république et
canton de genève
POUVOIR JUDICIAIRE
A/2559/2024 ICC/IFD
JTAPI/126/2025
JUGEMENT
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF
DE PREMIÈRE INSTANCE
du 3 février 2025
dans la cause
Madame A______
contre
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS
EN FAIT
Le présent litige concerne l’impôt à la source (IS) 2021 de Madame A______, domiciliée en France voisine mais exerçant une activité salariée à Genève.
La contribuable a été taxée par bordereau du 15 avril 2004 pour l’année fiscale 2021. Ce dernier mentionnait une date de notification au 26 avril 2024.
L’avis de taxation y relatif précisait qu’il n’était plus possible, dans le contexte de cette rectification d’imposition, de requérir une correction étant donné que cette demande n’avait pas été faite dans le délai impératif prévu par la loi, fixé au 31 mars de l’année qui suivait l’année fiscale.
Par relevé du compte du 8 juin 2024, l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a informé la contribuable qu’elle restait lui devoir, au titre de l’IS 2021, un montant de CHF 3’886,15.
Par réclamation du 12 juin 2024, faisant suite au relevé du compte précité auquel elle s’est référée, la contribuable a prié l’AFC-GE de réévaluer son avis de taxation. Elle a notamment précisé que le compte e-démarches, sur lequel il était très difficile de trouver et comprendre les documents et correspondances reçus, manquait de clarté.
Par décision sur réclamation du 24 juin 2024, l’AFC-GE a déclaré la réclamation irrecevable pour cause de tardiveté.
Par acte du 29 juillet 2024, la contribuable a interjeté recours contre cette décision auprès du Tribunal administratif de première instance (ci-après : le tribunal). Elle a conclu à ce que l’erreur de l’AFC-GE soit actée par celle-ci, qu’elle soit rétablie dans ses droits, que le complément de taxation erroné soit annulé et que les intérêts courants sur la somme indûment réclamée soient supprimés, le tout sous suite de frais et dépens.
Quand bien même le bordereau du 15 avril 2024 - produit avec l’acte de recours - mentionnait un montant de revenus erroné pour l’an 2021, l’AFC-GE avait rejeté sa contestation sans se prononcer sur le fond, mais uniquement sur le délai de trente jours dépassé. Cela signifiait que le fisc pouvait commettre des erreurs sans vouloir en prendre acte et en lésant un contribuable qui n’avait aucune responsabilité dans cette erreur en raison d’un délai faiblement dépassé en regard des plus de deux ans pris par l’autorité fiscale pour réexaminer les comptes et se tromper. Dans un tel cas de figure, le responsable du problème devrait se montrer conciliant en regard du préjudice moral et financier causé à une citoyenne suisse qui payait « ses impôts rubis sur ongle » mensuellement.
Par ailleurs, le site internet de l’AFC-GE mentionnait qu’il était vieillissant et qu’il serait complètement refondu pour novembre 2024. Néophyte sur ce site qu’elle n’utilisait d’habitude pas, elle n’avait pas pu trouver la correspondance du 15 avril 2024 et, dès lors, pas pu contester dans les délais. Il lui semblait que l’AFC-GE, qui reconnaissait que son outil de communication n’était plus suffisamment approprié ou facile d’emploi, pourrait se montrer plus souple et « faire la part des choses ».
Dans sa réponse du 7 octobre 2024, l’AFC-GE a conclu au rejet du recours. La contribuable avait interjeté sa réclamation manifestement hors délai. Au demeurant, elle n’avait invoqué aucun motif sérieux tendant à justifier son retard. Au surplus, les conditions d’une révision n’étaient manifestement pas remplies en l’espèce, dès lors qu’elle aurait pu faire valoir ses arguments au cours de la procédure ordinaire.
Par réplique du 28 octobre 2024, la recourante a maintenu ses conclusions.
La copie de ses certificats de salaire 2021 prouvaient de manière irréfutable qu’il y avait bien une erreur flagrante de taxation. Dès lors, au titre de la justice fiscale à laquelle tous les contribuables avaient droit, nul ne pouvait contester que l’impôt prélevé à la source ne pouvait être calculé que sur le revenu effectif avéré et non sur celui provenant d’une erreur de l’AFC-GE, et ce en défaveur du contribuable. Si tel ne devait pas être le cas, on serait dans une situation où le fisc pourrait infliger un redressement fiscal à tort alors que toutes les pièces justificatives attestant d’une erreur avaient été envoyées au service de la taxation. La justice fiscale primait sur l’argument d’un délai de recours dépassé de dix-huit jours et chaque citoyen devait pouvoir être rétabli dans ses droits par un jugement sur le fond.
EN DROIT
Le Tribunal administratif de première instance connaît des recours dirigés, comme en l’espèce, contre les décisions sur réclamation de l’administration fiscale cantonale (art. 115 al. 2 et 116 al. 1 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17 ; art. 140 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11).
Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction compétente, le recours est recevable au sens des art. 49 LPFisc et 140 LIFD.
