impôt 2004 soit complétée par les revenus de S.Y. Le service a en outre admis que la décision sur réclamation du 16 septembre 2008 n’était pas suffisamment motivée. Dans un courrier explicatif à la recourante du 9 décembre 2008, le Tribunal fiscal a fixé à cette dernière un délai au 30 janvier 2009 pour fournir les documents au Service des contributions. Dans ce cadre, le Service des contributions a pris une décision de taxation rectificative le 8 juin 2010, adressée à S.Y. – avec la mention des deux conjoints dans la rubrique « concerne » - au chemin T. à R. Cette décision de taxation rectificative a en outre été communiquée par le Tribunal fiscal à la recourante en annexe à un courrier du 10 juin 2010. Le 9 juillet 2010, C.Y. a déposé un nouveau recours auprès du Tribunal fiscal, cette fois contre la décision de taxation rectificative pour l’année 2004 du 8 juin 2010.
Par jugement du 14 septembre 2010, le Tribunal fiscal a admis le recours et annulé les décisions de taxation du 8 octobre 2005 et la décision sur réclamation du 16 septembre 2006, pour l’impôt direct cantonal et communal et pour l’impôt fédéral direct, a renvoyé le dossier au Service des contributions pour qu’il procède à une nouvelle notification de la taxation 2004 pour l’impôt direct cantonal et communal et pour l’impôt fédéral direct des époux Y., à leur adresse actuelle, a statué sans frais et ordonné la rétrocession de l’avance de frais à la recourante et alloué à celle-ci une indemnité de dépens par 200 francs. Le Tribunal fiscal a en substance retenu que les décisions sur réclamation avaient été signifiées à l’époux seul, à une adresse de E., et que c’est seulement au stade de recouvrement de la créance qu’il était apparu que la recourante n’en avait pas connaissance. Dans le cadre du recours, le Service des contributions avait constaté que la décision sur réclamation n’était pas suffisamment motivée et s'était dit disposé à revoir les taxations définitives 2004, faisant ainsi usage de la possibilité que lui offre l’article 39 al. 2 LPJA. La première juge a ensuite retenu que « [d]ans la mesure où le Tribunal fiscal dispose d’une compétence de médiation (art. 216a LCdir), les discussions qui ont eu lieu ensuite entre les parties peuvent se tenir dans le cadre tracé par le dépôt du recours. Suite à ces discussions, le Service intimé à produit deux décisions en duplicata pour la notification de taxations pour 2004 adressées à S.Y., l’époux de la recourante, à l’adresse de celle-ci à R. Ces décisions sont nulles, car elles ne concernent pas le contribuable auquel elles doivent être adressées. Elles devront en tous les cas être notifiées une nouvelle fois, à la recourante et à son époux, à leurs adresses respectives ».
B. Le Service des contributions recourt le 20 octobre 2010 auprès du Tribunal administratif contre le jugement du Tribunal fiscal, en concluant à son annulation, au maintien des décisions de taxations rectificatives du 8 juin 2010 pour la période fiscale 2004, sous suite de frais. En substance, le recourant considère que les taxations rectificatives définitives du 8 juin 2010 ont été notifiées à C.Y. à deux reprises, la première fois à son adresse de R. et la deuxième fois en annexe au courrier que lui adressé le Tribunal fiscal le 10 juin 2010. La notification est dès lors valable. Par ailleurs, l’époux ayant conservé son adresse à R. pour recevoir sa correspondance, comme le confirme la banque de données des personnes (sur laquelle le Service des contributions dit n'avoir pas d'influence), la taxation rectificative du 8 juin 2010 a également été valablement notifiée à S.Y. Partant, le Tribunal fiscal ne pouvait pas considérer ces taxations rectificatives du 8 juin 2010 comme nulles au motif qu’elles n’avaient pas été valablement notifiées. Sur le fond, le Service des contributions considère que la production des différents éléments de revenu et de fortune manquants par C.Y. n’a pas pu intervenir sans la collaboration de S.Y. ; que les chiffres retenus, comme l’a souligné le Tribunal fiscal, avaient fait l’objet d’un examen complet des recettes et charges, sur la base des documents produits par C.Y. ; et que le Tribunal fiscal devait rejeter le recours dans la mesure où il considérait que les nouveaux chiffres recueillis durant l’instruction complémentaire en cours de procédure de recours n’étaient pas contestables et que la taxation commune pour la période fiscale 2004 du couple était correcte.
