ADM 72 / 2017
Président a.h. : Daniel Logos
Juges : Sylviane Liniger Odiet et Jean Moritz
Greffière : Julia Friche-Werdenberg
ARRET DU 30 JANVIER 2018
en la cause liée entre
A.,
recourant,
et
Service des contributions, Rue de la Justice 2, 2800 Delémont,
intimé,
relative à la décision de la Commission cantonale des recours en matière d'impôts du 9 mars 2017 (taxation 2009 et 2010).
______
CONSIDÉRANT
En fait :
A. Le 9 mars 2017, saisie sur recours contre les décisions sur réclamation du Service des contributions (ci-après : l'intimé) du 12 décembre 2014 relatives aux années fiscales 2009 et 2010, la Commission cantonale des recours en matière d'impôts (ci-après : CCR) a rejeté le recours de A. (ci-après : le recourant) et mis les frais de la procédure, par CHF 400.-, à sa charge.
S’agissant de la question des frais d’obtention du revenu, la CCR estime que le recourant n’a fourni ni informations ni pièces justificatives concernant les jours effectifs de travail et les déplacements effectués. Il est douteux qu’il ait travaillé 344 jours en 2010. D’ailleurs, l’intimé s’est montré généreuse à son égard. En ce qui concerne la déduction pour enfant à charge, elle considère que la mère remplit les conditions de garde et de revenu le plus important lui permettant de bénéficier de cette déduction. Le recourant ne conteste pas ce fait et se limite à revendiquer cette déduction sans apporter les informations et les preuves concernant l’importance de sa participation à l’entretien. Quant à la conclusion n° 3 du recourant, tendant à l’acceptation des déclarations d’impôt et à la modification des taxations conformément à ce qu’il a déposé à l’époque, le recours est manifestement irrecevable sur ce point, faute de respect des dispositions légales et de la jurisprudence en matière de motivation (PJ 2 intimé).
B. Le 6 avril 2017, A. a déposé un recours auprès de la Cour de céans contre la décision précitée, concluant à son annulation, à l'admission de la déduction pour enfants à charge et celle relative aux frais d'obtention du revenu ainsi qu’à la fixation de son revenu imposable conformément à sa déclaration d'impôt.
Concernant la déduction des frais d'obtention du revenu, le recourant déclare avoir travaillé 344 jours durant l'année 2010. Les frais indiqués dans sa déclaration d’impôt sont justifiés ; son employeur pourra le confirmer. S’agissant de la déduction pour enfants à charge, il assume lui-même la charge principale de ses enfants. Leur mère n'a d’ailleurs pas été en mesure de déduire ces frais. Enfin, sa taxation doit être fixée selon les montants mentionnés dans sa déclaration d’impôt.
C. Le 19 mai 2017, le recourant a complété son recours. Il a repris sa précédente argumentation et déposé un dossier de 74 pièces justificatives. S’agissant des frais d’obtention du revenu, il a précisé que la société B. SA traversait une période difficile, raison pour laquelle il s’est imposé un horaire de travail extraordinaire de 344 jours par année.
D. Dans sa réponse du 12 juin 2017, l'intimé conclut, tant en matière d’IFD que d’impôt d’Etat, au rejet du recours, sous suite des frais.
Il estime que le recours est irrecevable s’agissant de la troisième conclusion, faute de respecter les exigences légales minimales en matière de motivation. S’agissant des frais d’obtention du revenu, il explique que pour l'année 2009, le recourant a travaillé les quatre premiers mois de l'année dans une entreprise de son village. Il n'est dès lors possible de déduire ni des frais de déplacement, ni des frais de repas pris hors du domicile pour cette période. En revanche, de tels frais peuvent être déduits du 1er mai au 31 décembre 2009, le recourant ayant travaillé au B. à U. durant ce temps. Sur la base du procès-verbal du 25 novembre 2014, l'intimé a pris en compte 230 jours de travail sur les 240 jours calendaires, soit une présence 7 jours sur 7 sous déduction de 10 jours de fermeture, au lieu de 30 jours selon l'attestation du B. SA. Pour l’année 2010, ont été pris en compte 344 jours de travail, comme demandé par le recourant (15 jours de fermeture ont été retenus au lieu de 10). En ce qui concerne les frais de repas, l’intimé considère que seule la demi-déduction peut être accordée, tant pour l’année 2009 que pour l’année 2010, dans la mesure où le recourant bénéficiait de conditions financières particulières pour le repas de midi dans le restaurant dans lequel il travaillait. D’ailleurs, en 2009, la demi-déduction a été accordée pendant toute l’année alors qu’elle l’aurait dû être pour 8 mois seulement.
