Détournement des cotisations sociales et de l'impôt à la source prélevés sur le salaire d'employés.

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N° dossier: CCP.2004.163

Autorité: CCP

Date décision: 27.06.2005

Publié le: 14.04.2008

Revue juridique: RJN 2005, P.224

Titre: Détournement des cotisations sociales et de l'impôt à la source prélevés sur le salaire d'employés.

Résumé:

**Cas d'application au vu de la dernière jurisprudence du TF (117 IV 78).

Il convient de distinguer, en ce qui concerne le détournement de cotisations d'assurances sociales et celui d'impôts prélevés à la source, si l'employeur ne peut assumer ses obligations légales en raison d'une crise de trésorerie passagère ou s'il en fait l'économie parce qu'il reconnaît indûment avoir d'autres priorités ou qu'il cherche à poursuivre une exploitation vouée à l'échec.

En l'espèce, condamnation d'un employeur dont la société disposait à chaque fin de mois et sur une période de deux ans de liquidités importantes après le paiement des salaires et avant les prélèvements en compte-courant.

______________________

Par arrêt du 22.09.05 (réf. 6S.269/2005), le TF a rejeté un recours en nullité déposé contre cette décision.**

Articles de loi:

Art. 159 CP/1937 Art. 87 al. 3 LAVS Art. 187 LIFD

Arrêt du Tribunal Fédéral Arrêt 22.09.2005 Réf. 6S.269/2005

Réf. : CCP. 2004.163/cab

A. Par acte constitutif du 6 juillet 1998, B., J. et R. ont fondé la société anonyme « A. SA » (ci-après la société), au capital de 100'000 francs. S’agissant des attributions de chacun des fondateurs, tous trois étaient administrateurs, J. s’occupant plus particulièrement – par le truchement de sa fiduciaire - de tenir la comptabilité de la société nouvellement créée (D.36, 175 ss et jugement, p.14 et 16).

En proie à de grosses difficultés financières, la société a adressé au juge le 26 juin 2000 un avis de surendettement au sens de l’article 725 CO. Le président du Tribunal civil du district de La Chaux-de-Fonds a prononcé la faillite d’ « A. SA » par jugement du 12 juillet 2000 (D.306).

Dans l’intervalle, S. – qui avait travaillé pour la société du 1er décembre 1998 au 31 décembre 1999 – a porté plainte le 7 février 2000 contre les administrateurs B. et J. pour détournement de cotisations d’assurance sociale et de retenues d’impôts à la source. D’autres dénonciations ont suivi concernant ces deux prévenus. A l'issue de l'instruction pénale, selon l'ordonnance de non-lieu partiel et de renvoi du 22 janvier 2004, il était notamment reproché à J. d’avoir déduit sur les salaires des employés des cotisations AVS/AI/APG/AC, LPP et LAA, ainsi que des retenues d'impôts à la source et d’avoir omis de reverser ces montants à la Caisse cantonale neuchâteloise de compensation ou à l’institution compétente, se rendant ainsi coupable d’infraction aux articles 159 CP, 87 LAVS, 76 LPP, 187 LIFD et 113 LCdir PMIS (D.13 et 912 ss).

B. Par jugement du 9 novembre 2004, le Tribunal pénal économique a condamné J. à la peine de 5 mois d’emprisonnement avec sursis pendant trois ans et à une part de frais de justice d’un montant de 7'000 francs. Il a retenu à sa charge les préventions de détournement de diverses cotisations d'assurances sociales (art.159 CP et 87 al.3 LAVS), de soustraction au paiement de cotisations d'assurances sociales (art.87 al.2 LAVS) et de détournement d’impôts retenus à la source (187 LIFD et 113 LCdir PMIS). Le Tribunal a abandonné les autres préventions, soit celles de faux dans les titres et d’obtentions frauduleuses d’une constatation fausse, ainsi que les infractions à la LPP et la LAA (D.1005 ss). L'article 166 CP a également été abandonné, même s'il est visé par suite d'une inadvertance manifeste (jugement, p.33, 2 et 31).

S’agissant du détournement de retenues sur les salaires (art.159 CP), le Tribunal a constaté que le prévenu, en sa qualité d’administrateur, n’avait pas reversé à la compagnie d'assurances X. – bien que la société ait disposé à chaque fin de mois de liquidités importantes après paiement des salaires - les montants prélevés sur les salaires des employés à titre de couverture complémentaire LAA et d’indemnités journalières en cas de maladie, cette omission consciente causant un dommage patrimonial à S. qui s’est vu refuser ses prestations d’assurance lorsqu’il est tombé malade au mois d’août 1999.

