POUVOIR JUDICIAIRE
A/625/2010 ICCIFD
JTAPI/252/2011
JUGEMENT
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF
DE PREMIÈRE INSTANCE
du 28 mars 2011
dans la cause
Monsieur P______ et Madame P______
contre
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS
(Impôt fédéral direct 2008 ; Impôt cantonal et communal 2008)
EN FAIT
Le litige concerne l’impôt fédéral direct (IFD) et l'impôt cantonal et communal (ICC) pour l’année 2008.
Le contribuable a travaillé au service de Banque D______ (Suisse) SA.
Par pli du 20 mars 2008, Banque D______ (Suisse) SA a licencié le contribuable pour le 30 septembre 2008 et a confirmé le paiement des montants indiqués dans le courrier du 19 février 2008.
Selon le certificat de salaire pour la période du 1er janvier au 30 septembre 2008, Banque D______ (Suisse) SA a versé au contribuable un salaire de 91'802 fr. brut, une gratification de 120'050 fr. brut et une indemnité pour perte de salaire de 1'011 fr.
Dans la déclaration fiscale 2008, les contribuables ont fait état : en ICC, d’un revenu brut de 311’219 fr. et d’une fortune brute de 1'114'751 fr., soit après déductions d’un revenu net de 181'855 fr. et d’une fortune imposables de 576’751 fr. ; en IFD, d’un revenu brut de 311’219 fr. et, après déductions, d’un revenu net de 159’664fr.
Le contribuable a déclaré un revenu de l’activité dépendante de 212'863 fr. brut.
Le revenu imposé incluait la gratification de 120'050 fr. perçue par le contribuable.
Ils ont exposé que la gratification de 120'000 fr. [sic] versée au contribuable en 2008 était liée à la fermeture définitive de Banque D______ (Suisse) SA au 30 septembre 2008. Depuis lors, le contribuable n’avait toujours pas retrouvé un nouvel emploi. Les contribuables ont demandé à ce que le montant de la gratification soit réparti, à raison d’un tiers, sur chacune des années fiscales 2008, 2009 et 2010.
Par pli du 5 janvier 2010, la commission a transmis la réclamation du 11 décembre 2009 à l’administration, pour raison de compétence.
Par deux décisions sur réclamation du 14 janvier 2010, l'administration a maintenu les taxations contestées au motif que la gratification litigieuse était imposable en totalité l’année de son versement et ne pouvait être répartie sur plusieurs années.
Par acte daté du 10 février 2010, posté le 14 février 2010, les contribuables ont recouru contre les décisions du 14 janvier 2010 auprès de la commission en concluant à ce que l’imposition de la gratification de 120'000 fr. [sic] perçue par le contribuable soit répartie, à raison de trois tranches équivalentes, sur les années 2008, 2009 et 2010.
Ils ont expliqué que le licenciement et la période de chômage subséquent du contribuable ainsi que le montant de l’impôt réclamé les avaient plongés dans un profond désarroi. Le contribuable n’avait depuis lors pas retrouvé d’emploi et son droit aux prestations de l’assurance-chômage allait bientôt prendre fin. De plus, le salaire de la contribuable ne permettait pas d’acquitter le montant de l’impôt réclamé. Enfin, la prise en charge de leurs deux enfants engendrait des frais considérables.
Elle a exposé que la gratification litigieuse avait été perçue par le recourant en 2008 et constituait une simple prestation forfaitaire de dédommagement versée par l’employeur dans le cadre de la résiliation des rapports de travail. Dans ces circonstances, la somme en cause devait être imposée intégralement dans le cadre de l’année fiscale 2008 au titre de revenu.
EN DROIT
Le Tribunal administratif de première instance (ci-après le tribunal), qui a repris depuis le 1er janvier 2011 les compétences de la Commission cantonale de recours en matière administrative (art. 143 al. 4 de la loi sur l’organisation judiciaire du 26 septembre 2010 – LOJ – E 2 05), connaît des recours dirigés, comme en l’espèce, contre des décisions de l’Administration fiscale cantonale (art. 115 et 116 LOJ; art. 49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc – D 3 17 - et 140 de loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11).
Interjetés en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction compétente, les recours sont recevables en vertu des articles 49 LPFisc et 140 LIFD.
I. Impôt fédéral direct
Les recourants concluent à ce que la gratification versée au contribuable par son employeur en 2008 soit imposée, par tranches d’un tiers, dans le cadre des années fiscales 2008, 2009 et 2010.
Selon l’article 17 alinéa 1 LIFD, sont imposables tous les revenus provenant d’une activité exercée dans le cadre d’un rapport de travail, qu’elle soit régie par le droit privé ou par le droit public, y compris les revenus accessoires, tels que les indemnités pour prestations spéciales, les commissions, les allocations, les primes pour ancienneté de service, les gratifications, les pourboires, les tantièmes et les autres avantages appréciables en argent, quelle que soit leur forme ou leur dénomination (X. OBERSON, Droit fiscal suisse, 2e éd., 2002, note 15, pp. 81-82 ; RYSER/ROLLI, Précis de droit fiscal suisse, 2002, let. D.I, pp. 164-165).