S’agissant de la déduction pour enfant à charge, en ce qui concerne l’IFD, le recourant l’a obtenue en 2010 et, en 2009, l'intimé a estimé qu’au vu des circonstances (garde de fait et revenu plus important), elle devait être accordée à la mère des enfants. Les nouvelles pièces justificatives remises par le recourant et, en particulier les factures en vrac, sans explication aucune, ne permettent pas d’inférer du contraire. Pour l’impôt d’Etat, tant pour 2009 que pour 2010, l’intimé a partagé ladite déduction de CHF 18'000.- (CHF 6'000.- par enfant) par deux entre le père et la mère, compte tenu qu’ils exercent l’autorité parentale en commun.
E. Dans sa prise de position du 21 juin 2017, la CCR confirme les motifs de sa décision. Les factures produites par le recourant ne modifient pas les dispositions légales applicables en cas d'autorité parentale conjointe et garde partagée. En tout état de cause, il est constaté que le recourant se fonde sur des pièces justificatives qu’il n’a produites ni en procédure de taxation ni en procédure de réclamation, malgré les demandes réitérées.
F. Dans sa détermination du 14 juillet 2017, la CCR affirme que le courrier du 21 juin 2017 du recourant n'apporte rien et confirme les motifs de sa décision et sa prise de position du 21 juin 2017.
G. Dans sa prise de position du 14 juillet 2017, le recourant reprend sa précédente argumentation et précise qu’aucune convention de séparation n’a été établie, qu’aucune pension à verser n’a été fixée, que les enfants vivaient à leur gré avec l’un ou l’autre parent et que c’est lui qui gagnait le plus haut revenu (sans toutefois préciser pour quelle année), de sorte qu’il pouvait logiquement assumer le plus de frais d’entretien pour ses enfants.
H. Le recourant s’est encore déterminé le 16 août 2017.
I. Il sera revenu, ci-après, en tant que besoin, sur les autres éléments du dossier.
En droit :
1. Aux termes de l'article 165 LI, le contribuable, le Service des contributions et la commune peuvent recourir contre la décision de la CCR auprès de la Cour administrative. Le délai de recours est de trente jours à partir de la communication de la décision (art. 166 al. 1 LI).
La Cour administrative est compétente pour statuer sur le recours dirigé contre les décisions de la CCR, tant en matière d'impôt d'Etat (art. 165 ss LI) qu'en matière d'IFD (art. 14 al. 1bis de l'ordonnance d'exécution concernant l'impôt fédéral direct ; RSJU 648.11).
2. Lorsqu'elle statue sur l'application du droit fédéral et du droit cantonal, la Cour administrative doit rendre deux décisions, l'une pour le droit fédéral et l'autre pour le droit cantonal, qui formellement peuvent figurer dans le même acte. Les motivations doivent être séparées, ce qui n'exclut pas des renvois, et les décisions doivent contenir des dispositifs distincts ou du moins un dispositif qui distingue expressément les deux impôts (ATF 130 II 507 consid. 8.3 ; TF 2A.151/2005 du 1er novembre 2005 consid. 1.2).
3. Selon un principe généralement admis en matière fiscale, il incombe à celui qui fait valoir l'existence d'un fait de nature à éteindre ou à diminuer sa dette fiscale d'en apporter la preuve et de supporter les conséquences de l'échec de cette preuve (ATF 121 II 257 consid. 4c/aa ; 2C_199/2009 du 14 septembre 2009 consid. 3.1, in RDAF 2009 II p. 560 ; 2C_132/2010 du 17 août 2010 consid. 3.2).