Quant à la prévention relative au détournement d’impôts prélevés à la source, le Tribunal a estimé que J., pour la période d’exploitation d’ « A. SA », ne s’était pas acquitté de la totalité des impôts dus à ce titre et que l’infraction était réalisée du fait que les retenues imposées aux travailleurs n’avaient pas été affectées à leur destination prévue (jugement, p.29).

Chacune de ces préventions posait la problématique de la définition de l'insolvabilité, dans le contexte des retenues sur salaires. Le Tribunal pénal économique a dès lors examiné la question en rapport avec l'infraction à l'article 87 al.3 LAVS et il a conclu son analyse – sur laquelle il sera revenu en détail plus loin – de la façon suivante (p.21) :

"En définitive, cette analyse confirme donc l'opportunité d'une interprétation stricte de la jurisprudence fédérale précitée. N'est pas coupable d'une telle infraction, conformément aux principes généraux du droit pénal, l'employeur qui ne dispose véritablement pas d'autres disponibilités que celles nécessaires au paiement des salaires nets (c'est manifestement l'hypothèse d'une entreprise aux abois, immédiatement avant sa faillite ou sa fermeture). N'est peut-être pas coupable non plus celui qui privilégie le paiement des salaires nets, dans une situation de crise qu'il peut raisonnablement tenir pour passagère (c'est l'hypothèse du cas de nécessité laissée ouverte par le Tribunal fédéral). En revanche, l'employeur qui, de manière régulière, voire systématique paie d'autres dettes (fussent-elles importantes pour l'entreprise) mais non les cotisations déduites du salaire des employés réalise objectivement les infractions en cause".

C. J. se pourvoit en cassation invoquant une fausse application de la loi, plus particulièrement de l’article 87 al.3 LAVS, et conclut principalement à son acquittement, subsidiairement au renvoi de la cause pour nouveau jugement, en tout état de cause avec suite de frais et dépens. Selon lui, les premiers juges se seraient distancés de la lettre claire de la jurisprudence fédérale en vigueur et n’auraient pas tenu compte du fait qu’il était dans l’impossibilité matérielle de s’acquitter auprès des diverses administration et institutions des montants dus au dernier moment de son obligation de paiement. En outre, le recourant reproche aux premiers juges de l’avoir condamné – toujours en contradiction avec la jurisprudence fédérale - sans que soient connues les disponibilités financières de la société à la date du versement des salaires nets à ses employés et à celle de la dernière échéance de paiement des différentes cotisations.

D. Le président du Tribunal pénal économique ne présente pas d’observations sur le pourvoi. Dans les siennes, le substitut du procureur général conclut à son rejet. Le plaignant en fait de même.

C O N S I D E R A N T

en droit

1. Interjeté dans les formes et délai légaux (art.244 CPP), le pourvoi est recevable.

2. Selon l’article 159 CP, l’employeur qui aura violé l’obligation d’affecter une retenue de salaire au paiement d’impôts, de taxes, de primes ou de cotisations d’assurance ou à d’autres fins pour le compte de l’employé et aura ainsi porté atteinte aux intérêts pécuniaires de celui-ci sera puni de l’emprisonnement ou de l’amende. Il convient d’appliquer cette disposition de la même manière que l’article 87 al.3 LAVS, au terme duquel sera puni de l'emprisonnement pour six mois au plus ou d'une amende de 30'000 francs au plus, celui qui, en sa qualité d'employeur, aura déduit des cotisations du salaire d'un employé ou ouvrier et les aura détournées de leur destination.