C. Le Tribunal fiscal conclut le 26 octobre 2010 au rejet du recours. Il souligne que l’élément déterminant pour l’acceptation du recours de la contribuable était la notification des taxations rectificatives à celle-ci, qu’il considérait comme viciée, alors même qu’il paraissait douteux que la transmission de ces notifications par le Tribunal fiscal puissent remplacer celles par le service intimé, même dans le cadre de la médiation ou de la reconsidération d’une décision.
Au terme de ses observations du 15 novembre 2010, C.Y. conclut au rejet du recours, le Service des contributions violant le droit, sous suite d’une indemnité équitable de dépens.
C O N S I D E R A N T
en droit
1. Interjeté dans les formes et délai légaux, le recours est recevable.
Depuis le 1er janvier 2011, la Cour de droit public du Tribunal cantonal a succédé au Tribunal administratif et traite les causes qui avaient été déférées à cette dernière instance (art. 47, 83 OJN).
2. Il convient tout d’abord de cerner la question litigieuse. Le jugement du Tribunal fiscal du 14 septembre 2010 annulait « les décisions de taxation du 8 octobre 2005 et la décision sur réclamation du 16 septembre 2006, pour l’impôt direct cantonal et communal et pour l’impôt fédéral direct » et renvoyait le dossier au service intimé. Dans son recours, le Service des contributions axe son argumentation sur la notification des taxations rectificatives du 8 juin 2010. Il faut dès lors déterminer en premier lieu quelles sont désormais les décisions querellées.
En rapport avec cette question, on rappellera que suivant une jurisprudence constante, la Cour de droit public examine d'office les conditions formelles de validité et la régularité de la procédure administrative suivie devant les autorités précédentes (arrêt de la Cour de droit public du 04.10.11 [CDP.2011.290] cons. 2 et les références citées). L'examen de la Cour de droit public porte en particulier sur le point de savoir si c'est à juste titre que l'autorité inférieure de recours est entrée en matière sur le litige dont elle était saisie. Aussi, lorsque cette autorité a ignoré qu'une condition mise à l'examen du fond du litige faisait défaut et a statué sur le fond, est-ce un motif pour le Tribunal administratif d'annuler d'office la décision en question (Schaer, Juridiction administrative neuchâteloise, p. 176 et les références).
3. a) Selon l’article 39 al. 2 LPJA, auquel renvoie l’article 216d LCdir, l’autorité dont la décision est attaquée peut, jusqu’au dépôt de sa réponse, reconsidérer ou réviser sa décision. La décision prise en matière de reconsidération est considérée comme une décision au sens de l’article 3 LPJA et se substitue purement et simplement à la première décision. Elle a pour effet de rendre inexistante la première décision, qui a été révoquée (Moor, Droit administratif, Vol. II, p. 403). Les mêmes voies de droit sont ouvertes à l'encontre de la révocation/reconsidération que pour la décision initiale (Moor, op. cit., p.402).
b) C’est dire qu’en l’espèce, les décisions de taxations rectificatives du 8 juin 2010 ont révoqué et remplacé celles du 8 octobre 2005. Le fait que le Tribunal fiscal disposait d’une compétence de médiation au sens de l’article 216a LCdir n’y change rien puisque son intervention dans le cadre de la présente procédure a conduit à ce que l’autorité prenne une autre décision, dont les effets sont équivalents à ceux d'une nouvelle décision. Dans cette perspective, le Tribunal fiscal ne pouvait annuler les premières décisions de taxation puisque ces décisions avaient été remplacées par les décisions rectificatives. Il convient d'examiner à quoi correspondent ces nouvelles décisions – à savoir à une autre décision de taxation au sens des articles 199 LCdir et 131 LIFD ou à une décision sur réclamation au sens des articles 204 LCdir et 135 LIFD -, si elles ont rendu la procédure devant le Tribunal fiscal sans objet ou non et cas échéant quel est désormais l'objet du litige.