4. Il sied, à titre préalable, de vérifier si le recours est recevable.
Ad IFD et ad impôt d’Etat
L'objet d'une procédure ne peut pas s'étendre ou qualitativement se modifier au fil des instances. Il peut par contre se réduire dans la mesure où certains éléments ne sont plus contestés devant l'autorité de recours. La décision que rend l'autorité détermine l'objet de la contestation. Dans la procédure de recours subséquente, l'objet du litige est fonction des conclusions retenues. L'objet de la contestation et l'objet du litige sont identiques lorsque la décision administrative est attaquée dans son ensemble. En revanche, lorsque le recours ne porte que sur une partie des rapports juridiques déterminés par la décision, les rapports juridiques non contestés sont certes compris dans l'objet de la contestation, mais non pas dans l'objet du litige. La motivation du recours doit permettre de comprendre pour quelles raisons et sur quels points la décision attaquée est contestée (Broglin/Winkler Docourt, Procédure administrative, Principes généraux et procédure jurassienne, 2015, no 386).
En l'espèce, la décision attaquée constate que le recours des 3 et 5 mars 2015 est manifestement irrecevable s’agissant de la conclusion n° 3, faute de motivation. Dans cette situation, l'objet du litige est limité, sur ce point, à la question de savoir si l'autorité inférieure a prononcé l'irrecevabilité à juste titre. Les conclusions au fond sont irrecevables (Broglin/Winkler Docourt, op. cit., no 385). Or, devant l’autorité de céans, le recourant conclut une nouvelle fois, de manière toute générale, à la fixation de son revenu imposable comme mentionné dans sa déclaration d’impôt. Aussi, dans la mesure où il ne traite pas de sa recevabilité, seul objet de la contestation en ce qui concerne cette conclusion, le présent recours doit être déclaré irrecevable sur ce point.
5. Le recourant estime que l’intimé aurait dû déduire de son revenu, à titre de frais d’obtention du revenus, les montants indiqués dans sa déclaration d’impôt, précisant avoir travaillé 344 jours en 2010.
6.1 L’article 26 LIFD, état au 1er janvier 2009 et au 1er janvier 2010, stipule, à son alinéa 1, que peuvent, entre autres, être déduits, à titre de frais professionnels, les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail (a) et les frais supplémentaires résultant des repas pris hors du domicile et du travail par équipes (b). L’alinéa 2 de cette disposition précise que les frais professionnels mentionnés à l’alinéa 1, lettre a à c, sont estimés forfaitairement. Dans les cas de l’alinéa 1, lettres a et c, le contribuable peut justifier des frais plus élevés.
6.2
6.2.1 Au sens de l'article 5 de l'Ordonnance du 10 février 1993 sur la déduction des frais professionnels des personnes exerçant une activité lucrative dépendante en matière d'impôt fédéral direct (ci-après : l'Ordonnance ; RS 642.118.1), état au 1er janvier 2009, le contribuable qui utilise les transports publics pour les déplacements entre le domicile et le lieu de travail peut déduire ses dépenses effectives. En cas d'utilisation d'un véhicule privé, il peut déduire les dépenses qu'il aurait eues en utilisant les transports publics. S’il n’existe pas de transports publics ou si l’on ne peut raisonnablement pas exiger de sa part qu'il les utilise, il peut déduire les frais d'utilisation d'un véhicule privé d'après les forfaits de l'article 3 de l'Ordonnance ou justifier de frais professionnels plus élevés (art. 5 al. 3 de l'Ordonnance). Si le contribuable fait valoir des frais plus élevés, il doit justifier la totalité des dépenses ainsi que leur nécessité sur le plan professionnel (art. 4 de l'Ordonnance). L’alinéa 4 précise que l’autorité fiscale peut fixer un barème échelonné des déductions forfaitaires pour les frais de déplacement visés à l’article 3, en fonction du nombre de kilomètres parcourus. La déduction kilométrique concernant le déplacement aller et retour de midi est limitée à la déduction totale accordée pour les repas pris hors du domicile (art. 6, al. 1).
Pour les périodes fiscales 2009 et 2010, les déductions forfaitaires pour les frais de déplacement avec une voiture privée s'élevaient à 70 centimes par kilomètre parcouru (appendice à l'Ordonnance). Demeure toutefois réservé l'article 5 al. 4 de l'Ordonnance qui prévoit la possibilité pour l'autorité fiscale de fixer un barème échelonné des déductions forfaitaires en fonction du nombre de kilomètres parcourus. Le canton du Jura a fait usage de la faculté prévue à l'article 5 al. 4 de ladite ordonnance, en prévoyant une déduction de 70 centimes par kilomètre si le déplacement au lieu de travail représente moins de 8’000 kilomètres par année, 65 centimes si le nombre de kilomètres se situe entre 8’000 et 15’000 et 60 centimes lorsqu’il est supérieur à 15’000 kilomètres (art. 23 al. 2 LI ; 7 al. 4 de l’Ordonnance relative à l'évaluation des frais professionnels liés à une activité lucrative dépendante - RSJU 641.312.56 ; formule 7 relative aux déclarations d’impôt 2009 et 2010).