Cinq conditions doivent être remplies pour que l’infraction de l’article 87 al.3 soit réalisée (Glanzmann-Tarnutzer Lucrezia, Die Zweckentfremdung von Arbeitnehmerbeiträgen in der Sozialversicherung in AJP/PJA 2003, p.909 ss et les références citées). Il faut premièrement que la procédure de sommation prévue par le RAVS (art.34 ss) ait été régulièrement observée. Deuxièmement, une déduction effective des cotisations de l’employé doit avoir été opérée. Alors que l’ancienne jurisprudence (ATF 107 IV 205 ; ATF 80 IV 184) considérait que l’article 87 al.3 LAVS sanctionnait l’omission d’une obligation de payer dans le délai de sommation, la nouvelle jurisprudence fédérale exige en effet que l’employeur utilise les cotisations déduites ou le substrat équivalent à d’autres fins. L’article 87 al.3 LAVS ne s’applique par conséquent pas lorsque l’employeur, au moment du paiement du salaire, ne dispose pas des moyens ou d’un substrat équivalent nécessaires pour acquitter les cotisations des employés (ATF 117 IV 78 = JdT 1994 IV 10, 12, cons.2d aa). L’infraction de l’article 87 al. 3 LAVS suppose troisièmement que l’employeur ne paie pas les cotisations dues à l’échéance de l’ultime délai. Il faut quatrièmement que l’employeur viole son obligation de conserver un substrat équivalent aux cotisations de l’employé qui ont été déduites de son salaire. Il n’y a en effet détournement que lorsque l’employeur utilise à d’autres fins les cotisations déduites ou leur équivalent. Comme il est loisible à l’employeur d’utiliser économiquement ce substrat, il n’y a pas détournement quand on peut considérer que l’employeur disposera des crédits nécessaires au moment déterminant. Enfin, l’infraction à l’article 87 al.3 LAVS nécessite comme cinquième condition que soit réalisé l’élément constitutif subjectif de l’intention, qui doit porter sur tous les éléments objectifs de l’infraction.

Dans son arrêt de 1991, le Tribunal fédéral a laissé la question ouverte de savoir « si l’obligation de garder de quoi s’acquitter auprès de la caisse ne passe pas après le devoir, en cas de nécessité, de tout faire pour sauver l’entreprise » (ATF 117 IV 78, traduction au JdT 1994 IV 10, 14, cons.2e in fine). Il a cependant admis, dans le même cas d'espèce, que le prévenu, qui avait utilisé les moyens à disposition pour désintéresser en priorité les créanciers dont dépendait l’existence de l’entreprise, avait mal choisi ses priorités et tombait donc sous le coup de l'article 87 al.3 LAVS (ATF 117 IV 78 = JdT 1994 IV 10, 14, cons.2e). Un arrêt récent du Tribunal fédéral des assurances, relatif à l’article 52 LAVS, confirme que celui qui ne peut, sérieusement et objectivement, penser qu’il pourra s’acquitter des cotisations dues dans un délai raisonnable ne saurait invoquer avec succès l’état de nécessité dans lequel se trouve son entreprise (arrêt du Tribunal fédéral des assurances non publié du 22 décembre 2003 dans la cause D. et S., réf. H 259/03, cons.7).

La Cour de céans interprète également strictement la jurisprudence du Tribunal fédéral. Elle a eu l’occasion de préciser que la « nouvelle jurisprudence [ATF 117 IV 78] ne saurait signifier qu’en cas de difficultés de liquidités, dues à certaines options – la société débitrice choisissant de parer au plus pressé, voire de donner suite aux réclamations des créanciers les plus incisifs – la société serait en droit de choisir librement les dettes dont elles veut s’acquitter. Il ne paraît pas douteux que dans un tel cas le paiement des cotisations AVS, et tout particulièrement des cotisations salariales, ne saurait être négligé au profit d’autres versements. Comme c’est le cas dans d’autres délits par omission, il appartient au débiteur de régler avec une certaine priorité les dettes constitutives d’infractions pénales" (RJN 1993 128, 131, cons.3b). Cette jurisprudence a été confirmé dans plusieurs arrêts ultérieurs (RJN 1997 163 ; arrêt non publié du 11 mai 2000 dans la cause Q., réf. CCC.1998.6696 ; arrêt non publié du 27 octobre 2004 dans la cause C., réf. CCP.2003.144). Dans un arrêt récent, il a été précisé :

"Il convient, en d’autres termes, de distinguer l’employeur qui traverse une crise de trésorerie passagère, sans que le paiement des cotisations d’assurances sociales ne soit à moyen terme mis en péril et celui qui, de façon systématique et durable, fait l’économie de telles cotisations, parce qu’il reconnaît indûment d’autres priorités ou qu’il cherche à poursuivre une exploitation vouée à l’échec. Sur la base des faits constatés par le Tribunal correctionnel, celui-ci devrait retenir la culpabilité de H., au sens de la jurisprudence précitée. En effet, ce dernier a poursuivi durant plusieurs années l’activité d’une société surendettée et, sous la pression sans doute inévitable de certains créanciers, le maintien de cette exploitation le conduisait immanquablement à prétériter les institutions d’assurance sociales, de façon systématique. Or c’est précisément ce que veut éviter l’art.87 al.3 LAVS" (arrêt non publié du 6 septembre 2002 dans la cause C., réf. CCP.2001.24, p.7, cons.2).