4. a) Le Tribunal fédéral a posé comme principe général de procédure que la reconsidération de la décision attaquée durant la procédure de recours ne rendait celui-ci sans objet que lorsque cette reconsidération faisait entièrement droit aux conclusions du recours. En revanche, lorsque la décision suite à reconsidération ne donne que partiellement droit aux conclusions, le recours ne peut être entièrement déclaré sans objet ; dans un tel cas, la procédure doit être poursuivie, dans la mesure où elle n'est pas devenue sans objet (arrêt du Tribunal fédéral du 16.02.2011 [2C_733/2010], cons. 3.2 et les références citées). Dans un arrêt précédent, le Tribunal fédéral avait considéré que, dans le cadre de l'article 58 PA, la décision prise pendente lite conformément à cette disposition ne mettait fin au litige que dans la mesure où elle correspondait aux conclusions du recourant. Le litige subsistait dans la mesure où la nouvelle décision ne réglait pas toutes les questions à satisfaction du recourant ; l'autorité saisie devait alors entrer en matière sur le recours dans la mesure où l'intéressé n'avait pas obtenu satisfaction, sans que ce dernier ne doive attaquer le nouvel acte administratif. La solution inverse, à savoir celle qui exigeait de l'administré le dépôt d'un nouveau recours, était contraire à l'intention du législateur et exposait le recourant, non seulement à des frais supplémentaires, mais également au risque de procédure que sont les exigences de forme, le respect des délais, etc., alors même que la décision prise pedente lite était la conséquence d'une première décision administrative erronée (ATF 107 V 250, p.252-253). La décision sur réclamation, de par l'effet dévolutif de celle-ci, remplace quant à elle complètement la décision de taxation. Lorsque la décision sur réclamation rendue par les autorités de taxation est réformée par celle-ci en cours de procédure de recours, la procédure de taxation se retrouve au stade où elle se trouvait avant la réforme, soit au stade de la réclamation (arrêt du Tribunal fédéral du 04.05.2009 [2C_832/2008] cons. 2). En d'autres termes, l'autorité fiscale substitue alors sa décision sur réclamation par une nouvelle décision de même nature.
b) En l'espèce, les décisions du 8 juin 2010 par lesquelles le Service des contributions a reconsidéré ses décisions sur réclamation du 16 septembre 2008 doivent être qualifiées, procéduralement, de décisions sur réclamation, même si elles ont été prises selon les modalités formelles d'une décision de taxation. Le Service des contributions les a du reste considérées comme telles puisqu'il a indiqué au bas de ces décisions la voie de recours au Tribunal fiscal, soit celle ouverte contre une décision sur réclamation. Peu importe qu'en définitive, dans la mesure où le recours du 20 octobre 2008 n'avait perdu son objet que pour celles des conclusions auxquelles la décision après reconsidération donnait entièrement droit, un recours n'était en réalité pas nécessaire.
Au vu de ce qui précède, le Tribunal fiscal aurait dû examiner la validité formelle et, cas échéant, matérielle, des décisions du 8 juin 2010, valant nouvelles décisions sur réclamation, au regard notamment des griefs soulevés par l'intimée dans son écrit du 9 juillet 2010, qui ne constitue pas un nouveau recours mais bien des observations sur les nouvelles décisions sur réclamation, soit celles prises le 8 juin 2010 après reconsidération.
5. C.Y. se plaint – outre que les nouvelles décisions ne donnent pas entièrement droit à ses conclusions – d'une violation de son droit d'être entendue dans le cadre « de processus décisionnels, dont [elle] ne peu[t] mesurer ni la régularité, ni le fondement ». Il convient donc d'examiner si ce droit a été respecté par le Service des contributions dans les décisions du 8 juin 2010 et plus largement si la procédure suivie est régulière. Or tel n'est pas le cas, à tout le moins s'agissant de la motivation des décisions litigieuses.