6.2.2 L’article 6 de l’Ordonnance stipule qu’en cas de surplus de dépenses pour repas, seule la déduction forfaitaire visée à l’article 3 est autorisée : lorsque le contribuable ne peut prendre un repas principal à la maison parce que son domicile et son lieu de travail sont très éloignés l’un de l’autre ou parce que la pause-repas est trop courte (a) ; ou en cas de travail par équipes ou de nuit à horaire continu (b). Seule la demi-déduction est autorisée lorsque l’employeur contribue à l’abaissement du prix des repas par un moyen autre qu’en espèces (remise de bons) ou lorsque les repas peuvent être pris dans une cantine, dans un restaurant pour le personnel ou un restaurant de l’employeur.
Pour les périodes fiscales 2009 et 2010, la déduction forfaitaire totale pour les frais de repas s’élevait à CHF 15.- par jour et à CHF 3'200.- par an alors que la demi-déduction était de CHF 7.50 par jour et de CHF 1'600.- par an (appendice à l’Ordonnance).
6.3 Selon l'article 1 de l'Ordonnance, les dépenses professionnelles déductibles sont les dépenses nécessaires à l'acquisition du revenu et ayant un rapport de causalité avec lui.
La notion de dépenses nécessaires à l'acquisition du revenu recoupe celle développée par la jurisprudence sous l'empire de l'arrêté du Conseil fédéral du 9 décembre 1940 concernant la perception d'un impôt fédéral direct (RO 56 2021), en vigueur jusqu'au 31 décembre 1994 (TF 2C_477/2009 du 8 janvier 2010 consid. 3.2 et les références citées). Sont des frais d'acquisition du revenu les frais que le contribuable ne peut raisonnablement éviter (ATF 124 II 29 consid. 3a) et qui sont essentiellement occasionnés par la réalisation du revenu (TF 2A.224/2004 du 26 octobre 2004 consid. 6.3 in RDAF 2005 II 123 ; 2P.254/2002 du 12 mai 2003 consid. 3.2 in StE 2003 B 22.3 Nr. 76, et les arrêts cités).
La notion de nécessité doit être interprétée largement. Le Tribunal fédéral n'exige pas que le contribuable n'ait pas pu acquérir le revenu du travail sans la dépense litigieuse. Sont plutôt considérées en général comme frais d'acquisition nécessaires les dépenses dont l'on ne saurait exiger du contribuable qu'il s'en abstienne ou les diminutions de fortune (dépenses ou frais) qui sont essentiellement provoquées ou rendues indispensables par la réalisation du revenu (définition dite causale des frais d'acquisition). L'on ne peut toutefois en conclure que l'ensemble des frais liés d'une manière ou d'une autre à la réalisation du revenu serait déductible de façon illimitée. Au contraire, ces frais doivent être provoqués ou causés essentiellement par des motifs professionnels ou dans un but de réalisation du revenu (RDAF 2012 II 81consid. 2b et les références citées).
7. En l’espèce, pour l’année 2009, l’intimé a considéré que du 1er janvier au 30 avril 2009, le recourant ne pouvait faire valoir ni des frais de déplacement, ni des frais de repas pris hors du domicile, dans la mesure où, durant cette période, il a travaillé dans une entreprise de son village. En revanche, de tels frais peuvent être déduits du 1er mai au 31 décembre 2009, le recourant ayant travaillé au B. SA à U. durant ce temps. Sur la base du procès-verbal du 25 novembre 2014, l'intimé a pris en compte 230 jours de travail sur les 240 jours calendaires, considérant que le recourant avait travaillé 7 jours sur 7, à l’exception de la période de fermeture du restaurant (10 jours, selon ledit procès-verbal d’audition). Dans sa réponse du 12 juin 2017, il précise qu’il aurait dû retenir 210 jours de travail, puisqu’il ressort des dernières pièces produites par le recourant que le restaurant avait fermé pendant 30 jours en 2009. Pour l’année 2010, l’intimé a pris en compte 344 jours de travail, comme demandé par le recourant (15 jours de fermeture ont été retenus sur la base dudit procès-verbal d’audition). Dans sa réponse du 12 juin 2017, il précise que, sur la base des dernières pièces produites par le recourant, il aurait dû soustraire 10 jours de fermeture au lieu de 15. En ce qui concerne les frais de repas, l’intimé n’a accordé que la demi-déduction, tant pour l’année 2009 que pour l’année 2010, dans la mesure où le recourant bénéficiait de conditions financières particulières pour le repas de midi dans le restaurant dans lequel il travaillait. En 2009, la demi-déduction a été accordée pendant toute l’année alors qu’elle aurait dû l’être pour 8 mois seulement.