Sans contester la tardiveté de sa réclamation du 24 juin 2024, qu’elle admet au contraire implicitement, la recourante demande néanmoins que sa taxation à la source 2021 soit examinée au fond, en se prévalant de motifs qui justifieraient, selon elle, une restitution des délais légaux.
Préalablement, ainsi que relevé à juste titre par l’AFC-GE, il convient de rappeler qu’en matière de décision d’irrecevabilité, seule la question de l’irrecevabilité peut faire l’objet du recours et non pas la taxation en tant que telle. Dans un tel cas, l’autorité de recours doit d’abord examiner si les conditions formelles de la recevabilité (forme écrite, délai, motivation, moyen de preuve, etc.) sont ou non remplies et, si tel n’est pas le cas, elle doit rejeter le recours déposé devant elle sans examiner elle-même le détail de la taxation (cf. ATF 131 II 548 consid. 2.3 ; 123 II 552 consid. 4c ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_227/2021 du 16 avril 2021 consid. 2.2 ; 2C_930/2018 du 25 octobre 2018 consid. 3).
Ainsi, l’objet du présent litige se limite à la question de savoir si c’est à bon droit que l’AFC-GE a déclaré irrecevable la réclamation de la recourante du 24 juin 2024, en raison de sa tardiveté. Il en résulte que tous les griefs relatifs au bien-fondé de la taxation à la source concernée sont irrecevables.
Au niveau cantonal, c’est la loi sur l’imposition à la source des personnes physiques et morales du 16 janvier 2020 (LISP - D 3 20), entrée en vigueur le 1er janvier 2021, et la LPFisc qui sont applicables.
L’art. 17 al. 1 LISP précise en particulier que c’est la LPFisc qui dispose des règles de procédure pour son application.
Ce délai commence à courir le lendemain de la notification. Il est considéré comme respecté si la réclamation est remise à l’autorité de taxation, à un office de poste suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse à l’étranger le dernier jour ouvrable du délai au plus tard (art. 41 al. 1 LPFisc).
Selon la jurisprudence, en cas d’envoi de décisions sous pli simple, on admet que la décision entreprise a été réceptionnée quelques jours après son expédition (ATA/1373/2018 du 18 décembre 2018 consid. 7c et les références citées).
Il appartient à l’administré qui réclame ou qui recourt d’établir qu’il l’a fait dans le respect du délai légal (ATA/899/2015 du 1er septembre 2015 ; ATA/243/2015 du 3 mars 2015; cf. aussi Pierre MOOR/Etienne POLTIER, Droit administratif, vol. II, 3ème éd., 2011, n° 2.2.6.7 p. 304).
Un délai inobservé est restitué si la personne contribuable exécute l’acte omis dans les trente jours qui suivent la disparition de l’empêchement et prouve qu’elle a été empêchée d’agir en temps utile pour des motifs sérieux (art. 21 al. 3 LPFisc).
Les règles relatives à ce type de délais nécessitent une stricte application, ceci pour des motifs d’égalité de traitement et d’intérêt public lié à une bonne administration de la justice et à la sécurité du droit. Ainsi, l’irrecevabilité qui sanctionne le non-respect d’un délai n’est en principe pas constitutive d’un formalisme excessif prohibé par l’art. 29 al. 1 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst. - RS 101 ; ATF 142 V 152 consid. 4.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 6B_811/2022 du 15 septembre 2022 consid. 2).
La restitution du délai suppose que le contribuable et son éventuel représentant n’ont pas respecté le délai légal en raison d’un empêchement imprévisible, dont la survenance ne leur est pas imputable à faute (arrêts du Tribunal fédéral 2C_737/ 2018 du 20 juin 2019 consid. 4.1 non publié aux ATF 145 II 201 ; 2C_40/2018 du 8 février 2018 consid. 5.1 et 5.2 et les références citées). Celui-ci peut résulter d’une impossibilité objective ou subjective. Il doit être de nature telle que le respect des délais aurait exigé la prise de dispositions que l’on ne peut raisonnablement attendre de la part d’un homme d’affaires avisé (ATA/633/2022 du 14 juin 2022 consid. 2a et les références citées).
Les cas de force majeure, soit les événements extraordinaires et imprévisibles qui surviennent en dehors de la sphère d’activité de l’intéressé et qui s’imposent à lui de l’extérieur de façon irrésistible, demeurent aussi réservés. Pour établir l’existence d’un cas de force majeure, le fardeau de la preuve incombe à l’assujetti (ATA/461/2018 du 8 mai 2018 ; ATA/328/2018 du 10 avril 2018).
Au demeurant, la contribuable admet implicitement qu’elle a élevé réclamation en dehors du délai légal, ce qui lui est opposable (arrêt du Tribunal fédéral 2C_637/ 2007 du 4 avril 2008 consid. 2.3 et 2.4.1).