a) L'obligation de motiver les décisions est déduite par la jurisprudence du droit d'être entendu, garanti par l'article 29 al. 2 Cst.féd., afin que le destinataire de la décision puisse la comprendre, l'attaquer utilement s'il y a lieu et que l'instance de recours soit en mesure, si elle est saisie, d'exercer pleinement son contrôle (ATF 129 I 232 cons. 3.2, p. 236 ss ; 126 I 97 cons. 2b, p. 102 ss). Elle se trouve notamment formalisée, en droit neuchâtelois, aux articles 216b al.1 LCdir pour le jugement du Tribunal fiscal et 204 al.2 LCdir pour la décision sur réclamation de l'administration. Il y a également violation du droit d'être entendu si l'autorité ne satisfait pas à son devoir minimum d'examiner et de traiter les problèmes pertinents (ATF 126 I 97 cons. 2b, p. 102 ss, 122 IV 8 cons. 2c, p. 14). Pour répondre à ces exigences, il suffit que le juge (ou l'autorité) mentionne, au moins brièvement, les motifs qui l'ont guidé et sur lesquels il a fondé sa décision, de manière à ce que l'intéressé puisse apprécier la portée de celle-ci et la déférer à l'instance supérieure en connaissance de cause (v. ATF précités). En règle générale, l'étendue de l'obligation de motiver dépend de la complexité de l'affaire à juger, de la potentielle gravité des conséquences de la décision et des circonstances du cas particulier. Plus la liberté d'appréciation ou la latitude de jugement de l'autorité est importante et plus la mesure prise porte atteinte aux droits des particuliers, plus la motivation doit être circonstanciée (ATF 112 Ia 107 cons. 2b, p. 109 ss ; arrêts du TF du 15.10.2007 [2A.496/2006], [2A.497/2006]). Si la motivation doit révéler les réflexions de l'autorité sur les éléments (de fait et de droit) essentiels qui ont influencé sa décision, l'autorité n'est cependant pas tenue de prendre position sur tous les faits, griefs et moyens de preuve invoqués par les parties, mais peut se limiter à ceux qui, sans arbitraire, lui apparaissent décisifs pour la solution de la cause (ATF 126 I 97 cons. 2b, p. 102 ss, 112 Ia 107 cons. 2b, p. 109 ss).
Le droit d'obtenir une décision motivée est une garantie constitutionnelle de nature formelle, dont la violation entraîne en principe l'annulation de la décision attaquée indépendamment des chances de succès du recours sur le fond (ATF 126 I 19 cons. 2d/bb, p. 24, 126 V 130 cons. 2b, p. 131 ss). Exceptionnellement, une éventuelle violation du droit d'être entendu peut être guérie lorsque l'autorité qui a rendu la décision a pris position sur les arguments décisifs, dans le cadre de la procédure d'échange d'écritures et que l'administré a eu la possibilité de s'expliquer librement devant une autorité de recours, dont la cognition est aussi étendue que celle de l'autorité inférieure (ATF 133 I 201 cons. 2.2, p. 204 ss, 132 V 387 cons. 5.1 p.390, 130 II 530 cons. 7.3, p. 562).
b) En l'espèce, il apparaît que les décisions du 8 juin 2010 ne respectent pas les exigences minimales de motivation d'une décision sur réclamation. Dans son courrier du 5 décembre 2008, le Service des contributions avait lui-même admis que la motivation de sa décision sur réclamation du 16 septembre 2008 était insuffisante. Force est de constater que les décisions objet de l'examen ne donnent pas plus d'indications sur le sort précis des arguments développés par la contribuable dans la procédure. Ces décisions prennent en effet la forme d'une décision initiale de taxation, indiquant les éléments déclarés et ceux qui ont été admis, avec l'explication brève des divergences, comme l'exigent les articles 131 al.2 LIFD et 199 al.2 LCdir, procédé insuffisant pour une décision sur réclamation au sens des articles 204 al.2 LIFD et 135 al.2 LCdir. Elles ne se prononcent pas sur les arguments que la recourante avait avancés – par exemple le principe de sa taxation commune avec son époux –, peu importent les mérites sur le fond de ces arguments. Elles ne sauraient dès lors constituer une réponse suffisante aux griefs invoqués, ni permettre à l'autorité judiciaire de recours d'exercer utilement son contrôle. Le vice formel n'a pas été guéri en instance de recours. En conséquence, ces décisions doivent être annulées et la cause sera renvoyée au Service des contributions pour nouvelle décision motivée, en indiquant exhaustivement le sort réservé aux griefs de la contribuable.