Contrairement à ce qu’a retenu l’intimé, il ressort de l’attestation du B. SA du 10 mai 2017, que le recourant a travaillé 245 jours (5 X 31 jours + 3 x 30 jours) en 2009 dans ce restaurant (au lieu de 240 jours), lequel a été fermé durant 31 jours (du 25 octobre au 24 novembre 2009) et non 30. Il s’ensuit que le recourant a travaillé 214 jours au lieu des 230 retenus par l’intimé, soit 16 jours de moins. En revanche, pour l’année 2010, bien que le recourant indique avoir travaillé 344 jours dans ce restaurant et que l’intimé ait admis ce nombre (réponse du 12 juin 2017, p. 5), il ressort de l’attestation susmentionnée que le recourant a travaillé 355 jours (365 jours – 10 jours de fermeture du 22 novembre au 1er décembre 2010), soit 11 jours de plus. En conclusion, il sied de retenir, à titre de frais de déplacement, CHF 3'894.80 (= 26 km x 0.70 cts x 214 jours) en 2009 et CHF 5'999.50 (= 26 km x 0.65 cts X 355 jours) en 2010.
Quant aux repas pris hors domicile, c’est à juste titre que l’intimé n’a octroyé que la demi-déduction pour l’année 2010. En effet, le certificat de salaire du B. SA du 1er février 2011 prévoit des repas à la cantine ou des chèques-repas (PJ 6 intimé). En revanche, pour l’année 2009, compte tenu de la teneur du certificat de travail du B. SA du 29 janvier 2010 (PJ 6 : pas de repas à la cantine ou de chèques-repas prévus), le recourant avait droit à la déduction entière pendant les 214 jours où il a travaillé dans ce restaurant. Dès lors, en 2009, le recourant avait droit à CHF 3’210.- (=214 jours x CHF 15.-), montant devant toutefois être réduit à la déduction totale maximale annuelle, à savoir CHF 3'200.-. En 2010, il avait droit à CHF 1'600.-.
Il ressort des considérations ci-dessus que les frais de repas et de déplacement s’élevaient, pour l’IFD, à CHF 7'094.80 (= CHF 3'894.80 + CHF 3'200.-) pour l’année 2009 et à CHF 7'599.50 (= CHF 5'999.50 + CHF 1'600.-) en 2010. Les frais d’obtention du revenu s’élevaient donc, en 2009, à CHF 9'094.80 (= CHF 7'094.80 + CHF 2'000.-) et, en 2010, à CHF 9'599.50 (= CHF 7'599.50 + CHF 2'000.-).
Les considérations relatives à l'IFD s'appliquent mutatis mutandis à l'impôt d'Etat au vu de l'harmonisation des dispositions applicables en l'occurrence (art. 9 al. 1 LHID ; art. 23 LI ; art. 6, 7 et 8 de l'Ordonnance relative à l'évaluation des frais professionnels liés à une activité lucrative dépendante - RSJU 641.312.56).
9. Le recourant considère avoir droit à la déduction pour enfant à charge (ancien art. 213 al. 1 let. a LIFD et 34 al. 1 let. d LI, état au 1er janvier 2009 et au 1er janvier 2010).
10.1 L’article 213 al. 1 let. a LIFD, état au 1er janvier 2009, stipule que CHF 4’700 sont déduits du revenu net pour chaque enfant mineur, ou faisant un apprentissage ou des études, dont le contribuable assure l’entretien. Pour l’année 2010, ce montant s’est élevé à CHF 6'100.-.