Au vu de ce qui précède, le revenu imposable se définit comme étant la totalité des biens économiques qui affluent dans le patrimoine d’un contribuable pendant une période déterminée et dont il peut disposer pour la couverture de ses besoins personnels, comme aussi pour les besoins de son exploitation, sans pour autant diminuer son patrimoine qu'il avait au début de la période (RIVIER, Droit fiscal suisse, 2ème éd., 1998, p. 301 ; BLUMENSTEIN, System des Steuerrechts, Zurich 1971, p. 144 ; ATA du 01.02.1989, cause F.). Cette définition est conforme à celle dégagée par la jurisprudence du Tribunal fédéral (cf. ATF 52 I 214 ; 73 I 135; RDAF 1952, p. 14). Du point de vue économique, la notion de revenu ne peut être saisie de manière satisfaisante que par opposition à une autre notion, celle de capital (ATA du 24 avril 1991, cause A. ; RYSER, Réflexions sur la notion de revenu, in : Mélanges H. Zwahlen, 1977, p. 670).
En principe, le moment de l’acquisition du revenu - celui où le contribuable acquiert un droit ferme à une prestation - coïncide avec le moment de sa réalisation - celui où la prestation est passé en possession du contribuable et que celui-ci peut effectivement en disposer (RDAF 2001 II, 347 ; Archives 66, p. 377 ; RDAF 1997, p. 564 ; 1997, p. 651 ; ATF 95 I 21, consid. 5a ; DCCR 235/2003 ; RIVIER, op. cit., ch. XIX, par. II.1, p. 327).
Certains revenus - tels ceux de l’activité salariée - sont soumis à des règles particulières en raison de leur nature. Ainsi, de doctrine et jurisprudence établies, les revenus d’une activité lucrative dépendante sont acquis au moment de la réception du revenu (principe de l’encaissement), à savoir lors du paiement, de la bonification effective, du virement au compte de chèque ou en banque (X. OBERSON, op. cit., note 12, p. 80 ; Archives 9, p. 80, 60, p. 141, 49, p. 343 ; RIVIER, op. cit., ch. XIX, par. III, p. 329 ; cf. MASSHARDT/GENDRE, Commentaire IDN, Impôt pour la défense nationale,1980, ad art. 21 al. 1 let. a IDN, p. 100, n° 38). Faute de constituer une créance ferme, la simple expectative de la réalisation du revenu n’est pas suffisante ; elle ne déclenche pas encore d'imposition (X. OBERSON, ibidem). Il importe que la prétention de potentielle, soit devenue actuelle par une concrétisation la rendant disponible, tel que notamment une bonification ou un encaissement (RYSER/ROLLI, op. cit., p. 162, let. C, n° 15-16).
Au vu des considérations qui précèdent, un tel revenu est considéré comme acquis au moment de sa réception (principe de l’encaissement), à savoir lors de son paiement, de sa bonification effective, voire de son virement au compte de chèques ou en banque du destinataire.
En l’occurrence, il est établi que la gratification précitée a été versée au contribuable dans le courant de l’année 2008. En conséquence, le revenu qu’elle représente doit être considéré comme acquis au cours de cette année. Il en découle qu’il est exclusivement soumis à la période d’imposition 2008.
II. Impôt cantonal et communal
Les recourants formulent les mêmes conclusions en matière d'impôt cantonal et communal qu'en matière d'impôt fédéral direct.
En l’espèce, le recours concerne la période fiscale 2008. Il s’ensuit que la présente cause est régie par les dispositions de l’ancien droit (LIPP-I à V).
Selon l’article 2 alinéa 1 LITPP-II, le revenu imposable se détermine d’après les revenus acquis pendant la période fiscale.
Les articles 1 alinéa 1 LITPP-II et 2 alinéa 1 LITPP-II s’inspire des articles correspondant de la LHIFD (art. 15 al. 3 LHID) et de la LIFD (art. 17 al. 1 LIFD). Lorsqu'un canton a adopté dans sa loi fiscale des formulations semblables ou similaires à celles existant en droit fédéral, il y a lieu de considérer qu'il a voulu adapter sa réglementation à ce dernier et non pas adopter des règles juridiques différentes et en contradiction avec l'harmonisation fiscale (RDAF 2005 II 127 et 129). Il s’ensuit que les principes interprétatifs découlant des dispositions précitées de droit fédéral sont également valables pour l’impôt cantonal et communal.
III. Paiement de l’impôt
Il leur appartiendra d’examiner l’opportunité de déposer auprès de l’administration fiscale une demande d’échelonnement du paiement de l’impôt, voire une demande de remise s’ils s’y estiment fondés.
PAR CES MOTIFS
LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF
DE PREMIÈRE INSTANCE
déclare les recours recevables ;
les rejette ;
met à la charge des recourants, pris conjointement et solidairement, un émolument de 500 fr., lequel est couvert par l’avance de frais déjà effectuée ;
dit que, conformément aux articles 132 LOJ, 62 alinéa 1 lettre a et 65 LPA, le présent jugement est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès de la chambre administrative de la Cour de Justice (18 rue du Mont-Blanc, case postale 1956, 1211 Genève 1) dans les 30 jours à compter de sa notification. L'acte de recours doit être dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la désignation de la décision attaquée et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné de la décision attaquée et des autres pièces dont dispose le recourant ;
communique le présent jugement à :
Monsieur P______ et Madame P______ ;
l’Administration fiscale cantonale ;
l'Administration fédérale des contributions.
Siégeant : Olivier BINDSCHEDLER TORNARE, président, Ingo GIANNI et Thierry ULMANN, juges assesseurs.
Au nom du Tribunal :
Le président
Olivier BINDSCHEDLER TORNARE
Copie conforme de ce jugement a été communiquée aux parties.
Genève,
Le greffier