Pour le surplus, la recourante ne démontre pas l’existence d’un motif sérieux, au sens des art. 133 al. 3 LIFD et 41 al. 3 LPFisc, ou la survenance d’un cas de force majeure, qui l’auraient concrètement empêché d’agir en temps utile. En effet, le fait que le site internet e-démarches de l’AFC-GE soit possiblement difficile à consulter n’implique nullement que le bordereau du 15 avril 2024 ne lui ait pas été notifié correctement. En tout état, la recourante a pu obtenir ce bordereau, preuve en est qu’elle a produit l’avis de taxation y relatif avec ses écritures. Au demeurant, il lui appartenait, si elle utilisait le site internet de l’AFC-GE, de s’assurer qu’elle en maîtrisait correctement l’usage pour y trouver les correspondances. Elle ne peut pas rejeter les conséquences résultant de son manque de savoir-faire sur l’AFC-GE.
Enfin, il ne peut être admis que la « justice fiscale » prime sur le respect du délai de recours, à moins de vider de tout leur sens les règles sur les délais de recours. Le fait qu’un examen matériel d’une décision ne puisse avoir lieu en raison de l’irrecevabilité d’un recours ne justifie aucunement l’ouverture d’une nouvelle possibilité d’examen matériel par un tribunal (arrêt du Tribunal fédéral 9C_320/2024 du 9 décembre 2024 consid. 4.2).
En conséquence, la réclamation du 15 avril 2024 a été déclarée irrecevable à juste titre par l’AFC-GE.
Les art. 55 al. 2 LPFisc et 147 al. 2LIFD précisent que la reconsidération est exclue lorsque le requérant invoque des motifs qu’il aurait déjà pu faire valoir au cours de la procédure ordinaire s’il avait fait preuve de toute la diligence qui pouvait raisonnablement être exigée de lui. En d’autres termes, même en présence d’un motif de révision, si le contribuable ou son représentant omet, de manière négligente, de faire valoir celui-ci dans la procédure ordinaire, la révision n’est pas possible, la jurisprudence se montrant stricte à cet égard (arrêt du Tribunal fédéral 2C_245/2019 du 27 septembre 2019 consid. 5.3 et les références citées). Le seul facteur décisif est ainsi celui de savoir si le contribuable aurait déjà pu présenter les motifs de révision dans la procédure ordinaire, le but de la procédure extraordinaire et subsidiaire de la révision n’étant pas de réparer les omissions évitables du contribuable commises au cours de la procédure ordinaire (arrêt du Tribunal fédéral 2C_245/2019 du 27 septembre 2019 consid. 5.3 et les références citées). Il appartient en effet à ce dernier de contrôler la décision de taxation lorsqu’il la reçoit et de signaler en temps utile les vices dont elle serait affectée (arrêt du Tribunal fédéral 2C_212/2016 du 6 septembre 2016 consid. 5.2).
Il n’est ainsi pas possible de déroger aux principes régissant la révision, quand bien même le résultat de leur application est choquant et heurte le sentiment de l’équité (arrêt du Tribunal fédéral 2C_212/2016 du 6 septembre 2016 consid. 5.2 et 5.3).
En l’espèce, force est de constater, avec l’AFC-GE, que les conditions d’entrée en matière sur une révision de la taxation litigieuse ne sont manifestement pas remplies, dès lors que la recourante invoque des motifs de fond qu’elle aurait déjà pu faire valoir au cours de la procédure ordinaire de réclamation, si elle avait fait preuve de toute la diligence qui pouvait raisonnablement être exigée d’elle, ce qu’elle n’a pas fait. Elle ne peut dès lors pas le faire par le biais de la voie extraordinaire de révision, cette procédure étant réservée exclusivement aux cas où des éléments n’ont pas pu être invoqués dans le cadre de la procédure ordinaire.
Ne reposant sur aucun motif valable, le recours doit être rejeté.
En application des art. 144 al. 1 LIFD, 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10) et 1 et 2 du règlement sur les frais, émoluments et indemnités en procédure administrative du 30 juillet 1986 (RFPA - E 5 10.03), la recourante, qui succombe, est condamnée au paiement d’un émolument s’élevant à CHF 700.- ; il est couvert par l’avance de frais versée à la suite du dépôt du recours.
Aucune indemnité de procédure ne sera allouée (art. 87 al. 2 LPA).
PAR CES MOTIFS
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF
DE PREMIÈRE INSTANCE
déclare recevable le recours interjeté le 7 août 2024 par Madame A______ contre la décision sur réclamation de l’administration fiscale cantonale du 24 juin 2024 ;
le rejette ;
met à la charge de la recourante un émolument de CHF 700.-, lequel est couvert par l’avance de frais ;
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ;
dit que, conformément aux art. 132 LOJ, 62 al. 1 let. a et 65 LPA, le présent jugement est susceptible de faire l’objet d’un recours auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (10 rue de Saint-Léger, case postale 1956, 1211 Genève 1) dans les 30 jours à compter de sa notification. L’acte de recours doit être dûment motivé et contenir, sous peine d’irrecevabilité, la désignation du jugement attaqué et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné du présent jugement et des autres pièces dont dispose le recourant.
Siégeant: Caroline DEL GAUDIO-SIEGRIST, présidente Philippe FONTAINE et Yuri KUDRYAVTSEV, juges assesseurs.
Au nom du Tribunal :
La présidente
Caroline DEL GAUDIO-SIEGRIST
Copie conforme de ce jugement est communiquée aux parties.
Genève, le
La greffière