Les déductions sociales et les barèmes ont pour but d'adapter - de manière schématique - la charge d'impôt à la situation personnelle et économique particulière de chaque catégorie de contribuables, conformément au principe de l'imposition selon la capacité contributive de l'article 127 al. 2 Cst. Elles ont pour fonction de rétablir une certaine égalité en tenant compte de la situation de famille du contribuable. Elles sont, par exemple, destinées à compenser les dépenses supplémentaires créées par la présence d'enfants à charge ou d'autres personnes assistées. La réglementation légale en la matière est toutefois nécessairement schématique en raison de la multiplicité des situations individuelles à considérer (ATF 133 II 305, consid. 5.1; cf. également Ryser/Rolli, Précis de droit fiscal suisse, Berne 2002, p. 191).
Jusqu’au 31 décembre 2010, la circulaire no 7 de l'Administration fédérale des contributions du 20 janvier 2000 relative à l'imposition de la famille selon la LIFD, à l'attribution de l'autorité parentale conjointement à des parents non mariés et au maintien de l'exercice en commun de l'autorité parentale par des père et mère séparés ou divorcés (ci-après : la circulaire du 20 janvier 2000 ; publiée in Archives 68, p. 574 ss) prévoyait qu'en cas de garde alternée de l'enfant par les deux parents, et à défaut du versement par l'un à l'autre d'une contribution pour l'entretien de l'enfant ou en cas d'égalité des contributions de l'un et de l'autre, le critère déterminant était l'importance de la garde exercée par chacun des parents. La déduction sociale pour enfant (art. 213 al. 1 let. a aLIFD ; version 2009 et 2010) et le barème de l'art. 214 al. 2 aLIFD (version 2009 et 2010) étaient par conséquent accordés à celui des parents qui assumait la garde de fait la plus importante ou, en cas de garde de même importance, à celui des parents qui avait le revenu le plus élevé (TF 2C_3/2008 du 18 avril 2008 consid. 2.2 et les références citées).
Le Tribunal fédéral a jugé cette solution conforme au système légal. En réponse à la doctrine majoritaire qui préconisait le partage par moitié de la déduction sociale pour enfant en cas de similitude du rôle des parents co-détenteurs de l’autorité parentale dans la garde de l’enfant et en l’absence de versement de pension alimentaire, le Tribunal fédéral a fait valoir que le système prévu par la LIFD n’autorisait pas cette solution et rattachait les enfants à un parent unique ayant seul droit aux abattements sociaux. En d’autres termes, le partage de la déduction pour enfant devrait être instauré par le législateur fédéral, s’il l’estimait souhaitable (Jaques, Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2ème éd., 2017, n° 28 ad art. 35 LIFD et les références citées).
Depuis le 1er janvier 2011, en cas de garde alternée sans pension alimentaire, l’article 35 al. 1 lit. a dans sa nouvelle teneur (art. 213 al. 1 lit. a jusqu’au 31 décembre 2013) permet le partage par moitié de la déduction sociale pour enfant entre ses parents séparés ou divorcés titulaires en commun de l’autorité parentale. Ainsi, contrairement au régime applicable jusqu’alors, le parent qui assume la garde alternée de l’enfant (mais sans assurer pour autant l’essentiel de son entretien) peut prétendre la moitié de la déduction sociale pour enfant, alors que l’autre parent, qui assure pour l’essentiel son entretien, bénéficie de l’autre moitié de cette défalcation et, s’il fait ménage commun avec l’enfant, du barème parental (Jaques, op. cit., n° 28 ad art. 35 LIFD et les références citées).
10.2 Au cas présent, seule l’octroi de la déduction pour l’année 2009 reste litigieux, le recourant ayant bénéficié de cette déduction pour l’année 2010 (décision de taxation 2010 du 12 décembre 2014 - PJ 3). Dans la mesure où la décision attaquée porte sur la taxation fiscale 2009, le nouvel article 35 al. 1 lit. a LIFD n’est pas applicable. La déduction litigieuse doit donc être octroyée au parent qui assumait la garde de fait la plus importante et, en cas de garde de même importance, à celui des parents qui avait le revenu le plus élevé.
Il est admis que le recourant et son ex-compagne ont l’autorité parentale conjointe et la garde alternée sur leurs enfants. Par ailleurs, aucun d’eux ne verse à l’autre une contribution pour l’entretien de ceux-ci (courrier du recourant du 14 juillet 2017 ; décision attaquée - PJ 2 ; réponse de l’intimé du 12 juin 2017).