La doctrine clairsemée qui s’est prononcée à ce sujet confirme l’opportunité d’une interprétation stricte de la jurisprudence fédérale. Lucrezia ** Glanzmann-Tarnutzer,**dans son analyse de l’ATF 122 IV 271, cite comme premier exemple d’une attitude contraire à ce principe les employeurs qui, pour maintenir leur entreprise, consacrent les retenues salariales au paiement d’autres créanciers, sans disposer des moyens nécessaires (liquidités ou crédits) au paiement des cotisations dues (Glanzmann-Tarnutzer ** Lucrezia, op.cit., p.913). Laurent Moreillon et ** André Kuhn n’admettent l’invocation d’un fait justificatif au non-paiement des cotisations salariales qu’à la condition stricte qu’il apparaisse clairement que le détournement des cotisations n’est que provisoire et que l’impossibilité de s’exécuter n’est que passagère (Moreillon/Kuhn, Détournement de cotisations sociales et faits justificatifs de l’employeur, in Mélanges en l’honneur de Jean-Louis Duc, Lausanne 2001, p.187, 195).

3. a) Les premiers juges se sont strictement conformés à la jurisprudence rappelée ci-dessus et aux avis de doctrine. Le grief du recourant (ch.5 p.3), qui affirme que le TPE l'aurait condamné tout en constatant que la jurisprudence fédérale serait concrètement inapplicable, tombe à faux : le passage cité du jugement (p.20) rappelle au contraire l'interprétation retenue par certaines instances inférieures neuchâteloises, mais qui n'est justement pas la sienne. La suite du même passage du jugement le montre du reste clairement, en particulier lorsqu'il est relevé que "dans l'arrêt ATF 117 IV 83, souvent interprété comme un obstacle à l'application de l'article 87 al.3 LAVS, le Tribunal fédéral avait précisément considéré cette disposition comme appliquée à juste titre".

b) Sur la base des faits retenus par le Tribunal pénal économique, qui résultent en particulier d'une expertise comptable et que le recourant ne conteste pas, le jugement constate (p.21) "qu'après paiement des salaires, la société disposait à chaque fin de mois de liquidités importantes, avant les prélèvements en compte-courant (voir expertise p.31, D.II/724). Il est donc patent qu'une priorité a été donnée aux règlements d'autres créances, et cela sur une période de deux ans, ce qui viole de façon caractérisée l'obligation imposée à l'employeur". C'est ainsi en vain que le recourant reproche aux premiers juges d'avoir retenu les infractions alors que l'insolvabilité de la société l'aurait empêchée au dernier moment de payer plus que les salaires nets (recours, ch.6, p.5). La "meilleure preuve" qu'il avance à l'appui de sa démonstration (le non-paiement des salaires du président lui-même) n'en est pas une, car cette dette-ci n'est pas à mettre au rang de celles que la société doit absolument régler si elle veut assurer sa survie. Au demeurant le recourant soutient en vain que le Tribunal pénal économique n'aurait pas retenu à sa charge – en violation de la jurisprudence fédérale – une violation de son obligation en provoquant ou en tolérant volontairement une situation le privant des moyens de s'acquitter au moment critique. C'est exactement le contraire qui est retenu par les premiers juges (voir jugement, notamment pp.19 et 21 pour les art.159 CP et 87 al.3 LAVS, p.28 pour l'art.87 al.2 LAVS, p.29 pour les art.187 LIFD et 113 LCDir PMIS). On peut encore souligner que la conscience d'opérer ce choix dans les – mauvaises - priorités existait clairement pour le recourant, ainsi qu'il l'a reconnu devant les premiers juges (jugement, p.17 : les assurances sont toujours les dernières à être payées). On ne saurait mieux avouer sa conscience de la faute.

4. Il suit de ce qui précède que les premiers juges n’ont pas faussement appliqué la loi en condamnant J. sur la base des articles 159 CP, 87 LAVS, 187 LIFD et 113 LCdirPMIS (cette dernière disposition étant en vigueur des faits, mais abrogée avec effet au 1er janvier 2001, moment de l'entrée en vigueur de l'actuelle LCdir [RSN 631.0] et remplacée par un dispositif réglementaire comparable, RSN 631.03).

5. Le recours sera ainsi rejeté et les frais de la présente instance mis à la charge du recourant, de même qu'une indemnité en faveur du plaignant S..

**Par ces motifs,

LA COUR DE CASSATION PENALE**

1. Rejette le pourvoi.

2. Met les frais de la cause, arrêtés à 660 francs, à la charge du recourant, ainsi qu'une indemnité de dépens de 500 francs en faveur du plaignant S..

Neuchâtel, le 27 juin 2005