6. Par surabondance de droit - mais aussi par économie de procédure s'agissant de la situation de l'époux dans la procédure de taxation elle-même -, on précisera que contrairement à l'avis du Tribunal fiscal, l'annulation – pas plus que la nullité retenue dans le jugement querellé - des décisions de taxations rectificatives du 8 juin 2010 ne saurait ici résulter d'une notification viciée concernant l'épouse.
a) Selon l’article 113 LIFD, toute communication que l’autorité fiscale fait parvenir à des contribuables mariés qui vivent en ménage commun est adressée aux époux conjointement (al.4). La déclaration d’impôt doit porter les deux signatures. Lorsque la déclaration n’est signée que par l’un des conjoints, un délai est accordé à l’époux qui n’a pas signé. Si le délai expire sans avoir été utilisé, la représentation contractuelle entre époux est supposée établie (al. 2). De manière plus générale, les époux qui vivent en ménage commun exercent les droits et s’acquittent des obligations qu’ils ont en vertu de la loi de manière conjointe (al. 1). Pour que les recours et autres écrits soient réputés introduits en temps utile, il suffit que l’un des époux ait agi dans les délais (al.3). Les notifications doivent être adressées à chaque époux lorsqu'ils vivent séparés de fait ou de droit (art. 117 al. 4 LIFD). Ces dispositions de la LIFD trouvent leur pendant aux articles 179 et 183 al. 4 LCdir. Selon la jurisprudence constante de la Cour de droit public, les règles cantonales doivent être interprétées en fonction du droit fédéral, non seulement lorsqu’elles ont la même teneur que celui-ci (RJN 1986, p. 165), mais également en raison de l’entrée en vigueur de la LHID au 1er janvier 1993 (cf. p. ex. arrêt du 16.08.2011 [CDP.2010.183] cons. 2b).
La communication par l’autorité fiscale aux époux conjointement vaut tant et aussi longtemps qu’ils font ménage commun. Elle cesse après la fin de la vie commune. Dès que la vie commune des époux a pris fin en effet, les notifications de l'autorité fiscale aux époux séparés judiciairement ou dans les faits – y compris celles ayant trait à une période d'imposition commune – doivent être faites à chacun d'eux séparément conformément à l'article 117 al.4 LIFD (Jaques, Commentaire romand de la LIFD, n. 13 ad art. 113 LIFD). Sur le principe, on ne saurait déduire de l'absence de notification à l'un des conjoints séparés (ou possédant un domicile séparé) que la décision notifiée à l'autre uniquement n'entre pas en force ; le délai de réclamation court en effet de façon individuelle pour chacun d'eux. Dès lors, sera considéré comme forclos celui qui, des deux époux, aurait laissé passer sans réagir le délai de trente jours. La décision le concernant entrera en force (Masmejean-Fey, Commentaire romand de la LIFD, n. 16 ad art. 116 LIFD). Une notification irrégulière ne doit entraîner aucun préjudice pour les parties. Lorsqu'un acte administratif n'a pas été notifié du tout à une partie alors qu'il aurait dû l'être, le délai de recours (ou de réclamation) ne saurait courir tant que la partie n'a pas acquis ou ne pouvait acquérir une connaissance certaine de la décision litigieuse en faisant preuve d'une attention raisonnable d'après le principe de la confiance. Il n'y a pas de préjudice pour l'administré au regard de la protection juridique qui est envisagée, lorsqu'une notification objectivement irrégulière a malgré tout atteint son but. Ainsi, il convient d'examiner dans le cas d'espèce si la partie concernée a été de fait trompée par une notification irrégulière et en a subi des dommages (Masmejan-Fey, op. cit., n. 20 ad art. 116 LIFD ; pour un cas d'application, voir arrêt du Tribunal administratif fédéral du 03.02.2011 [A-4161-2010] cons. 5.1 et 5.2 et les références citées).
b) En l’espèce, il ressort des décisions de taxation définitive rectificatives du 8 juin 2010 qu’elles ont été adressées - quand bien même elles mentionnent le nom des deux conjoints dans la rubrique « concerne »
Au vu de la doctrine et de la jurisprudence précitées, il faut considérer que les décisions de taxation, quoique irrégulièrement notifiées puisqu'elles étaient adressées à l'époux, sont parvenues à C.Y. et que celle-ci a pu faire valoir ses droits de procédure, par le dépôt de son acte du 9 juillet 2010, qui doit être traité comme des observations sur les nouvelles décisions sur réclamation. En revanche, il ne serait pas possible de faire de même s’agissant de l’époux puisque ce dernier, du fait de la séparation, n’est plus domicilié à R. Son adresse officielle était désormais rue D. à O. et on ne voit pas ce qui justifierait de continuer à adresser la correspondance étatique à l'ancien domicile, que le conjoint n'habite plus. Il appartient à l'administration de s'assurer qu'en cas de séparation des conjoints, l'obligation de double notification qui en découle puisse être effectivement respectée. Des documents produits par le Service des contributions, on déduit qu’après avoir été domicilié à E. – lieu de destination des courriers dans le cadre des correspondances du Service des contributions du 15 juin 2006, non retirées -, S.Y. a modifié son adresse pour la déplacer rue D. à O. le 3 octobre 2009. Un envoi des taxations rectificatives du 8 juin 2010 à S.Y. à R. ne paraît dès lors pas répondre à une notification régulière.
7. Vu ce qui précède, il convient de se distancer de la position du Tribunal fiscal et d'annuler le jugement rendu par celui-ci le 14 septembre 2010. Les décisions du 8 juin 2010 – et non plus les décisions de taxation du 8 octobre 2005 et la décision sur réclamation du 16 septembre 2006 – étaient désormais l'objet de la contestation, dans la mesure où elles ne faisaient pas entièrement droit aux conclusions prises par C.Y. dans son recours du 20 octobre 2008. Le Tribunal fiscal aurait dès lors dû examiner la conformité formelle, et cas échéant matérielle, de ces décisions, au regard des observations déposées par l'administrée le 9 juillet 2010. Or cet examen révèle que le Service des contributions a violé le droit d'être entendue de celle-ci, si bien qu'il convient de lui renvoyer le dossier pour nouvelles décisions motivées, valant décisions sur réclamation. Dans ce cadre, il serait souhaitable que le deuxième contribuable concerné par la taxation 2004 litigieuse, soit S.Y., soit intégré à la procédure, après respect des exigences formelles, en particulier de notification, le concernant.
Le recours du Service des contributions, qui tendait au maintien des décisions de taxation rectificatives du 8 juin 2010 pour la période fiscale 2004 devant être rejeté, les frais seront laissés à la charge de l’Etat. Il n’y a pas lieu à allocation de dépens.
**Par ces motifs,
la Cour de droit public**
1. Annule le jugement du Tribunal fiscal du 14 septembre 2010.
2. Rejette le recours du Service des contributions du 20 octobre 2010 pour le surplus, au sens des considérants.
3. Renvoie la cause au Service des contributions pour nouvelle décision au sens des considérants.
4. Laisse les frais du présent arrêt à la charge de l’Etat.
5. N’alloue pas de dépens.
Neuchâtel, le 14 décembre 2011
Art. 117 LIFD
Représentation contractuelle
1 Le contribuable peut se faire représenter contractuellement devant les autorités chargées de l’application de la présente loi, dans la mesure où sa collaboration personnelle n’est pas nécessaire.
2 Toute personne ayant l’exercice des droits civils et jouissant de ses droits civiques peut valablement représenter le contribuable. L’autorité peut exiger du représentant qu’il justifie de ses pouvoirs de représentation en produisant une procuration écrite.
3 Lorsque les époux vivant en ménage commun n’ont pas mandaté de représentant commun ou n’ont pas désigné conjointement une personne autorisée à recevoir le courrier, toute notification doit être adressée aux deux époux conjointement.
4 Les notifications doivent être adressées à chaque époux lorsqu’ils vivent séparés de fait ou de droit.