L’intimé a considéré que, selon le dossier fiscal de la mère, celle-ci remplissait les conditions de garde et de revenu le plus important lui permettant de bénéficier de la déduction pour enfants à charge. A l’instar de la CCR, il est constaté que le recourant n’a jamais contesté ce fait, sans apporter les informations et les preuves concernant l’importance de sa participation à l’entretien. Ce n’est qu’en procédure devant la Cour de céans qu’il a indiqué qu’aucune convention de séparation n’avait été établie, qu’aucune pension à verser n’a été fixée, que les enfants vivaient à leur gré avec l’un ou l’autre parent et que c’est lui qui gagnait le plus haut revenu (sans toutefois préciser pour quelle année), de sorte qu’il pouvait logiquement assumer le plus de frais d’entretien pour ses enfants (courrier du recourant du 14 juillet 2017). A ce titre, il a déposé un dossier de 74 pièces justificatives, comportant, entre autres, plusieurs factures et des relevés de comptes bancaires.
Au vu du dossier, il n’est pas établi que le recourant exerçait la garde de fait plus importante sur ses enfants. Le recourant ne le prétend d’ailleurs pas, indiquant que les enfants vivaient à leur gré avec l’un ou l’autre parent. D’ailleurs, en procédure de réclamation, celui-ci a été entendu par l’intimé, avec son ex-compagne et C. Il ressort du procès-verbal d’audition du 13 novembre 2014, signé par le recourant, qu’après explications, les taxations 2009 et 2010 notifiées le 16 décembre 2011 étaient correctes et que les réclamations déposées devaient être rejetées (PJ 4 intimé).
Il n’est pas non plus établi que le recourant avait un revenu plus élevé que son ex-compagne en 2009. Il ressort du dossier que le recourant a gagné CHF 48'018.- au B. SA du 1er mai au 31 décembre 2009 et CHF 15'000.- auprès de son ex-compagne du 1er janvier au 30 avril 2009 (PJ 6 intimé). Bien que le contrat de travail du 21 avril 2009, produit dernièrement par le recourant, mentionne que lui et son ex-compagne ont travaillé, depuis le 1er mai 2009, au B. SA pour un salaire de CHF 4'800.- par mois et 50 heures de travail hebdomadaires chacun, étant précisé que le recourant bénéficiait, en sus, d’environ CHF 500.- mensuels (montant ne dépassant pas CHF 1'000.- par mois) à titre de frais de déplacement (PJ 2 recourant), il n’en demeure pas moins que le recourant n’établit pas que le revenu global son ex-compagne pour l’année 2009 était moins élevé que le sien. En particulier, il n’indique pas le revenu de celle-ci pour la période allant du 1er janvier au 30 avril 2009. Au demeurant, la remise de factures en vrac, sans explication aucune, telles que produites par le recourant, ne permet pas d’arriver à une autre conclusion, ce d’autant plus qu’un grand nombre d’entre elles sont adressées à l’ex-compagne du recourant.
Au vu des considérations ci-dessus, le recourant ne saurait prétendre à l’octroi de la déduction litigieuse pour l’année 2009.
11.1 S'agissant du droit cantonal, les cantons sont légitimés à prévoir à quelles conditions une déduction sociale est autorisée et ne sont à cet égard pas liés par la solution adoptée par le législateur fédéral (RJJ 2003 p. 267, consid. 3.1 et les références citées). Le Tribunal fédéral a par ailleurs admis qu'il n'est pas réalisable, pour des raisons pratiques, de traiter chaque contribuable de façon exactement identique d'un point de vue mathématique et que, de ce fait, le législateur est autorisé à choisir des solutions schématiques. S'il n'est pas possible de réaliser une égalité absolue, il suffit que la réglementation n'aboutisse pas de façon générale à une charge sensiblement plus lourde ou à une inégalité systématique à l'égard de certaines catégories de contribuables (ATF 128 I 240, consid. 2.3 et la jurisprudence citée). A cela s'ajoute que les possibilités de comparer les différentes situations restent limitées et qu'il existe un risque de créer de nouvelles inégalités (ATF 132 I 157, consid. 4.2 et les références).
11.2 Dans le domaine des déductions sociales pour enfants, la LHID laisse une liberté totale aux cantons (art. 9 al. 4 LHID). Ceux-ci doivent toutefois se conformer à l'esprit et au but visé par l'article 9 LHID. Le but et la fonction de la déduction en cause sont déterminants (Oberson, Droit fiscal suisse, 3ème éd., 2007, §7.286).
En droit jurassien, la LI, dans sa teneur au 1er janvier 2009 et au 1er janvier 2010, prévoit à son article 34 al. 1 let. d une déduction de CHF 5'400.- pour chaque enfant jusqu'à 18 ans révolus ou qui fait un apprentissage ou des études, à l'entretien duquel le contribuable pourvoit dans une mesure prépondérante. Ce montant est porté à CHF 6’000 par enfant à partir de trois enfants à charge. L’alinéa 3 précise que, si les père et mère sont taxés séparément, qu’ils exercent en commun l'autorité parentale sur leurs enfants à charge et qu'aucune contribution d'entretien n'est versée en faveur des enfants, ils peuvent revendiquer la moitié des déductions précitées.
En l’occurrence, l’intimé a octroyé au recourant la moitié de la déduction litigieuse, soit CHF 9'000.- [= (CHF 6'000.- x 3 enfants) : 2], tant pour 2009 que pour 2010 (PJ 3 intimé). Or, le recourant réclame l’entier de la déduction pour ces deux années. Au vu des circonstances du cas d’espèce, notamment du fait que le recourant et son ex-compagne exercent en commun l'autorité parentale sur leurs enfants à charge, qu’ils ont la garde alternée et qu'aucune contribution d'entretien n'est versée en faveur des enfants, le recourant ne saurait prétendre à l’entier de ladite déduction.
Ad IFD et ad Impôt d'Etat
12. Il suit des motifs susmentionnés que le revenu imposable du recourant en 2009 doit être fixé à CHF 42'591.20.- [= CHF 43'900.- - (CHF 9’094.80 - CHF 7'786.-)], arrondi à** CHF 42'500.-** s'agissant de l'impôt d’Etat et à CHF 51'891.20 [= CHF 53'200.- - (CHF 9’094.80 - CHF 7'786.-)], arrondi à** CHF 51'800.-** s’agissant de l’IFD. Pour l’année 2010, il doit être fixé à CHF 43'414.50 [= CHF 43'600.- - (CHF 9’599.50 - CHF 9’414.-)], arrondi à** CHF 43'400.-** s'agissant de l'impôt d’Etat et à CHF 34'126.50 [= CHF 34’200.- - CHF (CHF 9’599.50 - CHF 9'526.-)], arrondi à** CHF 34'100.-** s’agissant de l’IFD.
13. Le recours doit donc être partiellement admis tant en ce qui concerne l’IFD que l’impôt d’Etat et la décision attaquée annulée dans cette mesure.
PAR CES MOTIFS
LA COUR ADMINISTRATIVE
Ad IFD et ad impôt d’Etat
admet partiellement
le recours ; partant,
annule
la décision de la Commission cantonale des recours du 9 mars 2017 ;
Ad IFD
fixe
le revenu imposable du recourant à CHF 51'800.- en 2009 et à CHF34'100.- en 2010 ;
Ad Impôt d’Etat
fixe
le revenu imposable du recourant à CHF 42'500.- en 2009 et à CHF 43'400.- en 2010 ;
Ad IFD et ad impôt d’Etat
met
la moitié des frais de la procédure, par CHF 500.-, à charge du recourant et les prélève sur son avance, le solde lui étant restitué ;
laisse
le solde des frais de la procédure à la charge de l’Etat ;
n'alloue pas
de dépens ;
informe
les parties des voies et délai de recours selon avis ci-après ;
ordonne
la notification de la présente décision
• au recourant, A. ;
• à l’intimé, Service des contributions, Rue de la Justice 2, 2800 Delémont ;
• à la Commission cantonale des recours, Case postale, 2800 Delémont ;
• à l'Administration fédérale des contributions, section IFD, 3003 Berne.
Porrentruy, le 30 janvier 2018
AU NOM DE LA COUR ADMINISTRATIVE
Le président a.h. : La greffière :
Daniel Logos Julia Friche-Werdenberg
Communication concernant les moyens de recours :
Le présent arrêt peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa notification, d'un recours au Tribunal fédéral. Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS 173.110), le recours constitutionnel subsidiaire aux conditions des articles 113 ss LTF. Le mémoire de recours doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14; il doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que s'il soulève une question juridique de principe, il faut exposer en quoi l'affaire remplit cette condition. Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée.